Temat interpretacji
W dniu 14.04.2006 r. Płatnik złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, który następnie został uzupełniony w dniu 18.05.2006 r.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka otrzymuje od zagranicznych firm faktury dotyczące prowizji za pośrednictwo w pozyskaniu klienta na rynkach zagranicznych. Są to w szczególności firmy w krajach: Norwegia, Szwecja, Dania, Wielka Brytania, Niemcy a także w krajach, z którymi Polska nie ma podpisanych umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu. Firmy działające w wymienionych państwach pośredniczą w zawarciu umów dostawy towarów lub usług i za pozyskiwanie dla Spółki tego typu zamówień pobierają prowizję. Wysokość prowizji ustalana jest w odpowiednim procencie od wartości sprzedaży, na podstawie wystawianych przez Spółkę faktur na dostawę bądź od wysokości obrotu. Faktury, które Wnioskująca otrzymuje od klientów, zgodnie z art. 15 ust. 1, traktuje jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów.
W związku z powyższym, Spółka zwróciła się z zapytaniem, czy z tytułu wypłaconych podmiotom zagranicznym prowizji za pośrednictwo w sprzedaży,jest obowiązana pobrać podatek zryczałtowany na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Czy świadczenie usług pośrednictwa mieści się w pojęciu usług niematerialnych, wymienionych w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a i osiągane przez nierezydenta przychody należy wykazywać w deklaracji IFT-2/IFT2-R w pozycji kwoty przychodu zwolnionego z opodatkowania (w przypadku posiadania certyfikatu rezydencji)?
W opinii Spółki, pośrednictwo w sprzedaży nie może zostać uznane za usługę niematerialną, do której ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż jako taka nie jest wymieniona w katalogu usług określonych w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, a efektem jej wykonania, jej istotą jest przedmiot materialny. Zdaniem Wnioskującej, skoro taka usługa nie jest enumeratywnie wskazana w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy, jej istotą w efekcie końcowym jest przedmiot materialny, przychód z tego tytułu uzyskany przez nierezydenta nie podlega ujęciu w informacji IFT-2/IFT2-R.
Ustosunkowując się do przedstawionej powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:
Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskująca będzie dokonywać płatności za usługi na rzecz spółki zarejestrowanej na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, z którymi Polska nie ma podpisanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Brytyjskie Wyspy Dziewicze są terytorium zależnym od Wielkiej Brytanii, jednak niestanowiącym integralnej całości ze Zjednoczonym Królestwem. Niemniej jednak, tutejszy organ podatkowy nie jest władny rozstrzygnąć, czy umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych podpisanej w Londynie dnia 16 grudnia 1976r. (Dz. U. z 1978 r. Nr 7, poz. 20) znajduje zastosowanie w sprawie będącej przedmiotem niniejszego zapytania, Spółka winna zwrócić się do ministra właściwego do spraw finansów publicznych, który na podstawie
Dodatkowo zwraca się uwagę na przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 maja 2005r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwa konkurencję podatkową dla celów podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2005r. Nr 94, poz. 971), w szczególności na przepis § 1 pkt 10 cytowanego rozporządzenia, zgodnie z którym Brytyjskie Wyspy Dziewicze - Terytorium Zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej stosują szkodliwą konkurencję podatkową. Konsekwencją powyższego jest obowiązek zastosowania się Spółki do przepisu art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Przechodząc zaś na grunt ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wskazuje się, iż z dniem 01.01.2004r., z uwagi na wejście w życie przepisu art. 1 pkt 17 lit. a ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957) uległa zmianie treść przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a powołanej ustawy. Ustawodawca doprecyzował brzmienie powyższego przepisu oraz zrezygnował z posługiwania się w jego redakcji sformułowaniem "...z tytułu innych niż wymienione w pkt 1 i 2 świadczeń o charakterze niematerialnym..."
Od dnia 01.01.2004 r., w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi się, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.
Powyższe wyliczenie usług nie ma charakteru wyczerpującego i zamkniętego, bowiem ustawodawca poprzez użycie sformułowania "oraz świadczeń o podobnym charakterze" pozostawił otwarty katalog świadczeń, w stosunku od których - przy spełnieniu pozostałych przesłanek, o których mowa w przepisie art. 21 ustawy - należy pobrać 20% podatek u źródła. W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, iż ustawodawca zrezygnował z niezdefiniowanego w przepisach pojęcia "świadczenia niematerialne", dokonując specyfikacji świadczeń (usług) podlegających opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym. Pomimo dokonania takiej specyfikacji, katalog przedmiotowych świadczeń, ze względu na zawarcie w nim wzmiankowanego wyrażenia "świadczeń o podobnym charakterze", pozostał otwarty, w związku z czym wciąż może wzbudzać wątpliwości (por. J. Marciniuk, red., Podatek dochodowym od osób prawnych, Komentarz, 2004, Warszawa 2004, s. 735-736).
Pozostaje zatem do rozważenia, czy usługi pośrednictwa w pozyskiwaniu klientów na rynkach zagranicznych, świadczone na rzecz Wnioskującej przez firmy zagraniczne (siedziby w Norwegii, Szwecji, Danii, Wielkiej Brytanii i Niemczech), z tytułu których Wnioskująca zobowiązana jest zapłacić prowizję w stosownej wysokości, mieszczą się w otwartym katalogu "świadczeń o podobnym charakterze", jak stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy? Przypomnienia wymaga, iż ustawodawca wymienił następujące świadczenia i usługi:
- - doradcze,
- - księgowe,
- - badania rynku,
- - usługi prawne,
- - usługi reklamowe,
- - usługi zarządzania i kontroli
- - usługi przetwarzania danych,
- - usługi pracowników i pozyskiwania personelu,
- usługi gwarancji i poręczeń.
Z uwagi na znaczną rozpiętość zakresu wyżej wymienionych usług, trudno przypisać im jakiś wspólny mianownik, cechę, która wyróżniałaby je na tle innych usług oraz wskazywała spośród jakich pozostałych świadczeń szukać podobnych, do tych, które zostały enumeratywnie wymienione w cytowanym przepisie ustawy. Wobec braku w przepisach podatkowych definicji pojęcia "podobny charakter" należy zastosować wykładnię gramatyczną. Za "podobny" uznać należy "mający pewne cechy zbieżne, prawie identyczne z czymś, z kimś; zbliżony do kogoś wyglądem, przypominający kogoś", zaś "charakter" to "zespół cech właściwych danemu przedmiotowi lub zjawisku, odróżniających je od innych przedmiotów i zjawisk tego samego rodzaju; wygląd, postać" (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa, 2003). W tym kontekście, w ocenie organu podatkowego można przyrównać usługi pośrednictwa w pozyskiwaniu klientów na rynkach zagranicznych (do zapłaty za które zobligowana jest Spółka) do dwóch z wyżej wymienionych, a mianowicie do usług badania rynku oraz pozyskiwana personelu. Organ podatkowy zauważa bowiem, iż dla pozyskania na rzecz Spółki kontrahentów, firma pośrednicząca w zawarciu umów dostawy towarów lub usług dysponować powinna wiedzą dotyczącą owego rynku, a nadto dla pozyskania klientów na rzecz Wnioskującej niezbędne wydają się rozmowy, pertraktacje, etc. z owymi firmami, bowiem z wniosku wynika, iż firmy, na rzecz których Spółka dokonuje zapłaty za usługi, pośredniczą w zawieraniu umów dostawy towarów lub usług. Zdaniem organu podatkowego uprawnione jest zatem twierdzenie, iż przedmiotowe usługi, świadczone na rzecz Wnioskującej, jakkolwiek nie zostały wymienione wprost w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy, to jednak są świadczeniami o podobnym charakterze i zapłata za nie jest objęta dyspozycją cytowanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Stwierdzić zatem należy, iż w przypadku zapłaty za usługi pośrednictwa, Wnioskująca winna zastosować przepis art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy podatkowej, zgodnie z którym osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Stosownie zaś do przepisu art. 26 ust. 3 płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1 i 2 pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Płatnicy są obowiązani przesłać urzędowi skarbowemu deklarację o pobranym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru, a podatnikom, o których mowa w:
- 1) art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,
- 2) art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku
- - sporządzone według ustalonego wzoru.
Zgodnie z przepisem art. 26 ust. 3a, deklarację, o której mowa w ust. 3, i informację, o której mowa w ust. 3 pkt 1, płatnicy są obowiązani przesłać w terminie przekazania kwoty pobranego podatku, a informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wypłat, o których mowa w ust. 1, również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b. Przepis art. 26 ust. 3d stanowi zaś, że informację, o której mowa w ust. 3 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 2, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku.
Wskazuje się Wnioskodawcy, iż w § 1 pkt 7 oraz pkt 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2004 r. w sprawie określenia wzorów deklaracji, zeznania, oświadczenia oraz informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2004 r. nr 279, poz. 2761 ze zm.), 7) określono wzór:
- - deklaracji o wysokości pobranego zryczałtowanego podatku dochodowego od podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (CIT-10), stanowiący załącznik nr 7 do rozporządzenia;
- - informacji o wysokości
przychodu (dochodu) uzyskanego przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych niemających siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (IFT-2/IFT-2R), stanowiący załącznik nr 16 do rozporządzenia;
Nadmienić należy, iż - jak stanowi przepis art. 21 ust. 2 ustawy podatkowej - przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepis art. 26 ust. 1 zdanie drugie stanowi, iż zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.
Przedmiotowa interpretacja, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego, przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.