Interpretacja indywidualna z dnia 18.01.2017, sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1161.2016.1.TS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Temat interpretacji

W zakresie sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu w przypadku odp3atnego zbycia podlegaj1cych amortyzacji sk3adników maj1tku, nabytych w ramach aportu zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporz1dzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowa?nienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, dzia3aj1cy w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, ?e stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 paYdziernika 2016 r. (data wp3ywu do tut. BKIP 14 paYdziernika 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotycz1cej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu w przypadku odp3atnego zbycia podlegaj1cych amortyzacji sk3adników maj1tku, nabytych w ramach aportu zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) jest prawid3owe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 paYdziernika 2016 r. wp3yn13 do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotycz1cej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztu uzyskania przychodu w przypadku odp3atnego zbycia podlegaj1cych amortyzacji sk3adników maj1tku, nabytych w ramach aportu zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa. Wniosek nie spe3nia3 wymogów formalnych, dlatego te? pismem z 17 listopada 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.886.2016.1.TS, wezwano do ich uzupe3nienia. Uzupe3nienia dokonano 22 listopada 2016 r.

We wniosku zosta3o przedstawione nastepuj1ce zdarzenie przysz3e:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzib1 w Polsce, podlegaj1cym w Polsce nieograniczonemu obowi1zkowi podatkowemu. Wnioskodawca rozwa?a zawi1zanie w przysz3ooci spó3ki z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 z siedzib1 na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, maj1cej podlegaa nieograniczonemu obowi1zkowi podatkowemu w Polsce w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: Spó3ka). Sk3adaj1c wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dla Spó3ki, Wnioskodawca dzia3a jako osoba planuj1ca utworzenie tej spó3ki, zgodnie z art. 14n Ordynacji podatkowej.

Wnioskodawca przewiduje, ?e w przysz3ooci do nowo utworzonej Spó3ki mo?e zostaa wniesiony wk3ad niepienie?ny w postaci zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: ustawa o CIT), w zamian za co wyemituje dla wnosz1cego wk3ad (spó3ki kapita3owej z siedzib1 w Polsce i podlegaj1cej w Polsce nieograniczonemu obowi1zkowi podatkowemu, dalej: Zbywca) swoje udzia3y o 31cznej wartooci nominalnej równej lub zbli?onej do wartooci rynkowej zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa z dnia dokonania aportu. Wartooa przedmiotowego aportu w postaci zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa odniesiona zostanie w przewa?aj1cej czeoci na kapita3 zak3adowy Spó3ki i jedynie w niewielkiej czeoci, w jakiej wartooa przedmiotu aportu mo?e nie bya matematycznie podzielna przez wartooa nominaln1 jednego udzia3u Spó3ki, wartooa wk3adu mo?e zostaa odniesiona na kapita3 zapasowy Spó3ki.

Zgodnie bowiem z art. 154 § 3 zd. 2 ustawy z dnia 15 wrzeonia 2000 r. Kodeks spó3ek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm., dalej: KSH), je?eli udzia3 jest obejmowany po cenie wy?szej od wartooci nominalnej, nadwy?ke przelewa sie do kapita3u zapasowego (jest to tzw. agio emisyjne). Innymi s3owy, wartooa nominalna udzia3ów wydanych przez Spó3ke na rzecz Zbywcy w zamian za wniesiony wk3ad niepienie?ny bedzie równa lub zbli?ona do wartooci emisyjnej jej udzia3ów, tj. w zale?nooci od dok3adnej wartooci rynkowej przedmiotu aportu (i jej podzielnooci przez wartooa nominaln1 jednego udzia3u Spó3ki) nie powstanie agio emisyjne lub agio emisyjne bedzie niewielkie.

W sk3ad wnoszonej do Spó3ki zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa wchodzia mog1 zarówno sk3adniki maj1tkowe stanowi1ce orodki trwa3e i/lub wartooci niematerialne i prawne niepodlegaj1ce amortyzacji podatkowej w rozumieniu art. 16c pkt 1 ustawy o CIT, tj. grunty lub prawa u?ytkowania wieczystego gruntów (dalej: Nieamortyzowalne Sk3adniki Maj1tkowe), jak równie? orodki trwa3e i/lub wartooci niematerialne i prawne podlegaj1ce amortyzacji podatkowej, w rozumieniu art. 16a oraz 16b ustawy o CIT (dalej: Amortyzowalne Sk3adniki Maj1tkowe). Wnoszone do Spó3ki Nieamortyzowalne i Amortyzowalne Sk3adniki Maj1tkowe mog1 zostaa przez Zbywce uprzednio nabyte np. w drodze kupna lub w formie wk3adu niepienie?nego nieobejmuj1cego przedsiebiorstwa lub jego zorganizowanej czeoci. W przypadku ich nabycia przez Zbywce w formie wk3adu niepienie?nego nieobejmuj1cego przedsiebiorstwa lub jego zorganizowanej czeoci mo?liwe jest przy tym, ?e czeoa wartooci tych Nieamortyzowalnych i Amortyzowa3nych Sk3adników Maj1tkowych by3a odniesiona na kapita3 zapasowy Zbywcy. Niewykluczone jest, ?e Spó3ka dokona w przysz3ooci odp3atnego zbycia jednego lub wiecej z Amortyzowalnych Sk3adników Maj1tkowych i/lub Nieamortyzowalnych Sk3adników Maj1tkowych (w formie nieobejmuj1cej przedsiebiorstwa lub jego zorganizowanej czeoci w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT).

W uzupe3nieniu wniosku z 21 listopada 2016 r. (data wp3ywu do tut. BKIP 22 listopada 2016 r.), Wnioskodawca wskaza3, ?e dopiero zamierza zawi1zaa spó3ke z ograniczon1 odpowiedzialnooci1, która bedzie dzia3aa pod firm1 X. Docelowo, Wnioskodawca bedzie jej wiekszoociowym lub jedynym wspólnikiem. Siedzib1 Spó3ki X bedzie miasto (), a adres siedziby mieocia sie bedzie (). Spó3ka nie zosta3a jeszcze przez Wnioskodawce zawi1zana, nie posiada ona innych danych identyfikacyjnych.

Spó3ka ma zostaa zawi1zana pod koniec 2016 r., jednak nie wczeoniej ni? w dacie otrzymania objetej wnioskiem interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach ().

W zwi1zku z powy?szym zadano m.in. nastepuj1ce pytanie:

W jakiej wysokooci nale?y ustalia koszt uzyskania przychodu Spó3ki z tytu3u odp3atnego zbycia Amortyzowalnych Sk3adników Maj1tkowych wchodz1cych w sk3ad nabytej w drodze aportu zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przysz3ym kosztem uzyskania przychodów Spó3ki z odp3atnego zbycia Amortyzowalnego Sk3adnika Maj1tkowego bedzie wartooa pocz1tkowa tego sk3adnika okreolona w ewidencji orodków trwa3ych oraz wartooci niematerialnych i prawnych Zbywcy, zgodnie z art. 16g ustawy o CIT, pomniejszona o dokonane przez Spó3ke oraz przez Zbywce odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o CIT, który na mocy art. 16h ust. 3a stosuje sie odpowiednio w razie nabycia przedsiebiorstwa lub zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powsta3e z przekszta3cenia, podzia3u, z zastrze?eniem ust. 5, albo po31czenia podmiotów oraz podmioty, które przeje3y ca3ooa lub czeoa innego podmiotu na skutek tych zdarzen, dokonuj1 odpisów amortyzacyjnych z uwzglednieniem dotychczasowej wysokooci odpisów oraz kontynuuj1 metode amortyzacji przyjet1 przez podmiot przekszta3cony, podzielony, po31czony, z uwzglednieniem art. 16i ust. 2-7.

Treoa powo3anego przepisu statuuje zasade kontynuacji amortyzacji, z której wynika obowi1zek podmiotu nabywaj1cego aport do:

• uwzglednienia dotychczasowej wysokooci odpisów amortyzacyjnych, od wartooci pocz1tkowej sk3adników maj1tkowych stanowi1cych orodki trwa3e oraz wartooci niematerialne i prawne, dokonanych przez podmiot wnosz1cy aport w postaci przedsiebiorstwa lub zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa,
• stosowania tej samej metody amortyzacji tych sk3adników maj1tkowych jak1 stosowa3 podmiot wnosz1cy aport w postaci przedsiebiorstwa lub zorganizowanej czeoci przedsiebiorstwa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1s ustawy o CIT, w stosunku do orodków trwa3ych lub/i wartooci niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wk3adu niepienie?nego zastosowanie znajduje zasada kontynuacji, niezale?nie od tego, czy dany sk3adnik podlega amortyzacji, czy nie. Tak wiec, Spó3ka powinna przyj1a do ewidencji te sk3adniki maj1tku które podlegaj1 amortyzacji, w wartooci pocz1tkowej, któr1 przyjeto w ewidencji orodków trwa3ych i wartooci niematerialnych i prawnych u Zbywcy. Jednoczeonie, Spó3ka bedzie obowi1zana przy dokonywaniu amortyzacji, do uwzglednienia ju? dokonanych przez Zbywce odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z treoci1 art. 16h ust. 3 ustawy o CIT.

W przypadku sprzeda?y Amortyzowalnych Sk3adników Maj1tkowych znajdzie zastosowanie przepis art. 15 ust. lu ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku zbycia sk3adników maj1tku wchodz1cych w sk3ad przedsiebiorstwa, jego zorganizowanej czeoci lub komercjalizowanej w3asnooci intelektualnej wniesionej przez podmiot komercjalizuj1cy, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów ustala sie w wysokooci, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych sk3adników odpisy amortyzacyjne. Tak wiec, w przypadku zbycia przez Spó3ke Amortyzowalnych Sk3adników Maj1tkowych kosztem uzyskania przychodów bedzie jego wartooa pocz1tkowa pomniejszona o dokonane przez Spó3ke oraz Zbywce odpisy amortyzacyjne.

