Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa, przedstawione we wniosku z dnia 21.04.2008r. (data wpływu 05.05.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 03.04.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu refakturowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

P P w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje zakupu następujących świadczeń:

1. dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub gazu przewodowego
2. telekomunikacyjnych
3. usług rozprowadzania wody, gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów.
   
   

Zakup powyższych świadczeń podlega dalszej odsprzedaży (refakturowaniu) na rzecz ostatecznych odbiorców, którzy wynajmują powierzchnie użytkowe od Przedsiębiorstwa. Wystawiane refaktury nie zawierają z reguły informacji o okresie rozliczeniowym, lecz o terminie płatności. Natomiast umowy przewidują bardzo różne sposoby regulowania zobowiązań z tytułu dostarczonych mediów. Tak np.:

1. najemca będzie pokrywał koszty zużycia energii elektrycznej wg licznika i cen wynikających z faktury wystawionej przez zakład Energetyczny oraz koszty zużycia wody wg wskazań wodomierza i cen wynikających z faktury wystawionej przez odpowiedni Zakład.
2. rozliczenie za ogrzewanie, zużycie wody, wywóz śmieci dokonywane będzie po zakończeniu okresu grzewczego w oparciu o faktury VAT sporządzone przez ppup P P na podstawie faktur z odpowiednich zakładów ( np. Zakład energetyczny)
3. rozliczenie za dostarczony czynnik grzewczy następować będzie każdorazowo po otrzymaniu przez ppup P P faktury z Zakładu Gazowniczego
4. rozliczanie za dostarczone przez odpowiedni Zakład media następować będzie kwartalnie na podstawie wystawionej refaktury.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

• w przypadku istnienia w umowie bądź wystawionej fakturze zapisów dot. okresów rozliczeniowych tak jak np. w pkt 4 stanu faktycznego powstaje na zasadach określonych w art. 12 ust 3c tj.
• w przypadku braku takich zapisów tak jak np. w pkt 1, 2, 3 stanu faktycznego powstaje na zasadach określonych w art. 12 ust. 3a
  
  

Zgodnie z art. 12 ust 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana cyklicznie (w okresach rozliczeniowych), za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze ( nie rzadziej niż raz w roku).

Powyższa zasada będzie miała zastosowanie zarówno dla dostaw energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego jak również dostaw bądź odbioru pozostałych mediów tj. np. woda, ścieki. Warunkiem określenia przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 3c będzie ustalenie przez strony w umowie bądź na fakturze okresu rozliczeniowego.

Wobec powyższego w ocenie Przedsiębiorstwa, w odniesieniu do pkt. 4 stanu faktycznego przychód będzie powstawał w ostatnim dniu kwartału, a więc za I kwartał 2008r. przychód powinien zostać rozpoznany 31 marca 2008r.

W przypadku zapisów umowy nie pozwalających na jednoznaczne określenie okresów rozliczeniowych ( np. pkt 1-3 stanu faktycznego), przy jednoczesnym braku takiego okresu rozliczeniowego na fakturze zastosowanie znajdują zasady ogólne (art. 12 ust. 3a). W takim przypadku obowiązek będzie powstawał z dniem wystawienia faktury.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i ust.4, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowane są w art. 12 ust. 3a- 3e. Zgodnie z art.12 ust. 3a w/w ustawy, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

• wystawienia faktury albo
• uregulowania należności.
  
  

Art. 12 ust. 3c stanowi, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten zgodnie z art. 12 ust. 3d ma zastosowanie do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Pojecie refakturowania nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Jednak przyjęta praktyka i orzecznictwo dopuszczają sytuację, w której koszty usług, których odbiorcą jest inny podmiot niż podmiot obciążony przez ich wykonawcę mogą być w ramach zawartych umów przenoszone na faktycznego odbiorcę poprzez wystawienie tzw. refaktury. Refakturowanie usług jest dopuszczalne wówczas, gdy strony zawarły umowę przewidującą taką możliwość. Jeżeli natomiast w umowie pomiędzy wynajmującym i najemcą nie zawarto rozwiązania przewidującego wprost odrębnego refakturowania tych tytułów, bardziej zasadne jest traktowanie kosztów eksploatacyjnych jako elementów usługi najmu (dzierżawy).

Dodatkowo refakturowana cena musi odpowiadać cenie wynikającej z faktury wystawionej przez usługodawcę. Dotyczy to również przypadków częściowego refakturowania. Należy przy tym zaznaczyć, że każda pozycja kosztów musi być dokładnie określona pod względem ilości i ceny, gdyż obciążenie ostatecznego odbiorcy na innych zasadach uniemożliwia wystawienie faktury.

W przypadku wystawienia refaktury, podatnik nie może doliczać żadnej marży, a jedynie dokonuje technicznego podziału danej należności na rzecz swoich kontrahentów z zastosowaniem stawki podatku VAT właściwej dla danej usługi (takiej jak w przypadku stawki podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika od odpowiedniego zakładu).

Przychody podatników z tytułu należności wynikającej z wystawionej refaktury powinny być rozpatrywane na podstawie odpowiednich przepisów określających datę powstania przychodów należnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż P P w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje zakupu szeregu świadczeń. Zakup ten podlega dalszej odsprzedaży (refakturowaniu) na rzecz ostatecznych odbiorców, którzy wynajmują powierzchnie użytkowe od Przedsiębiorstwa. Zawierane umowy przewidują różne sposoby regulowania zobowiązań z tytułu dostarczonych mediów.

Dlatego też, jeżeli w umowie strony ustaliły, że refakturowane usługi są rozliczane w okresach rozliczeniowych (pkt 4 stanu faktycznego) to powinien mieć zastosowanie przepis art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który za datę powstania przychodu uznaje ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Natomiast jeżeli umowa (ani treść refaktury) takich okresów nie zawiera to za dzień powstania przychodu z refaktur za usługi tzw. mediów (pkt 1,2,3 stanu faktycznego) należy przyjąć dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawiania faktury albo uregulowania należności (art. 12 ust 3a).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.