Temat interpretacji

D E C Y Z J A

Na podstawie art.14b §5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa ( j.t Dz.U. z 2005r. Nr 8 , poz. 60 ze zm.) , w wyniku postępowania wszczętego z urzędu postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18.04.2007r. , nr 1401/BP-I/006-934/06/WD , w sprawie zmiany postanowienia Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 28.09.2006r. , nr 1473/673/WD/423/80/06/TW , uznającego za prawidłowe stanowisko S.A. B zawarte we wniosku Spółki z dnia 05.07.2006r. , w którym Spółka na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie daty korekty przychodów , w sytuacji otrzymania dokumentów potwierdzających wywóz towarów z terytorium Polski i dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego , Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

o r z e k a

- zmienić postanowienie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu i stwierdzić , że stanowisko Spółki we wskazanym zakresie jest nieprawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Pismem z dnia 05.07.2006r. zawartym w pkt 2 wniosku , ( pkt 1 dotyczył podatku od towarów i usług ) Spółka na podstawie art.14a Ordynacji podatkowej zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie ustalenia wysokości przychodu oraz daty wykazania korekty przychodu , w sytuacji korekty deklaracji VAT-7 w związku z otrzymaniem dokumentów potwierdzających wywóz towarów z terytorium Polski i dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego.
W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje sprzedaży eksportowej oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). W przypadku niektórych transakcji WDT , przed złożeniem deklaracji VAT-7 Spółka nie spełnia warunku , o którym mowa w art.42 ust.1 pkt2 ustawy o VAT , tj. posiadania dowodu , że towar został wywieziony z terytorium Polski i dostarczony do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. W takiej sytuacji w deklaracji VAT-7 dostawy tej nie wykazuje jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opodatkowanej stawką 0% , a stosuje stawkę VAT właściwą jak dla dostawy towarów na terytorium kraju (22%). Stawkę podatku VAT właściwą jak dla dostawy towarów na terytorium kraju Spółka stosuje również w eksporcie towarów w sytuacji gdy nie posiada dowodu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium wspólnoty.
Zgodnie ze stanowiskiem Spółki , ustalenie podstawy opodatkowania wynika z definicji obrotu zawartej w art.29 ust.1 ustawy o VAT , zgodnie z którą obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Ponadto , zgodnie z art.3 ust.1 pkt1 ustawy z dnia 05.07.2001r. o cenach , cena jest to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych , którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę , a w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy , jeżeli sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu tym podatkiem na podstawie odrębnych przepisów.
Zdaniem Spółki , w przypadku braku dokumentów umożliwiających zastosowanie stawki 0% zarówno w WDT jak i eksporcie towarów , jeżeli podatnik musi zastosować stawkę krajową , to podatek VAT liczyć należy metodą w stu , a więc przyjmując , że jest już zawarty w żądanej cenie.Metodę od stu należy zdaniem Spółki stosować , gdy z zawartych umów wynika prawo podatnika do podwyższenia ceny towaru o kwotę podatku w razie nie dostarczenia wymaganych dokumentów , lub gdy w umowie z kontrahentem umówiona cena jest określona jako cena netto.
Zastosowanie metody w stu determinuje również wysokość przychodów. Zgodnie z art.12 ust.4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , do przychodów nie zalicza się podatku należnego od towarów i usług.
Dokonanie korekty deklaracji VAT-7 w sytuacji gdy podatnik otrzymał dowody uprawniające do skorzystania z 0% stawki podatku VAT wpływa na zwiększenie przychodów w rozumieniu ustawy o CIT w miesiącu , w którym dowody te Spółka otrzymała.

Postanowieniem z dnia 28.09.2006r. , nr 1473/673/WD/423/80/06/TW Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu uznał stanowisko S.A. B za prawidłowe.
W uzasadnieniu postanowienie Naczelnik wskazał , iż zgodnie z art.12 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej , osiągnięte w roku podatkowym , uważa się także należne przychody , choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane , po wyłączeniu wartości zwróconych towarów udzielonych bonifikat i skont (...).
Stosownie do treści art.12 ust.3a pkt1 w.w. ustawy , za datę powstania przychodu , o którym mowa w ust.3 , uważa się , z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d , dzień wystawienia faktury (rachunku) , nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca , w którym wydano rzecz lub zbyto prawo majątkowe. Równocześnie , zgodnie z art.12 ust.4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Zatem z chwilą wystąpienia okoliczności uzasadniających opodatkowanie dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej stawką krajową 22% , czyli w dniu sporządzenia deklaracji VAT-7 , w której wykazany zostanie podatek VAT z tej dostawy , konieczne staje się pomniejszenie przychodu o należny podatek od towarów i usług obliczony przy zastosowaniu metody w stu.
Otrzymanie przez podatnika dokumentów potwierdzających wywóz towarów z terytorium kraju , powoduje natomiast konieczność skorygowania w danym miesiącu , tj. w miesiącu otrzymania dokumentów , kwoty przychodu o wyliczony wcześniej podatek należny VAT , tj. zwiększenia przychodu o kwotę podatku VAT.
Zmianę tę należy uwzględnić w deklaracji CIT-2 za miesiąc w którym Spółka otrzymała dowody potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju.

Po rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza co następuje .

Zgodnie z przepisem art. 9 w/w ustawy , podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej , zgodnie z odrębnymi przepisami , w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...). Przepis art. 9 w/w ustawy nie definiuje pojęcia ewidencji rachunkowej lecz nakazuje prowadzenie jej dla celów podatkowych zgodnie z odrębnymi przepisami , czyli zgodnie ustawą z dnia 29.09.1994r. o rachunkowości ( j.t. Dz. U. z 2002r. Nr 76 poz. 694 ze zm.).
Zgodnie z art. 20 ustawy o rachunkowości , podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej.
W stanie faktycznym pytania , dowodami źródłowymi dokumentującymi dokonanie sprzedaży, a tym samym powstanie przychodu związanego z działalnością gospodarczą są faktury VAT.
Wartość sprzedaży netto określona w powyższych fakturach stanowi dla celów podatku dochodowego od osób prawnych , przychód z działalności gospodarczej.
Zgodnie z przepisem art.12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych , do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.
Powołany powyżej przepis wyklucza w ogóle możliwość zaliczenia należnego podatku od towarów i usług do przychodów podatkowych. Wykluczenie z przychodów podatku należnego VAT nie jest tożsame z przyjętym przez Organ I instancji rozwiązaniem , zgodnie z którym należny z tytułu sprzedaży podatek od towarów i usług winien pomniejszać , dla celów podatku dochodowego od osób prawnych , przychód należny osiągnięty na tej transakcji.
Skoro należny podatek od towarów i usług nie jest zaliczany do przychodów dla celu podatku dochodowego od osób prawnych , nie może także tych przychodów pomniejszać. Konsekwencją powyższego jest to , że bez względu na wysokość i sposób określania należnego podatku od towarów i usług , podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych pozostaje bez zmian.
Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.
Jednocześnie , ustawą z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ( Dz.U. Nr 217 , poz.1589) z dniem 01.01.2007r. zmieniony został powołany w postanowieniu przepis art.12 ust.3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z nowym brzmieniem tego przepisu , za datę powstania przychodu , o którym mowa w ust.3 , uważa się , z zastrzeżeniem ust. 3c-3e , dzień wydania rzeczy , zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi , nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Na podstawie art.14a §1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego (...) na pisemny wniosek podatnika (...) ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie (...).
Zgodnie z art.14 §4 Ordynacji podatkowej , udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego , o której mowa w §1 , następuje w drodze postanowienia , na które służy zażalenie.
Na podstawie art.14b §5 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie , o którym mowa w art .14a §4 Ordynacji podatkowej , z urzędu , jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości , w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów.
W niniejszej sprawie Organ odwoławczy uchyla postanowienie Organu pierwszej instancji , które rażąco narusza art.12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Wobec powyższego należało orzec jak w sentencji.