Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.08.2007r.(data wpływu 03.09.2007r.) uzupełnionym pismem z dnia 30.10.2007r. (data wpływu 08.11.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia możliwości pomniejszenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03.09.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia czy wypłaconą przez dewelopera nabywcy kwotę umowną można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu czy też należy obniżyć cenę mieszkania wystawiając fakturę VAT korygującą.

W dniu 08.11.2007r. pismem z dnia 30.10.2007r. przesłano uzupełnienie do powyższego wniosku stanowiące odpowiedź na wezwanie organu do uzupełnienia opisanego we wniosku stanu faktycznego zgodnie z art. 169 ustawy Ordynacja podatkowa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest firma deweloperską budującą i sprzedająca lokale mieszkalne wykonane na zakupionych działkach. W wybudowanym budynku mieszkalnym aktem notarialnym został sprzedany lokal mieszkalny za cenę określoną w umowie przedwstępnej sprzedaży a nabywca zawierając umowę wiedział o stanie zaawansowania prac w lokalu. Strony wyraziły zgodę na przekazanie wykończonego lokalu po podpisaniu umowy kupna sprzedaży. W zawartej umowie przedwstępnej określono :

1. szczegółowo opisany przedmiot umowy mieszkanie o podwyższonym standardzie wraz z wymienionym: osprzętem sanitarnym i wykończeniem ścian łazienki oraz WC, wyposażeniem kuchni, sprzętem AGD wraz ze szczegółowym opisem technicznym budynku,
2. cenę zakupu wraz z podziałem na elementy składowe i zastrzeżeniem, że obejmuje ona wszelkie materiały oraz prace budowlane i projektowe, które są konieczne do zaprojektowania i zbudowania przez sprzedającego lokalu mieszkalnego zgodnie ze szczegółowo określonym standardem; cena sprzedaży oparta jest o założenie, że w dniu odbioru mieszkania jego powierzchnia jest zgodna z powierzchnią podaną, przy różnicy +/- cena będzie odpowiednio skorygowana; cena brutto ulegnie odpowiednio zwiększeniu w przypadku zwiększenia podatku VAT; szczegółowe warunki płatności, które mogą być zmienione w formie pisemnej co najmniej na dwa tygodnie przed uzgodnionym terminem płatności;
3. termin wybudowania budynku oraz przekazania mieszkania pod warunkiem uregulowania płatności; opóźnienie terminu oddania budynku może wystąpić tylko w przypadku wystąpienia przeszkód niezależnych tj. niedotrzymania terminów płatności lub decyzji administracyjnych uniemożliwiających postęp prac;
4. na wybudowanie i przekazane mieszkanie udzielona jest trzyletnia gwarancja obejmująca materiały i roboty instalacyjne, konstrukcyjne i wykończeniowe; okres gwarancji jest liczony od dnia przekazania mieszkania;

Jednocześnie zawarta umowa nie określa:

1. procedury odbioru mieszkania;
2. kar umownych za przekroczenie terminu zakończenia budowy, odbioru mieszkania czy zawarcia aktu notarialnego;
3. opisu możliwości i warunków dokonania przez klienta zmian w aranżacji i standardzie wykończenia mieszkania;
4. warunków i możliwości zawarcia odrębnych porozumień.

Po upływie 1 roku od dnia podpisania aktu notarialnego nastąpiło przekazanie lokalu oraz zostało podpisane porozumienie w formie aktu notarialnego. Przedmiotem porozumienia było uregulowanie wszelkich kwestii związanych z pełnym wykonaniem całości zobowiązań sprzedającej spółki i nabywcy wynikających z zawartych pomiędzy nimi umów. W szczególności zapewnienia lokalowi odpowiedniego standardu oraz dopełnienia przez nabywcę obowiązku jego odbioru. W porozumieniu Spółka zobowiązała się zwrócić nabywcy pewną kwotę stanowiącą równowartość prac, które zostały do wykonania w lokalu (tj. montaż szafki umywalkowej, montaż klamek do drzwi wewnętrznych i ich regulacja, montaż opraw do gniazd wtykowych podtynkowych) oraz wartość elementów wyposażenia lokalu, które były zamontowane lub zostały zdemontowane na życzenie klienta (tj. parapety okienne, lodówka, zmywarka, okap kuchenny, pralka). Druga część kwoty zwróconej klientowi stanowi równowartość nakładów niezbędnych do doprowadzenia do oczekiwanego przez nabywcę standardu zgodnego z umową przyrzeczenia sprzedaży (nieprawidłowy montaż puszek gniazd podtynkowych, nieprawidłowy montaż baterii natryskowej, sposobu ułożenia glazury w łazience, pralni i przedpokoju, nieoryginalnych zaworów termostatycznych i odpowietrzających przy grzejniku, niepoprawnie pomalowanych ścian, popękanego sufitu, porysowanego lustra i ramy okiennej).

