Czy opisana sprzedaż nieruchomości rolnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego objęta jest zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 sierpnia 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opisana sprzedaż nieruchomości rolnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego objęta jest zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest spółka komandytowa (dalej: ,.Wnioskodawca” bądź „Spółka”), której głównym przedmiotem działalności jest wytwarzanie energii elektrycznej (PKD 35.11.Z). Spółka od 2013 r. jest właścicielem gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o Podatku rolnym (Dz. U. 2020 poz. 333 ze zm., dalej: „ustawa o podatku rolnym”), o obszarze łączonym 168,0542 ha.

W dniu 27 maja 2022 r. Spółka zawarła umowę przedwstępną sprzedaży z rolnikiem indywidualnym w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (dale: „Nabywcą”), na mocy której zobowiązała się do zawarcia umowy sprzedaży, w wyniku której sprzeda własność zabudowanej nieruchomości obejmującej działkę gruntów rolnych zabudowanych (Br-R) i gruntów ornych (R) oznaczoną nr … (ark. 1) o obszarze 6,2623 ha wchodzącej w skład w/w gospodarstw rolnego. Zgodnie ze studium uwarunkowań i planu zagospodarowania przestrzennego gminy D. działka położona jest w terenie: ośrodki gospodarstw wielkoobszarowych - ZR. Na przedmiotowej nieruchomości posadowione są: budynek magazynu nawozowego, budynek magazynu paliw, budynek magazynu zbożowego z czyszczalnią, dwa budynki garaży na sześć ciągników, budynek magazynu z suszarnią z wiatą na maszyny, budynek kuźni, budynek hydroforni, cztery silosy zbożowe o łącznej pojemności trzy tysiące ton oraz wiata na maszyny rolnicze. Spółka wraz Nabywcą złożyli właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT co do dostawy budynków i budowli, stanowiących przedmiot mniejszej umowy i zgodnie wybrali opodatkowanie dostawy tych budynków i budowli.

Nabywca jest już w posiadaniu przedmiotu niniejszej umowy na podstawie zawartej w roku 2017 umowy dzierżawy. Umowa została zawarta w celu prowadzenia na w/w nieruchomości działalności rolniczej, a zgodnie z jej zapisami Nabywca zobowiązał się do użytkowania gruntów zgodnie z ich przeznaczeniem, tj. zobowiązał się wykorzystywać je wyłącznie do produkcji rolnej. Ponadto, Nabywca zobowiązał się do realizowania wszelkich zobowiązań na wydzierżawianej nieruchomości wynikających z realizowanego w latach 2014-2020 przez Spółkę działania „rolne środowisko-klimatyczne PROW 2014-2020” wariant: 1.1 rolnictwo zrównoważone oraz wariant 5.4. półnaturalne łąki wilgotne.

Zaznaczyć należy, że w/w nieruchomość, była przez Spółkę wykorzystywana zgodnie z jej przeznaczeniem - wyłącznie na cele rolnicze - od momentu jej zakupu tj. od roku 2013, do momentu oddania w dzierżawę w roku 2017. Na przedmiotowej działce, ani przez Wnioskodawcę, ani przez Nabywcę nigdy nie była prowadzona działalność inna niż rolnicza.

Pytanie

Czy opisana sprzedaż nieruchomości rolnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego objęta jest zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, opisana sprzedaż nieruchomości rolnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego objęta jest zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości lub udziału w nieruchomości, wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości lub udziału w nieruchomości.

Natomiast, przez gospodarstwo rolne ustawa o CIT nakazuje rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, co zostało wyrażone w art. 2 ust. 4 ustawy o CIT. Zgodnie z przepisami art. 1 i 2 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Natomiast, za działalność rolniczą uważa się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb (art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym).

Z powyższych regulacji wynika, iż dla uznania, danej nieruchomości za gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym - a tym samym również w rozumieniu ustawy o CIT - muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

1)grunty muszą stanowić własność lub znajdować się w posiadaniu, m.in. osoby prawnej,

2)łączna powierzchnia tych gruntów musi wynosić ponad 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy,

3)grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne,

4)grunty nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Natomiast, w celu możliwości zastosowania zwolnienie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, sprzedaż nieruchomości lub jej części wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego możliwa jest po spełnieniu powyższych warunków oraz jeżeli sprzedaż odbywa się po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zbywanej nieruchomości lub jej części.

Analizując zatem spełnienie powyższych przesłanek w niniejszej sprawie wskazać należy, iż w pierwszej kolejności należy ustalić czy przedmiotowa nieruchomość jest nieruchomością wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego. Decydujące znaczenie dla tej oceny jest to, czy grunt stanowi użytek rolny. Jak wskazał chociażby Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 3 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 530/21 „Wykładnia mającego zastosowanie w niniejszej sprawie art. 17 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. powinna zostać dokonana w oparciu o ustalenie, czy wobec przywołanych we wniosku oznaczeń podanych działek, przedmiotem sprzedaży będą nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, a zatem czy są one sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne.”

Zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia ministra rozwoju, pracy i technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. 2021 poz. 1390 ze zm., dalej: „Rozporządzenie”), do użytków rolnych zalicza się:

a)grunty orne, oznaczone symbolem R,

b)łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł,

c)pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps,

d)sady, oznaczone symbolem S,

e)grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br,

f)grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem Lzr,

g)grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr,

h)grunty pod rowami, oznaczone symbolem W.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego działka nr … stanowi działkę gruntów rolnych zabudowanych (Br-R) i gruntów ornych (R). W związku z tym powyższa działka bez wątpienia stanowi grunt zaliczony do użytków rolnych.

Spółka zauważa, że bez znaczenia w niniejszej sprawie jest fakt, iż działka nr … jest przez nią wydzierżawiana rolnikowi. Definicja gospodarstwa rolnego nie wyklucza ze swego zakresu gruntów oddanych w dzierżawę. Jak potwierdził to WSA w Opolu w wyroku z dnia 20 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/ Op 137/08 „Za gospodarstwo rolne - w rozumieniu ustawy z 1984 r. o podatku rolnym - należy rozumieć obszar gruntów stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu określonej osoby, przy czym chodzi tu zarówno o posiadanie samoistne, jak i posiadanie zależne. W konsekwencji za gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym należy rozumieć obszar gruntów, obejmujący także grunty dzierżawione.” Za prymatem klasyfikacji gruntu w ewidencji gruntów i budynków opowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2704/11. Sąd stanął wówczas na stanowisku, że „W świetle definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 w związku z art. 1 u.p.r., powierzchnia oraz zaklasyfikowanie gruntów w stosownej ewidencji - są jedynymi określonymi normatywnie, pozytywnymi przesłankami pozwalającymi uznać dane grunty (nieruchomości gruntowe) za gospodarstwo rolne w rozumieniu tej ustawy. Nie jest natomiast taką przesłanką - faktyczne prowadzenie na nabytych gruntach działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 u.p.r., czy też ich wykorzystywanie na cele rolnicze.”

Zaznaczenia wymaga okoliczność, że przedmiotowa nieruchomość od momentu nabycia tj. od roku 2013, do chwili oddania jej w dzierżawę w roku 2017 była przez Spółkę wykorzystywana wyłącznie na cele działalności rolniczej. Wskazać również należy, iż fakt, że działka nr … była dzierżawiona, nie oznacza, że była ona zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W umowie dzierżawy Spółka zastrzegła, że grunt może być wykorzystywany przez dzierżawcę (Nabywcę) wyłącznie w celu prowadzenia na niej działalności rolniczej. Zatem wykorzystywanie gruntu na cele rolnicze jest w dalszym ciągu kontynuowane, co potwierdzają postanowienia w/w umowy. Natomiast regulacja art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia wskazanego w tym przepisie od tego, czy podmiot sprzedający nieruchomość wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego prowadzi działalność rolniczą osobiście.

Zauważyć również należy, iż przedmiotowe zwolnienie z podatku jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym. Oznacza to, że rodzaj podmiotu dokonującego sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części jest bez znaczenia dla skutków podatkowych sprzedaży (bez znaczenia jest, czy sprzedawcą jest rolnik bezpośrednio wykonujący działalność rolniczą czy Spółka wydzierżawiająca grunt na te właśnie cele). Fakt nabycia i władania gruntami przez podmiot będący spółką, nie jest tożsamy z zajmowaniem gruntów na działalność gospodarczą.

Powyższe wykładnia zaprezentowana przez Spółkę znajduje również potwierdzenie w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. 2022 poz. 1360 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie bowiem z art. 693 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Powyższy przepis Kodeksu cywilnego charakteryzuje istotę umowy dzierżawy, dającej dzierżawcy prawo do pobierania pożytków z rzeczy, co odróżnia umowę dzierżawy od umowy najmu. Na mocy postanowień umowy dzierżawy tylko dzierżawca może być uznawany za podmiot prowadzący działalność na nieruchomości. Uprawnienie wydzierżawiającego (Spółki) do pobierania czynszu dzierżawnego nie może być utożsamiane z prowadzeniem na takiej nieruchomości działalności innej niż rolnicza. Takie stanowisko jest aprobowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej chociażby w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2019 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.178.2019.2.MF.

Jak z kolei wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 stycznia 2014 r., nr ITPB3/423-487/13/MK ,,(...) z uwagi na spełnienie wszystkich przesłanek zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku CIT, dochód z planowanej przez Spółkę sprzedaży 169,52 ha gruntów rolnych będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem CIT. Fakt, iż sama Spółka nie prowadzi na gruntach rolnych działalności rolniczej, w opinii Spółki, pozostaje bez znaczenia dla możliwości zastosowania powyższego zwolnienia z opodatkowania CIT. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem CIT dochodu ze sprzedaży gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest zwolnieniem przedmiotowym, w związku z czym, rodzaj podmiotu dokonującego sprzedaży tych gruntów (przedsiębiorca czy rolnik) nie powinien mieć znaczenia dla skutków podatkowych tej sprzedaży. Fakt nabycia i władania gruntami przez podmiot będący przedsiębiorca (tutaj: Spółkę), nie jest tożsamy z zajmowaniem gruntów na działalność gospodarcza. Jeśli podmiot ten (tutaj: Spółka) nie prowadzi tam działalności gospodarczej, nie podejmuje żadnych czynności przygotowawczych w tym zakresie, to przedmiotowe grunty nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a stanowią grunty rolne (opodatkowane podatkiem rolnym) wchodzące w skład gospodarstwa rolnego.”

Przekładając powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że:

1)działka nr … stanowi własności spółki komandytowej,

2)powierzchnia działki nr … wynosi 6,2623 ha i jest ona częścią gruntu o powierzchni 168,0542 ha - gospodarstwa rolnego,

3)działka nr … stanowi użytki rolne,

4)na działce nr … nie jest prowadzona żadna działalność gospodarcza, inna niż działalność rolnicza

5)sprzedaż nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Mając powyższe na względzie, opisana sprzedaż nieruchomości rolnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego objęta jest zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA)

albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), za pośrednictwerm systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA) będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym,

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.