Interpretacja indywidualna z dnia 08.08.2008, sygn. IP-PB3-423-769/08-2/DG, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15.05.2008r. (data wpływu 23.05.2008r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie określenia momentu powstania przychodu jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2008r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu przeniesienia własności lokali mieszkalnych na nabywców.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące stan faktyczny.

Spółka jest firmą deweloperską i prowadzi działalność w zakresie budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych. Z przyszłymi nabywcami są zawierane umowy przedwstępne, na podstawie których nabywcy wnoszą zaliczki na poczet ceny. Każdy lokal przekazywany jest po wybudowaniu właścicielowi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. W ciągu kilku miesięcy od oddania mieszkania podpisywany jest akt notarialny. Dotychczas za datę wydania lokalu w rozumieniu przepisów podatkowych firma uznawała dzień sporządzenia protokołu odbioru lokalu i przekazania kluczy właścicielowi. W tym też dniu rozpoznawany był przychód podatkowy. Jednak w ostatnim czasie pojawiło się kilka nowych interpretacji w zakresie przychodu u dewelopera, według których przychód powstaje w momencie podpisania aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 200r.,nr 54, poz. 654 ze zm.), art. 12 ust. 3a określa że przychód z tytułu wykonania świadczeń, innych niż usługi ciągłe oraz dostawa energii lub gazu, powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Do ustalenia przychodu należnego w przypadku sprzedaży budynków czy lokali ma zastosowanie art. 12 ust. 3a pkt 1 wprowadzający zasadę iż za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury nie później niż ostatni dzień miesiąca, w którym wydano rzecz.

W przypadku sprzedaży budynków czy lokali dzień wystawienia faktury byłby datą przychodu należnego jedynie wówczas gdyby faktura dotyczyła całości sprzedanego budynku czy lokalu. Jeżeli jednak faktura dotyczy jedynie zaliczki czy raty wówczas zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o pdop nie podlegałyby zaliczeniu do przychodu. Decydujące znaczenie dla wyznaczenia momentu uzyskania przychodu, ma moment wydania lokalu a nie jego sprzedaż. Dopiero w dniu wydania takiego lokalu deweloper uzyskuje przychód podatkowy. A to że moment wydania może być inny niż moment przeniesienia własności rzeczy jak również że są to 2 różne pojęcia, w sposób jednoznaczny zostało wskazane w przepisach prawa cywilnego. Zgodnie z art. 535 ustawy z 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 z zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Ustawodawca podatkowy posługuje się pojęciem wydania rzeczy a nie jej sprzedaży i nie doprecyzowuje przy tym że w przypadku zbycia nieruchomości dniem wydania jest dzień przeniesienia własności w formie aktu notarialnego, to w przypadku Spółki pomimo istnienia autonomii prawa podatkowego, nie ma żadnych podstaw do tego żeby stwierdzić, iż przychód powstaje dopiero, w dniu sporządzenia aktu notarialnego i przeniesienia własności takiej nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę jak również uwzględniając to że prawodawca cywilnoprawny odróżnia przeniesienie własności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności:

1. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,
2. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.
   
   

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ustawy ww. ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Za datę powstania przychodu stosownie do art. 12 ust. 3a powyższej ustawy uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Przepis art. 12 ust. 3a ww. ustawy wyraża zasadę, że momentem istotnym dla ustalenia przychodu jest wykonanie świadczenia. Moment wykonania świadczenia określają przepisy ogólnego prawa zobowiązań kodeksu cywilnego, przepisy regulujące umowy, z których wynika zobowiązanie do świadczenia oraz postanowienia umowy zawartej pomiędzy stronami. W poszczególnych wypadkach należy analizować postanowienia umów dotyczące momentu, który strony uważają za wykonanie świadczenia.

Stosownie do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Do istotnych postanowień umowy sprzedaży należy więc wskazanie ceny sprzedaży. Stąd też stosownie do uregulowań art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, zaś art. 158, określa formę czynności prawnej koniecznej do dokonania takiego przeniesienia. Stosownie do treści art. 158 umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Za moment zbycia nieruchomości uznaje się więc dzień przeniesienia własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, co następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego. A zatem umowa sprzedaży nieruchomości zawarta w formie aktu notarialnego przenosi własność na nabywcę, a transakcję uznaje się za zrealizowaną z datą podpisania aktu notarialnego , na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa do nieruchomości.

W związku z powyższym przeniesienie własności lokalu na nabywcę - stanowi zbycie prawa majątkowego odrębne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dostawy towarów czy świadczenia usług.

Stosownie do postanowień wymienionego art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy określaniu daty powstania przychodów należnych decydujące znaczenie ma wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi. Te okoliczności w pierwszej kolejności decydują o dacie powstania przychodów należnych. Jeżeli jednak zdarzenia te wystąpią po dniu wystawienia faktury czy po dniu dokonania zapłaty należności, wówczas w dacie tych wcześniejszych okoliczności powstanie przychód należny. W świetle powołanych regulacji, datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej prawo własności lokalu, zawartej w formie aktu notarialnego. Wówczas przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wielkość wyrażona w cenie określonej w umowie kupna sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.

Reasumując powyższe, należy stwierdzić, iż przychód Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie w momencie przeniesienia własności tj. w dniu podpisania aktu notarialnego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.