Powy?sze stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych, przyk3adowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2014 r., Znak: IPPB5/423-1020/13-2/MW stwierdzono, ?e () sytuacji gdy przy aporcie przedsiebiorstwa orodki trwa3e i wartooci niematerialne i prawne by3y ujete w ksiegach rachunkowych podmiotu wnosz1cego aport, wówczas wartooa pocz1tkow1 tych orodków ustala sie na podstawie art. 15 ust. 1s pkt 1 oraz art. 16g ust. 9 w zwi1zku z art. 16g ust. 10a ustawy, tj. w wartooci pocz1tkowej okreolonej w ewidencji orodków trwa3ych oraz wartooci niematerialnych i prawnych podmiotu wnosz1cego aport. Przy czym, wskazaa w tym miejscu nale?y, ?e w myol art. 15 ust. 1u updop, w przypadku zbycia sk3adników maj1tku wchodz1cych w sk3ad przedsiebiorstwa lub jego zorganizowanej czeoci, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów usta3a sie w wysokooci, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych sk3adników odpisy amortyzacyjne.

W podobnym tonie wypowiedzia3 sie równie? Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2014 r., Znak: ILPB4/423-220/14-2/DS stwierdzaj1c, ?e w przypadku sprzeda?y danego orodka trwa3ego lub wartooci niematerialnej i prawnej Spó3ka - maj1c na uwadze art. 15 ust. 1s ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - powinna w pierwszej kolejnooci ustalia wartooa pocz1tkow1 orodka trwa3ego lub wartooci niematerialnej i prawnej, otrzymanych aportami w postaci przedsiebiorstw, a nastepnie ustalon1 w ww. sposób wartooa pocz1tkow1 pomniejszya o sume dokonanych odpisów amortyzacyjnych i uzyskan1 ró?nice - na podstawie art. 15 ust. 1u ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - zaliczya do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje równie? odzwierciedlenie w tezach przedstawionych w doktrynie podatkowej: W ust. 1u komentowanego przepisu ustawodawca okreoli3 sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów przy zbyciu sk3adników maj1tku nabytych w drodze wniesienia wk3adu w postaci przedsiebiorstwa lub jego zorganizowanej czeoci. Koszty te ustala sie zgodnie z zasadami okreolonymi w ust. 1s komentowanego przepisu i pomniejsza sie o dokonane odpisy amortyzacyjne. Komentowany przepis nie ma zastosowania wy31cznie do zbycia sk3adników maj1tku w ramach zbycia przedsiebiorstwa lub jego zorganizowanej czeoci, na co mog3aby wskazywaa pierwsza czeoa tego przepisu. Sformu3owanie bowiem zbycia sk3adników maj1tku wchodz1cych w sk3ad przedsiebiorstwa lub jego zorganizowanej czeoci odnosi sie do faktu, ?e sk3adniki te wchodzi3y w sk3ad wk3adu w postaci przedsiebiorstwa lub jego zorganizowanej czeoci (Chudzik M., Komentarz do ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zrycza3towanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osi1ganych przez osoby fizyczne, LEX/el., 2011).

W zwi1zku z powy?szym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego we wniosku stanowiska, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów z odp3atnego zbycia Amortyzowalnego Sk3adnika Maj1tkowego bedzie wartooa pocz1tkowa tego sk3adnika okreolona w ewidencji orodków trwa3ych oraz wartooci niematerialnych i prawnych Zbywcy, zgodnie z art. 16g ustawy o CIT, pomniejszona o dokonane przez Spó3ke oraz przez Zbywce odpisy amortyzacyjne.

W owietle obowi1zuj1cego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przysz3ego uznaje sie za prawid3owe.

Maj1c powy?sze na wzgledzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odst1piono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przysz3ego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia nale?y, ?e w zakresie pytan oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 zosta3y wydane odrebne rozstrzygniecia.

Stronie przys3uguje prawo do wniesienia skargi na niniejsz1 interpretacje przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodnooci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewódzkiego S1du Administracyjnego w Lodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-001 LódY, po uprzednim wezwaniu na piomie organu, który wyda3 interpretacje w terminie 14 dni od dnia, w którym skar?1cy dowiedzia3 sie lub móg3 sie dowiedziea o jej wydaniu do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed s1dami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skarge do WSA wnosi sie (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a je?eli organ nie udzieli3 odpowiedzi na wezwanie, w terminie szeoadziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednoczeonie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemn1 interpretacje przepisów prawa podatkowego wydan1 w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczaj1c1 i odmowe wydania opinii zabezpieczaj1cej mo?e bya oparta wy31cznie na zarzucie naruszenia przepisów postepowania, dopuszczeniu sie b3edu wyk3adni lub niew3aociwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. S1d administracyjny jest zwi1zany zarzutami skargi oraz powo3an1 podstaw1 prawn1.

Skarge wnosi sie za poorednictwem organu, którego dzia3anie lub bezczynnooa s1 przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Bia3ej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Bia3a.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach