Temat interpretacji

Wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego wpłynął do organu podatkowego w dniu 27.12.2006r. Pismem, którego wpływ do organu podatkowego odnotowano w dniu 12.02.2007r., Wnioskująca uzupełniła niniejsze podanie. W pismach tych przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka planuje objęcie udziałów w nowo powstałej spółce (zwanej dalej Nowa) oraz pokrycie tych udziałów aportem w postaci wniesienia całości przedsiębiorstwa Wnioskującej. Spółka obejmie udziały wycenione wg wartości rynkowej wniesionego przedsiębiorstwa: w tym wypadku dla ułatwienia przyjęto, że wartością rynkową będzie wartość aktywów netto Spółki (7.748.532,25 PLN). Wartość udziałów otrzymanych od nowej spółki będzie skalkulowana w oparciu o wartość składników majątkowych pomniejszoną o wartość zobowiązań obciążających wnoszone przedsiębiorstwo (nie mniej niż 7.748,5 tys. PLN).

Pod pojęciem całości przedsiębiorstwa Spółka rozumie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, polegającej na wynajmie nieruchomości i ruchomości, czyli:

- własność nieruchomości oraz środków trwałych,

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości,

- wierzytelności i środki pieniężne;

- licencje;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

- zobowiązania.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem nieruchomości oraz środków trwałych. Spółka nie prowadzi obecnie żadnej innej działalności.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem nieruchomości. Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości P i w miejscowości PS. W latach poprzednich Spółka prowadziła również działalność produkcyjną poprzez zakład położony w PS. Od 2005r. zaprzestano tej działalności, a nieruchomość położoną w PS wraz ze środkami produkcji (maszyny i urządzenia) Spółka wynajmuje uzyskując z tego dochód.

Aktem notarialnym z dnia 20.08.1998r. sporządzonym przed notariuszem w kancelarii Notarialnej w miejscowości P, Spółka nabyła od pani X zamieszkałej w Niemczech prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w P, składającej się z działek o obszarze 4.77.16 ha (cztery hektary siedemdziesiąt siedem arów, szesnaście metrów kwadratowych) oraz prawo własności budynków posadowionych na tym gruncie. Dla powyższej nieruchomości Sąd Rejonowy w miejscowości P, XIV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi elektroniczną księgę wieczystą. Prawo użytkowania wieczystego na rzecz Wnioskującej zostało wpisane do księgi wieczystej dnia 6.10.1998r., na wniosek złożony w dniu 21.08.1998r., do dnia 5.12.2089r.

Nabycie nieruchomości poprzedzone zostało uzyskaniem pozytywnej decyzji z dnia 11.08.1998r. Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji, w której zezwolił Spółce na nabycie prawa użytkowania wieczystego ww. nieruchomości oraz własności budynków i urządzeń na niej wzniesionych.

Obiekty położone na nieruchomości w miejscowości P są wynajmowane przez Wnioskującą innym firmom oraz stanowią jej główne źródło przychodów. Przychód ten wystarczy na pokrycie wszelkich kosztów związanych z utrzymaniem tej nieruchomości oraz na wypracowanie zysku. Wnioskująca dokonuje rozliczeń z tytułu wynajmu obiektów, położonych na tej nieruchomości w mieście P, na oddzielnych kontach. Spółka zatrudnia też osoby, których kompetencje obejmują zarządzanie powyższą nieruchomością.

Nieruchomość w miejscowości P wykazywana jest w księgach rachunkowych - zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie o rachunkowości - jako inwestycje długoterminowe nie podlegające amortyzacji w wartości godziwej przewyższającej pierwotną wartość księgową (koszty nabycia pomniejszone o dotychczasowe umorzenie) o ok. 27 milionów PLN. Różnica ta wykazywana jest zgodnie z zasadami wynikającymi z ustawy o rachunkowości jako kapitał z aktualizacji wyceny. Do celów podatkowych nadal ewidencjonowane są odpisy amortyzacyjne obliczane na podstawie pierwotnych kosztów nabycia nieruchomości.

Poza tym Spółka posiada również nieruchomość w miejscowości PS, dla której ustanowiono księgę wieczystą przez Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych. Jest to nieruchomość zabudowana o obszarze 1,32 ha.

W spółce można w pewien sposób wyodrębnić zarówno nieruchomości położone w mieście P, jak i te położone w PS (osobne konta do rozliczeń z tytułu wynajmu itp.).

Spółka załączyła do niniejszego wniosku uproszczony planowany na 31.12.2006r. bilans handlowy (załącznik nr 1) oraz bilans "podatkowy" (załącznik nr 2), czyli skorygowany o dokonaną aktualizację wyceny nieruchomości (obustronne pomniejszenie o wartość przeceny wykazaną na kapitale z aktualizacji wyceny oraz wystornowanie rezerwy na odroczony podatek dochodowy utworzonej w związku z przeceną nieruchomości).

W bilansie Spółki wykazywane są - oprócz nieruchomości i innych środków trwałych - również inne aktywa: należności od najemców, inne należności (publicznoprawne, pozostałe), środki pieniężne, rozliczenia międzyokresowe kosztów. Po stronie pasywów główną pozycją są kredyty bankowe udzielone przez bank.

Kredytobiorca może przenosić prawa i zobowiązania wynikające z tych umów kredytowych tylko za wcześniejszą zgodą banku, natomiast zabezpieczeniem każdego z tych kredytów jest hipoteka kaucyjna na nieruchomości w mieście P. W niektórych przypadkach umów kredytowych Spółka jest zobowiązana na pierwsze żądanie sprzedać nieruchomość lub jej część bankowi lub wskazanym osobom trzecim oraz do nie pobierania pożyczek i kredytów od osób trzecich bez pisemnej zgody banku.

Poza zobowiązaniami z tytułu kredytów w bilansie wykazywane są zobowiązania z dostaw robót i usług związane z bieżącą działalnością Spółki oraz inne zobowiązania (publicznoprawne, pozostałe).

Wnioskodawca informuje w podaniu, iż w ramach planowanej transakcji Spółka zamierza wnieść do spółki Nowej nieruchomości w miejscowości P oraz w PS, a także wszelkie prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości zawartych z dotychczasowymi najemcami. Nowa spółka wstąpi bowiem w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, a także nabędzie na własność złożone przez najemców depozyty oraz należności z tytułu tych umów. Umowy zawarte z podmiotami świadczącymi usługi na rzecz Wnioskującej, w tym z dostawcami mediów i odbiorcami nieczystości, zostaną przeniesione na spółkę Nową.

Nowa otrzyma również oznaczenie i nazwę zbliżone do tego, którym aktualnie posługuje się Wnioskodawca. Planowane jest także przekazanie wszelkich pozostałych należności związanych z przedsiębiorstwem (np. należności pracowniczych) i większości środków pieniężnych związanych z działalnością Wnioskującej.

Wnioskująca planuje wniesienie do spółki Nowej zarówno składników majątkowych, jak i zobowiązań związanych z tymi składnikami majątkowymi (przedsiębiorstwem), tj. kredytów bankowych oraz wszelkich innych długów wykazywanych w księgach Wnioskującej na dzień wniesienia przedsiębiorstwa. Długi Spółki pozostają bowiem w ścisłym związku ze składnikami majątkowymi i prowadzoną działalnością.

Planowane jest również przeniesienie wszystkich pracowników Wnioskującej w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy. Zatrudnieni w Spółce pracownicy to osoby wyspecjalizowane w zarządzaniu nieruchomościami. W Spółce, poza prezesem zarządu i prokurentem, nie pozostanie żaden z pracowników.

Przenoszone nieruchomości wraz z towarzyszącymi im innymi składnikami majątkowymi stanowią zespół składników wykorzystywanych przez Wnioskującą w Jej dotychczasowej działalności polegającej na wynajmie powierzchni biurowej, produkcyjnej i magazynowej oraz stanowiły główne źródło przychodów Spółki. Z punktu widzenia Wnioskującej przenoszone składniki majątkowe stanowią kluczowe elementy dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Własnością Wnioskującej pozostaną jedynie księgi handlowe i inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych oraz rachunkowych, a także pewna część środków pieniężnych niezbędna do zapewnienia środków na pokrycie bieżących kosztów funkcjonowania Spółki (obsługa administracyjna podmiotu). Ponieważ nie jest planowana likwidacja Wnioskującej, na nabywcę nie przejdą również prawa i obowiązki z niektórych umów oraz niektóre prawa, które konieczne są do dalszego funkcjonowania Spółki. W szczególności Spółka zachowa umowę na prowadzenie wybranego rachunku bankowego oraz prawo do posługiwania się firmą.

W przedstawianym przypadku wszelkie istotne składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości zostaną przeniesione na spółkę Nowa. Natomiast Wnioskująca w oparciu o składniki majątkowe niezbędne do funkcjonowania Spółki rozpocznie nową działalność i stworzy nowe "przedsiębiorstwo", a nowym głównym źródłem przychodów będą dywidendy przekazywane przez spółkę Nowa. Po wniesieniu aportem całego przedsiębiorstwa do nowo powstałego podmiotu, Wnioskująca nie zostanie zlikwidowana. Spółka opracowuje obecnie koncepcję podjęcia całkowicie nowej działalności w Polsce, najprawdopodobniej działalności handlowej. Zatem poza uzyskiwaniem przychodów z dywidend, Wnioskująca zamierza osiągać zyski na działalności handlowej. W tym celu zostanie m.in. zawarta umowa najmu stosownego obiektu z nowo powstałą spółką. To oraz inne planowane posunięcia (m.in. dofinansowanie w formie pożyczki bądź dopłat, zatrudnienie nowych pracowników) umożliwi podjęcie nowej działalności. Okoliczność, że Spółka zostawia sobie swoją firmę związany jest m.in. z faktem, że firma ta znana jest innym przedsiębiorcom z czasów, kiedy prowadziła działalność produkcyjną i handlową i ten fakt chce wykorzystać w przyszłości.

Nowo utworzony podmiot, do którego aportem zostanie wniesione przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, podejmie działalność prowadzoną do tej pory przez Wnioskodawcę, czyli wynajem nieruchomości i ruchomości.

Wobec tak przedstawionego stanu faktycznego, powstało zapytanie, czy po stronie Spółki nie powstanie przychód z tytułu wniesienia aportu w postaci należącego do niej przedsiębiorstwa, do którego oprócz aktywów należą również zobowiązania, jeśli ekwiwalentną zapłatą za powyższy aport będą udziały spółki Nowa przyznane Wnioskującej? Czy przychód powstanie dopiero w momencie zbycia tych udziałów, natomiast kosztem uzyskania przychodów będzie wartość księgowa przedsiębiorstwa wnoszonego aportem uwzględniająca również wartość zobowiązań?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportu w formie przedsiębiorstwa w zamian za udziały jest czynnością neutralną podatkowo na dzień dokonania tej czynności prawnej.

W momencie wniesienia aportem przedsiębiorstwa w zamian za udziały spółki Nowa nie powstanie z tego tytułu przychód u Wnioskującej. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów dla celów podatkowych zalicza się jedynie nominalną wartość udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W omawianym przypadku przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo, co wyklucza zastosowanie ww. przepisu. Zdaniem Wnioskodawcy przychód należy ustalić dopiero w momencie sprzedaży udziałów objętych w zamian za aport przedsiębiorstwa. Kosztem uzyskania tego przychodu będzie wartość wniesionych składników majątkowych pomniejszona o długi przeniesione na spółkę Nowa, tj. wartość aktywów netto Wnioskującej przejmowanych przez spółkę Nowa na dzień wniesienia aportu w wysokości - 15.252,7 tys. PLN (ujemny koszt), czyli dodatkowa kwota do opodatkowania obok ceny sprzedaży w momencie sprzedaży udziałów.

W związku z przeniesieniem zobowiązań do spółki Nowa, zdaniem Wnioskodawcy, nie dojdzie również do rozpoznania przychodu podatkowego z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań). W analizowanej sytuacji nie dochodzi bowiem do umorzenia bądź przedawnienia zobowiązań przejmowanych przez spółkę Nowa. Zdaniem Spółki zmieni się jedynie podmiot zarządzający długiem. Oznacza to, iż nie zostaną wypełnione przesłanki z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dlatego Wnioskodawca sądzi, iż w przypadku przekazania aportem całego przedsiębiorstwa wraz z zobowiązaniami nie powstaje przychód z tytułu umorzenia lub przedawnienia zobowiązań po stronie Spółki wnoszącej aport.

Zdaniem Spółki nie powstanie również przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W omawianym przypadku występuje bowiem ekwiwalentność świadczeń. W zamian za przeniesienie składników majątkowych oraz obciążających je długów, Spółka otrzyma od nowego podmiotu jego udziały. Co więcej - wartość udziałów otrzymanych od nowej spółki będzie skalkulowana w oparciu o wartość składników majątkowych pomniejszoną o wartość zobowiązań obciążających wnoszone przedsiębiorstwo (nie mniej niż 7.748,5 tys. PLN). Oznacza to, że przejęcie odpowiedzialności za zobowiązania będzie całkowicie odpłatne z punktu widzenia nowej spółki.

Ustosunkowując się do powyżej zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska, tutejszy organ podatkowy jednocześnie informuje, iż pozostałe kwestie poruszone we wniosku z dnia 22.12.2006r. zostaną rozpatrzone w odrębnych postanowieniach. Odnosząc się natomiast do stanowiska, iż na dzień wniesienia do spółki Nowa aportu w postaci przedsiębiorstwa nie powstanie po stronie Wnioskującej przychód podatkowy, stwierdza się co następuje:

Zgodnie z regulacją art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

W przypadku objęcia udziałów innego podmiotu w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa, na podstawie przytoczonego przepisu ustawy, nie powstanie po stronie Wnioskującej przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym, wynoszący wartość nominalną objętych udziałów. W momencie objęcia udziałów w spółce, w związku z regulacją art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy, nie ustala się też kosztów podatkowych. Słusznie więc Wnioskująca zauważa, iż na dzień wniesienia aportu w formie przedsiębiorstwa w zamian za udziały, czynność ta będzie neutralna podatkowo.

Przyjmując za fakt, iż w przedmiotowej sprawie nie dochodzi ani do umorzenia zobowiązań Wnioskującej (np. z tytułu kredytów), ani zobowiązania te nie ulegają przedawnieniu, nie powstanie przychód u Wnioskującej, o którym stanowi art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej. Zgodnie z tą regulacją przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności: wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

a) zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,

b) środków na rachunkach bankowych - w bankach.

Z kolei z uwagi na fakt, iż Wnioskująca obejmie udziały spółki Nowa w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa, w przedmiotowej sprawie nie można także mówić o otrzymaniu czegokolwiek od spółki Nowa nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie. Odpłatność zaś za obejmowane udziały zostanie skalkulowana, jak informuje Wnioskująca w podaniu, w oparciu o wartość składników majątkowych wnoszonych do spółki Nowa pomniejszoną o wartość zobowiązań obciążających wnoszone przedsiębiorstwo. Nie zajdzie więc w przedmiotowej sprawie konieczność ustalania przez Wnioskującą przychodu z tytułu nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie otrzymanych rzeczy, praw lub świadczeń, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej.

Wnioskująca wyrażając własne stanowisko w sprawie stwierdza, iż cyt. przychód należy ustalić dopiero w momencie sprzedaży udziałów objętych w zamian za aport przedsiębiorstwa. Kosztem uzyskania tego przychodu będzie wartość wniesionych składników majątkowych pomniejszona o długi przeniesione na spółkę Nowa, tj. wartość aktywów netto Wnioskującej przejmowanych przez spółkę Nowa na dzień wniesienia aportu w wysokości - 15.252,7 tys. PLN (ujemny koszt), czyli dodatkowa kwota do opodatkowania obok ceny sprzedaży w momencie sprzedaży udziałów. Biorąc pod uwagę okoliczność, iż sprzedaż przez Wnioskującą objętych w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa udziałów spółki Nowa jest ewentualnością, która może nastąpić w przyszłości, a nie jest faktem, który ma miejsce w przedmiotowej sprawie, organ podatkowy pragnie wskazać Wnioskującej, że na podstawie przepisów obowiązujących obecnie, przychód z takiej sprzedaży winien zostać ustalony na podstawie regulacji art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaś koszty uzyskania tego przychodu w oparciu o art. 15 ust. 1k pkt 2 ustawy.

Tutejszy organ podatkowy dodatkowo informuje, iż przy rozpatrywaniu wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego, nie były poddane ocenie załączone do podania planowane bilanse Wnioskującej.