Temat interpretacji
Czy kwoty zapłaconych opłat dotyczących czynszu inicjalnego oraz czynszu 0, związanych z zawarciem umowy leasingu operacyjnego, stanowią koszt podatkowy w całości w momencie ich poniesienia, czy też powinny być rozliczane proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingowej, której dotyczą?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika Pana Pawła Bartkowiaka, przedstawione we wniosku z dnia 07 października 2008 r. (data wpływu 10.10.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu inicjalnego oraz czynszu 0 jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 10 października 2008 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 21 listopada 2008 r. (data wpływu 24.11.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu inicjalnego oraz czynszu 0.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Głównym przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie placówek gastronomicznych. W roku 2008 Spółka podpisała umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest leasing samochodu osobowego wykorzystywanego przez Spółkę w wykonywaniu prowadzonej działalności.
Zawarta umowa spełnia warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Na podstawie zawartej umowy, Spółka była zobowiązana do zapłaty tzw. czynszu inicjalnego oraz tzw. czynszu 0, stanowiących odpowiednio 5% i 25% wartości ofertowej przedmiotu leasingu. Czynsz inicjalny płatny był w chwili zawarcia umowy, natomiast czynsz 0 w momencie podpisania protokołu zdawczo odbiorczego, czyli także przed rozpoczęciem korzystania z przedmiotu leasingu. Pozostałą wartość przedmiotu leasingu Spółka winna uiszczać w 35 ratach w odstępach miesięcznych od daty podpisania protokołu zdawczo odbiorczego.
Poniesienie na rzecz Finansującego opłat czynszu inicjalnego oraz czynszu 0 było warunkiem podpisania umowy leasingowej i oddania przedmiotu leasingu Korzystającemu.
Spółka zaliczyła zarówno czynsz inicjalny, jak i czynsz 0 w całości do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w roku 2008.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy kwoty zapłaconych opłat dotyczących czynszu inicjalnego oraz czynszu 0, związanych z zawarciem umowy leasingu operacyjnego, stanowią koszt podatkowy w całości w momencie ich poniesienia, czy też powinny być rozliczane proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingowej, której dotyczą...
Zdaniem Wnioskodawcy, obydwie opłaty: zarówno czynsz inicjalny, jak i czynsz 0, stanowiły warunek zawarcia umowy i wydania przedmiotu leasingu. W opinii Spółki, winny być ujęte w kosztach uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Mają one charakter opłat nieprzypisanych do poszczególnych rat leasingowych. Są one powiązane z uzyskaniem przez Spółkę przychodu, ponieważ bez ich poniesienia Spółka nie mogłaby korzystać z leasingowego środka trwałego, który wykorzystywany jest w działalności gospodarczej generującej przychody. Nie można ich bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami, nie jest możliwe ustalenie, w którym roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający ich potrącenie. Zapłata tych czynszów jest warunkiem wstępnym do zawarcia umowy leasingu. Musi być poniesiona w celu spełnienia dalszych warunków umowy.
Opłaty powyższe, zdaniem Spółki, nie tyle dotyczą samego trwania umowy leasingu, lecz prawa do skorzystania z niego. Opłata jest wnoszona przez Korzystającego zanim leasing zostanie uruchomiony i to właśnie od tych opłat zależy, czy w ogóle do niego dojdzie. Nie jest to wydatek dotyczący okresu przekraczającego rok podatkowy. Zatem, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są one potrącalne w dacie ich poniesienia i nie powinny być rozliczane przez cały okres trwania umowy.
Stanowisko takie znajduje także poparcie w orzecznictwie WSA (wyroki WSA w Warszawie z dnia 17.06.2008 r. sygn. III SA/Wa 24/08 oraz z dnia 08.08.2008 r. sygn. SA/Wa 221/08).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).
Zgodnie z art. 17a pkt 1 tej ustawy ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.
W ocenie Spółki, przedmiotowa umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Stosownie zatem do powołanego w zdaniu poprzednim przepisu, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:
- została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
- suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
Cytowany przepis art. 17b ust. 1 ustawy nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty. Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat dot. czynszu inicjalnego oraz czynszu 0, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Stosownie do art. 15 ust. 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Należy podkreślić, iż bez względu na nazewnictwo (czynsz inicjalny, czynsz 0) jeżeli uiszczenie wynikające z umowy leasingu określonych kwot jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia) to z uwagi na tę właśnie rolę należy przyjmować, że są to koszty dotyczące całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającą rok podatkowy. Z tego względu, opłaty te, wymagalne w dniu zawarcia przedmiotowej umowy, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu jej trwania.
W związku z powyższym, przedmiotowe opłaty, mimo że poniesione były jednorazowo, dotyczą ściśle określonego okresu trwania umowy leasingu, przekraczającego rok podatkowy. Opłaty te, pomimo ich uiszczenia w momencie podpisania umowy oraz protokołu zdawczo-odbiorczego, posiadają charakter opłat wstępnych, warunkujących rozpoczęcie realizacji umowy leasingu.
Mając na uwadze treść ww. przepisów oraz przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny, należy stwierdzić, że opłaty dot. czynszu inicjalnego oraz czynszu 0 są kosztem pośrednim, który Spółka powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu