Temat interpretacji

POSTANOWIENIE

Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie, działając na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu Państwa wniosku znak FG/GP/873-000-68-29/97/2005 z dnia 3.11.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 7.11.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie odpowiedzi na pytanie pierwsze przedstawione we wniosku stwierdza, że przedstawione we wniosku stanowisko nie jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W złożonym wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego wnioskodawca (Spółka) przedstawił następujący stan faktyczny. Wnioskodawca posiada wierzytelność własną wobec spółki kapitałowej, w stosunku do której zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu. Jedną z propozycji układowych przedstawionych przez spółkę jest konwersja wierzytelności wnioskodawcy na udziały w spółce. Na wierzytelność składa się należność główna za sprzedane towary/usługi jak również odsetki naliczone od tych należności na dzień układu.

Zapytanie podatnika dotyczy skutków podatkowych powyższej operacji w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem podatnika przychodem z tytułu objęcia udziałów ustalonym zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15.02.1992 r. będzie nominalna wartość objętych udziałów w spółce kapitałowej, natomiast kosztem uzyskania przychodów będzie nominalna wartość wierzytelności układowej, co wynika, jak stwierdza podatnik, z wykładni analogia legis art. 15 ww. ustawy, która prowadzi do wykładni rozszerzającej.

W związku z powyższym Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego stwierdza, co następuje.
Zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 7 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.
Przepisy ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) nie zawierają katalogu składników majątku mogących stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego. Jak wynika z art. 14 § 1 ww. ustawy przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy lub usług. Dopuszczalność wniesienia do spółki jako aport wierzytelności wspólnika wobec spółki budzi kontrowersje. Możliwość tą dopuścił Sąd Najwyższy, który w uchwale z dnia 26.03.1993 r., sygnatura ... rozstrzygając zagadnienie prawne przedstawione przez Sąd Wojewódzki orzekł, iż ?pokrycie udziałów, po podwyższeniu kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dopuszczalne jest także przez oświadczenie wspólnika o przeniesieniu - na poczet tego udziału - jego wierzytelności przysługującej mu wobec tej spółki?. Należy wskazać, że część doktryny prawniczej nie podziela ww. stanowiska prezentując pogląd, że w związku z faktem, że przez wniesienie wierzytelności do spółki występuje wygaśnięcie zobowiązania spółki wobec udziałowca, nie powstaje żaden składnik majątkowy po stronie aktywów spółki, a dochodzi jedynie do przesunięć po stronie jej pasywów. Niniejszej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dokonuje się przyjmując założenie, że jest możliwe wniesienie do spółki jako aportu wierzytelności własnej wobec tej spółki.

Z przytoczonego wyżej przepisu art. 12 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że w opisanej we wniosku sytuacji przychodem, zgodnie ze stanowiskiem wnioskodawcy, będzie nominalna wartość objętych udziałów w spółce kapitałowej, z tym, że jeżeli wartość ta bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej przedmiotu aportu przychód, na podstawie art. 14 ust. 1-3 ww. ustawy, może być określony przez organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej przedmiotu aportu.

W myśl art. 15 ust. 1j ww. ustawy, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7. Ponieważ przedmiotem wkładu nie są środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, ani udział (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, w przedmiotowej sytuacji znajdzie zastosowanie przepis art. 15 ust. 1j pkt 3, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie składników majątku podatnika.

Tut. Organ nie podziela stanowiska podatnika, że w opisanej we wniosku sytuacji kosztem uzyskania przychodów będzie należność główna, tj. wartość brutto wraz z naliczonymi odsetkami. W sytuacji wniesienia do spółki własnej wierzytelności nie występują bowiem ?wydatki na nabycie składników majątku?, o których mowa w ww. przepisie art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy. Przez określenie ?wydatek? zgodnie ze Słownikiem języka polskiego t. 3 PWN Warszawa 1981 r. należy rozumieć sumę, ?która ma być wydana albo suma wydana na coś? . W przypadku wcześniejszej sprzedaży towarów i usług na rzecz spółki, wartość nabytych towarów/ usług mających związek z ww. sprzedażą została już wcześniej zaliczona przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów. Wobec jednoznacznego uregulowania zawartego w cytowanym art. 15 ust. 1j pkt 3 ww. ustawy tut. Organ nie uważa za zasadne stosowanie rozszerzającej wykładni analogia legis, o której mowa we wniosku (wnioskodawca opowiada się, jak należy sądzić, za zastosowaniem w przedmiotowej sytuacji przepisu art. 15 ust. 1j pkt 1 lub przepisu art. 15 ust. 1j pkt 2 lit. a ww. ustawy, gdzie jest mowa o wartości nominalnej wnoszonych tytułem aportu środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz udziałów lub akcji w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część). Analogiczny pogląd do prezentowanego w niniejszej interpretacji wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14.12.2004 r. sygnatura ..., który w uzasadnieniu ww. wyroku stwierdził m. in., że ?Spółka nie poniosła żadnych wydatków związanych z objęciem udziałów, gdyż wniesiono w formie aportu należności, które w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przychodem skarżącej. Nie są więc wydatkiem i nie mogą więc ze swej istoty być kosztem uzyskania przychodu?.
W konsekwencji do kosztów uzyskania przychodów zaliczone mogą być jedynie wydatki, o których mowa w art. 15 ust. 1o ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1j.

Mając na uwadze odmienne stanowisko organu podatkowego od stanowiska Spółki w zakresie kosztów uzyskania przychodów wniosek rozstrzygnięto jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja:
- dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, traci swą moc z chwilą zmiany przepisów jej dotyczących;
- interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej.
W dacie wydania postanowienia w sprawie objętej wnioskiem nie toczyło się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Na niniejsze postanowienie przysługuje prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie ul. Wadowicka 10 za pośrednictwem Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego, w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia. Zażalenie podlega opłacie skarbowej uiszczanej w postaci znaków opłaty skarbowej, która wynosi 5 zł od podania (50 gr za każdy załącznik).