Temat interpretacji
Stan faktyczny:
W 1993r. na mocy decyzji Wojewody przedsiębiorstwo państwowe nabyło z mocy prawa nieodpłatnie prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego własność Skarbu Państwa. W lipcu 1999r. przedsiębiorstwo państwowe zostało przekształcone w spółkę z o.o., do której Skarb Państwa wniósł aportem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w skład którego wchodziło m.in. prawo wieczystego użytkowania gruntów. W akcie notarialnym nie podano wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu, natomiast w aneksie do protokołu przekazania mienia przez Skarb Państwa podano wartość ogółem zabudowach nieruchomości, do których prawo użytkowania wieczystego gruntu przysługiwało przedsiębiorstwu państwowemu w wysokości 1.531.000 zł. Nowo powstała spółka z o.o. (podatnik) zaewidencjonowała prawo użytkowania gruntu pozabilansowo wyceniając je w wartości 666.604 zł (wg stawek stosownych przez Urząd Miejski do ustalenia opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie). Obecnie spółka z o.o. ma zamiar wnieść prawo wieczystego użytkowania gruntów aportem do innej osoby prawnej.
Ocena prawna stanu faktycznego:
Zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.
Jak stanowi art. 12 ust. 1b pkt 1-3 ustawy z dnia 15.02.1992r. przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu zarejestrowania spółki kapitałowej albo wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.
Wraz z ustaleniem przychodu należy określić też koszt jego uzyskania. Koszt ten określa się w oparciu o art. 15 ust. 1j ustawy z dnia 15.02.1992r., przy czym wysokość kosztu uzyskania przychodu w przypadku objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa jest uzależniona od przedmiotu aportu.
Zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych na dzień objęcia tych udziałów (akcji) ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7, w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.
Jak wynika ze stanu faktycznego przedmiotem aportu będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu, zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych nie podlegających amortyzacji, na podstawie art. 16c pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. zgodnie, z którym amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Wnoszone aportem prawo użytkowania wieczystego spółka nabyła w lipcu 1999r. kiedy to Skarb Państwa wniósł do spółki aport w postaci przedsiębiorstwa, w skład którego wchodziło m.in. ww. prawo wieczystego użytkowania gruntów.
Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz.U. Nr 6, poz.35 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym na moment wniesienia do spółki aportu przez Skarb Państwa, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2, 3 i 6-15, uważa się w razie nabycia w formie wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego przez udziałowca osoby prawnej lub wspólnika, w tym także gdy jako wkład wnoszone jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z tym że suma wartości wszystkich składników stanowiących wkład pieniężny i niepieniężny łącznie nie może być wyższa od nominalnej wartości objętych akcji lub udziałów.
Tak więc w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z dnia 17.01.1997r. wartość początkową poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - na dzień wniesienia wkładu - ustalał sam podatnik, przy czym tak ustalona wartość poszczególnych środków i wartości nie mogła przekraczać ich wartości rynkowej. Poza tym jeżeli w zamian za wniesiony do spółki wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa udziałowiec objął udziały w kapitale zakładowym spółki o niższej wartości nominalnej niż wartość wniesionego aportu, to suma wartości wszystkich składników stanowiących wkład pieniężny i niepieniężny łącznie nie mogła być wyższa od nominalnej wartości objętych udziałów.
Ze stanu przedstawionego przez Podatnika wynika, iż nabyte w lipcu 1999r. prawa użytkowania wieczystego gruntów zostały wycenione przez podatnika i wykazane w księgach w wysokości 666.604 zł. Zakładając, iż wartość ta spełnia warunki z § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z dnia 17.01.1997r. (nie przekracza wartości rynkowej, a ponadto nie wystąpiła sytuacja, w której skarb państwa objął udziały w kapitale zakładowym spółki o niższej wartości niż wartość wniesionego aportem przedsiębiorstwa) właśnie tą wartość (rozliczoną w przedstawionej przez podatnika proporcji), obecnie spółka winna wziąć pod uwagę ustalając koszt dla przychodu w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny wniesiony w postaci prawa użytkowania wieczystego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.