Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

18 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: „Spółka”, „Spółka Dzielona”

(…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. Akciova Spolecnost, dalej: „Wspólnik”, „Wspólnik Spółki Dzielonej”

(…)

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Informacje ogólne o A. sp. z o.o.

A. sp. z o.o. z siedzibą w Rzeczypospolitej Polskiej (dalej zwana również jako: „Spółka”, „A.” lub „Spółka Dzielona”) jest rezydentem podatkowym w Polsce i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych objętym nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce. Ponadto, Spółka jest podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

A. powstała w 2013 r. jako spółka zależna C. S.A., (…). Obecnie jedynym wspólnikiem spółki jest B. A.S. z siedzibą w Czechach (dalej jako: „Wspólnik”).

Przedmiotem przeważającej działalności A. jest usługowa realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, w tym doradztwo, zarządzanie i realizacja projektów deweloperskich na rynku nieruchomości mieszkaniowych i komercyjno-handlowych. A. świadczy również usługi związane z prowadzeniem działań marketingowych oraz sprzedaży lokali wybudowanych w ramach realizacji procesu deweloperskiego na nieruchomościach podmiotów trzecich, jak również z obsługą posprzedażową inwestycji deweloperskich. Działalność deweloperska prowadzona jest w strukturze dwupoziomowej, w której A. świadczy powyższe usługi m.in. na rzecz własnych spółek zależnych (spółki celowe) powołanych w celu realizacji poszczególnych przedsięwzięć deweloperskich na nieruchomościach gruntowych należących do tych spółek celowych. Obecnie A. posiada pięć takich spółek celowych (dalej również jako: „Spółki Celowe”). A. zajmuje się ponadto usługowym zarządzaniem nieruchomościami komercyjno-handlowymi, a także świadczeniem usług firm centralnych na rzecz spółek zależnych (w tym Spółek Celowych) i podmiotów powiązanych.

Niezależnie od powyższej działalności usługowej, Spółka prowadzi również działalność gospodarczą w zakresie nabywania (akwizycji) do zasobów własnych nieruchomości, które w przyszłości mogą zostać wykorzystane do realizacji projektów deweloperskich (mieszkaniowych lub innych). Aktualnie Spółka posiada w zasobach własnych jako użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowe (…) (dalej jako: „Grunty”), do których prawo użytkowania wieczystego Spółka nabyła w 2016 r. Spółka administruje Gruntami w celu utrzymania porządku i bezpieczeństwa na nieruchomościach, jak również uzyskiwania przychodów z nieruchomości (aktualnie Spółka wydzierżawia część Gruntów z przeznaczeniem na teren parkingowy). Docelowo Grunty te mają zostać przeznaczone na cele związane z realizacją inwestycji deweloperskich, co wymaga przeprowadzenia przez Spółkę, w odniesieniu do Gruntów, opisanego poniżej procesu przygotowania inwestycji (tzw. Pre-Dewelopment).

Aby nieruchomość gruntowa była gotowa do wykorzystania w procesie deweloperskim, musi uprzednio przejść przez proces przygotowania inwestycji, zwany również Pre-Dewelopmentem. Etap ten obejmuje szereg działań mających na celu m.in. zdefiniowanie celów inwestycji, analizę warunków otoczenia, uzyskanie wymaganych decyzji i zezwoleń oraz ustalenie ogólnego zakresu projektu. Doświadczenie Spółki w zakresie Pre-Dewelopmentu obejmuje m.in. rewitalizację terenów poprzemysłowych i przekształcanie ich na funkcje mieszkaniowe. (…).

Mając na uwadze aktualną sytuację na rynku nieruchomości związaną ze zmniejszającą się podażą nieruchomości pod projekty deweloperskie oraz coraz większe znaczenie umiejętności, doświadczenia oraz branżowego know-how w zakresie wyszukiwania nieruchomości gruntowych, które można przekształcić w projekty mieszkaniowe lub komercyjne oraz przygotowania takich nieruchomości pod inwestycje deweloperskie, Wspólnik podjął decyzję o przyjęciu strategii biznesowej, która polegać ma na dalszym rozwoju i profesjonalizacji działalności, prowadzonej obecnie przez Spółkę, w zakresie wyszukiwania i nabywania nieruchomości, które nie stanowią pełnowartościowych nieruchomości inwestycyjnych i wymagają uprzedniego przygotowania do realizacji inwestycji deweloperskich, w tym nieruchomości z problematycznym stanem prawnym lub faktycznym (dalej również jako: „Nieruchomości Wymagające Pre-Dewelopmentu”) oraz przekształcenia takich nieruchomości w nieruchomości gotowe do realizacji projektów mieszkaniowych lub komercyjnych. Działalność ta ma wykorzystywać zasoby i dotychczasowe doświadczenie zespołu A., w tym w budowaniu i rozwijaniu długoterminowych relacji z urzędami i instytucjami publicznymi, które mają kluczowy wpływ na realizację inwestycji, oraz koncentrować się na:

-   wyszukiwaniu i identyfikowaniu nieruchomości z potencjałem na realizowanie przedsięwzięć deweloperskich, które nie stanowią pełnowartościowych nieruchomości inwestycyjnych i wymagają uprzedniego przygotowania do realizacji inwestycji deweloperskich, w tym nieruchomości z problematycznym stanem prawnym lub faktycznym (tj. Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu),

-   nabywaniu Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu do własnych zasobów oraz administrowaniu i otrzymaniu Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu w okresie od nabycia do zakończenia czynności Pre-Dewelopmentu,

-   przekształcaniu powyższych Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu w nieruchomości przygotowane do realizacji inwestycji deweloperskich w zakresie zabudowy mieszkalnej lub innej, co obejmuje wszystkie czynności niezbędne do zmiany zamierzonego zagospodarowania, w tym zmianę odpowiedniego planu zagospodarowania przestrzennego lub wykorzystanie innych instrumentów planistycznych dostępnych w ramach polskiego porządku prawnego, rozwój infrastruktury, uzyskanie wymaganych pozwoleń i decyzji administracyjnych, w tym pozwolenia na budowę (dalej ogół takich czynności zwany będzie „Pre-Dewelopmentem”). Czynności Pre-Dewelopmentu mogą obejmować m.in.:

-analizę rynku, tj. przeprowadzenie analizy rynkowej w celu zrozumienia lokalnego rynku nieruchomości, preferencji klientów, trendów rynkowych oraz konkurencji, pod kątem oceny atrakcyjności zamierzonego projektu deweloperskiego,

-planowanie przestrzenne, tj. obsługa procesów planistycznych związanych z uchwaleniem lub zmianą miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy lub obsługa procesów prowadzonych w trybie ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o ułatwieniach w przygotowaniu i realizacji inwestycji mieszkaniowych,

-przygotowanie nieruchomości, m.in. przeprowadzenie inwentaryzacji obiektów lub inwentaryzacji dendrologicznej, pozyskiwanie zezwoleń na usunięcie krzewów lub drzew, realizacja wycinki zakrzewienia na terenie planowanej inwestycji, rozbiórka obiektów budowlanych (budynków, budowli, obiekty infrastruktury technicznej itp.) zgodnie z uzyskanymi pozwoleniami,

-projektowanie architektoniczne i konstrukcyjne, tj. opracowanie projektu architektonicznego inwestycji deweloperskiej z uwzględnieniem wymagań lokalnych przepisów budowlanych i oczekiwań klientów, zawieranie umów z podmiotami trzecimi na wykonanie dokumentacji projektowej itp.,

-projektowanie instalacji, tj. pozyskiwanie warunków przyłączenia do sieci dla planowanych inwestycji, likwidacja kolizji z istniejącymi sieciami, analizy zapotrzebowania na media do planowanych inwestycji deweloperskich,

-pozyskiwanie decyzji administracyjnych, tj. występowanie z wnioskami o wydanie wymaganych uzgodnień, warunków, decyzji administracyjnych oraz prowadzenie postępowań administracyjnych w celu uzyskania kompletnej dokumentacji na potrzeby rozpoczęcia i przeprowadzenia inwestycji deweloperskiej, w tym uzyskiwanie: decyzji środowiskowych, uzgodnień z konserwatorem zabytków, decyzji dotyczących infrastruktury wodnokanalizacyjnej, elektrotechnicznej, uzyskanie warunków przyłączenia do mediów, decyzji dotyczących lokalizacji zjazdów z dróg publicznych oraz pozwolenia na budowę.

W związku z powyższą strategią i chęcią budowania strategicznego know-how dedykowanego powyższemu obszarowi działalności, Zarząd Spółki przyjął nowy schemat organizacyjny oraz wydzielił w strukturze organizacyjnej Spółki dwie niezależne jednostki organizacyjne, tj.:

-   Jednostkę Przygotowania Inwestycji (Jednostka nr 1), która obejmuje Dział Przygotowania Inwestycji;

-   Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi (Jednostka nr 2), w ramach której funkcjonują następujące działy wyodrębnione w schemacie organizacyjnym Spółki: Dział Inwestycji, Dział Sprzedaży i Marketingu, Dział Komercjalizacji i Zarządzania Nieruchomościami, Dział Ekonomiczny i Biuro Zarządu.

Istnienie ww. jednostek w strukturze Spółki zostało formalnie potwierdzone uchwałą Zarządu A. (dalej: „Uchwała”).

Jednostka Przygotowania Inwestycji

Jednostka Przygotowania Inwestycji dedykowana jest działalności w zakresie Pre-Dewelopmentu, stanowiąc zespół składników materialnych i niematerialnych umożliwiający prowadzenie oraz dalsze rozwijanie działalności w zakresie akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu, administrowania i utrzymania Gruntów oraz nabywanych w przyszłości Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu oraz wykonywania czynności Pre-Dewelopmentu tych nieruchomości pod inwestycje deweloperskie.

W ramach tej jednostki realizowane są następujące funkcje i zadania gospodarcze:

1)administrowanie i utrzymanie Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu (w tym Gruntów znajdujących się już obecnie w zasobach Spółki) w okresie doprowadzenia tych nieruchomości do stanu umożliwiającego rozpoczęcie realizacji zamierzeń budowlanych w ramach inwestycji deweloperskich (administrowanie i utrzymanie nieruchomości w okresie prowadzenia czynności Pre-Dewelopmentu tych nieruchomości). Administrowanie Nieruchomościami Wymagającymi Pre-Dewelopmentu może obejmować m.in.:

-poszukiwanie najemców lub dzierżawców nieruchomości, negocjowanie i zawieranie umów najmu lub umów dzierżawy i nadzór nad ich realizacją, rozliczanie najemców/dzierżawców, obsługę procesu windykacyjnego,

-      negocjowanie, zawieranie i obsługę umów serwisowych dotyczących nieruchomości (np. dotyczących utrzymania zieleni, utwardzenia i utrzymania nawierzchni parkingu, utrzymania i serwisu urządzeń, np. ogrodzenia),

-zawieranie i obsługę umów ubezpieczenia związanych z nieruchomościami,

-nadzór nad nieruchomościami w celu utrzymania porządku i bezpieczeństwa na nieruchomościach;

2)wyszukiwanie i nabywanie Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu do zasobów własnych;

3)wykonywanie opisanych powyżej czynności Pre-Dewelopmentu.

Działalność wykonywana w ramach Jednostki Przygotowania Inwestycji realizowana jest obecnie przez zespół czterech specjalistów: Menedżera rozwoju (współpracującego ze Spółką w obszarze identyfikowania i akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu do własnego banku ziemi), Menedżera ds. administrowania nieruchomościami, Menedżera przygotowania inwestycji oraz wspierającego ich działalność Koordynatora administracji. Współpracują oni ze Spółką w oparciu o umowy B2B. tj. umowy o świadczenie usług zawierane ze Spółką w ramach indywidualnych działalności gospodarczych tych osób.

Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi

Jednostka nr 2 stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych służący do prowadzenia działalności A. w zakresie usługowej realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, w tym w zakresie usług doradztwa, zarządzania i realizacji projektów deweloperskich na rynku nieruchomości mieszkaniowych i komercyjno-handlowych, jak również świadczenia pozostałych usług na rzecz spółek zależnych A. (w tym Spółek Celowych), podmiotów powiązanych, należących do grupy kapitałowej, do której należy A. oraz podmiotów spoza tej grupy. Jak zostało wyżej wskazane usługi te obejmują w szczególności:

(i)usługowe zarządzanie projektami deweloperskimi, tj. realizowanie zamierzeń budowlanych w ramach inwestycji deweloperskich na nieruchomościach i na zlecenie podmiotów trzecich;

(ii)usługową obsługę procesu sprzedaży i marketingu wzniesionych nieruchomości deweloperskich (lokali);

(iii)usługowe zarządzanie projektami komercyjnymi (zarządzanie nieruchomościami komercyjnymi na wynajem);

(iv)usługi wsparcia (działalność firm centralnych) dla spółek zależnych (w tym Spółek Celowych) oraz podmiotów powiązanych należących do grupy kapitałowej, do której należy A., w tym w zakresie obsługi prawnej, administracyjnej, księgowej oraz finansowania działalności tych podmiotów.

Działalność wykonywania w ramach tej jednostki realizowana jest przez zespół (…) osób, zatrudnionych w Spółce na podstawie umów o pracę lub współpracujących z A. w oparciu o umowy cywilnoprawne (tzw. umowy B2B).

Informacje ogólne o B. A.S.

Jedynym udziałowcem w A. jest B. A.S. (dalej: „B.”, „Wspólnik” lub „Wspólnik Spółki Dzielonej”; A. oraz B. zwane będą również w dalszej części wniosku jako: „Wnioskodawcy”). Wszystkie udziały posiadane przez B. A.S. w spółce A. zostały nabyte przez B. na podstawie umów sprzedaży. Żadne udziały B. w A. nie zostały przez B. nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

B. jest spółką akcyjną w rozumieniu przepisów prawa handlowego obowiązującego w Czechach (akciová společnost), zarejestrowaną w tym państwie, (…). B. jest czeskim rezydentem podatkowym i nie prowadzi w Polsce działalności za pośrednictwem zakładu podatkowego.

Obecnie działalność B. obejmuje dwa kluczowe obszary: inwestycje typu Private Equity polegające na inwestowaniu w przedsiębiorstwa nienotowane na rynkach publicznych, w szczególności w sektorze usług i nieruchomości w regionie Europy Środkowej i Wschodniej, jak również inwestycje w instrumenty notowane na rynkach regulowanych i ich pochodne.

B. w ostatnim czasie podjął decyzję o rozwoju i profesjonalizacji działalności w zakresie Pre-Dewelopmentu w Polsce, która koncentrować się ma na identyfikacji, wyszukiwaniu i nabywaniu nieruchomości, które można przekształcić w deweloperskie projekty mieszkaniowe lub komercyjne (w tym nieruchomości o problematycznym stanie prawnym lub faktycznym) oraz Pre-Dewelopmencie tych nieruchomości przed ich zbyciem do podmiotów trzecich (w tym podmiotów powiązanych), które będą realizować na tak przygotowanych nieruchomościach inwestycje deweloperskie.

Obecnie B. działa wyłącznie na własny rachunek, nie pozyskuje środków od zewnętrznych inwestorów. W odpowiedzi jednak na zmieniające się potrzeby rynkowe oraz założone cele inwestycyjne, B. przyjął strategię rozszerzenia skali działalności poprzez poszukiwanie możliwości wspólnych inwestycji ze stronami trzecimi w powyższym zakresie związanym z Nieruchomościami Wymagającymi Pre-Dewelopmentu i Pre-Dewelopmentem, co ma w założeniu pozwolić na m.in. uzyskanie dostępu do zewnętrznego kapitału, a w konsekwencji dużych, wcześniej niedostępnych inwestycji, dywersyfikację ryzyka w ramach wspólnych przedsięwzięć inwestycyjnych, udoskonalenie/standaryzację metodologii inwestycyjnych oraz poprawę efektywności ekonomicznej dzięki zwiększonej skali działania.

Planowana reorganizacja

W związku z przyjętą strategią biznesową Wspólnika Spółki oraz planowanym utworzeniem struktury inwestycyjnej, dedykowanej m.in. Pre-Dewelopmentowi nieruchomości, planowane jest ulokowanie Jednostki Przygotowania Inwestycji w spółce akcyjnej w rozumieniu przepisów prawa handlowego obowiązującego w Czechach (akciová společnost), zarejestrowanej w Czechach („Spółka Przejmująca”). Spółka Przejmująca docelowo zarejestrowana ma zostać jako SICAV (szczególny, regulowany wariant spółki akcyjnej (a.s.) niestanowiący odrębnej formy prawnej. Funkcjonuje na podstawie przepisów ogólnych dotyczących spółek akcyjnych (czeski kodeks spółek), a jednocześnie podlega reżimowi Ustawy nr 240/2013 Dz.U. o funduszach inwestycyjnych i spółkach inwestycyjnych (Zákon o investičních společnostech a investičních fondech, „ZISIF”). Spółka akcyjna może zostać SICAV poprzez odpowiednie zmiany w statucie oraz rejestrację w rejestrze funduszy inwestycyjnych prowadzonym przez Czeski Bank Narodowy zgodnie z wymogami ZISIF) w rejestrze prowadzonym przez Czeski Bank Narodowy i uzyskać status funduszu inwestycyjnego dla inwestorów kwalifikowanych (Fundusz inwestycyjny dla inwestorów kwalifikowanych (Qualified Investor Fund) działający na podstawie ZISIF). Taki status Spółki Przejmującej ma umożliwić realizowanie przyjętej strategii biznesowej poprzez umożliwienie przystępowania do niej podmiotom niepowiązanym, w tym inwestorom zagranicznym zainteresowanym inwestycjami w nieruchomości w Polsce.

W tym celu planowane jest przeprowadzenie transgranicznego podziału A. na podstawie art. 528 § 11 w związku z art. 550² i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”) w trybie podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 KSH (dalej: „Podział” lub „Reorganizacja”), w ramach którego ze Spółki wydzielona zostanie Jednostka Przygotowania Inwestycji (dalej również: „Jednostka Wydzielana”). W wyniku przeprowadzenia Podziału, Jednostka Wydzielana zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej (tj. nowo zawiązanej spółki akcyjnej w rozumieniu przepisów prawa handlowego obowiązującego w Czechach). Zgodnie bowiem z art. 550⁵ KSH, podział transgraniczny może być dokonany wyłącznie przez przeniesienie majątku spółki dzielonej na spółkę nowo zawiązaną albo spółki nowo zawiązane. Jedynym wspólnikiem Spółki Przejmującej zawiązanej w wyniku przeprowadzenia Podziału będzie – w momencie dokonania Podziału – B. Jednak w przyszłości, zgodnie z założeniami biznesowymi, do Spółki Przejmującej przystępować będą mogły podmioty trzecie (inwestorzy). Spółka Przejmująca będzie czeskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Na skutek Podziału, Spółka Przejmująca nabędzie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności wykonywanej przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji, w tym Grunty, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych ze współpracującymi ze Spółką specjalistami, know-how wytworzone i rozwijane w oparciu o wiedzę i doświadczenie branżowe współpracujących ze Spółką specjalistów, oraz należności i zobowiązania związane z prowadzeniem tej działalności, które umożliwią Spółce Przejmującej kontynuowanie realizacji zadań oraz dalszy rozwój funkcji gospodarczych wykonywanych przez Jednostkę Wydzielaną. Reorganizacja pozwolić ma w założeniu na dedykowanie większej uwagi oraz zasobów (w tym finansowych) na rozwój działalności w zakresie akwizycji nieruchomości w Polsce (nabywanie Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu) oraz ich Pre-Dewelopmentu.

Po Podziale Spółka Dzielona będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi w oparciu o pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia pozostałej działalności wykonywanej dotychczas przez Spółkę, w tym w zakresie usługowej realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, w tym doradztwa, zarządzania i realizacji projektów deweloperskich na rynku nieruchomości mieszkaniowych i komercyjno-handlowych, zarządzania nieruchomościami komercyjnymi oraz świadczenia usług firm centralnych („Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi”).

Po Podziale każda ze spółek (Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca) będzie więc realizować odmienne zakresy działań gospodarczych, które obecnie współwystępują w Spółce Dzielonej w ramach wyodrębnionych Jednostek.

Składniki majątku wchodzące w skład Jednostki Przygotowania Inwestycji, które zostaną przypisane Spółce Przejmującej

Jednostka Przygotowania Inwestycji obejmuje w szczególności:

1)prawo użytkowania wieczystego Gruntów (…) wraz z prawem własności posadowionych na Gruntach urządzeń (m.in. ogrodzenie);

2)wyposażenie biurowe związane z działalnością Jednostki Przygotowania Inwestycji, np. sprzęt komputerowy (w tym monitory oraz laptopy) oraz telefony (smartfony);

3)wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Jednostki Przygotowania Inwestycji, w szczególności:

a.licencje Windows,

b.licencja do oprogramowania SketchUp (oprogramowanie do projektowania 3D),

c.prawa (w tym autorskie prawa majątkowe) do dokumentacji projektowej, technicznej i koncepcyjnej opracowanej lub nabytej przez Spółkę w związku z czynnościami przygotowania nieruchomości (w tym Gruntów) pod inwestycje;

4)decyzje administracyjne dotyczące Gruntów;

5)know-how i tajemnice przedsiębiorstwa dotyczące prowadzenia działalności w zakresie akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu, czynności z zakresu Pre-Dewelopmentu oraz administrowania i utrzymania Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu;

6)prawa i obowiązki (w tym należności) z umowy dzierżawy nieruchomości zawartej przez Spółkę w odniesieniu do części Gruntu (tereny parkingowe) wraz z kaucją gwarancyjną;

7)prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) z zawieranych przez Spółkę umów związanych z administrowaniem Gruntami oraz czynnościami Pre-Dewelopmentu (m.in. umowy z projektantami, architektami, umowy serwisowe dotyczące Gruntów);

8)umowa ubezpieczenia OC działalności Spółki w zakresie, w jakim dotyczy czynności wykonywanych przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji;

9)umowa pożyczki zawarta przez Spółkę ze Wspólnikiem w celu finansowania działalności wykonywanej przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji;

10)prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług (tzw. umowy B2B) zawartych przez Spółkę z Menedżerem rozwoju, Menedżerem przygotowania inwestycji, Menedżerem ds. administrowania nieruchomościami oraz Koordynatorem administracji;

11)zobowiązania z tytułu wynagrodzeń i pozostałe zobowiązania względem współpracowników wynikające z umów wskazanych powyżej w pkt. 10;

12)dedykowany rachunek bankowy wraz ze znajdującymi się na nim środkami pieniężnymi, służący przyjmowaniu płatności z tytułu zapłaty należności Spółki oraz regulowaniu zobowiązań (w tym wypłaty wynagrodzeń) związanych z działalnością Jednostki Przygotowania Inwestycji;

13)dokumentacja biznesowa oraz ewidencje księgowe dotyczące Jednostki Przygotowania Inwestycji, w szczególności:

a.budżety i zestawienia kosztów,

b.faktury, rachunki oraz inne dowody księgowe dotyczące ponoszonych kosztów związanych z Jednostką Przygotowania Inwestycji,

c.ewidencja księgowa obejmująca ujęcie kosztów przygotowania inwestycji zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa bilansowego i podatkowego.

W wyniku Podziału, na Spółkę Przejmującą przejdą wszystkie wskazane wyżej materialne i niematerialne składniki majątkowe Spółki Dzielonej, w tym zobowiązania, które są związane z działalnością Jednostki Przygotowania Inwestycji i niezbędne z perspektywy możliwości kontynuowania tej działalności przez Spółkę Przejmującą lub funkcjonalnie związane z tą działalnością. W szczególności, na Spółkę Przejmującą przejdą Grunty, zawarte umowy o wykonanie projektów i usługi projektowe związane z czynnościami Pre-Dewelopmentu Gruntów, jak również umowy ze specjalistami realizującymi zadania gospodarcze w ramach Jednostki Przygotowania Inwestycji, w tym umowa z Menedżerem rozwoju, zajmującym się monitorowaniem rynku nieruchomości oraz identyfikacją i wyszukiwaniem nieruchomości przeznaczonych do własnego banku ziemi Jednostki Przygotowania Inwestycji.

Wnioskodawca wskazuje, że na Spółkę Przejmującą może nie być przeniesiona umowa ubezpieczenia OC działalności Spółki w zakresie, w jakim dotyczy czynności wykonywanych przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji. W tym zakresie konieczne może być zawarcie nowej umowy ubezpieczenia przez Spółkę Przejmującą po Podziale. Ponadto, po Podziale na Spółkę Przejmującą nie zostanie przeniesiona w całości ani w części umowa najmu powierzchni biurowej, w której obecnie A. posiada swój lokal. Nie jest natomiast wykluczone, że w zależności od potrzeb biznesowych, Spółka Przejmująca zawrze po Podziale z A. umowę podnajmu powierzchni biurowej. W zależności od zapotrzebowania Spółki Przejmującej możliwe jest również korzystanie przez Spółkę Przejmującą z usług Spółki Dzielonej w zakresie tzw. wsparcia backoffice (usługi administracyjne itd.).

Składniki majątku wchodzące w skład Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, które pozostaną w Spółce Dzielonej

Obecnie, jak również na moment przeprowadzenia Podziału, na majątek Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, która pozostanie w Spółce Dzielonej składają się:

1)rzeczowe aktywa trwałe, w szczególności:

a.wynajmowane środki transportu,

b.urządzenia takie jak: laptopy, monitory, smartfony, dron, niszczarka,

c.pozostałe środki trwałe Spółki nieprzypisane do Jednostki Wydzielanej ujawnione w ewidencji środków trwałych Spółki;

2)posiadane przez A. udziały w kapitale zakładowym (…) spółek zależnych, w tym (…) Spółek Celowych powołanych w celu realizacji poszczególnych przedsięwzięć deweloperskich;

3)wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, w szczególności:

a.prawa autorskie do utworów oraz prawa z rejestracji znaków towarowych: A. oraz znaków towarowych dotyczących inwestycji deweloperskich, które mają zostać zrealizowane na nieruchomościach Spółek Celowych (znak towarowy: (…)),

b.licencje do oprogramowania komputerowego (np. (…));

4)know-how i tajemnice przedsiębiorstwa w zakresie zarządzania projektami deweloperskimi, sprzedaży i marketingu inwestycji deweloperskich oraz zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (nieruchomości komercyjne na wynajem);

5)prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów związanych z działalnością Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, w tym wynikające z następujących umów:

a.umowy świadczenia usług w zakresie zarządzania projektem zawarte przez A. ze Spółkami Celowymi,

b.umowy o zarządzanie nieruchomością (dot. nieruchomości komercyjnych),

c.umowy na obsługę administracyjną zawarte ze spółkami zależnymi A. oraz podmiotami powiązanymi,

d.umowy na świadczenie usług obsługi klienta oraz komercjalizacji i rekomercjalizacji zawarte z podmiotami powiązanymi,

e.umowy o usługi marketingowe zawarte z podmiotami powiązanymi,

f.umowy pożyczki udzielonej przez B. dla A. na finansowanie działalności Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi,

g.umowy pożyczek udzielanych przez A. Spółkom Celowym oraz innym spółkom powiązanym,

h.umowy zabezpieczenia kredytów bankowych (np. umowy wsparcia projektu oraz umowy poręczenia) udzielonych przez banki na rzecz Spółek Celowych lub podmiotów powiązanych,

i.umowy na leasing/najem samochodów służbowych,

j.umowa najmu lokalu, w którym znajduje się siedziba Spółki;

6)należności takie jak:

a.należności z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółek Celowych na podstawie zawartych umów świadczenia usług w zakresie zarządzania projektem,

b.należności z tytułu usług zarządzania nieruchomościami komercyjnymi na podstawie zawartych umów o zarządzanie nieruchomością,

c.należności z tytułu pozostałych usług świadczonych przez Spółkę;

7)zaplecze osobowe w postaci zespołu osób zatrudnionych w Spółce na podstawie umów o pracę lub współpracujących z A. w oparciu o umowy cywilnoprawne (tzw. umowy B2B);

8)zobowiązania z tytułu wynagrodzeń i pozostałe zobowiązania wynikające z zawartych umów o pracę oraz umów o świadczenie usług (umów B2B);

9)dedykowane rachunki bankowe wraz ze znajdującymi się na nich środkami pieniężnymi, służące m.in. przyjmowaniu płatności z tytułu zapłaty należności oraz regulowaniu zobowiązań (w tym wypłacania wynagrodzeń) związanych z działalnością Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi;

10)dokumentacja biznesowa oraz ewidencje księgowe dotyczące Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, w szczególności:

a.dokumentacja biznesowa dotycząca zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (np. regulamin budynku, dokumentacja RODO, instrukcje pożarowe),

b.budżety i zestawienia kosztów,

c.faktury, rachunki oraz inne dowody księgowe dotyczące ponoszonych kosztów,

d.ewidencja księgowa obejmująca ujęcie kosztów realizowanych inwestycji zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa bilansowego i podatkowego.

W wyniku Podziału w Spółce Dzielonej pozostaną wskazane wyżej materialne i niematerialne składniki majątkowe, w tym zobowiązania, które są związane z działalnością Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi oraz są niezbędne z perspektywy możliwości kontynuowania tej działalności przez Spółkę Dzieloną lub funkcjonalnie związane z tą działalnością.

Ponadto, Jednostka Wydzielana oraz Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi zostały wyodrębnione w opisany poniżej sposób:

a)w kontekście organizacyjnym

W Spółce funkcjonuje wyodrębnienie organizacyjne na dwie niezależne jednostki biznesowe, tj. Jednostkę Przygotowania Inwestycji oraz Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi. Każda z tych jednostek posiada odrębną strategię rozwoju oraz know-how w zakresie realizowanych zadań gospodarczych oraz realizuje własne, odrębne zadania i funkcje przez dedykowane do tych zadań zasoby ludzkie, tj. pracowników lub współpracowników alokowanych wewnętrznie do poszczególnych Jednostek w ramach stanowisk wydzielonych w schemacie organizacyjnym Spółki.

Wyodrębnienie znajduje formalne potwierdzenie w Uchwale Zarządu Spółki oraz przyjętym schemacie organizacyjnym.

b)w kontekście finansowym

Księgowość Spółki prowadzona jest w taki sposób, że istnieje możliwość:

•zidentyfikowania i alokacji głównych kategorii przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań związanych z Jednostką Przygotowania Inwestycji oraz Jednostką Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi;

•monitorowania rezultatów finansowych osiąganych przez każdą z Jednostek;

•sporządzenia uproszczonych sprawozdań finansowych (bilans i rachunek wyników) dla każdej z Jednostek.

Ponadto, każda z Jednostek posiada:

•odrębne rachunki bankowe, na które są przyjmowane należności oraz z których obie Jednostki regulują swoje zobowiązania oraz

•odrębny budżet wewnętrzny uwzględniający m.in. prognozowane należności oraz zobowiązania każdej z Jednostek.

c)w kontekście funkcjonalnym

Jednostka Przygotowania Inwestycji oraz Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi stanowią funkcjonalnie odrębne i niezależne względem siebie jednostki biznesowe, które mogą wykonywać powierzone im funkcje i zadania. Każda z tych Jednostek posiada zdolność do działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład Jednostki Wydzielanej oraz Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi będą umożliwiać odpowiednio Spółce Przejmującej oraz Spółce Dzielonej, po przeprowadzeniu Podziału, kontynuację działalności gospodarczej w ramach odrębnych przedsiębiorstw. Umowy ze specjalistami wykonującymi zadania w ramach Jednostki Przygotowania Inwestycji, tj. Menedżer rozwoju, Menedżer przygotowania inwestycji, Menedżer ds. administrowania nieruchomościami oraz Koordynatorem administracji, zostaną przeniesione w ramach Podziału do Spółki Przejmującej, a osoby te będą kontynuować realizację zadań po Podziale w ramach Spółki Przejmującej. Natomiast pracownicy/współpracownicy wykonujący swoje czynności w ramach Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi pozostaną w Spółce Dzielonej.

Kontynuacja działalności Jednostki Wydzielanej oraz Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi

Po Podziale Spółka Przejmująca, do której przypisana zostanie Jednostka Wydzielana, będzie kontynuowała działalność w zakresie wykonywania czynności akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu, administrowania tymi nieruchomościami, w tym Gruntami oraz wykonywania czynności Pre-Dewelopmentu w odniesieniu do Gruntów oraz nabytych w przyszłości Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu. Celem Reorganizacji jest bowiem m.in. dalszy rozwój i profesjonalizacja tej działalności w ramach odrębnego podmiotu, do którego będą mogły przystępować jako wspólnicy podmioty trzecie.

W dalszej kolejności Grunty lub ewentualne kolejne Nieruchomości Wymagające Pre-Dewelopmentu nabyte przez Spółkę Dzieloną przed Podziałem i przypisane do Jednostki Przygotowania Inwestycji, jak również Nieruchomości Wymagające Pre-Dewelopmentu nabywane następnie przez Spółkę Przejmującą w ramach kontynuacji działalności Jednostki Przygotowania Inwestycji oraz realizowanych przez nią funkcji gospodarczych, będą po zakończeniu etapu Pre-Dewelopmentu zbywane (na podstawie umowy sprzedaży lub na innej podstawie prawnej) do odrębnych podmiotów, w tym powiązanych z B., w celu realizacji na nieruchomościach przedsięwzięć deweloperskich – zgodnie z powszechną praktyką w branży deweloperskiej, która zakłada realizację inwestycji w odrębnych spółkach celowych.

Spółka Dzielona również zamierza kontynuować działalność prowadzoną w ramach Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, tj. działalność w zakresie m.in.:

•usługowego zarządzania projektami deweloperskimi, tj. realizowania zamierzeń budowlanych w ramach inwestycji deweloperskich na nieruchomościach podmiotów trzecich;

•usługowej obsługi procesu sprzedaży i marketingu wzniesionych nieruchomości deweloperskich (lokali);

•usługowego zarządzania projektami komercyjnymi (zarządzanie nieruchomości komercyjnymi na wynajem);

•usług wsparcia dla spółek zależnych lub podmiotów powiązanych, w tym w zakresie obsługi prawnej, administracyjnej oraz finansowania działalności tych spółek.

Kontynuowanie działalności po przeprowadzeniu Podziału zarówno przez Jednostkę Wydzielaną, jak i Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi będzie przy tym możliwe co do zasady wyłącznie z wykorzystaniem elementów wchodzących w skład danej jednostki, bez konieczności angażowania dodatkowych zasobów. Zakłada się, że po przeprowadzeniu Podziału Spółka Dzielona nie będzie nabywała usług od Spółki Przejmującej.

Końcowo Wnioskodawcy wskazują, że:

•   wartość udziałów objętych przez B. w Spółce Przejmującej w wyniku przeprowadzenia Podziału przyjęta przez B. dla celów podatkowych nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej jaka byłaby przyjęta przez B. dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału;

•   Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatku dochodowego składniki wchodzące w skład Jednostki Przygotowania Inwestycji w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej;

•   Podział przeprowadzany jest z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów Podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy pragną potwierdzić, że przeprowadzenie planowanego Podziału będzie neutralne na gruncie podatku CIT dla Spółki Dzielonej oraz Wspólnika Spółki Dzielonej. (…).

Pytania (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych)

1.Czy opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych, przeznaczone do prowadzenia działalności odpowiednio przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji oraz Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, stanowią – każda z nich z osobna – zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 okaże się twierdząca, to jest Jednostka Przygotowania Inwestycji oraz Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi – każda z nich z osobna – zostaną uznane za ZCP, to czy w wyniku Podziału po stronie Spółki Dzielonej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3.Czy w wyniku Podziału po stronie Wspólnika Spółki Dzielonej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych)

Zdaniem Zainteresowanych:

1)Opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych przeznaczone do prowadzenia działalności odpowiednio przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji oraz Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, stanowią – każda z nich z osobna – zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

2)Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 okaże się twierdząca, to jest Jednostka Przygotowania Inwestycji oraz Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi – każda z nich z osobna – zostaną uznane za ZCP, to w wyniku Podziału po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

3)W wyniku Podziału po stronie Wspólnika Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

1.Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1 (…)

Definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” została wskazana w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W myśl tego przepisu, zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

(…).

(…).

W świetle definicji ZCP przewidzianej w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (…) wskazać należy, że na gruncie podatkowym mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (ZCP), jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

•istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

•zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

•składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

•zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie definiuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, pomocne będzie odwołanie się do stanowiska judykatury oraz organów podatkowych w tym zakresie.

Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 31 lipca 2023 r., Znak: 0112-KDIL3.4012.298.2023.6.EW: zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podstawowym wymogiem wynikającym z ww. przepisów jest więc, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, mogą być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, wartości niematerialne i prawne, a także czynnik ludzki (w tym kadra pracownicza).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Z utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych wynika, że wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć jako posiadanie przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa swojego miejsca w strukturze organizacyjnej zbywcy jako np. dział, oddział, wydział, dokonane na podstawie umowy spółki (statutu), regulaminu lub innego aktu o podobnych charakterze. Takie podejście wynika m.in. z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10.01.2017 r., sygn. akt II FSK 2991/15 oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 259/11.

Wyodrębnienie organizacyjne nie jest jednak tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym, tj. dla uznania, że część przedsiębiorstwa jest wyodrębniona organizacyjnie nie musi ona stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2013 r., Znak: ILPP2/443-473/13-4/JK).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Dla uznania, że część przedsiębiorstwa jest wyodrębniona finansowo, nie jest natomiast wymagana jej samodzielność finansowa. Takie rozumienie wyodrębnienia finansowego potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Poznaniu z 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1261/16, zgodnie z którym „O wyodrębnieniu finansowym można zatem mówić już w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać więc, z pełną samodzielnością finansową, czy też samodzielnym sporządzaniem bilansu”.

Wyodrębnienie finansowe wymaga więc posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnieniu finansowemu służyć mogą również prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa, odrębne budżety wewnętrzne lub rachunki bankowe dedykowane obsłudze finansowej danej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie funkcjonalne). Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie taką wyodrębnioną organizacyjne część przedsiębiorstwa, która posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy (tak m.in. interpretacja indywidualna z 25 marca 2019 r. Znak: 0111-KDIB3-2.4012.837.2018.3.SR, wskazująca, że „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Pogląd taki potwierdza także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. akt C-497/01 (Zita Modes Sàrl) TSUE wskazał, że warunkiem uznania danej transakcji za wypełniającą przesłanki do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, na podstawie przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, jest warunek niezależności tego zespołu składników od pozostałych składników przedsiębiorstwa zbywcy lub nabywcy, co oznacza możliwość prowadzenia za pośrednictwem tego zespołu składników niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT (…), nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Brak wystąpienia którejkolwiek z ww. przesłanek wyklucza uznanie grupy składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (…).

Poniżej Wnioskodawcy przedstawiają argumentację dotyczącą spełnienia przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji oraz Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi – tj. każdą z nich z osobna – powyżej wskazanych przesłanek.

Uzasadnienie dotyczące Jednostki Przygotowania Inwestycji

Jednostka Przygotowania Inwestycji obejmuje zespół przypisanych do niej składników materialnych i niematerialnych, które związane są z akwizycją Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu oraz wykonywaniem czynności administrowania takimi nieruchomościami oraz ich Pre-Dewelopmentu.

W szczególności, Jednostka Przygotowania Inwestycji została wyposażona w Nieruchomości Wymagające Pre-Dewelopmentu w postaci prawa użytkowania wieczystego Gruntów (…), w odniesieniu do których prowadzone są obecnie czynności Pre-Dewelopmentu, w tym z udziałem Menedżera przygotowania inwestycji oraz zewnętrznych podmiotów, z którymi zawarte zostały umowy o wykonanie projektów i świadczenie usług projektowych. Część Gruntów jest obecnie, w okresie trwającego Pre-Dewelopmentu, przedmiotem umowy dzierżawy.

Ponadto, w ramach Jednostki Przygotowania Inwestycji istnieje wyodrębniona strategia oraz know-how, jak również do tej Jednostki przypisanych jest trzech specjalistów, z których każdy odpowiedzialny jest za dany obszar działalności Jednostki Przygotowania Inwestycji (identyfikację i wyszukiwanie Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu, administrowanie takimi nieruchomościami oraz Pre-Dewelopment). Działalność tych osób wspierana jest przez Koordynatora administracji.

W skład zespołu składników tworzących Jednostkę Przygotowania Inwestycji wchodzą również zobowiązania, w tym zobowiązania publiczno-prawne dotyczące Gruntów oraz zobowiązania wynikające z umów zawartych w ramach Jednostki Przygotowania Inwestycji, w szczególności: umowy dzierżawy nieruchomości, umów o świadczenie usług projektowych oraz umów o świadczenie usług zawartych z Menedżerem rozwoju, Menedżerem przygotowania inwestycji, Menedżerem ds. administrowania nieruchomościami oraz Koordynatorem administracji.

Wskazane wyżej zasoby umożliwiają Jednostce Wydzielanej wykonywanie wszystkich zadań gospodarczych, która realizować ma Jednostka Przygotowania Inwestycji, poczynając od wyszukiwania i nabywania Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu, poprzez administrowanie tymi nieruchomościami w okresie prowadzenia na nich czynności Pre-Dewelopmentu, aż do zakończenia procesu Pre-Dewelopmentu, po którym następować ma zbycie (przeniesienie) nieruchomości przygotowanych do rozpoczęcia procesu deweloperskiego do odrębnych podmiotów, w tym powiązanych z B., w celu realizacji na nieruchomościach przedsięwzięć deweloperskich.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawców, powyższe składniki majątku pozostają między sobą w ścisłych relacjach i nie można uznać ich za zbiór elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we własności lub pod kontrolą A. Wymaga podkreślenia, że w ramach planowanego Podziału Spółka nie zamierza przenosić pojedynczych składników majątkowych przynależnych Jednostce Przygotowania Inwestycji. Celem jest przeniesienie w ramach Podziału całego zespołu tych składników dedykowanych działalności Spółki w obszarze akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu oraz czynności Pre-Dewelopmentu, który stanowić ma kluczową kompetencję rozwijaną przez Spółkę Przejmującą z wykorzystaniem składników połączonych w jedną całość w postaci wyodrębnionego wewnętrznie w strukturze Spółki Działu Przygotowania Inwestycji.

Uzasadnienie dotyczące Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi

Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizowania przez tę Jednostkę – w ramach poszczególnych wyodrębnionych w schemacie organizacyjnym Spółki działów wchodzących w skład tej Jednostki - szeregu zadań gospodarczych i funkcji, w tym:

•usługowego zarządzania projektami deweloperskimi, tj. realizowania zamierzeń budowlanych w ramach inwestycji deweloperskich na nieruchomościach podmiotów trzecich;

•usługowej obsługi procesu sprzedaży i marketingu wzniesionych nieruchomości deweloperskich (lokali);

•usługowego zarządzania projektami komercyjnymi (zarządzanie nieruchomościami komercyjnymi na wynajem);

•usług wsparcia dla spółek zależnych i podmiotów powiązanych, w tym w zakresie obsługi prawnej, administracyjnej oraz finansowania działalności tych spółek.

Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmuje w szczególności:

•    rzeczowe aktywa trwałe (m.in. wynajmowane środki transportu, urządzenia takie jak: laptopy, smartfony, dron, monitory, niszczarka);

•    udziały w kapitale zakładowym (…) spółek zależnych, w tym Spółek Celowych powołanych w celu realizacji poszczególnych przedsięwzięć deweloperskich;

•    wartości niematerialne i prawne (prawa autorskie oraz z rejestracji znaków towarowych, licencje do oprogramowania komputerowego wykorzystywanego do wykonywania zadań związanych z Realizacją Inwestycji i Zarządzaniem Nieruchomościami Komercyjnymi);

•   prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) z szeregu umów zawartych przez Spółkę w związku z realizacją zadań przypisanych do tej jednostki, m.in. umów świadczenia usług w zakresie zarządzania projektem, umów o zarządzanie nieruchomościami komercyjnymi, umów pożyczek udzielanych przez A. Spółkom Celowym, umów na obsługę administracyjną, księgową, kadrową oraz kadrowo-płacową, jak również umów o pracę oraz umów o świadczenie usług (umów B2B) zawartych z pracownikami oraz współpracownikami, przy pomocy których wykonywane są zadania gospodarcze przypisane do tej jednostki;

•   osoby zatrudnione w Spółce na podstawie umów o pracę lub współpracujące z A. w oparciu o umowy cywilnoprawne (tzw. umowy B2B).

Z uwagi na ilość oraz złożoność realizowanych przez Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi procesów wewnętrznych, usług i zadań gospodarczych, powyższe składniki majątkowe są zorganizowane w całość i ściśle ze sobą powiązane. Nie można uznać ich za zbiór elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we własności lub pod kontrolą A.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, Jednostka Przygotowania Inwestycji oraz Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi – każda z osobna – spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego.

a) Wyodrębnienie organizacyjne

W ocenie Wnioskodawców Jednostka Przygotowania Inwestycji oraz Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi – każda z osobna – spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Obie Jednostki zostały wyodrębnione w strukturze organizacyjnej A. w drodze Uchwały, stanowiącej akt wewnętrzny organu zarządzającego Spółki.

Uchwała określa zadania gospodarcze realizowane przez każdą z Jednostek, jak również szczegółowo określa alokację personalną do każdej z Jednostek oraz składniki majątkowe, zarówno materialne, jak i niematerialne, przynależące do Jednostki Wydzielanej oraz Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, które umożliwiają obu Jednostkom samodzielne prowadzenie działalności w zakresie powierzonych im funkcji.

b) Wyodrębnienie finansowe

W ocenie Wnioskodawców o spełnieniu kryterium wyodrębnienia finansowego Jednostki Przygotowania Inwestycji oraz Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi – każdej z nich z osobna – w ramach przedsiębiorstwa Spółki świadczy w szczególności fakt prowadzenia przez Spółkę księgowości w sposób umożliwiający:

•   zidentyfikowanie i alokację głównych kategorii przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań związanych z Jednostką Przygotowania Inwestycji oraz Jednostką Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi;

•   monitorowanie rezultatów finansowych osiąganych przez każdą z Jednostek;

•   sporządzenie uproszczonych sprawozdań finansowych (bilans i rachunek wyników) dla każdej z Jednostek.

Ponadto każda z Jednostek posiada odrębne rachunki bankowe, na które przyjmowane są należności oraz z których każda z Jednostek reguluje zobowiązania związane z działalnością danej Jednostki, jak również odrębny budżet wewnętrzny uwzględniający m.in. prognozowane należności oraz zobowiązania każdej z Jednostek.

c) Wyodrębnienie funkcjonalne

W ocenie Wnioskodawców, o spełnieniu kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego Jednostki Przygotowania Inwestycji oraz Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi – każdej z nich z osobna – świadczy to, że każda z Jednostek realizuje własne procesy i zadania gospodarcze, odrębne od zadań gospodarczych i funkcji realizowanych przez drugą z Jednostek. Każda z Jednostek prowadzi działalność przy użyciu co do zasady odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w tym posiada własne źródła finansowania przeznaczone na pokrywanie kosztów działalności każdej z Jednostek, w tym regulowanie swoich bieżących zobowiązań.

Po przeniesieniu Jednostki Przygotowania Inwestycji do Spółki Przejmującej, działalność realizowana przez tę Jednostkę, jak również działalność pozostająca w Spółce Dzielonej, będą kontynuowane bez zmian, co dowodzi, że Jednostki te mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, gdyż posiadają one rzeczywistą zdolność do niezależnego działania jako odrębny podmiot gospodarczy, w tym własne dedykowane zasoby ludzkie oraz źródła finansowania działalności.

Zakłada się, że po Podziale Spółka Dzielona nie będzie nabywała usług od Spółki Przejmującej, a Spółka Przejmująca nie będzie nabywała usług od Spółki Dzielonej (ewentualnie, w zależności od zapotrzebowania Spółki Przejmującej możliwe jest korzystanie przez Spółkę Przejmującą z usług Spółki Dzielonej w zakresie tzw. wsparcia backoffice (usługi administracyjne itd.).

W tym miejscu Wnioskodawcy również zauważają, że ewentualne wyłączenie jakiegokolwiek składnika majątku ze zbywanej części przedsiębiorstwa (np. prawa i obowiązki z umowy o prowadzenie rachunku bankowego lub umów ubezpieczenia, które mogą ze względów prawnych nie podlegać przeniesieniu na Spółkę Przejmującą, ale po Podziale Spółka Przejmująca może samodzielnie zawrzeć nowe umowy tego rodzaju, co jest zgodne ze znaną Wnioskodawcom praktyką transakcyjną) nie pozwala na automatyczne stwierdzenie, że pozbawia to Jednostkę Przygotowania Inwestycji przymiotu zorganizowanej część przedsiębiorstwa. Kluczowa bowiem w tym zakresie jest okoliczność, czy przy wykorzystaniu przenoszonego zespołu składników majątkowych można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą (tak m.in. wyrok NSA z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1586/11, zgodnie z którym „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…). Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Ponadto, stanowisko takie znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS. Przykładowo w:

-interpretacji indywidualnej z 27 sierpnia 2024 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.426.2024.2.EW,

-      interpretacji indywidualnej z 12 sierpnia 2024 r., Znak: 0112-KDIL1-3.4012.361.2024. 1.KK,

-      interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2024 r., Znak: 0112-KDIL1-1.4012.699.2023.1.MG,

-interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2021 r., Znak: 0114-KDIP4-1.4012.538.2021.8.DP,

-interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2021 r., Znak: 0114-KDIP4-3.4012.630.2021.2.JJ,

-interpretacji indywidualnej z 4 listopada 2021 r. Znak: 0113-KDIPT1-3.4012.715.2021.1.MK,

organ podatkowy stwierdził, że: „W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, okoliczność, że po Podziale na Spółkę Przejmującą nie zostanie przeniesiona w całości ani w części umowa najmu powierzchni biurowej, w której obecnie A. posiada swój lokal, nie pozbawi Jednostki Przygotowania Inwestycji cechy samodzielności. Spółka Przejmująca nabędzie bowiem zespół składników wystarczających do kontynuowania działalności Jednostki Przygotowania Inwestycji. Wynajem lokalu na terenie Polski ma natomiast charakter wtórny względem podstawowego zakresu działalności Spółki Przejmującej, którą będzie prowadziła po Podziale. Ten sam wniosek dotyczy innych umów niezwiązanych bezpośrednio z zadaniami gospodarczymi realizowanymi przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji (np. umowa o prowadzenie rachunku bankowego, umowa ubezpieczenia OC), które mogą nie przejść na Spółkę Przejmująca w ramach Podziału.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, zespoły składników materialnych i niematerialnych przeznaczone do prowadzenia działalności odpowiednio przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji oraz Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, stanowią – każda z nich z osobna – ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (…).

2.Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2

Stosownie do postanowień przepisu art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nową zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 3KSH).

Zgodnie z art. 550² KSH do transgranicznego podziału spółek kapitałowych stosuje się, z zastrzeżeniem wyjątków wyraźnie przewidzianych, odpowiednio przepisy rozdziału 2 (dotyczące krajowego podziału spółek kapitałowych), przy czym podział transgraniczny może być dokonany jedynie przez przeniesienie majątku spółki dzielonej na spółkę nowo zawiązaną albo spółki nowo zawiązane (art. 550⁵ KSH).

Zdaniem Wnioskodawców, Podział A. polegający na wydzieleniu i przeniesieniu Jednostki Przygotowania Inwestycji do nowo zawiązanej Spółki Przejmującej, nie spowoduje po stronie Spółki Dzielonej powstania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Analiza przepisów ustawy o CIT wskazuje, że skutki podatkowe transakcji polegającej na transgranicznym podziale spółki przez wydzielenie zależą od kwalifikacji podatkowej składników majątku zarówno wydzielanych ze spółki dzielonej, jak i w niej pozostawionych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi przez wydzielenie jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału przez wydzielenie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskując zatem a contrario z treści art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, należy uznać, że w przypadku, gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w spółce stanowią – każdy z nich z osobna – zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie powstanie przychód po stronie Spółki Dzielonej.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawców znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, np.:

•   w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.293.2017.I.JF, w której DKIS stwierdził, że: „Wnioskując a contrario z treści art. 12 ust. 1 pkt 9 UPDOP, w sytuacji, gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, to transakcja podziału przez wydzielenie jest neutralna podatkowo na gruncie UPDOP – tj. nie skutkuje ona dla spółki dzielonej powstaniem jakiegokolwiek przychodu podatkowego”;

•   w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ, w której DKIS stwierdził, że: „Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych przenoszony do nowo powstałej spółki kapitałowej (Dział związany ze sprzątaniem), jak i zespół składników majątkowych pozostający u Wnioskodawcy (Dział związany z wykonywaniem robót budowlanych) będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, to po stronie Wnioskodawcy, w związku z planowaną operacją polegającą na podziale przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop”.

Wnioskodawcy zwracają uwagę, że powyższe stanowisko znalazło od dnia 1 stycznia 2022 r. bezpośrednie odzwierciedlenie w brzmieniu ustawy o CIT. W ramach bowiem tzw. Polskiego Ładu do ustawy o CIT wprowadzono dodatkowy przepis – art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, w myśl którego do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W ocenie Wnioskodawców, przepis ten reguluje kwestię, do której odnosi się już art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT przepisu tego (tj. art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT), nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów podziału spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Sytuacja taka nie ma miejsca, gdyż Wnioskodawcy wskazują, że głównym lub jednym z głównych celów Podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku transgranicznego podziału przez wydzielenie, jeśli zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej (w tym przypadku: Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi), jak i majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą (w tym przypadku: Jednostka Przygotowania Inwestycji) stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, wówczas taki podział nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki Dzielonej.

Jak już wskazano we wcześniejszej części niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawców, zarówno Jednostka Przygotowania Inwestycji, jak również Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Końcowo Wnioskodawcy wskazują, że zgodnie z:

•art. 12 ust. 15 ustawy o CIT - przepis m.in. art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2)art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3)art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

•art. 12 ust. 16 ustawy o CIT - art. 12 ust. 4 pkt 3h stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o CIT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka Przejmująca będzie czeskim rezydentem podatkowym, która będzie zawiązana w formie prawnej wskazanej w załączniku nr 3 do ustawy o CIT, tj. akciová společnost, a tym samym, zdaniem Wnioskodawców, spełnione będą warunki wskazane w art. 12 ust. 15 i 16 ustawy o CIT.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawców, jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 okaże się twierdząca, to jest Jednostka Przygotowania Inwestycji oraz Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi – każda z nich z osobna – zostaną uznane za ZCP, to w wyniku Podziału po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

3.Uzasadnienie w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis odnosi się do ustalenia przychodu dla wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wówczas przychodem jest wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej. A contrario, przychód po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie, gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawców, zarówno Jednostka Wydzielana, jak również Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi stanowią ZCP, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (argumentacja w tym zakresie została przedstawiona w uzasadnieniu do pytania nr 1), a tym samym, zdaniem Wnioskodawców, po stronie Wspólnika Spółki Dzielonej (tu: B.) nie powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tej ustawy, jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Dopełnieniem tego przepisu jest art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, z którego wynika, że do przychodów nie zalicza się w przypadku podziału spółek, przychodu wspólnika dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

•   udziały (akcje) w podmiocie dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

•   przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, po stronie Wspólnika Spółki Dzielonej (tu: B.) nie powstanie również przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT. Spełnione są bowiem wszystkie ww. przesłanki umożliwiające wyłączenie powstania przychodu z tego tytułu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT:

•   wszystkie udziały posiadane przez B. w spółce A. zostały nabyte przez B. na podstawie umów sprzedaży, a tym samym posiadane przez B. udziały w A. nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów,

•   wartość udziałów objętych przez B. w Spółce Przejmującej w wyniku przeprowadzenia Podziału przyjęta przez B. dla celów podatkowych nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez B. dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału.

Końcowo Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT przepis art. 12 ust. 4 pkt 12 tej ustawy ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2)art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3)art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Ponadto, z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT wynika, że art. 12 ust. 4 pkt 12 stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

W tym miejscu Wnioskodawcy zwracają uwagę, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka Przejmująca będzie czeskim rezydentem podatkowym, która będzie zawiązana w formie prawnej wskazanej w załączniku nr 3 do ustawy o CIT, tj. akciová společnost, a tym samym, spełnione będą warunki wskazane w art. 12 ust. 15 i 16 ustawy o CIT.

Podsumowując, w wyniku Podziału po stronie Wspólnika Spółki Dzielonej (tu: B.) nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z wniosku wynika, że w strukturze organizacyjnej Państwa Spółki wydzielone zostały dwie niezależne jednostki organizacyjne, tj. Jednostka Przygotowania Inwestycji (Jednostka nr 1), która obejmuje Dział Przygotowania Inwestycji oraz Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi (Jednostka nr 2), w ramach której funkcjonują Dział Inwestycji, Dział Sprzedaży i Marketingu, Dział Komercjalizacji i Zarządzania Nieruchomościami, Dział Ekonomiczny i Biuro Zarządu.

Planują Państwo przeprowadzenie transgranicznego podziału A. na podstawie art. 528 § 11 w związku z art. 550² i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”) w trybie podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 KSH (dalej: „Podział” lub „Reorganizacja”), w ramach którego z Państwa Spółki wydzielona zostanie Jednostka Przygotowania Inwestycji (dalej również: „Jednostka Wydzielana”). W wyniku przeprowadzenia Podziału, Jednostka Wydzielana zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej (tj. nowo zawiązanej spółki akcyjnej w rozumieniu przepisów prawa handlowego obowiązującego w Czechach). Obecnie jedynym wspólnikiem Państwa Spółki jest B. A.S. z siedzibą w Czechach.

Podział przeprowadzany będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z głównych celów Podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ad 1.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy zespoły składników materialnych i niematerialnych, przeznaczone do prowadzenia działalności odpowiednio przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji oraz Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, stanowią – każda z nich z osobna – zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do podziału. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed transakcją powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

-istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

-      zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

-      składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

-zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

-      zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia podziału. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że zarówno opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Jednostkę Przygotowania Inwestycji, jak i opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące przypisane im zadania.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Jednostkę Przygotowania Inwestycji, jak i Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi przemawia w pierwszej kolejności fakt formalnego wyodrębnienia. Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Zarząd Spółki przyjął nowy schemat organizacyjny oraz wydzielił w strukturze organizacyjnej Spółki dwie niezależne jednostki organizacyjne, tj.:

•   Jednostkę Przygotowania Inwestycji (Jednostka nr 1), która obejmuje Dział Przygotowania Inwestycji;

•   Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi (Jednostka nr 2), w ramach której funkcjonują następujące działy wyodrębnione w schemacie organizacyjnym Spółki: Dział Inwestycji, Dział Sprzedaży i Marketingu, Dział Komercjalizacji i Zarządzania Nieruchomościami, Dział Ekonomiczny i Biuro Zarządu.

Istnienie ww. jednostek w strukturze Spółki zostało formalnie potwierdzone uchwałą Zarządu A..

Jednostka Przygotowania Inwestycji dedykowana jest działalności w zakresie Pre-Dewelopmentu, stanowiąc zespół składników materialnych i niematerialnych umożliwiający prowadzenie oraz dalsze rozwijanie działalności w zakresie akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu, administrowania i utrzymania Gruntów oraz nabywanych w przyszłości Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu oraz wykonywania czynności Pre-Dewelopmentu tych nieruchomości pod inwestycje deweloperskie.

W ramach tej jednostki realizowane są następujące funkcje i zadania gospodarcze:

1)administrowanie i utrzymanie Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu (w tym Gruntów znajdujących się już obecnie w zasobach Spółki) w okresie doprowadzenia tych nieruchomości do stanu umożliwiającego rozpoczęcie realizacji zamierzeń budowlanych w ramach inwestycji deweloperskich (administrowanie i utrzymanie nieruchomości w okresie prowadzenia czynności Pre-Dewelopmentu tych nieruchomości). Administrowanie Nieruchomościami Wymagającymi Pre-Dewelopmentu może obejmować m.in.:

•poszukiwanie najemców lub dzierżawców nieruchomości, negocjowanie i zawieranie umów najmu lub umów dzierżawy i nadzór nad ich realizacją, rozliczanie najemców/dzierżawców, obsługę procesu windykacyjnego,

•negocjowanie, zawieranie i obsługę umów serwisowych dotyczących nieruchomości (np. dotyczących utrzymania zieleni, utwardzenia i utrzymania nawierzchni parkingu, utrzymania i serwisu urządzeń, np. ogrodzenia),

•zawieranie i obsługę umów ubezpieczenia związanych z nieruchomościami,

•nadzór nad nieruchomościami w celu utrzymania porządku i bezpieczeństwa na nieruchomościach;

2)wyszukiwanie i nabywanie Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu do zasobów własnych;

3)wykonywanie opisanych powyżej czynności Pre-Dewelopmentu.

Działalność wykonywana w ramach Jednostki Przygotowania Inwestycji realizowana jest obecnie przez zespół czterech specjalistów: Menedżera rozwoju (współpracującego ze Spółką w obszarze identyfikowania i akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu do własnego banku ziemi), Menedżera ds. administrowania nieruchomościami, Menedżera przygotowania inwestycji oraz wspierającego ich działalność Koordynatora administracji. Współpracują oni ze Spółką w oparciu o umowy B2B, tj. umowy o świadczenie usług zawierane ze Spółką w ramach indywidualnych działalności gospodarczych tych osób.

Natomiast Jednostka Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych służący do prowadzenia działalności A. w zakresie usługowej realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, w tym w zakresie usług doradztwa, zarządzania i realizacji projektów deweloperskich na rynku nieruchomości mieszkaniowych i komercyjno-handlowych, jak również świadczenia pozostałych usług na rzecz spółek zależnych A. (w tym Spółek Celowych), podmiotów powiązanych, należących do grupy kapitałowej, do której należy A., oraz podmiotów spoza tej grupy. Jak zostało wyżej wskazane usługi te obejmują w szczególności:

a)usługowe zarządzanie projektami deweloperskimi, tj. realizowanie zamierzeń budowlanych w ramach inwestycji deweloperskich na nieruchomościach i na zlecenie podmiotów trzecich;

b)usługową obsługę procesu sprzedaży i marketingu wzniesionych nieruchomości deweloperskich (lokali);

c)usługowe zarządzanie projektami komercyjnymi (zarządzanie nieruchomościami komercyjnymi na wynajem);

d)usługi wsparcia (działalność firm centralnych) dla spółek zależnych (w tym Spółek Celowych) oraz podmiotów powiązanych należących do grupy kapitałowej, do której należy A., w tym w zakresie obsługi prawnej, administracyjnej, księgowej oraz finansowania działalności tych podmiotów.

Działalność wykonywania w ramach tej jednostki realizowana jest przez zespół (…) osób, zatrudnionych w Spółce na podstawie umów o pracę lub współpracujących z A. w oparciu o umowy cywilnoprawne (tzw. umowy B2B).

Dodatkowo, zarówno do Jednostki Przygotowania Inwestycji, jak i do Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi alokowane są składniki materialne i niematerialne związane bezpośrednio z daną jednostką i prowadzoną przez nią działalnością.

Do Jednostki Przygotowania Inwestycji przypisane są w szczególności następujące aktywa i zobowiązania:

1)prawo użytkowania wieczystego Gruntów (…) wraz z prawem własności posadowionych na Gruntach urządzeń (m.in. ogrodzenie);

2)wyposażenie biurowe związane z działalnością Jednostki Przygotowania Inwestycji, np. sprzęt komputerowy (w tym monitory oraz laptopy) oraz telefony (smartfony);

3)wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Jednostki Przygotowania Inwestycji, w szczególności:

a)licencje Windows,

b)licencja do oprogramowania SketchUp (oprogramowanie do projektowania 3D),

c)prawa (w tym autorskie prawa majątkowe) do dokumentacji projektowej, technicznej i koncepcyjnej opracowanej lub nabytej przez Spółkę w związku z czynnościami przygotowania nieruchomości (w tym Gruntów) pod inwestycje;

4)decyzje administracyjne dotyczące Gruntów;

5)know-how i tajemnice przedsiębiorstwa dotyczące prowadzenia działalności w zakresie akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu, czynności z zakresu

Pre-Dewelopmentu oraz administrowania i utrzymania Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu;

6)prawa i obowiązki (w tym należności) z umowy dzierżawy nieruchomości zawartej przez Spółkę w odniesieniu do części Gruntu (tereny parkingowe) wraz z kaucją gwarancyjną;

7)prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) z zawieranych przez Spółkę umów związanych z administrowaniem Gruntami oraz czynnościami Pre-Dewelopmentu (m.in. umowy z projektantami, architektami, umowy serwisowe dotyczące Gruntów);

8)umowa ubezpieczenia OC działalności Spółki w zakresie, w jakim dotyczy czynności wykonywanych przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji;

9)umowa pożyczki zawarta przez Spółkę ze Wspólnikiem w celu finansowania działalności wykonywanej przez Jednostkę Przygotowania Inwestycji;

10)prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług (tzw. umowy B2B) zawartych przez Spółkę z Menedżerem rozwoju, Menedżerem przygotowania inwestycji, Menedżerem ds. administrowania nieruchomościami oraz Koordynatorem administracji;

11)zobowiązania z tytułu wynagrodzeń i pozostałe zobowiązania względem współpracowników wynikające z umów wskazanych powyżej w pkt 10;

12)dedykowany rachunek bankowy wraz ze znajdującymi się na nim środkami pieniężnymi, służący przyjmowaniu płatności z tytułu zapłaty należności Spółki oraz regulowaniu zobowiązań (w tym wypłaty wynagrodzeń) związanych z działalnością Jednostki Przygotowania Inwestycji;

13)dokumentacja biznesowa oraz ewidencje księgowe dotyczące Jednostki Przygotowania Inwestycji, w szczególności:

a)budżety i zestawienia kosztów,

b)faktury, rachunki oraz inne dowody księgowe dotyczące ponoszonych kosztów związanych z Jednostką Przygotowania Inwestycji,

c)ewidencja księgowa obejmująca ujęcie kosztów przygotowania inwestycji zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa bilansowego i podatkowego.

Natomiast na majątek Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, która pozostanie w Państwa Spółce składają się:

1)rzeczowe aktywa trwałe, w szczególności:

a)wynajmowane środki transportu,

b)urządzenia takie jak: laptopy, monitory, smartfony, dron, niszczarka,

c)pozostałe środki trwałe Spółki nieprzypisane do Jednostki Wydzielanej ujawnione w ewidencji środków trwałych Spółki;

2)posiadane przez A. udziały w kapitale zakładowym (…) spółek zależnych, w tym (…) Spółek Celowych powołanych w celu realizacji poszczególnych przedsięwzięć deweloperskich;

3)wartości niematerialne i prawne związane z działalnością Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, w szczególności:

a)prawa autorskie do utworów oraz prawa z rejestracji znaków towarowych: A. oraz znaków towarowych dotyczących inwestycji deweloperskich, które mają zostać zrealizowane na nieruchomościach Spółek Celowych (znak towarowy: (…)),

b)licencje do oprogramowania komputerowego (np. (…));

5)know-how i tajemnice przedsiębiorstwa w zakresie zarządzania projektami deweloperskimi, sprzedaży i marketingu inwestycji deweloperskich oraz zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (nieruchomości komercyjne na wynajem);

6)prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów związanych z działalnością Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, w tym wynikające z następujących umów:

a)umowy świadczenia usług w zakresie zarządzania projektem zawarte przez A. ze Spółkami Celowymi,

b)umowy o zarządzanie nieruchomością (dot. nieruchomości komercyjnych),

c)umowy na obsługę administracyjną zawarte ze spółkami zależnymi A. oraz podmiotami powiązanymi,

d)umowy na świadczenie usług obsługi klienta oraz komercjalizacji i rekomercjalizacji zawarte z podmiotami powiązanymi,

e)umowy o usługi marketingowe zawarte z podmiotami powiązanymi,

f)umowy pożyczki udzielonej przez B. dla A. na finansowanie działalności

g)Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi,

h)umowy pożyczek udzielanych przez A. Spółkom Celowym oraz innym spółkom powiązanym,

i)umowy zabezpieczenia kredytów bankowych (np. umowy wsparcia projektu oraz umowy poręczenia) udzielonych przez banki na rzecz Spółek Celowych lub podmiotów powiązanych,

j)umowy na leasing/najem samochodów służbowych,

k)umowa najmu lokalu, w którym znajduje się siedziba Spółki;

6)należności takie jak:

a)należności z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółek Celowych na podstawie zawartych umów świadczenia usług w zakresie zarządzania projektem,

b)należności z tytułu usług zarządzania nieruchomościami komercyjnymi na podstawie zawartych umów o zarządzanie nieruchomością,

c)należności z tytułu pozostałych usług świadczonych przez Spółkę;

7)zaplecze osobowe w postaci zespołu osób zatrudnionych w Spółce na podstawie umów o pracę lub współpracujących z A. w oparciu o umowy cywilnoprawne (tzw. umowy B2B);

8)zobowiązania z tytułu wynagrodzeń i pozostałe zobowiązania wynikające z zawartych umów o pracę oraz umów o świadczenie usług (umów B2B);

9)dedykowane rachunki bankowe wraz ze znajdującymi się na nich środkami pieniężnymi, służące m.in. przyjmowaniu płatności z tytułu zapłaty należności oraz regulowaniu zobowiązań (w tym wypłacania wynagrodzeń) związanych z działalnością Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi;

10)dokumentacja biznesowa oraz ewidencje księgowe dotyczące Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, w szczególności:

a)dokumentacja biznesowa dotycząca zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (np. regulamin budynku, dokumentacja RODO, instrukcje pożarowe),

b)budżety i zestawienia kosztów,

c)faktury, rachunki oraz inne dowody księgowe dotyczące ponoszonych kosztów,

d)ewidencja księgowa obejmująca ujęcie kosztów realizowanych inwestycji zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa bilansowego i podatkowego.

Wskazać również należy, że każda z jednostek posiada odrębną strategię rozwoju oraz know-how w zakresie realizowanych zadań gospodarczych oraz realizuje własne, odrębne zadania i funkcje przez dedykowane do tych zadań zasoby ludzkie, tj. pracowników lub współpracowników alokowanych wewnętrznie do poszczególnych Jednostek w ramach stanowisk wydzielonych w schemacie organizacyjnym Spółki.

Opisane we wniosku zespoły składników materialnych i niematerialnych składające się na Jednostkę Przygotowania Inwestycji oraz Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi są również wyodrębnione finansowo w Państwa Spółce, o czym świadczy fakt, że księgowość Państwa Spółki prowadzona jest w taki sposób, że istnieje możliwość:

-   zidentyfikowania i alokacji głównych kategorii przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań związanych z Jednostką Przygotowania Inwestycji oraz Jednostką Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi;

-   monitorowania rezultatów finansowych osiąganych przez każdą z Jednostek;

-   sporządzenia uproszczonych sprawozdań finansowych (bilans i rachunek wyników) dla każdej z Jednostek.

Ponadto, każda z Jednostek posiada odrębne rachunki bankowe, na które są przyjmowane należności oraz z których obie Jednostki regulują swoje zobowiązania oraz odrębny budżet wewnętrzny uwzględniający m.in. prognozowane należności oraz zobowiązania każdej z Jednostek.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, opisane zespoły składników majątkowych tworzące Jednostkę Przygotowania Inwestycji oraz Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi są również wyodrębnione funkcjonalnie w Państwa Spółce.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, obie jednostki mogą wykonywać powierzone im funkcje i zadania. Każda z tych jednostek posiada zdolność do działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład Jednostki Przygotowania Inwestycji oraz Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi będą umożliwiać odpowiednio Spółce Przejmującej oraz Spółce Dzielonej, po przeprowadzeniu Podziału, kontynuację działalności gospodarczej w ramach odrębnych przedsiębiorstw. Umowy ze specjalistami wykonującymi zadania w ramach Jednostki Przygotowania Inwestycji, tj. Menedżerem rozwoju, Menedżerem przygotowania inwestycji, Menedżerem ds. administrowania nieruchomościami oraz Koordynatorem administracji, zostaną przeniesione w ramach Podziału do Spółki Przejmującej, a osoby te będą kontynuować realizację zadań po Podziale w ramach Spółki Przejmującej. Natomiast pracownicy/współpracownicy wykonujący swoje czynności w ramach Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi pozostaną w Spółce Dzielonej.

Ponadto, jak wskazali Państwo w opisie sprawy, po podziale Spółka Przejmująca, do której przypisana zostanie Jednostka Przygotowania Inwestycji, będzie kontynuowała działalność w zakresie wykonywania czynności akwizycji Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu, administrowania tymi nieruchomościami, w tym Gruntami oraz wykonywania czynności Pre-Dewelopmentu w odniesieniu do Gruntów oraz nabytych w przyszłości Nieruchomości Wymagających Pre-Dewelopmentu. Celem Reorganizacji jest bowiem m.in. dalszy rozwój i profesjonalizacja tej działalności w ramach odrębnego podmiotu, do którego będą mogły przystępować jako wspólnicy podmioty trzecie.

W dalszej kolejności Grunty lub ewentualne kolejne Nieruchomości Wymagające Pre-Dewelopmentu nabyte przez Spółkę Dzieloną przed Podziałem i przypisane do Jednostki Przygotowania Inwestycji, jak również Nieruchomości Wymagające Pre-Dewelopmentu nabywane następnie przez Spółkę Przejmującą w ramach kontynuacji działalności Jednostki Przygotowania Inwestycji oraz realizowanych przez nią funkcji gospodarczych, będą po zakończeniu etapu Pre-Dewelopmentu zbywane (na podstawie umowy sprzedaży lub na innej podstawie prawnej) do odrębnych podmiotów, w tym powiązanych z B., w celu realizacji na nieruchomościach przedsięwzięć deweloperskich – zgodnie z powszechną praktyką w branży deweloperskiej, która zakłada realizację inwestycji w odrębnych spółkach celowych.

Również Państwa Spółka również zamierza kontynuować działalność prowadzoną w ramach Jednostki Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, tj. działalność w zakresie m.in.:

-      usługowego zarządzania projektami deweloperskimi, tj. realizowania zamierzeń budowlanych w ramach inwestycji deweloperskich na nieruchomościach podmiotów trzecich;

-      usługowej obsługi procesu sprzedaży i marketingu wzniesionych nieruchomości deweloperskich (lokali);

-      usługowego zarządzania projektami komercyjnymi (zarządzanie nieruchomości komercyjnymi na wynajem);

-      usług wsparcia dla spółek zależnych lub podmiotów powiązanych, w tym w zakresie obsługi prawnej, administracyjnej oraz finansowania działalności tych spółek.

Kontynuowanie działalności po przeprowadzeniu Podziału zarówno przez Jednostkę Wydzielaną, jak i Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi będzie przy tym możliwe, co do zasady, wyłącznie z wykorzystaniem elementów wchodzących w skład danej jednostki, bez konieczności angażowania dodatkowych zasobów. Zakładają Państwo, że po przeprowadzeniu Podziału Spółka Dzielona nie będzie nabywała usług od Spółki Przejmującej.

Mając powyższe na względzie, wskazać należy, że zarówno opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Jednostkę Przygotowania Inwestycji, jak i opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i każda z tych jednostek stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z tym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości w zakresie skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie dla Państwa Spółki jako Spółki Dzielonej oraz zagranicznego Wspólnika Państwa Spółki, na wstępie wskazać należy, że stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH,

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH,

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

W myśl art. 550² KSH,

Ponadto, zgodnie z art. 550⁵ KSH,

Z wniosku wynika, że planują Państwo przeprowadzić podział transgraniczny, w wyniku którego Jednostka Przygotowania Inwestycji zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej, będącej nowo zawiązaną spółką akcyjną w rozumieniu w rozumieniu przepisów prawa handlowego obowiązującego w Czechach. Spółka Przejmująca będzie czeskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ww. ustawy,

W myśl art. 7b ust. 1a ustawy o CIT,

Powołany przepis nie stanowi jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego rodzaju przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ww. ustawy,

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

Natomiast w świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

W myśl art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ustawy o CIT,

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do trzech sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie lub przez wyodrębnienie. W pierwszym przypadku ww. przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w dwóch pozostałych przypadkach zawartych w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacjach, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości ujętych w pytaniu oznaczonym nr 2, wskazać należy, że skoro przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy pozwalają na uznanie, że zarówno zespół składników majątkowych stanowiący Jednostkę Przygotowania Inwestycji przenoszoną do Spółki Przejmującej, jak i zespół składników majątkowych stanowiący Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi pozostający w Państwa Spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to po stronie Państwa Spółki jako Spółki Dzielonej, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Wskazać również należy, że zgodnie z opisem sprawy, Spółka Przejmująca będzie nowo zawiązaną spółką akcyjną w rozumieniu przepisów czeskiego prawa handlowego. Czyli Spółka Przejmująca będzie zawiązana w formie prawnej wskazanej w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem warunki określone w cytowanym wyżej art. 12 ust. 15 i 16 ustawy o CIT zostaną spełnione.

Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad 3.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT,

W myśl art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT,

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie dla B. A.S. jako Wspólnika Spółki Dzielonej wskazać należy, że art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT należy analizować łącznie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Zarówno w powyżej powołanym art. 12 ust. 1 pkt 8ba, jak i w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT ustawodawca odwołał się do pojęcia „wartości emisyjnej”.

Należy zauważyć, że zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105), wprowadzone zmiany miały na celu uszczelnienie systemu podatkowego m.in. poprzez zagwarantowanie neutralności dla tych czynności reorganizacyjnych, w których kontynuowana jest wycena restrukturyzowanego majątku. W uzasadnieniu tym wskazano bowiem, że:

Jak wynika z ww. cytatu, wymienione przez projektodawcę transakcje wymiany udziałów, łączenia i podziału od 1 stycznia 2022 r. mają być ograniczone co do ich neutralności podatkowej w podatku dochodowym w zakresie drugiej tego typu transakcji, w ramach której dochodzi do emisji udziałów lub akcji oraz w sytuacji, gdy nie zostanie zrealizowana zasada kontynuacji wyceny.

Z normy prawnej wyrażonej w przepisach ustawy o CIT obowiązujących od 1 stycznia 2022 r. wynika, że co do zasady czynności reorganizacyjne (połączenia, podziały spółek oraz wymiana udziałów) generują przychód podlegający opodatkowaniu bez względu na status majątku przejętego, wydzielonego oraz majątku pozostającego po wydzieleniu w spółce dzielonej, tj. bez względu czy ww. majątek spełnia warunki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zakładając racjonalność ustawodawcy, właśnie w tym celu ustawą zmieniającą dodano do ustawy o CIT powołane powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8b, 8ba oraz art. 12 ust. 4 pkt 12.

Z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT wynika, iż ma on zastosowanie z zastrzeżeniem pkt 8b.

W celu wyjaśnienia skutków zastosowania w ww. przepisie wyrażenia „z zastrzeżeniem” należy wskazać, że przepis aktu prawnego interpretuje się uwzględniając treść innych przepisów, które mogą modyfikować zakres przepisu interpretowanego. Niektóre z przepisów modyfikujących, wskazuje się przez użycie w przepisie centralnym wyrażenia „z zastrzeżeniem”, wskazując (co najmniej niektóre) przepisy modyfikujące przepis centralny. To czy – w efekcie uwzględnienia przepisu modyfikującego – powstanie sytuacja zwężenia zakresu obowiązków zawartych w przepisie centralnym, czy ich rozszerzenie, zależy od treści tego przepisu, którego uwzględnienie owo zastrzeżenie wymaga.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że w wyniku użycia w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 8ba, wyrażenia „z zastrzeżeniem pkt 8b”, dokonano modyfikacji jego zakresu poprzez ograniczenie stosowania przepisu jedynie do restrukturyzacji m.in. w przypadku polegającym na podziale przez wydzielenie, w której majątek pozostający w spółce jak i przejmowany stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Wprowadzenie dwóch przepisów odnoszących się do przychodu ustalanego na podstawie „wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej” wyklucza stosowanie znaczenia któregokolwiek z nich a contrario.

Przyjęcie wykładni art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT a contrario, czyniłoby treść zawartą w art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT regulacją martwą, a to podważałoby zasadę racjonalnego ustawodawcy, który przepisów martwych lub nieistotnych czy zbędnych nie ustanawia.

Jak wyżej wskazano, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej w następstwie podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Wskazać w tym miejscu należy, że z przytoczonego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy wynika, że opodatkowanie dochodu w momencie podziału spółek uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli będzie miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) nie będzie stanowić zorganizowanej część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej będzie stanowić przydzielona wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału.

Jak już wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, zarówno składniki majątku składające się na Jednostkę Przygotowania Inwestycji, które w ramach planowanego podziału zostaną wydzielone do Spółki Przejmującej oraz składniki majątku tworzące Jednostkę Realizacji Inwestycji i Zarządzania Nieruchomościami Komercyjnymi, których działalność będzie kontynuowana po podziale przez Państwa Spółkę jako Spółkę Dzielona, stanowią – każda jednostka z osobna – zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Tym samym, po stronie B. A.S. (Wspólnika Państwa Spółki) nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Niemniej jednak, neutralność podatkową uzyskamy, gdy przychód ustalony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT zostanie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu po spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Z przywołanego powyżej art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT wynika, że – aby nie wystąpił dla wspólnika spółki dzielonej przychód podatkowy – muszą być spełnione następujące warunki:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Obydwie przesłanki (lit. a i b) muszą być spełnione łącznie, co w analizowanej sprawie ma miejsce. Z opisu sprawy bowiem wynika, że wartość udziałów objętych przez B. A.S. w Spółce Przejmującej w wyniku przeprowadzenia Podziału przyjęta przez B. A.S. dla celów podatkowych nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej jaka byłaby przyjęta przez B. A.S. dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału. Ponadto, jak wskazali Państwo we wniosku, wszystkie udziały posiadane przez B. A.S. w Państwa Spółce zostały nabyte przez wspólnika na podstawie umów sprzedaży. Żadne udziały Państwa Spółki nie zostały przez B. A.S. nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

Wskazać również należy, że spełnione zostaną również warunki określone w cytowanym wyżej art. 12 ust. 15 i 16 ustawy o CIT, ponieważ zgodnie z opisem sprawy, Spółka Przejmująca będzie nowo zawiązaną spółką akcyjną w rozumieniu przepisów czeskiego prawa handlowego, czyli Spółka Przejmująca będzie zawiązana w formie prawnej wskazanej w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w wyniku Podziału Spółki po stronie Wspólnika Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało/zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zbadanie przesłanek i celów planowanego podziału Spółki Dzielonej jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiony przez Państwa podział przeprowadzony będzie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu sprawy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.