Temat interpretacji

dot. ustalenia, czy koszty Spółki ponoszone z tytułu nabycia usług/praw do korzystania z oprogramowania udostępnianego przez Grupę sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 58.29.29.0 jako pakiet pozostałego oprogramowania użytkowego będą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na mocy art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2019 r. (data wpływu 22 marca 2019 r.), uzupełnionym 15 i 17 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy koszty Spółki ponoszone z tytułu nabycia usług/praw do korzystania z oprogramowania udostępnianego przez Grupę sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 58.29.29.0 jako pakiet pozostałego oprogramowania użytkowego będą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na mocy art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty Spółki ponoszone z tytułu nabycia usług/praw do korzystania z oprogramowania udostępnianego przez Grupę sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 58.29.29.0 jako pakiet pozostałego oprogramowania użytkowego będą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na mocy art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 7 maja 2019 r. Znak: 0111-KDIB1- 1.4010.123.2019.1.ŚS wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 15 i 17 maja 2019 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka z o. o. (dalej: Spółka) jest polską spółką kapitałową, będącą polskim rezydentem podatkowym rozliczającym całość swojego dochodu w Polsce. Spółka jest częścią międzynarodowej grupy X. Group (dalej: Grupa).

Spółka świadczy kompleksowe usługi z zakresu obsługi:

• rachunkowo-księgowej;
• kalkulacji plac;
• oraz z zakresu HR.

Usługi Spółki skierowane są do małych, średnich oraz dużych przedsiębiorstw.

W ramach swojej działalności Spółka zawarła z Grupą następujące umowy:

1. Umowa numer 1 na mocy, której Spółka nabywa od Grupy m.in. usługi wsparcia IT.

Usługi wsparcia IT, o których mowa powyżej, Grupa świadczy za pośrednictwem dwóch zespołów:

• Zespół Run Team - jest to zespół odpowiedzialny za wsparcie oraz bieżącą obsługę aktualnie wykorzystywanego przez Spółkę oprogramowania. Do głównych zadań zespołu Run Team należą:
  • zagwarantowanie optymalnego funkcjonowania wszystkich wykorzystywanych przez Grupę (w tym również przez Spółkę) systemów informatycznych;
  • zapewnienie bieżącej pomocy na wypadek wystąpienia problemów z systemami IT (tzw. helpdesk);
  • monitoring systemów IT w poszukiwaniu błędów oraz nieprawidłowości;
  • bieżąca kontrola funkcjonowania systemów IT w Grupie.
• Zespół Change Team - jest to zespół odpowiedzialny za rozwój oraz tworzenie nowych rozwiązań z zakresu IT dla podmiotów z Grupy. Działalność zespołu sprowadza się do poszukiwania nowych rozwiązań, które mogą usprawnić działanie aktualnie wykorzystywanych przez Grupę rozwiązań z zakresu systemów informatycznych. Do zadań zespołu Change Team należy również rozwój aktualnie posiadanej przez Grupę technologii IT, poprzez opracowywanie nowych narzędzi z zakresu IT. Dział Change Team składa się z pięciu departamentów odpowiadających za rozwój poszczególnych technologii:
  • dział analityki biznesowej;
  • dział programów i projektów;
  • dział restrukturyzacji przedsiębiorstw;
  • dział aplikacji;
  • dział infrastruktury.

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. z 2008 r. Nr 207 poz. 1293 z dnia 26 listopada 2008 r.) (PKWiU 2008) jak również Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676 z dnia 23 października 2015 r.) (PKWiU 2015) powyższe usługi powinny zostać sklasyfikowane pod następującymi kodami PKWiU:

• 63.11.19.0 - Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych;
• 62.09.20.0 - Pozostałe usługi w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, gdzie indziej niesklasyfikowane;
• 62.02.30.0 - Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego.

