Czy w związku z pełnieniem przez członków rady nadzorczej Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, którzy to jednocześnie są członkami rady nadzorczej Spółki-Matki, po stronie Spółki powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku z pełnieniem przez członków rady nadzorczej Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, którzy to jednocześnie są członkami rady nadzorczej Spółki-Matki, po stronie Spółki powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2022 r. (wpływ 18 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce). Zgodnie z zeznaniem podatkowym za rok 2020 Spółka zapłaciła (…) zł podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej z sektora (…) (dalej: „Grupa”). Jedynym akcjonariuszem Spółki jest spółka akcyjna z siedzibą w Luksemburgu (dalej: „Spółka-Matka”), należąca do zagranicznego funduszu inwestycyjnego.

W skład rady nadzorczej Spółki wchodzi 7 osób. Członkowie rady nadzorczej Wnioskodawcy z tytułu pełnienia swoich funkcji nie otrzymują wynagrodzenia bezpośrednio od Spółki. Jednakże osoby te zasiadają w radzie nadzorczej Spółki-Matki i z tego tytułu otrzymują wynagrodzenie.

W uzupełnieniu wniosku podano dane identyfikujące zagranicznego kontrahenta, w tym jego nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej.

Pytania

Czy w związku z pełnieniem przez członków rady nadzorczej Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, którzy to jednocześnie są członkami rady nadzorczej Spółki-Matki, po stronie Spółki powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z pełnieniem przez członków rady nadzorczej Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, którzy to jednocześnie są członkami rady nadzorczej Spółki-Matki, po stronie Spółki nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT „przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód”.

Ustawa o CIT zawiera otwarty katalog zdarzeń podlegających opodatkowaniu. Do katalogu tego, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 zaliczyć należy „wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń”. Ustawa o CIT nie zawiera jednakże definicji nieodpłatnego świadczenia, wskazując jedynie jak należy ustalać wartość takich nieodpłatnych świadczeń. W myśl art. 12 ust. 6 ustawy o CIT „wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4)w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia”.

Z uwagi na fakt, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT, w celu wyjaśnienia jego znaczenia należy odwołać się do poglądów prezentowanych w doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych.

Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w komentarzu do art. 12 ustawy o CIT (dr Wojciech Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 9, 2021) „z nieodpłatnym otrzymaniem rzeczy, praw lub innych świadczeń mamy do czynienia wtedy, gdy podmiot otrzymujący te rzeczy, prawa lub inne świadczenia nie ma, w zamian za ich otrzymanie, obowiązku wykonania jakiegokolwiek świadczenia, zarówno wobec podmiotu, od którego otrzymał nieodpłatnie rzecz, prawo lub inne świadczenie, jak i wobec podmiotu trzeciego”. Ponadto, w piśmiennictwie prezentowany jest pogląd, że „świadczenie może być uznane za nieodpłatne jedynie wówczas, gdy na podmiocie, który je uzyskuje nie ciążył obowiązek wykonania na rzecz świadczącego żadnego świadczenia wzajemnego. Tym samym nieodpłatnym jest tylko takie świadczenie, w wyniku wykonania którego jedna strona (i tylko jedna) uzyskuje przysporzenie kosztem drugiej strony” (Radosław Kowalski, Nieodpłatne świadczenia, LEX). W związku z tym na gruncie doktryny prawa podatkowego nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu w przypadku, gdy podmiot wykonujący świadczenie uzyskuje lub uzyska w przyszłości „w zamian” jakieś przysporzenie o charakterze majątkowym.

Takie rozumienie nieodpłatnego świadczenia znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zgodnie z ugruntowanym poglądem prezentowanym w orzecznictwie, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (takie stanowisko przedstawiono m.in. w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).

A zatem, w oparciu o wykładnię prezentowaną w orzecznictwie jak i doktrynie prawa podatkowego należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenie ma miejsce wtedy, kiedy podatnik uzyskuje wymierną korzyść majątkową, która nie jest związana z poniesieniem żadnego wydatku, powstaniem kosztu, obowiązkiem zapłaty wynagrodzenia czy inną formą ekwiwalentu. Cechą świadczenia nieodpłatnego jest więc to, że otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, o nieodpłatnym świadczeniu stanowiącym przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT można mówić wtedy, gdy występuje taki stosunek prawny, w którym jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, a drugi podmiot otrzymuje to świadczenie nieodpłatnie i w ten sposób zwiększa swoje przychody.

Przepisy regulujące zasady działania rad nadzorczych zawarte są w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1467, dalej: „KSH”). Zgodnie z art. 382 § 1 „rada nadzorcza sprawuje stały (przyp. Organu) nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności”. W myśl § 3 tego przepisu „do szczególnych obowiązków rady nadzorczej należy ocena sprawozdań, o których mowa w art. 395 § 2 pkt 1, w zakresie ich zgodności z księgami i dokumentami, jak i ze stanem faktycznym, oraz wniosków zarządu dotyczących podziału zysku albo pokrycia straty, a także składanie walnemu zgromadzeniu corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny”. Ponadto, zgodnie z § 4 „w celu wykonania swoich obowiązków rada nadzorcza może badać wszystkie dokumenty spółki, żądać od zarządu i pracowników sprawozdań i wyjaśnień oraz dokonywać rewizji stanu majątku spółki”. KSH w art. 392 § 1 odnosi się także do kwestii wynagrodzenia za pełnienie funkcji w radzie nadzorczej. Zgodnie z tym artykułem, „członkom rady nadzorczej może zostać przyznane wynagrodzenie. Wynagrodzenie określa statut lub uchwała walnego zgromadzenia”. Użyte w tym przepisie słowo „może" należy odczytywać w ten sposób, że takie wynagrodzenie dla członków rady nadzorczej może być, choć nie musi, przyznane. KSH nie wprowadza bowiem obowiązku wypłaty wynagrodzenia.

Jak zostało wskazane powyżej, do zadań rady nadzorczej w spółce akcyjnej należy sprawowanie stałego nadzoru nad działalnością spółki. Są to czynności odrębne od prowadzenia spraw spółki, gdyż zadania z tego zakresu należą do kompetencji zarządu. Można zatem stwierdzić, że przepisy KSH przewidują rozdział między działalnością zarządczą a nadzorczą w spółkach akcyjnych. Sprawowanie przez radę nadzorczą nadzoru nad działalnością spółki akcyjnej ma istotne znaczenie z punktu widzenia jej akcjonariuszy. Na podstawie przygotowanej przez radę nadzorczą oceny sytuacji spółki akcjonariusze dowiadują się bowiem o kondycji spółki oraz potencjalnych zagrożeniach dla jej dotychczasowej pozycji. W konsekwencji więc, rada nadzorcza jest niejako reprezentantem akcjonariuszy, którzy poprzez wniesienie kapitału finansowego do spółki są zainteresowani właściwym i efektywnym wykorzystaniem tego kapitału. Należy stwierdzić, że działania rady nadzorczej, polegające na pełnieniu nadzoru i właściwej oceny sytuacji, są działaniami podejmowanymi na rzecz właścicieli, a nie samej spółki jako takiej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy uzasadniony jest wniosek, że akcjonariusz delegując swoich przedstawicieli do pełnienia funkcji w radzie nadzorczej spółki córki dąży do zwiększenia nadzoru nad tą spółką oraz do zdobywania informacji o procesach gospodarczych zachodzących w spółce córce, co w przyszłości może przełożyć się na wymierne korzyści ekonomiczne. Powyższe rozważania odnoszą się także do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. W radzie nadzorczej Spółki pełnią bowiem funkcje osoby będące jednocześnie członkami rady nadzorczej Spółki-Matki. Spółka-Matka jako osoba prawna nie może zasiadać w radzie nadzorczej Wnioskodawcy. Dlatego też, do pełnienia funkcji nadzorczych oddelegowani zostali członkowie jej rady nadzorczej, którzy niejako reprezentują Spółkę-Matkę w wykonywaniu jej zadań. Spółce-Matce, jako akcjonariuszowi Spółki z tytułu posiadania akcji przysługują określone prawa majątkowe, w szczególności prawo do dywidendy, czy prawo do otrzymania majątku Spółki w razie jej likwidacji. Z perspektywy Spółki-Matki istotne jest, by był sprawowany efektywny nadzór nad Spółką, bo w przyszłości może to przełożyć się na wymierne korzyści ekonomiczne. I to właśnie te korzyści stanowią ekwiwalent Spółki-Matki za sprawowanie funkcji nadzorczych. Brak bezpośredniego wynagrodzenia dla osób pełniących funkcje w radzie nadzorczej Spółki nie może skutkować powstaniem dla Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, gdyż takiego świadczenia Spółka nie otrzymuje. Celem Spółki-Matki jako jedynego akcjonariusza Spółki jest uzyskiwanie przez Spółkę jak najlepszych wyników finansowych Realizując ten cel Spółka-Matka dąży do minimalizowania potencjalnych zagrożeń oraz ryzyk związanych z działalnością Spółki, na co wpływ z pewnością ma działalność rady nadzorczej Spółki. Działania rady nadzorczej są więc wyrazem dbałości Spółki-Matki w zakresie właściwego prowadzenia działalności przez Spółkę i efektywnego wykorzystania kapitału finansowego. Spółka-Matka w zamian za wyznaczenie osób pełniących funkcje w radzie nadzorczej Spółki sprawuje bieżącą pieczę nad funkcjonowaniem Spółki, minimalizując ryzyka i wpływając tym samym na zwiększenie własnego wynagrodzenia wypłaconego w formie dywidendy.

A zatem, biorąc pod uwagę, iż dla rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia kluczowe jest wykazanie, że w zamian za otrzymane świadczenie spełniający je nie otrzymuje żadnej korzyści materialnej, należy stwierdzić, że taka sytuacja nie ma miejsca w odniesieniu do Spółki. Nie ulega wątpliwości, że wpływ na wyniki osiągane przez Spółkę w dużej mierze mają działania podejmowane w ramach nadzoru. W analizowanej sytuacji, pełnienie funkcji w radzie nadzorczej Spółki przez te same osoby, które zasiadają w radzie nadzorczej Spółki-Matki, stanowi realizację prawa i obowiązku Spółki-Matki do sprawowania funkcji nadzorczych. W rezultacie, Spółka-Matka ma niezaprzeczalny interes w tym, aby partycypować, także w całości, w koszcie wynagrodzenia osób pełniących funkcje w radzie nadzorczej Wnioskodawcy. Nie ulega wątpliwości, że im lepiej funkcjonuje Wnioskodawca, tym większe szanse na wyższe zyski będzie miała Spółka-Matka. Dlatego też nie można uznać, że wykonywanie przez członków rady nadzorczej swoich funkcji stanowi świadczenie nieodpłatne w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, nawet jeśli nie otrzymują wynagrodzenia z tego tytułu.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w związku z nieodpłatnym pełnieniem funkcji w radzie nadzorczej przez jego członków, będących jednocześnie przedstawicielami Spółki-Matki (osoby te są członkami rady nadzorczej Spółki-Matki), po stronie Spółki nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Osoby te działają bowiem w interesie Spółki-Matki, która uzyskuje w związku z tym korzyść ekonomiczną w postaci udziału w zysku Spółki. W tym przypadku nie zachodzi zatem przesłanka powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, jaką jest brak ekwiwalentności świadczeń.

Prawidłowość przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska potwierdzona została w licznych interpretacjach indywidualnych. Tytułem przykładu wskazać można:

- interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 września 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.271.2020.1.SG, w której organ odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż: „(...) przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń nie powstaje po stronie spółki kapitałowej w związku z nieodpłatnym pełnieniem funkcji członka jej Rady Nadzorczej przez przedstawiciela jej wspólnika – tym bardziej że Rada Nadzorcza jest organem, który ze swej istoty działa przede wszystkim w interesie akcjonariuszy spółki kapitałowej, zapewniając nadzór nad jej bieżącą działalnością”.

- interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.37.2020.2.MZA, która co prawda dotyczy rady nadzorczej w spółce z o.o., ale wnioski z niej płynące znajdują zastosowanie także do spółek akcyjnych. W interpretacji tej organ odstępując od uzasadnienia uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, że: „(...) Udziałowiec delegujący swoich pracowników do pełnienia funkcji członka rady nadzorczej w Spółce dąży do zwiększenia nadzoru nad Wnioskodawcą, jak również do zdobywania informacji o procesach gospodarczych zachodzących w Spółce. (...) Oznacza to, iż prawidłowy nadzór nad Spółką może przynieść wspólnikowi wymierne korzyści ekonomiczne i to te korzyści stanowią swoiste wynagrodzenie wspólnika za sprawowanie funkcji nadzorczych. Brak bezpośredniego wynagradzania wspólnika za sprawowane przez niego funkcje nadzorcze nie jest zatem podstawą do ustalenia przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Wspólnik wykonuje swoje zadania poprzez zaangażowanie osób fizycznych, które są pracownikami w Spółce matce i jednocześnie bez wynagrodzenia wykonują funkcje członków rady nadzorczej w Spółce (spółce córce). Dlatego też brak bezpośredniego wynagrodzenia dla tych osób nie może być powodem powstania w Spółce przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, gdyż tego rodzaju świadczenia Spółka nie uzyskuje”.

- interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.2.2020.1.AP, w której organ odstępując od uzasadnienia zgodził się z podatnikiem, że. „W świetle powyższego stanu faktycznego nie sposób uznać, że Wnioskodawca uzyskuje nieodpłatne świadczenie z tytułu pełnienia bez wynagrodzenia funkcji przez członków rady nadzorczej. Spółka matka uzyskuje bowiem w zamian za czynności podejmowane przez jego pracownika korzyści, przede wszystkim kontrolę nad Spółką, a w konsekwencji prawa do dywidendy, do zbycia akcji Wnioskodawcy, do ich odpłatnego umorzenia czy do majątku Spółki w razie jej likwidacji. Spółka matka zyskuje bezpośredni wpływ na zyskowność Spółki i wartość jej majątku. Skoro zatem powyższe świadczenie prowadzi do uzyskania korzyści majątkowej po stronie podmiotu go świadczącego nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu”.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca jest zdania, iż w związku z pełnieniem przez członków rady nadzorczej Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, którzy to jednocześnie są członkami rady nadzorczej Spółki-Matki, po stronie Spółki nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.