Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 15.07.2004, sygn. BI/005-0835/03, Izba Skarbowa w Gdańsku

Temat interpretacji

Przedsiębiorstwo państwowe otrzymało w 1979r. od miasta w zarząd na czas określony grunt wraz z budynkiem magazynowo-usługowym. Powyższą nieruchomość przedsiębiorstwo po-siadało w zarządzie także w dniu 5.12.1990r.

W dniu 29.09.1994r. przedsiębiorstwo zostało przekształcone w jednoosobową Spółkę Skarbu Państwa. Jak wynika z załączonych dokumentów, w 2001 roku Urząd Wojewódzki wydał decyzję, w której stwierdził nabycie przez to przedsiębiorstwo z mocy prawa z dniem 5.12.1990r:

• prawa do wieczystego użytkowania gruntu,
• prawa własności do budynku magazynowo-usługowego, wybudowanego na tym gruncie, oraz

ustalił 40 letni okres - licząc od dnia 5 grudnia 1990r. - użytkowania wieczystego w/w gruntu oraz roczną opłatę za to użytkowanie. W decyzji stwierdzono też, że nabycie prawa własności wy-budowanego na dzierżawionym gruncie budynku następuje odpłatnie, tj. za kwotę ponad 5o tys. zł oraz, że z uwagi na fakt, iż w dniu 29.09.1994r. przedsiębiorstwo przekształcone zostało w jedno-osobową Spółkę Skarbu Państwa, wierzytelność z tytułu nabycia własności tego budynku - stosow-nie do treści art. 200 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 21.08.1997r. o gospodarce nieruchomościami - wy-gasła z chwilą tego przekształcenia, skutkiem czego należność Skarbu Państwa z tytułu nabycia przez przedsiębiorstwo własności budynku magazynowo-usługowego ulega umorzeniu w całości.

Ocena prawna stanu faktycznego:

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy wziąć pod uwagę przepisy na podsta-wie których doszło do wygaśnięcia z mocy prawa wierzytelności Skarbu Państwa z tytułu odpłat-nego nabycia przez przedsiębiorstwo prawa własności do budynku wybudowanego na dzierżawio-nym przez to przedsiębiorstwo gruncie.

W myśl art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1990r. o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (Dz. U. Nr 79, poz. 464 z późn. zm.) grunty - które stanowią wła-sność Skarbu Państwa, gminy, związku międzygminnego (z wyłączeniem gruntów Państwowego Funduszu Ziemi) - a także znajdujące się na tych gruntach budynki (i inne urządzenia oraz loka-le), będące w dniu 5 grudnia 1990r. w zarządzie państwowych osób prawnych, stają się z tym dniem z mocy prawa przedmiotem użytkowania wieczystego (grunty) l u b własnością (budyn-ki) tych osób. Nabycie powyższych praw stwierdzone zostaje - jak stanowi ust.3 wym. art. - decy-zją wojewody lub decyzją zarządu gminy.

Z kolei zgodnie z art. 200 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomo-ściami (Dz. U. z 2000r., Nr 46, poz. 543) nabycie z mocy prawa przez państwowe i komunalne oso-by prawne własności budynków (i innych urządzeń oraz lokali) następuje odpłatnie (chyba, że obiekty te zostały wybudowane lub nabyte ze środków własnych tych osób lub ich poprzedników prawnych). W myśl natomiast art. 1 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, w przypadku nabycia - przez wym. osoby - prawa użytkowania wieczystego, warunki tego użytkowania ustala się w decyzji wojewo-dy (burmistrza albo prezydenta miasta) stwierdzającej nabycie tego prawa. Jednakże - zgodnie z wym. art. 200 ust. 3 ustawy - wierzytelności powstałe z tytułu nabycia własności budynków (in-nych urządzeń lub lokalów) wygasają m. in. z chwilą przekształcenia przedsiębiorstwa państwo-wego w spółkę z wyłącznym udziałem Skarbu Państwa (lub przekształcenia przedsiębiorstwa ko-munalnego w jednoosobową spółkę gminy).

Kwestie opodatkowania osób prawnych podatkiem dochodowym reguluje ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Stanowi ona (w art. 7 ust. 1), iż przedmiotem opodatkowania jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakiego został osiągnięty. Dochodem jest natomiast - w myśl ust. 2 art. 7 - nadwyżka sumy p r z y c h o d ó w nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

W art. 12 ust. 1 ustawy, regulującym kwestie p r z y c h o d ó w dla celów podatkowych, ustawo-dawca wskazał jedynie przykładowe kategorie pożytków, których otrzymanie równoznaczne jest z uzyskaniem przez podatnika przychodu w rozumieniu tej ustawy. Wśród stanowiących przychód podatkowy pożytków ustawodawca wymienił t a k ż e wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a).

Przedmiotowa ustawa nie zawiera zatem definicji p r z y c h o d u. Natomiast w literaturze pre-zentowany jest pogląd, iż przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach jedynie sam fakt, że są należne, po-woduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego ("Podatek dochodowy od osób Prawnych", praca zbiorowa pod redakcją J.Marciniuka, Wydawnictwo Becka 2003r., str. 177).

Jak już na to wyżej wskazano, z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego (oraz z za-łączonych do niego dokumentów) w y n i k a, że przedsiębiorstwo p o s i a d a ł o w dniu 5 grudnia 1990r. w zarządzie należący do miasta grunt oraz położony na nim budynek magazynowo-usługowy. Na skutek wejścia w życie przepisów wym. ustawy o gospodarce nieruchomościami przedsiębiorstwo to n a b y ł o w w/w dniu

o d p ł a t n i e z mocy prawa własność budynku, a także prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynek ten się znajduje. Uzyskanie powyższych praw stwierdzone zostało w decyzji Urzędu Wojewódzkiego z dnia 14.01.2001r. W decyzji tej stwierdzono także, że wierzytelność Skarbu Państwa z tytułu o d p ł a t n e g o nabycia przez przedsiębiorstwo własności budynku wy-gasła, bowiem w dniu 29.09.1994r. nastąpiło przekształcenie przedsiębiorstwa w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa, co - w świetle postanowień art. 200 ust. 3 wym. ustawy - skutkuje umo-rzeniem w całości należności Skarbu Państwa.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny oraz prawny sprawy zauważyć należy, że oba uzyskane przez przedsiębiorstwo p r a w a (tj. prawo własności budynku oraz prawo użytkowa-nia wieczystego gruntu) zostały przez nie nabyte o d p ł a t n i e. W związku z powyższym stwier-dzić należy, że wartość tych praw nie może stanowić dla przedsiębiorstwa przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej, nie doszło tu bowiem do uzyskania przez ten podmiot - rodzącego skutki podatkowe - przysporzenia.

Brak jest też podstaw prawnych, aby za przychód uznać wartość wygasłej z mocy prawa i umorzo-nej wierzytelności Skarbu Państwa (z tyt. nabycia przez przedsiębiorstwo prawa własności budyn-ku). Jak bowiem stanowi cyt. art. 12 ust. 1 pkt 3 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób praw-nych, przychodem jest wartość zobowiązań umorzonych, a nie zobowiązań wygasłych z mocy prawa. Przy czym umorzenie, o którym mowa w w/w przepisie dotyczy tylko - jak wynika to z przyjętego w doktrynie poglądu - umorzenia zobowiązania uregulowanego w przepisach kodeksu cywilnego. W świetle natomiast postanowień art. 498-509 k. c. umorzenie zobowiązania może na-stąpić poprzez potrącenie, odnowienie lub zwolnienie z długu pod tytułem darmym lub odpłatnie. Natomiast zwolnienie z długu może nastąpić jedynie na podstawie u m o w y zawartej pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem. Tymczasem - jak już na to wyżej wskazano - w przedmiotowej sprawie do wygaśnięcia wierzytelności nie doszło za zgodą dłużnika (przedsiębiorstwa ) lecz z mocy samej ustawy. Toteż nie mógł wystąpić przychód z tyt. umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 "a" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodzić się więc należy ze spółką, że uzyskane przez nią prawa nie są darowizną ani nieodpłatnym świadczeniem i nie rodzą - na moment ich otrzymania oraz na moment wprowadzenia do ksiąg ra-chunkowych - skutków w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego bezprzedmiotowe staje się d r u g i e pytanie dot. roku podatkowego, w którym Spółka obowiązana była ująć w deklaracjach oraz zeznaniu rocznym przychód z tytułu na-bycia wym. praw. Skoro wartość nabytych przez Spółkę praw nie stanowiła przychodu w rozumie-niu w/w przepisów podatkowych, to nie było też obowiązku składania korekty deklaracji podatko-wych. Nie mniej jednak - dla porządku - zauważyć należy, że w deklaracjach i zeznaniu za dany rok podatkowy uwzględnia się tylko przychody osiągnięte (należne) w danym roku podatkowym. Toteż w przypadku składania - za lata wcześniejsze - korekt deklaracji i zeznań podatkowych, na-leży mieć na uwadze przepis art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa, w myśl którego zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.