1. Czy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci jednostek organizacyjnych pozostających w Y zlokalizowanych w G (tworzących Zakłady w G) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? 2. Czy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów (…) wydzielanych z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? 3. Czy w związku z otrzymaniem udziałów w V na skutek wydzielenia Zakładów (…) z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie X nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów V przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT? 4. Czy w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Y nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do V, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

7 marca 2022 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął Państwa wniosek z 2 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy:

1)zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci jednostek organizacyjnych pozostających w Y zlokalizowanych w G (tworzących Zakłady w G) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT,

2)zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów (…) wydzielanych z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT,

3)w związku z otrzymaniem udziałów w V na skutek wydzielenia Zakładów (…) z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie X nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów V przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT,

4)w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Y nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do V, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

- X (dalej: „X”)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- Y (dalej: „Y”)

Opis zdarzenia przyszłego

X jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). X jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. X jest spółką dominującą w Grupie Kapitałowej (dalej: „Grupa”).

Obecnie, po przeniesieniu w dniu 2 listopada 2021 r. przez X a na rzecz Y zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności (…) w (…), działalność X jest zasadniczo podzielona na 2 niezależne (odrębne pod względem gospodarczym) segmenty:

1) działalność związana ze sprzedażą (…);

2) działalność związana z zarządzaniem(…).

Y jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlegają (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Y w momencie zaistnienia zdarzenia przyszłego będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Podstawowym przedmiotem działalności Y jest działalność w zakresie (…).

X zamierza połączyć się z (…). Z uwagi na przepisy (…) (dalej: „Środki …”).

W związku z realizacją Środków …, w pierwszej kolejności nastąpiło scentralizowanie działalności (…) w ramach jednego podmiotu - tj. w Y. Następnie, po dokonaniu ww. centralizacji, planowane jest wydzielenie do odrębnego podmiotu - tj. do SPV 2 Sp. z o.o. (dalej: „V”) części działalności związanej z produkcją (…).

Wniesienie do Y wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącego zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do segmentu (…) w ramach X

W pierwszej kolejności X podniosła kapitał zakładowy Y i objęła go w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia przez Y działalności (…).

W skład przedmiotu wkładu niepieniężnego weszły elementy tworzące segment (…), w tym: (…).

Ponadto, wraz z wymienionymi powyżej elementami w ramach wkładu niepieniężnego do Y przeniesieni zostali również pracownicy zaplecza biurowego przypisani do obsługi procesów związanych z funkcjonowaniem segmentu (…) (np. z działów takich jak: (…) itp.).

Pracownicy segmentu (…) oraz przypisani pracownicy zaplecza biurowego zostali przeniesieni do Y w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm., dalej „Kodeks Pracy”).

Do Y zasadniczo nie została przeniesiona własność (…). Y może przy pomocy przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych kontynuować działalność (…).

Do Y nie zostały przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynikałoby prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogły być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże Y przed wniesieniem wkładu niepieniężnego rozpoczęła proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, aby mogła prowadzić działalność w ramach segmentu (…) od dnia wniesienia wkładu niepieniężnego. Na moment dokonania podziału przez wydzielenie opisanego niżej, Y będzie posiadać wszelkie niezbędne koncesje i zezwolenia na prowadzenie działalności w ramach segmentu (…).

Do Y nie zostały również przeniesione aktywa oraz zobowiązania, które dotyczą innych segmentów działalności X (tj. …). W szczególności przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były wierzytelności i zobowiązania handlowe, w tym związane ze sprzedażą (…). X pozostała właścicielem niektórych nieruchomości (wybranych budynków biurowych, nieużytkowanych działek oraz gruntów wykorzystywanych do działalności niezwiązanej z działalnością …). W związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego, w celu kontynuacji działalności (…), w zależności od potrzeb wynikających z przyjętego modelu współpracy z nabywcami usług (procesorami), Y zawarła stosowne umowy handlowe, np. w zakresie nabycia (…), Y zawarła również inne umowy niedotyczące bezpośrednio działalności (…). Usługi te są w większości (…). W konsekwencji, w związku z transakcją nie zmienił się istotnie zakres usług świadczonych obecnie przez podmioty zewnętrzne wobec Y (zmianie uległa jednak ich skala w związku z przeniesieniem segmentu (…) z X do Y).

Po wniesieniu wkładu niepieniężnego w Y znajdują się wszystkie wymienione powyżej zorganizowane składniki materialne i niematerialne tworzące segment (…), a także (…):

(…)

Po wniesieniu wkładu niepieniężnego przez X do Y zasadniczo można rozróżnić terytorialnie w Y:

 1) działalność (…) oraz działalność (…) prowadzoną przy użyciu zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w G, na które składają się segment (…) wraz z Zakładem (…) oraz Zakład (…) w G (dalej określane łącznie jako: „Zakłady w G”);

 2) działalność polegającą (…) prowadzoną przy użyciu zespołu składników materialnych i niematerialnych zlokalizowanych w (…) dalej określane łącznie jako: „Zakłady …”).

Produkcja (…) przy użyciu Zakładów w G ma charakter kompleksowy. Działalność ta polega na (…).

Działalność prowadzona w ramach Zakładu w J również ma charakter kompleksowy. Prowadzony jest tam proces (…).

W ramach Zakładu w C z kolei możliwa jest działalność (…).

Wydzielenie Zakładów … do V

Po dokonaniu opisanej powyżej centralizacji działalności (…) w Y, zostanie przeprowadzony podział Y poprzez wydzielenie z jej majątku Zakładów …. do V. Przed wydzieleniem X będzie posiadać 100% udziałów w Y i w V. W skład wydzielanego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą m.in.:

(…)

Pracownicy przenoszeni wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi w ramach wydzielenia zostaną przeniesieni do V w trybie art. 231 Kodeksu Pracy. Nie wyklucza to jednak rekrutacji nowych pracowników w związku z bieżącym zapotrzebowaniem (np. w funkcjach ogólnego wsparcia działalności operacyjnej).

Przed dokonaniem wydzielenia, Y dokonała zmian organizacyjnych w ramach struktury wewnętrznej zmierzających do powstania wewnętrznej jednostki organizacyjnej, do której przypisani będą wszyscy pracownicy przenoszeni do V.

Do V nie będą przeniesione zezwolenia, koncesje i inne decyzje, z których wynika prawo do prowadzenia określonego rodzaju działalności, które nie mogą być przedmiotem obrotu z uwagi na ograniczenia wynikające z regulacji prawnych. Jednakże V przed dokonaniem wydzielenia rozpocznie proces pozyskiwania niezbędnych koncesji i zezwoleń oraz inne działania prawne oraz faktyczne, by mogła prowadzić działalność w ramach Zakładu w J i Zakładu w C od dnia wydzielenia. Nie przewiduje się żadnego czasowego wstrzymania działalności Zakładów (…) w tym zakresie. Po wydzieleniu V będzie kontynuować działalność opodatkowaną VAT w ramach Zakładów ….

Do V nie będą również przenoszone aktywa trwałe zlokalizowane w G, które będą wykorzystywane przez Y w ramach działalności (…).

V zawrze z X umowy dotyczące dostarczania (…) a także dotyczące sprzedaży (…). Umowa będzie miała charakter rynkowy.

Ponadto, V nie wyklucza, że nie zawrze również innych umów, (…).

Obecnie know-how w zakresie (…) jest w posiadaniu X, a Y zawarło z X umowę licencyjną na korzystanie z niego. Po dokonaniu wydzielenia V będzie związana z X stosowną umową licencyjną na korzystanie z know-how w zakresie (…). Umowy w tym zakresie również będą odzwierciedlały typowe podejście rynkowe.

Dla jednostek organizacyjnych wchodzących w skład Y prowadzone są/będą na moment wydzielenia wyodrębnione ewidencje kosztowe (możliwe będzie zatem przypisanie kosztów w ramach wydzielonych rachunkowo MPK). Y będzie także w stanie wydzielić koszty pośrednie związane z działalnością zlokalizowaną w Zakładach w G oraz z działalnością Zakładów (…) przy zastosowaniu odpowiedniego klucza alokacji. Poszczególne środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przyporządkowane będą do poszczególnych jednostek organizacyjnych Y. Możliwe będzie również wyodrębnienie przychodów oraz należności związanych z działalnością Zakładów (…). Przed dokonaniem podziału sporządzone będą uproszczone sprawozdania finansowe pro forma dla Zakładów (…), w ramach których przedstawiona będzie symulacja rachunku zysków i strat oraz bilansu w sytuacji, gdyby jednostki te funkcjonowały jako oddzielne podmioty.

Zakłady w G oraz Zakłady (…) stanowić będą wyodrębnione organizacyjnie i strukturalnie działalności zarządzane przez dedykowane do tego osoby na wyższych stanowiskach kierowniczych. Y posiadać będzie ogólny regulamin organizacyjny, w ramach którego możliwe będzie wyodrębnienie jednostek organizacyjnych zlokalizowanych w G (tj. segmentu (…), oraz Zakładu (…)) oraz Zakładów (…).

Po wydzieleniu, Y będzie świadczyła usługi (…) poprzez Zakłady w G.

W związku z planowanym przeniesieniem Zakładów (…) do V, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego V. Ponadto, w związku z opisanym wyżej podziałem przez wydzielenie, Zainteresowani oświadczają, że:

    - V przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład wydzielanych Zakładów (…) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Y;

    - udziały w Y nie zostały nabyte lub objęte przez X w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

    - przyjęta przez X dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez V nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Y, jaka byłaby przyjęta przez X dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału przez wydzielenie.

Zainteresowani pragną wskazać, że w zakresie opisanego w ramach zdarzenia przyszłego stanu faktycznego oraz poniższych pytań przyporządkowanych do zdarzeń przyszłych, w odniesieniu do Zainteresowanych został już złożony wniosek o interpretację indywidualną. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Zainteresowanych za prawidłowe (interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.169.2021.1.DP). Zainteresowani podkreślają, że składają niniejszy wniosek o interpretację indywidualną ze względu na zmiany przepisów ustawy o CIT w zakresie objętym niniejszym wnioskiem w związku z wprowadzoną ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy CIT oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105).

Pytania

 1. Czy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci jednostek organizacyjnych pozostających w Y zlokalizowanych w G (tworzących Zakłady w G) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

 2. Czy zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów (…) wydzielanych z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

 3. Czy w związku z otrzymaniem udziałów w V na skutek wydzielenia Zakładów (…) z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie X nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów V przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT?

 4. Czy w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Y nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do V, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1)W ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci jednostek organizacyjnych pozostających w Y zlokalizowanych w G (tworzący Zakłady w G) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

2)W ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów (…) wydzielanych z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

3)Zdaniem Zainteresowanych, w związku z otrzymaniem udziałów w V na skutek wydzielenia Zakładów (…) z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie X nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów V przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

4)Zdaniem Zainteresowanych, w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Y nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do V, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i 2

Komentarz ogólny

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych (np. zaprezentowanego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 21 grudnia 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF), na gruncie ustawy o CIT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Poniżej omówiono poszczególne elementy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników materialnych i niematerialnych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, że składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych. Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawionym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności, i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 21 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.372.2020.1.JF).

Poniżej przedstawiono przykładowe elementy świadczące o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników materialnych i niematerialnych występujące w praktyce orzeczniczej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

      - w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego:

   - funkcjonowanie w ramach sporządzonej struktury organizacyjnej spółki oraz w oparciu o wewnętrzne procedury i procesy m.in. proces P5 - Obsługa Klienta - Pion Przemysłowy,

   - wyodrębnienie organizacyjne działu obsługi klienta korporacyjnego jako zespół składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie spółki w drodze uchwały zarządu spółki,

   - dział obsługi klienta korporacyjnego posiada wyodrębnione składniki materialne (m.in. kontenery, magazyny kontenerowe, pojemniki MGB) oraz składniki niematerialne (m.in. baza klientów, wiedza i doświadczenie pracowników, oprogramowanie komputerowe wytworzone przez spółkę i dotyczące obsługi klientów korporacyjnych przynależne do Działu obsługi klienta korporacyjnego);

      - w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2020.5.RK, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: „Ponadto, na moment przeprowadzenia aportu Pion handlowy spełniać będzie następujące cechy:

   - będzie funkcjonował w ramach sporządzonej struktury organizacyjnej Spółki oraz w oparciu o wewnętrzny regulamin organizacyjny,

   - będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze uchwały Zarządu Spółki,

   - Pion handlowy będzie posiadał wyodrębnione składniki materialne (m.in. maszyny systemu kolorowania, komputery, stanowiska pracownicze) oraz składniki niematerialne (m.in. baza klientów, wiedza i doświadczenie pracowników, oprogramowanie komputerowe przynależne do działalności Pionu handlowego) dotyczące działalności ZCP”;

    - w interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.164.2020.4.SK, wnioskodawca wskazywał: „Zdaniem Wnioskodawcy, Centrum Usług S. jest organizacyjnie wyodrębniona w strukturach Wnioskodawcy Wyodrębnienie organizacyjne Centrum Usług S. przejawia się w następujący sposób:

   - Zasoby materialne i niematerialne, w tym kadrowe składające się na Centrum Usług S. zlokalizowane są w jednym miejscu tj. w (...).

   - Centrum Usług S., jak podano w pkt 1 niniejszego pisma, jest (wyodrębniona) w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy.

   - Centrum Usług S. posiada zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, na co wskazuje struktura hierarchiczna przyporządkowanych do tej komórki pracowników (od Dyrektora zarządzającego do pracowników fizycznych). Pracownicy przyporządkowani do tej komórki, wymienieni we wniosku o interpretację, wraz z przeniesieniem części zakładu pracy, przejdą do Spółki powiązanej.

   - Samodzielność i niezależność Centrum Usług S. potwierdzają pełnomocnictwa udzielone przez Wnioskodawcę Dyrektorowi zarządzającemu tj. Dyrektorowi Centrum Usług S., i tak:

    - pełnomocnictwo do zawierania umów, których przedmiotem będzie świadczenie usług sterylizacji narzędzi i innych wyrobów przez Wnioskodawcę i/lub dzierżawa bądź najem mat higienicznych; jak również do dokonywania zmian, uzupełnień lub rozwiązania takich umów,

    - pełnomocnictwo do zlecenia wykonywania pracy w godzinach nadliczbowych, zgodnie z § 26 pkt 3 Regulaminu Pracy, przez podległych pracowników, oraz do akceptacji wypłaty wynagrodzenia za pracę wykonywaną w zleconych godzinach nadliczbowych przez podległych pracowników”.

Wyodrębnienie finansowe

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15).

Wyodrębnienie finansowe również było przedmiotem rozważań Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w licznych interpretacjach indywidualnych, np.:

- w interpretacji indywidualnej z 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia finansowego:

   - „zakładowy plan kont Spółki zawiera odrębne konta ewidencyjne dotyczące wyłącznie gospodarki finansowej Działu obsługi klienta korporacyjnego,

   - rozliczenia księgowe są prowadzone w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) oraz ich odpowiednie przypisanie do ZCP,

   - w wyniku przedstawionego powyżej przyporządkowania przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów możliwe jest sporządzenie osobnego bilansu dla działalności ZCP”;

   - w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2020.5.RK, w której wskazano, że o wyodrębnieniu finansowym ZCP przesądza fakt, że: „rozliczenia księgowe będą prowadzone w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) oraz ich odpowiednie przypisanie do ZCP. Powyższe czynności zostaną dokonane z uwagi na fakt, iż sposób ewidencji zdarzeń gospodarczych istniejący przed i na moment wyodrębnienia ZCP w Spółce zapewnia taką możliwość. Ponadto, w wyniku takiego przyporządkowania będzie możliwe sporządzenie osobnego bilansu dla ZCP. Wskazać, należy, iż możliwe jest wystąpienie sytuacji w której nie wszystkie zobowiązania związane z prowadzoną działalnością zostaną przeniesione wraz z ZCP do Spółki powiązanej (w razie braku wyrażenia zgody na ich cesje przez kontrahentów Spółki)”.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także - co prawda w zakresie podatku od wartości dodanej, jednak ze względu na podobieństwo definicji, orzecznictwo te powinno również zostać uwzględnione w przedmiotowej sprawie - orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (...) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 19 września 2017 r., sygn. I SA/Kr 796/17).

W orzecznictwie organów podatkowych w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego można wskazać na następujące przykłady w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

   - w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia funkcjonalnego:

   - „zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu obsługi klienta korporacyjnego stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki,

   - składniki majątkowe przyporządkowane do Działu obsługi klienta korporacyjnego służą realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących jako główną działalność: obsługę klientów korporacyjnych w zakresie organizacji zarządzania gospodarką odpadami”.

   - w interpretacji indywidualnej z 12 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.289.2020.2.JF (wydana na podstawie wniosku wspólnego), wnioskodawca wskazywał: „Tak jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, do Majątku Y. będą na moment Podziału w szczególności przypisane środki trwałe związane z elektrownią wiatrową Y., a także wyposażenie i części zamienne. Dodatkowo, do Majątku Y. przypisane będą pozostałe składniki majątku składające się na elektrownię wiatrową Y., tj.m.in. pozwolenie na budowę, projekty budowlane, umowy dzierżawy gruntów, a także udzielone przez EDPR finansowanie budowy Y. na podstawie Umowy Pożyczki Y. Co więcej, Spółka wygrała także aukcję na sprzedaż energii elektrycznej, co zapewnia zgodnie z modelem biznesowym, odpowiednie oczekiwane przychody ze sprzedaży energii elektrycznej. Dodatkowo, do A. wydzielona zostanie także Umowa Dystrybucyjna oraz umowa dotycząca Wewnątrzgrupowego O&M i Zewnętrznego O&M (...) Co więcej, także przedsiębiorstwa X. oraz Y. będą prowadzone w taki sam sposób przed i po Podziale w oparciu o Umowę o Zarządzanie oraz o analogiczną umowę o zarządzanie jaką z tym samym dostawcą zawarło już A”;

   - w interpretacji indywidualnej z 22 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2020.5.RK, wskazano na następujące elementy wyodrębnienia funkcjonalnego: „Ponadto, na moment przeprowadzenia aportu Pion handlowy spełniać będzie następujące cechy:

   - (...) składniki majątkowe przyporządkowane do Pionu handlowego będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujących jako działalność dominującą: świadczenie usług sprzedaży oraz marketingu,

   - przeniesienie Pionu handlowego wiązać się będzie z przejściem pracowników (około 140 osób) w trybie art. 231 Kodeksu pracy ze Spółki do Spółki powiązanej. Pracownicy zostaną przypisani odpowiednio do poszczególnych działów Pionu handlowego. Jednocześnie, w związku z aportem w celu zapewnienia kontynuacji współpracy w Spółce powiązanej z osobami współpracującymi obecnie ze Spółką w zakresie związanym z działalnością Pionu Handlowego na podstawie umów cywilnoprawnych, zostaną zawarte porozumienia o przejściu praw i obowiązków z tych umów na Spółkę powiązaną”;

   - interpretacji indywidualnej z 4 sierpnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.164.2020.4.SK, wnioskodawca wskazywał: „Zdaniem Wnioskodawcy, Centrum Usług S. jest funkcjonalnie wyodrębniona u Wnioskodawcy. Wyodrębnienie funkcjonalne Centrum Usług S. potwierdzają następujące okoliczności:

   - Składniki materialne i niematerialne, w tym zasoby kadrowe, składające się na Centrum Usług S., pozwalają na prowadzenia działalności handlowej i usługowej i mogą stanowić samodzielny podmiot gospodarczy, niezależny od Wnioskodawcy w głównym zakresie działalności. Jak wskazano we wniosku o interpretację, zgodnie z modelem funkcjonowania Grupy kapitałowej Wnioskodawcy, Wnioskodawca w oparciu o zawarte umowy ze Spółką powiązaną nadal będzie świadczył usługi o charakterze pomocniczy np. księgowe, kadrowo-płacowe czy IT.

   - Nadto, do składników majątkowych przyporządkowanych do Centrum Usług S. należy nieruchomość w (...) wynajmowana na rzecz Spółki powiązanej, na której po aporcie w dalszym ciągu Spółka powiązana będzie kontynuowała swoją działalność gospodarczą tj. działalność handlową. Działalność w zakresie wynajmu została tak zorganizowana u Wnioskodawcy jako wynajmującego, iż wymaga minimalnego nakładu pracy po stronie Wnioskodawcy, a w szczególności nie wymaga zaangażowania czasowego Dyrektora Centrum Usług S”.

Spełnienie przez Zakłady w G przesłanek z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zakłady w G stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych

W ocenie Zainteresowanych składniki materialne i niematerialne tworzące Zakłady w G stanowić będą zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności (…) i działalności polegającej na produkcji (…). W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne, umowy czy pracownicy przypisani do poszczególnych zakładów) nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne) przypisane do poszczególnych jednostek tworzących Zakłady w G będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. O powyższym świadczy to, że w skład Zakładów w G wchodzić będzie cała infrastruktura służąca, niezbędna i wystarczająca do wytwarzania i przetwarzania produktów na różnym etapie produkcji, a także cała infrastruktura służąca, niezbędna i wystarczająca do produkcji (…), która jest zlokalizowana na terenie G.

Ponadto, zarówno pracownicy (przypisani odpowiednio do poszczególnych jednostek tworzących Zakłady w G), jak zawarte umowy (np. umowy licencyjne, umowy na dostarczanie energii elektrycznej) będą elementami, bez których prowadzenie działalności poprzez Zakłady w G byłoby niemożliwe.

Zdaniem Zainteresowanych, Zakłady w G stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez Y do momentu podziału przy ich pomocy. Świadczy o tym fakt, że w chwili obecnej X i Y prowadzą działalność przy użyciu jednostek organizacyjnych mających tworzyć na dzień podziału Zakłady w G, natomiast po dokonaniu podziału przez wydzielenie działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez Y.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład Zakładów w G pozostaną zobowiązania związane z prowadzoną poprzez nie działalnością, tj. zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami pozostających pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, a także zobowiązania wobec dostawców.

W świetle powyższego należy uznać, że Zakłady w G stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych z wytwarzaniem i przetwarzaniem produktów (…).

Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów w G będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne)

Zdaniem Zainteresowanych zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Zakłady w G będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

    - przede wszystkim należy wskazać, że Zakłady w G będą się składać z poszczególnych kompleksów i bloków wyodrębnionych organizacyjnie w strukturach Y (o czym szerzej w opisie zdarzenia przyszłego). Poszczególni pracownicy Y będą przypisani do poszczególnych jednostek organizacyjnych tworzących Zakłady w G;

    - ponadto, poszczególne jednostki organizacyjne kierowane będą przez osoby piastujące funkcje kierownicze, zatem wyodrębnienie organizacyjne będzie miało miejsce również na płaszczyźnie zarządczej;

    - składniki majątkowe wchodzące w skład Zakładów w G są co do zasady precyzyjnie alokowane do poszczególnych jednostek organizacyjnych tworzących Zakłady w G;

    - widoczna jest odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do Zakładów w G w odniesieniu do Zakładów (…). Podstawową funkcją Zakładów w G będzie działalność (…), a produkcja (…) stanowić będzie działalność dodatkową wynikającą z konieczności (…). Zakłady (…) są natomiast wyspecjalizowane wyłącznie w zakresie produkcji (…);

    - ponadto, na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje również geograficzna separacja Zakładów w G od Zakładów (…) - jednostki te są bowiem od siebie oddzielone o ponad (…). Umożliwia to precyzyjne zlokalizowanie i wyodrębnienie aktywów przypisanych do poszczególnych Zakładów.

Zdaniem Zainteresowanych przypisane do Zakładów w G składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. Jak wskazano, składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy przypisani do Zakładów w G są związani z ich zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Zakładów w G oraz przytoczonego powyżej stanowiska organów podatkowych w tym zakresie, zdaniem Zainteresowanych zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Zakłady w G będzie spełniał przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Zakłady w G będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe)

Zainteresowani pragną wskazać, że wyodrębnienie finansowe Zakładów w G zostanie dokonane poprzez:

    - przypisanie do poszczególnych jednostek tworzących Zakłady w G środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - co zostało precyzyjnie opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;

    - sporządzenie planów remontowych dY poszczególnych jednostek tworzących Zakłady w G;

    - możliwość zidentyfikowania kosztów i zobowiązań związanych z prowadzoną przez Zakłady w G działalnością;

    - możliwość określenia przychodów oraz należności powiązanych z działalnością prowadzoną poprzez Zakłady w G;

    - posiadanie rachunków bankowych i środków pieniężnych na nich zgromadzonych;

    - przygotowanie sprawozdań finansowych pro forma, które mają na celu zobrazowanie sytuacji finansowej w Y i w V, która miałaby miejsce po dokonaniu podziału przez wydzielenie.

Zdaniem Zainteresowanych powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Zakładów w G. W świetle wskazanych czynników oraz przywołanych powyżej orzeczeń sądów administracyjnych i organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanych Zakłady w G zostaną wyodrębnione w ramach prowadzonego przez Y przedsiębiorstwa również z punktu widzenia finansowego.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Zakłady w G mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalne)

Zainteresowani uważają, że Zakłady w G spełniać będą przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

    - odrębna będzie funkcja Zakładów w G w odniesieniu do Zakładów (…). Jak wyżej wspomniano, podstawową funkcją Zakładów w G będzie działalność (…), a produkcja (…) stanowić będzie działalność dodatkową wynikającą (…);

    - do Zakładów w G będą przypisane składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (własność nieruchomości i innych środków trwałych tworzących poszczególne jednostki Zakładów w G, licencje itp.) oraz pracownicy zatrudnieni w Zakładach w G. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia przez Zakłady w G działalności świadczą o odrębności funkcjonalnej Zakładów w G od Zakładów (…). Wskazać należy, że w związku z wydzieleniem w Y pozostaną również pracownicy biurowi, co umożliwia funkcjonowanie Zakładów w G również w aspekcie czynności wspierających działalność operacyjną;

    - w związku z działalnością Zakładów w G zatrudnieni będą również pracownicy piastujący funkcje kierownicze, którzy są dedykowani do kierowania poszczególnymi jednostkami tworzącymi Zakłady w G. Posiadanie przez Zakłady w G pracowników na stanowiskach kierowniczych świadczy o ich niezależności organizacyjno-funkcjonalnej;

   - fakt ten jest potwierdzony specyficznymi procedurami wewnętrznymi, które odnoszą się ściśle do działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Zakładów w G;

   - co również istotne, Zakłady w G będą również posiadały istotne relacje handlowe (klientelę), które będą zapewniać możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności (…).

Powyższe czynniki, a także przywołane powyżej stanowiska organów podatkowych przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym Zakładów w G.

Spełnienie przez Zakłady (…) przesłanek z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Zakłady (…) stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych

W ocenie Zainteresowanych składniki materialne i niematerialne tworzące Zakłady (…) stanowić będą zespół składników przeznaczony do realizacji określonego celu gospodarczego tj. do prowadzenia działalności polegającej na produkcji (…). W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne czy pracownicy przypisani do poszczególnych zakładów) nie będą stanowić przypadkowego zbioru, lecz będą pozostawać w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) przypisane odpowiednio do Zakładu w J i Zakładu w C będą służyć prowadzeniu określonego rodzaju działalności. O powyższym świadczy to, że w skład Zakładów (…) wchodzić będzie cała infrastruktura służąca, niezbędna i wystarczająca do produkcji (…), która jest zlokalizowana na terenie Zakładu w J i Zakładu w C.

Ponadto, zarówno pracownicy (przypisani odpowiednio do Zakładu w C i Zakładu w J), jak i zawarte umowy (np. umowy licencyjne, umowy na dostarczanie energii elektrycznej) będą elementami, bez których prowadzenie działalności poprzez Zakłady (…) byłoby niemożliwe.

Zdaniem Zainteresowanych, Zakłady (…) stanowić będą wystarczające zaplecze do kontynuacji działalności prowadzonej przez Y do momentu podziału przy ich pomocy. Świadczy o tym fakt, że w chwili obecnej Y prowadzi działalność przy użyciu Zakładu w J i Zakładu w C, natomiast po dokonaniu podziału przez wydzielenie działalność ta będzie w sposób nieprzerwany kontynuowana przez V.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w składzie Zakładów (…) pozostaną zobowiązania związane z prowadzoną poprzez nie działalnością, tj. zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami pozostających pracowników oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, a także zobowiązania wobec dostawców (np. dostawców energii elektrycznej).

W świetle powyższego należy uznać, że Zakłady (…) stanowić będą zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań związanych z produkcją (…).

Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów (…) będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne)

Zdaniem Zainteresowanych, podobnie jak w przypadku Zakładów w G, zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Zakłady (…) będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego:

    - przede wszystkim należy wskazać, że Zakłady (…) będą się składać z Zakładu w J i Zakładu w C, które są wyodrębnione organizacyjnie w strukturach Y (o czym szerzej w opisie zdarzenia przyszłego). Poszczególni pracownicy Y będą przypisani odpowiednio do Zakładu w J i Zakładu w C;

    - ponadto, odpowiednio Zakład w J i Zakład w C kierowane są przez osoby piastujące funkcje kierownicze, zatem wyodrębnienie organizacyjne Zakładów (…) będzie miało miejsce również na płaszczyźnie zarządczej;

    - składniki majątkowe wchodzące w skład Zakładów (…) są co do zasady precyzyjnie alokowane odpowiednio do Zakładu w J i Zakładu w C;

    - widoczna jest odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników przypisanych do Zakładów w G w odniesieniu do Zakładów (…). Podstawową funkcją Zakładów w G będzie działalność (…), a produkcja (…) stanowić będzie działalność dodatkową wynikającą z konieczności (…), które nie mogą być wykorzystane w działalności (…). Zakłady (…) są natomiast wyspecjalizowane wyłącznie w zakresie produkcji (…);

    - ponadto, jak wyżej wspomniano, na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje również geograficzna separacja Zakładów (…) od Zakładów w G - jednostki te są bowiem od siebie oddzielone (…). Umożliwia to precyzyjne zlokalizowanie i wyodrębnienie aktywów przypisanych do poszczególnych Zakładów.

Zdaniem Zainteresowanych przypisane do Zakładów (…) składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy bezsprzecznie stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość oraz będą odgrywać kluczową rolę w ramach prowadzonej działalności. Jak wskazano, składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy przypisani do Zakładów (…) są związani z ich zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Zakładów (…) oraz stanowiska organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanych zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący Zakład w J i Zakład w C spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Zakłady (…) będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe)

Zainteresowani pragną wskazać, że wyodrębnienie finansowe Zakładów (…) zostanie dokonane poprzez:

    - przypisanie odpowiednio do Zakładu w J i Zakładu w C środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych oraz bieżących środków pieniężnych - co zostało precyzyjnie opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;

    - sporządzenie planów remontowych dla Zakładu w J i Zakładu w C tworzących Zakłady (…);

    - możliwość dokonania alokacji zobowiązań do jednostki wydzielanej na bazie odpowiednich algorytmów;

    - możliwość wdrożenia księgowania zobowiązań z odpowiednim wyróżnikiem;

    - przygotowanie sprawozdań finansowych pro forma, które mają na celu zobrazowanie sytuacji finansowej Y i V, która miałaby miejsce w sytuacji, gdyby Zakłady w G Zakład w J i Zakład w C funkcjonowały jako odrębne podmioty.

Zdaniem Zainteresowanych powyższe elementy przesądzają jednoznacznie również o wyodrębnieniu finansowym Zakładów (…). W świetle wskazanych czynników oraz przywołanych powyżej orzeczeń sądów administracyjnych i organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanych Zakłady (…) zostaną wyodrębnione w ramach prowadzonego przez Y przedsiębiorstwa również z punktu widzenia finansowego.

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Zakłady (…) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (będzie wyodrębniony funkcjonalne)

Zainteresowani uważają, że Zakłady (…) spełniać będą przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego:

    - Należy wskazać, że odrębna będzie funkcja Zakładów (…) w odniesieniu do Zakładów w G. Jak wyżej wspomniano, podstawową funkcją Zakładów w G będzie działalność (…), a produkcja (…) stanowić będzie działalność dodatkową wynikającą z konieczności (…). Zakłady (…) są natomiast wyspecjalizowane wyłącznie w zakresie produkcji (…).

    - Ponadto, do Zakładów (…) będą przypisane składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia wyżej opisanej działalności (własność nieruchomości i innych środków trwałych tworzących odpowiednio Zakład w J i Zakład w C, licencje itp.) oraz pracownicy zatrudnieni w Zakładach w Zakładzie w J i Zakładzie w C. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia przez Zakłady (…) działalności świadczą o odrębności funkcjonalnej Zakładów (…) od Zakładów w G. Wskazać należy, że w związku z wydzieleniem do V przeniesieni będą również pracownicy działu sprzedaży oraz pracownicy logistyki odpowiedzialni za organizację transportu produktów (…), co umożliwia funkcjonowanie Zakładów (…) również w aspekcie czynności wspierających działalność operacyjną.

    - Na wyodrębnienie funkcjonalne wskazuje również fakt, że w związku z działalnością Zakładów (…) zatrudnieni będą również pracownicy piastujący funkcje kierownicze, którzy są dedykowani do kierowania odpowiednio Zakład w J i Zakład w C. Posiadanie przez Zakłady (…) pracowników na stanowiskach kierowniczych świadczy o ich niezależności organizacyjno-funkcjonalnej.

    - Kolejnym czynnikiem wskazującym na fakt wyodrębnienia funkcjonalnego jest istnienie specyficznych procedur wewnętrznych, które odnoszą się ściśle do działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Zakładów (…).

    - Co również istotne, Zakład w J oraz Zakład w C będą również posiadały istotne relacje handlowe (klientelę), które będą zapewniać możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie działalności (…).

Powyższe czynniki, a także przywołane powyżej stanowiska organów podatkowych przesądzają o wyodrębnieniu funkcjonalnym Zakładów (…).

Zainteresowani stoją na stanowisku, że dla uznania Zakładów (…) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa bez znaczenia powinien pozostawać fakt, że wraz z wydzieleniem zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na nie na V nie przejdzie część zezwoleń, decyzji i innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej. Brak możliwości przeniesienia decyzji wynikać będzie bowiem nie z woli Y, lecz z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, tj. przepisy nie przewidują możliwości przeniesienia określonych decyzji, czy uprawnień na odrębny podmiot, lecz podmiot ten musi samodzielnie wystąpić o takie zgody/uprawnienia. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie prawa administracyjnego funkcjonuje bowiem zasada nieprzenoszalności uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji. Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny, brak regulacji przewidującej możliwość przeniesienia uprawnień wynikających z koncesji, zezwoleń i licencji jest równoznaczny z jej zakazem (tak: Wyrok NSA z 19 marca 2019 r., sygn. II GSK 227/17). Przyjęcie odwrotnego od Zainteresowanych stanowiska prowadziłoby efektywnie do niemożności uznania większości zespołów składników materialnych i niematerialnych za zorganizowane części przedsiębiorstwa, co z kolei wprowadziłoby nierówne traktowanie podatników (zróżnicowanie ze względu na rodzaj prowadzonej działalności i obowiązek uzyskania decyzji czy zezwoleń w związku z prowadzoną działalnością).

Stanowisko Zainteresowanych potwierdzone jest w orzecznictwie Trybunały Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości), który w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. C497/01, uznał, że sprzeczne z prawem wspólnotowym jest uwarunkowanie stosowania wyłączenia z opodatkowania od posiadania przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej przy użyciu nabytego majątku.

Stanowisko TSUE znalazło poparcie również w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS, w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który argumentował, że: „brak przeniesienia wskazanych licencji i zezwoleń nie może skutkować pozbawieniem danego zespołu składników majątkowych przymiotu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwłaszcza jeśli taki transfer jest niemożliwy do przeprowadzenia z perspektywy prawnej”.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z 16 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-1.4510.372.2016.1.NL. Wnioskodawca we wniosku wskazywał, że: „(...) pragnie podkreślić, że kwestie koncesji i zezwoleń umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej przez Oddział przy wykorzystaniu składników majątkowych będących przedmiotem aportu zależne są od nabywcy aportu i nie powinny przesądzać o kwalifikacji danej masy majątkowej, jako ZCP. W przeciwnym bowiem przypadku, wydzielenie części przedsiębiorstwa stanowiącej ZCP z przedsiębiorstwa prowadzącego działalność koncesjonowaną byłoby niemożliwe”.

W podobnym tonie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z 1 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.191.2019.2.JF, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy wskazującego, że „nie stanowi przeszkody w uznaniu T. za ZCP ewentualny brak możliwości przypisania do niego niektórych zobowiązań (np. z powodu przeszkód prawnych lub braku zgód kontrahentów), które nie pozbawiają możliwości prowadzenia działalności przez T., a także koncesji, które są nieprzenaszalne z mocy prawa, a o których pozyskanie wystąpi Nowa Spółka i będzie nimi dysponować na dzień dokonania aportu”.

Z analogicznym stanowiskiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z wnioskodawcą w interpretacji indywidualnej z 12 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.289.2020.2JF, w której wnioskodawca podnosił: „Mając powyższe na uwadze, należy podkreślić, że działalność gospodarcza prowadzona w oparciu o Majątek Y. będzie prowadzona w taki sam sposób przed i po Podziale. Nie zmienia tego fakt, że A. wystąpi o wydanie nowej koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej w oparciu o Majątek Y. Brak możliwości przeniesienia koncesji wydanej na B. jest podyktowany ograniczeniami administracyjnymi i prawnymi w tym zakresie. Tym samym, brak przeniesienia koncesji nie jest efektem decyzji B. czy A., tylko jest efektem stanu prawnego, który wprowadza w tym zakresie brak swobody”.

Zainteresowani wskazują, że wszelkie zgody i zezwolenia związane z prowadzoną poprzez Zakład w J i Zakład w C działalnością, które mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej, zostaną wniesione do V w ramach wydzielenia. Z kolei V uzyska pozostałe koncesje lub zezwolenia związane z działalnością tych Zakładów, które nie mogą być przedmiotem obrotu w ramach czynności cywilnoprawnej lub uzyska zapewnienia odpowiednich organów, że po wydzieleniu takie zezwolenia/koncesje zostaną wydane. Pod względem materialnoprawnym V będzie uprawniona do uzyskania niezbędnych zgód oraz zezwoleń. W rezultacie po wydzieleniu Zakład w J i Zakład w C będą mogły działać na analogicznych jak dotychczas zasadach.

W związku z powyższym brak „automatycznego” przeniesienia niektórych koncesji i zezwoleń oraz innych aktów stosowania prawa przez organy administracji publicznej, które z uwagi na brak prawnej możliwości przeniesienia w ramach wydzielenia nie będą przeniesione do V, nie spowoduje braku ciągłości prowadzenia działalności poprzez Zakład w J i Zakład w C.

Analogicznie, zdaniem Zainteresowanych na ocenę czy Zakłady (…) będą stanowić ZCP nie powinien mieć wpływu fakt, że część praw i obowiązków wynikających z obecnych umów z zewnętrznymi kontraktorami nie zostanie przeniesiona do V. Wynikać to będzie bowiem z czynników niezależnych od Y, tj. z ograniczeń prawnych lub z obecnej konstrukcji umów zawartych z podmiotami trzecimi oraz w niektórych sytuacjach ze względu na brak zgody strony umowy. W takiej sytuacji V zawrze nowe umowy w niezbędnym zakresie, aby móc kontynuować działalność prowadzoną przez Y w ramach Zakładu w J i Zakładu w C w sposób nieprzerwany.

Podsumowanie stanowiska własnego Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i 2

Podsumowując stanowisko własne Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i 2, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespoły składników materialnych i niematerialnych tworzących odpowiednio Zakłady w G oraz Zakłady (…) stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że jak wskazali Zainteresowani, Zakłady w G oraz Zakłady (…) stanowić będą zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczone do realizacji określonego celu gospodarczego, który będą wyodrębnione na płaszczyźnie:

    - organizacyjnej, tj. będą stanowić wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania;

    - finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Y ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przede wszystkim przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności do wyodrębnionych działalności;

    - funkcjonalnej, tj. opisane we wniosku zespoły składników materialnych i niematerialnych stanowiących Zakłady w G oraz Zakłady (…) będą wystarczające do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność tych jednostek wzmacniać będzie organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanych do poszczególnych Zakładów zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b ustawy o CIT, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

Należy przy tym wskazać, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT stanowią jedynie wskazówkę w zakresie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu w wyniku podziału po stronie udziałowca spółki dzielonej została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

 a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

 b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W konsekwencji, po stronie wspólnika spółki dzielonej nie powstanie przychód w wysokości wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę nowo zawiązaną, o ile zastosowania nie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy o CIT.

Mając na uwadze treść przywołanych powyżej przepisów, należy stwierdzić, że jeśli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to wspólnik spółki dzielonej nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 i 2 wniosku należy zauważyć, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesionych do V jak również pozostających w Y w ocenie Zainteresowanych spełniać będzie wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jednocześnie, jak wykazano w ramach opisu zdarzenia przyszłego:

    - V przyjmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Zakładów (…) w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Y;

    - udziały w Y nie zostały nabyte lub objęte przez GL w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów;

    - przyjęta przez X dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez V nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Y, jaka byłaby przyjęta przez X dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału przez wydzielenie.

W związku z czym po stronie X nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 12 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia. Do ustalenia wartości przychodu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, należy stosować odpowiednio art. 14 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT.

Tym samym, analogicznie jak w przypadku konsekwencji podatkowych dla udziałowca spółki dzielonej, jeżeli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, to spółka dzielona nie uzyskuje przychodu, zaś podział przez wydzielenie jest dla tej spółki neutralny podatkowo na gruncie CIT.

W świetle powyższego, po stronie Y nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT, jeżeli składniki majątkowe przejmowane na skutek podziału oraz składniki majątkowe pozostające w Y stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Podobnie jak w przypadku uzasadnienia do stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3, stosownie do argumentacji przedstawionej przez Zainteresowanych w uzasadnieniu stanowisk do pytań nr 1 i 2 wniosku, w ocenie Zainteresowanych, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesionych do V, jak również pozostający w Y, spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W konsekwencji czego po stronie Y nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu CIT stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu,

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy CIT,

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy CIT,

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

Powołany przepis nie stanowi jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiej grupy przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT,

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT,

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT,

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy CIT,

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

 a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

 b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W świetle art. 12 ust. 13 ustawy CIT,

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy CIT,

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Ad. 1 i 2

W myśl definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ustawy CIT,

zorganizowana część przedsiębiorstwa, to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Ponadto wskazać należy, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 11 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 79/17 wskazał kluczowe cechy jakie powinna zawierać zorganizowana część przedsiębiorstwa, a mianowicie: powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że przenoszony majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu; powinna być wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Z wniosku wspólnego wynika, że (…).

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że zarówno, pozostający w spółce dzielonej LA, jak i wydzielany do spółki V zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Z opisu sprawy wynika, że pozostający, jak i wydzielany z Y zespół składników materialnych i  niematerialnych będzie wyodrębniony na wszystkich trzech płaszczyznach:

   - organizacyjnej, tj. będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania;

   - finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez spółkę dzieloną Y ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności do wyodrębnionych działalności;

   - funkcjonalnej, tj. będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność tych jednostek wzmacniać będzie organizacyjne ifinansowe wyodrębnienie przypisanych do poszczególnych zakładów składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Pozostający w spółce dzielonej Y, a także wyodrębniony do spółki V zespół składników materialnych i niematerialnych, będzie stanowił zorganizowaną część, która może samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zgodzić się również należy z Państwem, że w związku z otrzymaniem udziałów w V na skutek wydzielenia Zakładów (…) z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie X nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów V przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

Powstanie ewentualnego przychodu u wspólnika spółki dzielonej w analizowanej sprawie należy rozpatrywać w świetle art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba ustawy CIT.

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT wynika, że:

przychód stanowi ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

 1) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

 2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Skoro zatem zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesiony do spółki V, jak również pozostający w spółce dzielonej Y będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to po stronie udziałowca spółki dzielonej X nie powstanie w świetle art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT przychód podatkowy.

Przychód nie powstanie również na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT, gdyż z wniosku wynika, że spełnione będą warunki, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Także zgodzić się należy z Państwem, że w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Y nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do V, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT,

jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a  przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w spółce podlegającej podziałowi do przychodu zalicza się wartość rynkową składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązaną, ustaloną na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z powyższego przepisu, w sytuacji gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie jak i pozostający po wydzieleniu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, spółka dzielona nie uzyskuje przychodu. Dodatkowo wynika to również z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy CIT.

Skoro zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesiony do spółki V, jak również pozostający w spółce dzielonej Y będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to po stronie spółki dzielonej, nie powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy CIT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

 1. zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci jednostek organizacyjnych pozostających w Y zlokalizowanych w G (tworzących Zakłady w G) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT,

 2. zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Zakładów (…) wydzielanych z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT,

 3. w związku z otrzymaniem udziałów w V na skutek wydzielenia Zakładów (…) z Y do V w ramach opisanego zdarzenia przyszłego podziału przez wydzielenie po stronie X nie powstanie przychód w wysokości ustalonej na dzień podziału wartości emisyjnej udziałów V przejmowanych na skutek podziału, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT,

 4. w związku z opisanym w ramach zdarzenia przyszłego podziałem przez wydzielenie po stronie Y nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przenoszonych do V, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT,

- jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postepowania ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U.  z 2021 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).