2. Umowa numer 2 określa sposób nabycia i regulowania należności przez Wnioskodawcę z tytułu otrzymanych od Grupy wartości zarówno materialnych (np. sprzętu komputerowego) jak i niematerialnych, w tym praw do wykorzystywania przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz innych rozwiązań IT stosowanych przez Spółkę.

Zgodnie z postanowieniami przedmiotowej umowy Spółka zobowiązana jest do uiszczania na rzecz Grupy opłat m.in. z tytułu udostępnienia sprzętu oraz oprogramowania komputerowego.

Wymienione powyżej prawa do korzystania, które nabywa Spółka, dotyczą programów komputerowych wykorzystywanych przez Spółka w bieżącej działalności na rzecz klientów lub dla celów wewnętrznych (w tym np. oprogramowania DAX, Hyperion oraz IT2 System).

Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. z 2008 r. Nr 207 poz.1293 z dnia 26 listopada 2008 r.) (PKWiU 2008) jak również Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. z 2015 r. poz. 1676 z dnia 23 października 2015 r.) (PKWiU 2015) powyższe usługi powinny zostać sklasyfikowane pod następującym kodem PKWiU: 58.29.29.0 - Pakiety pozostałego oprogramowania użytkowego, 58.29.50.0 Usługi licencyjne związane z nabywaniem praw do korzystania z programów komputerowych.

W uzupełnieniu wniosku zawartym w piśmie z 15 maja 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że oczekuje interpretacji przepisu art. 15e ustawy o PDOP w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., jak również w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca wskazał również, że w 2019 roku będzie dokonywał transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. l pkt 4 ustawy o PDOP, w tym powinien otrzymywać obciążenia analogiczne do Usług opisanych we wniosku.

Wnioskodawca po dokonaniu szczegółowej analizy Umowy oznaczonej we wniosku, jako Umowa nr 2 pragnie podtrzymać swoje stanowisko dotyczące kosztów nabycia usług/praw do korzystania z programów komputerowych. Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane na mocy wspomnianej umowy usługi/prawa do korzystania z programów komputerowych, nie powinny zostać uznane za nabycie licencji ze względu na zakres uzyskanych z tego tytułu praw. Zgodnie z Umową nr 2 Wnioskodawca nabyte programy może wykorzystywać jedynie w toku prowadzonej działalności, na własne potrzeby i we własnym zakresie. Wnioskodawca nie jest upoważniony do udzielania sublicencji na oprogramowanie innym podmiotom, zatem nabycie usług/praw do korzystania z programów na powyższych warunkach w świetle przywołanej w treści wniosku linii interpretacyjnej organów podatkowych nie stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, nabycia należności licencyjnej. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca spełnia przesłanki uznania go za użytkownika końcowego (tzw. end-user), zatem właściwym kodem PKWiU do sklasyfikowania nabywanych przez Wnioskodawcę usług/praw do korzystania z programów komputerowych powinien być kod 58.29.29.0 - Pakiety pozostałego oprogramowania użytkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzona analiza wyklucza możliwość zaklasyfikowania nabywanych przez Wnioskodawcę usług/praw do korzystania z programów komputerowych do kodu 58.29.50.0 - Usługi licencyjne związane z nabywaniem praw do korzystania z programów komputerowych, ponieważ zgodnie z objaśnieniami do PKWiU powyższy kod nie ma zastosowania do usług licencji dla użytkownika końcowego (end-user) stanowiących część oprogramowania, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach kategorii 58.29.1-58.29.4.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty Spółki ponoszone z tytułu nabycia usług/praw do korzystania z oprogramowania udostępnianego przez Grupę będą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu (dalej: KUP) na mocy art. 15e ust. 1 ustawy PDOP?

(część pytania przedstawionego we wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty usług/praw do korzystania z oprogramowania, nie będą podlegać wyłączeniu na mocy art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: ustawa o PDOP), zatem w całości będą mogły zostać zaliczone do KUP.

Zgodnie z uregulowaniami ustawy o PDOP, za koszt uzyskania przychodu może zostać uznany taki wydatek, który:

1. został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub w celu zabezpieczenia źródła przychodów;
2. nie został wyłączony z KUP na mocy przepisów ustawy.

Ponadto w literaturze oraz w doktrynie wskazuje się, że aby móc zakwalifikować dany koszt w poczet KUP powinien on spełniać następujące kryteria:

• koszt jest definitywny - oznacza to, że został on rzeczywiście poniesiony oraz podatnik nie uzyskał w żaden sposób zwrotu poniesionego kosztu;
• pozostaje w związku z działalnością gospodarczą, którą prowadzi podatnik;
• celem jego poniesienia było uzyskanie przychodu lub zabezpieczenie źródła przychodu;
• podatnik w sposób rzetelny oraz wiarygodny udokumentował poniesienie przedmiotowego wydatku;
• nie został wymieniony w katalogu kosztów wyłączonych z KUP na mocy art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP oraz innych artykułów ustawy o PDOP.

Powyższe stanowisko zostało wypracowane na podstawie ugruntowanej linii orzeczniczej organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, a także znajduje poparcie w publikacjach naukowych z zakresu prawa podatkowego:

• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1969/16;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 sierpnia 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-74/15/SK;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 sierpnia 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-661/14/JD;
• interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 października 2013 r. Znak: ILPB3/423-309/13-2/JG;
• W. Modzelewski, J. Pyssa, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Komentarz. Wyd. 13, Warszawa 2018.

Podsumowując - podatnik ma prawo do zaliczenia w poczet KUP zarówno kosztów bezpośrednio związanych z osiąganym przychodem, jak i kosztów pośrednich, które nie mogą zostać przypisane do konkretnego źródła przychodu lub służą zabezpieczeniu źródła przychodów, z wyjątkiem tych, które na mocy prawa zostały wyłączone z KUP.

Każdy z tych wydatków podatnik zobowiązany jest właściwie i rzetelnie udokumentować. Konieczne jest również wykazanie związku pomiędzy poniesionym wydatkiem, a działalnością którą prowadzi podatnik. Należy również uprawdopodobnić, iż poniesiony wydatek będzie mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub związany jest z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym, które realizuje podatnik. Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, iż podatnik powinien każdorazowo poddać wydatek szczegółowej analizie pod kątem powyżej zaprezentowanych kryteriów w celu dokonania prawidłowej klasyfikacji z uwzględnieniem ustawowych oraz wynikających z doktryny kryteriów.

Usługi niematerialne a KUP

Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z KUP zostały wyłączone m.in. koszty związane z:

• usługami doradczymi, badaniem rynku, usługami reklamowymi, zarządzaniem i kontrolą, przetwarzaniem danych, ubezpieczeniami, gwarancjami i poręczeniami oraz świadczeniami o podobnym charakterze (art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP);
• wszelkiego rodzaju opłatami i należnościami za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 (art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP).

Powyższy katalog kosztów wyłączonych z KUP obejmuje koszty poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych mających siedzibę, miejsce zamieszkania lub zarząd na terytorium państwa stosującego szkodliwą konkurencję podatkową w rozumieniu ustawy o PDOP. Zgodnie z postanowieniami ustawy koszty pośrednie to również koszty poniesione na rzecz podmiotu niepowiązanego z podatnikiem, w sytuacji kiedy realnym właścicielem wynikających z płatności należności za usługi o charakterze niematerialnym (lub ich części), jest podmiot który spełnia kryteria uznania go za powiązany w rozumieniu art. 11 ustawy o PDOP (aktualnie art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o PODP).

Ograniczenie, o którym mowa powyżej ma zastosowanie do kosztów wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 oraz 2 w części w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek, nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w danym roku podatkowym do KUP odpisów amortyzacyjnych wymienionych w art. 16a-16m ustawy o PDOP i odsetek - tzw. podatkowa EBITDA.

Spółka pragnie wskazać, że powyższe wyłączenie z KUP na mocy art. 15e ust. 11 ustawy o PODP nie ma zastosowania do:

1. kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. r zaliczanych do KUP bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi;
2. kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (VAT) - tj. usług refakturowanych;
3. usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7 ustawy o PDOP;
4. gwarancji i poręczeń udzielanych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3 i 6-7 ustawy o PDOP.

Art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł.

Charakterystyka ponoszonych przez Spółkę kosztów

Spółka ponosi dwa rodzaje kosztów: koszty usług wsparcia IT oraz usług/praw do korzystania z oprogramowania komputerowego.

Koszty nabycia usług/praw do korzystania z programów komputerowych

Wymienione w art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP świadczenia podlegające wyłączeniu z KUP ustawodawca podzielił na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wprost wymienione w treści przepisu, drugą zaś świadczenia podobne, do powyżej wymienionych. Spółka stoi na stanowisku, iż nabycie usług/praw do korzystania z programów komputerowych, nie należy kwalifikować do usług: doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń, ze względu na ich oczywiście odmienny charakter.& 

Zdaniem Spółki wymienione powyżej nabycie usług/praw do korzystania z oprogramowania nie powinno również zostać uznane za nabycie licencji i w konsekwencji nie podlega dyspozycji z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy PDOP. Spółka pragnie podkreślić, że w ramach nabywanych usług/praw nie nabywa prawa do zwielokrotniania, modyfikowania, rozpowszechniania, czy ulepszania programów. Spółka może je jedynie wykorzystywać w toku prowadzonej działalności na własne potrzeby i we własnym zakresie, w szczególności Spółka nie jest upoważniona do udzielania sublicencji na oprogramowanie innym podmiotom. Spółka stoi na stanowisku, że nabywana usług/praw umożliwienia korzystania z oprogramowania świadczona na takich warunkach nie powinna zostać uznana za nabycie licencji. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych nabycie usługi/prawa pozwalającego wyłącznie na korzystanie z programu wyłącznie we własnym zakresie (end-user) nie stanowi tytułu do naliczania opłat licencyjnych.

Stanowisko takie zaprezentowane zostało m.in. w interpretacjach:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 grudnia 2013 r. Znak: IPPB5/423-844/13-2/PS: czynności wykonywane przez podmiot polski ograniczać się będą do korzystania z programu komputerowego wyłącznie na własne potrzeby, bez uprawnień do jego powielania, modyfikacji, udostępniania osobom trzecim. Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, zawartym w punkcie 14 do art. 12, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.
• Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 grudnia 2012 r. Znak: ILPB4/423-311/12-4/ŁM; w sytuacji, gdy Spółka nabyła oprogramowanie jako użytkownik końcowy, tzw. end - user, nie nabywając prawa do kopiowania i powielania na potrzeby osób trzecich, modyfikowania oraz dalszego rozpowszechniania oprogramowania, zapłata za oprogramowanie na rzecz Pośrednika nie stanowi należności licencyjnej.

Zatem w świetle powyżej opisanego stanu faktycznego oraz przytoczonych interpretacji indywidualnych, dotyczących stanów faktycznych analogicznych do opisanego przez Wnioskodawcę, Spółka stoi na stanowisku, że opłaty za usługi korzystania z programów komputerowych, jako nie stanowiące opłat licencyjnych nie mieszczą się w katalogu kosztów wyłączonych z KUP zawartym w art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje poparcie w linii orzeczniczej organów podatkowych, m.in. w interpretacjach podatkowych wydanych:

• 31 grudnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.520.2018.1.PC;
• 13 września 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.279.2018.2.APO;
• 5 września 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.363.2018.l.AW;
• 30 sierpnia 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.195.2018.2.PS;
• 19 lipca 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.151.2018.1.MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że tut. Organ wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności faktycznych podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis sprawy jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast, Organ mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej