Temat interpretacji

W swoim piśmie Jednostka wyjaśniła, że w trakcie 2004 r. dokonywała wypłat zobowiązań wobec swoich pracowników za rok 2004 oraz zaległych za rok 2003. W miarę posiadanych środków finansowych dokonywała także wpłat na konto Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu zaległych składek.
W dniu 20.12.2004 r. zwróciła się do Zakładu o podanie sposobu rozliczenia dokonanych przez siebie wpłat, uzyskując w dniu 22.12.2004 r. aktualny raport rozliczeń wpłat dokonanych w 2004 r. Zdaniem Jednostki w opisanym stanie faktycznym, wobec faktu otrzymania w miesiącu grudniu 2004 r. pisemnego rozliczenia dokonywanych w ciągu roku 2004 ww. wpłat, powinna dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych kwoty odsetek za zwłokę we wpłacie składek ZUS wykazanych w raporcie rozliczeń, ująć w deklaracji rocznej (CIT - 8) bez sporządzania korekt za poszczególne miesiące.
Kwestie związane z zaliczeniem wydatków do kosztów uzyskania przychodów należy rozpatrywać na tle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej updop. Zgodnie z tym przepisem "kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1". Na podstawie przepisów przywołanego art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów :
- pkt 11 "naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów)",
- pkt 21 "odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej".

Stosownie do przepisów § 21 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1998 r. w sprawie szczególnych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczenia składek, wypłaconych zasiłków z ubezpieczeń chorobowego i wypadkowego, zasiłków rodzinnych, pielęgnacyjnych i wychowawczych oraz kolejności zaliczania wpłat składek na poszczególne fundusze (Dz. U. Nr 165, poz. 1197 ze zm.) wydanego na podstawie art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) - "Wpłaty składek na ubezpieczenie społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz na ubezpieczenie zdrowotne, dokonywane przez płatnika składek po terminie określonym w ustawie, powinny obejmować również odsetki za zwłokę obliczone w wysokości i według zasad określonych przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U Nr 137, poz. 926 ze zm.). W myśl ust. 2 cyt. § 21 rozporządzenia "W przypadku gdy wpłata, o której mowa w ust. 1, nie uwzględnia odsetek za zwłokę, mimo jej dokonania po terminie określonym w ustawie, Zakład rozlicza dokonaną wpłatę proporcjonalnie na pokrycie kwoty zaległych składek oraz kwoty odsetek za zwłokę, w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległa z tytułu składek do kwoty odsetek za zwłokę."
Z treści zapytania Jednostki i dołączonego do niego dokumentu sporządzonego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych "Rozliczenie wpłat na należności dla płatnika" na: 2004 - 12 - 21 jednoznacznie wynika, że kwoty wpłacane przez Jednostkę w okresie od 13.01 - 09.12.2004 r. były przez Zakład rozliczone "na należność" i "na odsetki".
Zatem w świetle wskazanych wyżej przepisów prawa oraz opisanego w zapytaniu stanu faktycznego data wskazana przez Zakład w ww. "Rozliczeniu..." w części dot. odsetek od zapłaconych po terminie składek, dla Jednostki jest okolicznością, która powoduje, że pod tą datą poniosła wydatek (zapłaciła odsetki), który na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 21 updop nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Wobec czego Jednostka ustalając dochód dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych powinna ww. kwoty odsetek wyłączyć z kosztów. Ponieważ Jednostka jest podatnikiem, którego dochód korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, dodatkowo należy pamiętać również o tym, że obliczając wysokość dochodu zwolnionego należy wziąć pod uwagę kwotę przedmiotowych wydatków, co w konsekwencji wpłynie na powstanie dochodu podlegającego opodatkowaniu w równowartości odsetek od należności (składek ZUS), do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Tryb i terminy rozliczania z budżetem państwa wpłat z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych określone są przepisami art. 25 i 27 updop. Na podstawie tych przepisów podatnik jest obowiązany do prawidłowego i terminowego rozliczania się zarówno w ciągu roku podatkowego jak i za rok podatkowy. W tym celu stosownie do art. 9 ust. 1 tej ustawy "podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...)". W tym miejscu organ podatkowy wskazuje, że odrębnymi przepisami, o których mowa w cyt. wyżej przepisie jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (j. t. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), zgodnie z której art. 24 ust. 1 "Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco". Zatem obowiązkiem podatnika było dołożenie wszelkich starań w celu uzyskania pełnych informacji i dokumentów potwierdzających wysokość ponoszonych wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów oraz tych, które chociaż faktycznie poniesione, z uwagi na postanowienia art. 16 ust. 1 updop nie mogą być do tych kosztów zaliczone w momencie ich poniesienia w ciągu roku (w rozliczeniu miesięcznym) a dopiero w rozliczeniu rocznym.
Wobec powyższego Jednostka składając deklaracje CIT-2 za poszczególne miesiące 2004 roku powinna dokonać stosownego rozliczenia kosztów i dochodu z uwzględnieniem zapłaconych odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowego regulowania składek ZUS w wysokości wskazanej w raporcie przesłanym przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w dniu 22.12.2004 r.
Zatem dokonanie tego rozliczenia dopiero w zeznaniu rocznym CIT-8 byłoby naruszeniem przepisów updop w zakresie ustalania i deklarowania zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.
Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, organ podatkowy stwierdza, że stanowisko Jednostki zaprezentowane w piśmie z dnia 28.12.2004 r. jest błędne.