Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 20.05.2005, sygn. BI/005-0043/04, Izba Skarbowa w Gdańsku

Temat interpretacji

Stan faktyczny:

X spółka z o.o. (podatnik) w listopadzie 2002r. przystąpiła do Y spółki z o.o. obejmując w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki udziały, które zobowiązała się pokryć wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przeniesienie własności przedmiotu wkładu na spółkę Y nastąpiło aktem notarialnym w grudniu 2002r. Zmiany w umowie spółki Y dot. podwyższenia kapitału zakładowego i przyjęcia nowych udziałowców zostały zarejestrowane przez sąd w dniu 30.12.2002r. Również w grudniu 2002r. zgromadzenie wspólników spółki Y (z udziałem nowych udziałowców) podjęło uchwałę o zmianie umowy spółki Y poprzez wprowadzenie do umowy zapisu dopuszczającego - w trybie art. 199 § 4 i 5 K.s.h. - umorzenie automatyczne udziałów objętych przez wspólników, których przystąpili do spółki. Po spełnieniu się warunku automatycznego umorzenia udziałów zarząd spółki Y w marcu 2003r. podjął w formie aktu notarialnego uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego o kwotę stanowiącą równowartość udziałów umorzonych w wyniku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia. Obniżenie kapitału zakładowego spółki Y zostało zarejestrowane przez sąd we wrześniu 2003r. Wynagrodzenie należne spółce X za umorzone udziały miało być wypłacone w ich wartości nominalnej. Rozliczenie tego zobowiązania nie nastąpiło jednak w formie pieniężnej. We wrześniu 2003r. spółka Y na mocy umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego przeniosła na spółkę X własność zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem zwolnienia się z obowiązku spłaty wynikającej z umorzenia udziałów.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 27.07.2002r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. Nr 141, poz. 1179) przepisy art. 1 pkt 5 lit. b) w zakresie dochodów z umorzenia udziałów (akcji) objętych w zamian za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część oraz art. 1 pkt 6 lit. a) tiret trzecie stosuje się do dochodu uzyskanego z umorzenia udziałów (akcji), jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte po dniu 31 grudnia 2002r.

W świetle powołanego przepisu do umorzenia udziałów objętych przez spółkę X w dniu 30.12.2002r. w zamian za wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy stosować przepisy obowiązujące w dacie objęcia przez spółkę X udziałów spółki Y.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w dniu objęcia udziałów w spółce Y, dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: dochód z umorzenia udziałów lub akcji, wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego lub akcyjnego albo funduszu udziałowego w spółdzielniach, a także dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Na mocy art. 12 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 15.02.1992r. do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

W świetle powyższych przepisów udziałowcy, których otrzymali świadczenia z tytułu umorzenia udziałów w kwocie wyższej niż wydatki poniesione na nabycie lub objęcie tych udziałów, osiągają dochód z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, opodatkowany na podstawie art. 22 ustawy z dnia 15.02.1992r. stawką w wysokości 15% uzyskanego przychodu.

Jak stawowi art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. osoby prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Na podstawie art. 26 ust. 3 płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1 i 2 pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 - na rachunek urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. W terminie przekazania kwoty pobranego podatku płatnicy są obowiązani przesłać urzędowi skarbowemu deklarację, a podatnikowi - informację o pobranym podatku, sporządzone według ustalonych wzorów.

Oceniając skutki podatkowe umorzenia udziałów w spółce z o.o. stwierdzić należy, iż w przypadku umorzenia automatycznego do umorzenia udziału dochodzi w sposób bezpośredni w związku ze ziszczeniem się określonego zdarzenia. W tym stanie faktycznym udziałowcy, których udziały zostają umorzone, uzyskują dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem art. 12 ust. 4 pkt 3 tej ustawy.

Odnosząc się do formy wypłacenia wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów przysługującego byłemu udziałowcowi stwierdzić należy, iż istotna jest sama czynność uregulowania należności, natomiast forma dokonania zapłaty (gotówka, papiery wartościowe, przeniesienie własności nieruchomości lub innych rzeczy albo praw majątkowych, wzajemne potrącenie itp.) z tytułów wymienionych w art. 22 ustawy nie ma znaczenia dla oceny powstania, bądź braku obowiązku podatkowego. Podmiot, na którym - jako płatniku - spoczywa z mocy art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku, powinien tak kształtować treść umów, by wypłaty następujące w wyniku realizacji tych umów, uwzględniały podatek, o którym mowa w art. 22 ustawy z dnia 15.02.1992r.

Reasumując w świetle stanu faktycznego przestawionego przez podatnika zdarzeniem wywołującym obowiązek podatkowy w związku z umorzeniem udziałów jest wypłata wynagrodzenia, która w przedmiotowej sprawie przyjęła formę udokumentowanej aktem notarialnym umowy przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa tytułem zwolnienia się z obowiązku spłaty wynikającej z umorzenia udziałów. Ewentualny 15% podatek od dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 10 ust. 1 z uwzględnieniem art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15.02.1992r. winien obliczyć i odprowadzić w imieniu podatnika (spółki X) - w myśl art. 26 ustawy z dnia 15.02.1992r. - płatnik (spółka Y).