Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 27.03.2006, sygn. DP/PD/423-0187/1/AK, Pomorski Urząd Skarbowy

Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, działając na podstawie art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w sprawie: koszty uzyskania przychodów - kwalifikacja składników majątku nabytych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa

stwierdza, że

stanowisko przedstawione w tym wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw. W celu zwiększenia swojego udziału w rynku sprzedaży paliw Spółka nabyła od przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, na którą składa się sieć stacji paliw położonych w lokalizacjach atrakcyjnych pod kątem prowadzonej przez Spółkę działalności (centra miast dużej i średniej wielkości).

Z uwagi na fakt, iż cena sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa została ustalona jako jedna kwota, dla celów określenia wartości początkowej środków trwałych (a także innych składników majątku) wchodzących w skład nabywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz ustalenia wysokości wartości firmy, Spółka zleciła niezależnym rzeczoznawcom majątkowym przygotowanie wyceny wszystkich składników majątkowych wchodzących w skład nabywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedstawiającej ich aktualną wartość rynkową (tj. wartość określoną na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia).

Wartości rynkowe poszczególnych środków trwałych określone w operatach szacunkowych przygotowanych przez rzeczoznawców zostały przez Spółkę uznane za wartości początkowe nabytych środków trwałych. Różnica pomiędzy ceną nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a sumą wartości rynkowych wszystkich składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest traktowana przez Spółkę jako wartość firmy w rozumieniu przepisów podatkowych.

W związku ze specyfiką prowadzonej przez Spółkę działalności część środków trwałych nabytych w ramach omawianej transakcji charakteryzuje stosunkowo niska przydatność dla Spółki. Przykładowo oprogramowanie zainstalowane w niektórych środkach trwałych jest niekompatybilne z systemem informatycznym Spółki, a także niemożliwe jest przystosowanie niektórych środków trwałych do wymogów technicznych Spółki. Wobec powyższego środki te po wprowadzeniu ich do ewidencji środków trwałych nie są w praktyce wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę i są sukcesywnie likwidowane poprzez ich sprzedaż bądź fizyczną likwidację. Z kolei inne środki, pomimo ograniczonej (również czasowo) przydatności dla Spółki, w okresie poprzedzającym ich likwidację są i będą przez pewien okres używane przez Spółkę dla potrzeb prowadzonej działalności.

Z uwagi na wymogi prawa bilansowego związane z wyceną nabywanych środków trwałych, których funkcjonalność dla Spółki jest ograniczona, wartości początkowe takich środków trwałych zostały określone na poziomie ich wartości godziwej, która biorąc pod uwagę brak przydatności / ograniczoną przydatność określonych środków trwałych dla Spółki jest niższa od ich wartości rynkowej, gdyż uwzględnia ona także aspekt funkcjonalności tych środków trwałych dla Spółki. W konsekwencji powyższego podejścia do wyceny środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w zakresie ewidencji rachunkowej, wartość firmy dla celów bilansowych będzie w praktyce ustalona na poziomie wyższym niż wartość firmy w rozumieniu przepisów podatkowych.

Sprzedający zorganizowaną część przedsiębiorstwa prowadząc negocjacje ze Spółką i innymi potencjalnymi jej nabywcami nie godził się na wyłączenie z zakresu transakcji tych środków, które z perspektywy Spółki lub innych potencjalnych nabywców przedstawiały dla tych podmiotów ograniczoną wartość. Przedmiotem transakcji mogła być tylko całość środków trwałych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wątpliwości Podatnika budzi czy Spółka powinna wprowadzać do ewidencji środków trwałych środki, które nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę i są lub w najbliższym czasie będą likwidowane.

Zdaniem Spółki wskazane jest wprowadzenie wszystkich środków trwałych wchodzących w skład nabywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do ewidencji środków trwałych Spółki. Jednocześnie te środki trwałe, które nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę nie będą podlegały amortyzacji podatkowej. Ceną nabycia poszczególnych środków trwałych, zgodnie z art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie ich wartość rynkowa określona w wycenie przygotowanej przez rzeczoznawców majątkowych i przedstawiona w odpowiednim operacie szacunkowym.

Na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit.a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15.02.1992r. kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Kwestię ustalania łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych reguluje art. 16g ust. 10 ustawy z dnia 15.02.1992r. uzależniając sposób dokonania wyceny od wystąpienia bądź nie wartości firmy.

W myśl art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wskazany wyżej przepis art. 16g ust. 10 ustawy z dnia 15.02.1992r. stanowi, że w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania lub wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy

Zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 15.02.1992r. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Na podstawie art. 16d ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Jak stanowi art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Tut. Organ podatkowy na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz mającego zastosowanie w sprawie stanu prawnego zauważa, iż zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. ustawodawca zaliczył do środków trwałych składniki majątku, które spełniają łącznie poniższe warunki:

1. są własnością lub współwłasnością podatnika,
2. są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
3. przewidywany okres używania wynosi ponad rok,
4. są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddane zostały do używania innemu podmiotowi na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z powyższego wynika, że aby móc uznać dany składnik majątku za środek trwały podlegający odpisom amortyzacyjnym, musi on w szczególności zostać przekazany do używania. Wobec powyższego fakt nabycia kompletnych i zdatnych do użytku składników majątku wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które z założenia nie będą wykorzystywane przez Podatnika nie jest wystarczający do ich zaliczenia do środków trwałych w rozumieniu powołanego przepisu art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Prawo kontynuacji amortyzacji środków trwałych, z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów, metody i stawki amortyzacji, mają jedynie podmioty powstałe w wyniku przekształcenia formy prawnej, połączenia albo podziału podmiotów (art. 16g ust. 9 w związku z art. 16h ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992r.). Natomiast w przypadku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 16g ust. 10 ustawy z dnia 15.02.1992r. zasada kontynuacji nie ma zastosowania.

Mając powyższe na uwadze tut. Organ podatkowy zauważa, iż Spółka nie powinna wprowadzać do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składników majątku nabytych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej.

Odnosząc się natomiast do składników majątku, które zostały przez Podatnika oddane do używania i będą przez pewien czas wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności tut. Organ podatkowy zauważa, iż w świetle art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. zaliczenie składnika majątkowego do środków trwałych uzależnione jest od wypełnienia przesłanki odnoszącej się do zamiaru używania składnika majątku na potrzeby działalności gospodarczej w przewidywanym okresie powyżej jednego roku.

Przewidywany okres użytkowania danego składnika majątku określa sam Podatnik. Jeżeli Podatnik uzna, że dany składnik majątku będzie przez niego używany dłużej niż rok, to powinien składnik majątku wprowadzić do ewidencji środków trwałych i amortyzować począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzono go do ewidencji.

Reasumując tut. Organ podatkowy nie podziela stanowiska Podatnika, iż w świetle obowiązujących przepisów wskazane jest wprowadzenie wszystkich środków trwałych wchodzących w skład nabywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do ewidencji środków trwałych Spółki.