Przychód ze sprzedaży mieszkania został wykazany przez Spółkę w chwili podpisania aktu notarialnego, natomiast wartość elementów wyposażenia lokalu weszła w koszt wytworzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawcy w sytuacji wypłaty kwoty, o której mowa we wniosku należy wystawić fakturę korygującą i skorygować podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym dlatego, że w konsekwencji mieszkanie wytworzone przez spółkę zostało sprzedane w niższym standardzie i za niższą cenę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast art. 12 ust. 3 ww. ustawy wskazuje, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ww. ustawy określa ust. 3a tego artykułu. Zgodnie z tym przepisem za datę powstania przychodu, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

• wystawienia faktury albo
• uregulowania należności.

Do ustalenia daty przychodu należnego w przypadku sprzedaży budynków czy lokali ma zastosowanie art. 12 ust. 3a ww. ustawy wprowadzający zasadę, iż za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. W świetle powyższego, przychód z działalności gospodarczej występuje w momencie powstania uprawnienia sprzedającego do uzyskania należności, niezależnie od jej faktycznego otrzymania w danym okresie sprawozdawczym. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zaś art. 158 tej ustawy określa wyraźnie formę czynności prawnej umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Ponadto zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Interpretacja pojęcia "koszty uzyskania przychodów" zawartego w ww. art. 15 ust. 1 prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

• są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
• są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie są kosztami wymienionymi w art. 16 ust. 1ustawy.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że lokal został sprzedany za cenę określoną w umowie przedwstępnej sprzedaży. Strony wyraziły zgodę na przekazanie wykończonego lokalu po podpisaniu umowy kupna-sprzedaży, a przychód ze sprzedaży został wykazany w chwili podpisania tej umowy. Po upływie 1 roku od dnia podpisania aktu notarialnego nastąpiło przekazanie lokalu oraz zostało podpisane porozumienie w formie aktu notarialnego. W wyniku porozumienia została wypłacona konkretnie ustalona kwota stanowiąca równowartość prac: które zostały do wykonania w lokalu, wartość elementów wyposażenia lokalu, które nie były zamontowane lub które zostały zdemontowane na życzenie klienta, równowartość nakładów niezbędnych do doprowadzenia oczekiwanego przez nabywcę standardu zgodnego z umową przyrzeczenia sprzedaży. W związku z powyższym należy uznać, że postanowienie zawarte w formie aktu notarialnego stanowi pisemną zmianę warunków wcześniej zawartej umowy zarówno przedwstępnej jak i umowy kupna-sprzedaży. Biorąc powyższe pod uwagę Spółka winna obniżyć cenę mieszkania wystawiając fakturę VAT korygującą zgodnie z w/w § 16 rozporządzenia Ministra Finansów.

Należy również zaznaczyć, że aby określony koszt można było uznać za koszt uzyskania przychodów między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. W przedmiotowej sprawie natomiast Spółka nie poniosła (nie pokryła) kosztu uzyskania przychodu z własnych zasobów majątkowych - w kwocie o której mowa w porozumieniu między stronami, gdyż wypłaciła (zwróciła) kontrahentowi konkretnie ustaloną kwotę stanowiąca równowartość niewykonanych lub nienależycie wykonanych prac. Kwota ta nie stanowi więc kosztu uzyskania przychodu, gdyż nie została poniesiona w celu uzyskania przychodu ani też nie doprowadziła do powstania przychodu. Tym samym o wartość elementów wyposażenia lokalu, które zostały zdemontowane na życzenie klienta (tj. parapety okienne, lodówka, zmywarka, okap kuchenny, pralka) oraz równowartość nakładów poniesionych na nieprawidłowy montaż puszek gniazd podtynkowych, nieprawidłowy montaż baterii natryskowej, sposobu ułożenia glazury w łazience, pralni i przedpokoju, nieoryginalnych zaworów termostatycznych i odpowietrzających przy grzejniku, niepoprawnie pomalowanych ścian, popękanego sufitu, porysowanego lustra i ramy okiennej należy pomniejszyć koszt wytworzenia, jeżeli został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wydatki te tego przychodu nie przyniosły (o ich wartość zmniejszono przychód).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock