Interpretacja indywidualna z dnia 16 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.886.2022.1.KKA
Temat interpretacji
Skutki podatkowe przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
29 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą ... Wnioskodawca zamierza zmienić formę prowadzonej działalności, przekształcając ją z jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka z o.o.”). Przekształcenie nastąpi na podstawie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH”). Jedną z przesłanek przekształcenia jest fakt, iż zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz Ordynacji podatkowej przekształceniu jednoosobowej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością towarzyszy sukcesja praw i obowiązków, w tym praw i obowiązków z zakresu prawa podatkowego.
Wysokość kapitału zakładowego Spółki z o.o. zostanie ustalona w planie przekształcenia oraz zostanie wskazana w umowie Spółki z o.o. (jej akcie założycielskim). Plan przekształcenia przedsiębiorcy będzie również zawierał ustalenie wartości bilansowej majątku przedsiębiorcy przekształcanego na określony dzień w miesiącu poprzedzającym sporządzenie planu przekształcenia przedsiębiorcy. Zgodnie z wymogami Kodeksu spółek handlowych, sporządzone zostanie również oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy. W oświadczeniu podana zostanie wysokość kapitału zakładowego Spółki z o.o. Kapitał zakładowy Spółki z o.o. będzie niższy od wartości bilansowej majątku przekształcanego przedsiębiorstwa. W konsekwencji, Wnioskodawca obejmie udziały Spółki z o.o. o wartości nominalnej niższej od wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorstwa. Powstała nadwyżka wartości bilansowej majątku przekształcanego przedsiębiorstwa ponad łączną wartość nominalną wydawanych przez Spółkę z o.o. udziałów zostanie zaksięgowana na kapitale zapasowym Spółki z o.o.
Pytania
Czy czynność przekształcenia ... w Spółkę z o.o. będzie dla Wnioskodawcy zdarzeniem neutralnym na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych i tym samym nie będzie wiązać się z koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych? Konkludując, czy u Wnioskodawcy - w związku z objęciem udziałów w Spółce z o.o. w wyniku przekształcenia ... - powstanie obowiązek wykazania przychodu (dochodu) podatkowego?
Pana stanowisko w sprawie
W opinii Wnioskodawcy, przekształcenie … w Spółkę z o.o. będzie dla Niego zdarzeniem neutralnym na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, że nie będzie z tego tytułu zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Innymi słowy, objęcie udziałów w Spółce z o.o., w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) podatkowego. Możliwość przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową została przewidziana w art. 551 § 5 KSH. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy - Prawo przedsiębiorców (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą), czyli jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub jednoosobową spółkę akcyjną. Jak stanowi art. 5841 KSH, przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (jest to tzw. dzień przekształcenia).
Na podstawie art. 5842 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.
Zgodnie z art. 5842 § 3 KSH, z dniem przekształcenia przedsiębiorca staje się wspólnikiem spółki przekształconej (czyli obejmuje udziały bądź akcje w tej spółce).
Aby ocenić skutki przekształcenia na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, należy rozważyć, czy w związku z przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o. po stronie Wnioskodawcy dojdzie do jakiegokolwiek powstania przysporzenia majątkowego (przychodu).
W Ustawie PIT nie uregulowano kwestii związanych z opodatkowaniem przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową.
W ocenie Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem nie osiągnie On żadnego przysporzenia majątkowego, a zatem przekształcenie nie będzie się wiązało z konsekwencjami w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W szczególności Wnioskodawca nie osiągnie przychodu z działalności gospodarczej, ani przychodu ze źródła kapitały pieniężne. W ramach przekształcenia, Wnioskodawca obejmie udziały w Spółce z o.o. Po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie jednak do powstania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, ponieważ przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową nie będzie wiązało się z wniesieniem aportu do tej spółki. W wyniku przekształcenia dojdzie jedynie do zmiany formy prawnej prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę, a majątek jednoosobowej działalności gospodarczej stanie się majątkiem Spółki z o.o. (zostanie przeniesiony na Spółkę z o.o.).
Neutralność podatkowa przekształcenia jest potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z 25 października 2021 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.675.2021.1.RR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odstępując od sporządzenia uzasadnienia na podstawie art. 14 § 1 Ordynacji Podatkowej uznał za prawidłowe następujące stwierdzenie wnioskodawcy: „Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową, w szczególności w związku z objęciem udziałów w spółce przekształconej, nie uzyska On przychodu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (...) W wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie przepisów art. 551 § 5 i art. 5841-5843 k.s.h. po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi jednak przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej. Ten rodzaj przekształcenia nie opiera się bowiem na aporcie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, lecz jest w swej istocie przeniesieniem wyodrębnionego majątku przedsiębiorcy na inny podmiot. Przekształcenie przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa. Mamy tu bowiem do czynienia z tym samym podmiotem, który zmienił jedynie formę prawną działalności, a nie z dwoma odrębnymi podmiotami. Tym samym, nie dochodzi do objęcia udziałów (akcji) spółki przekształconej w zamian za aport”.
Analogiczne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przyjął w interpretacji z 7 października 2020 r., znak 0112-KDIL2-2.4011.503.2020.9.AA.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej także „KSH”):
Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).
Procedura powyższego przekształcenia uregulowana jest w szczególności przepisami art. 5841-58413 KSH. W wyniku przekształcenia majątek przekształcanego przedsiębiorcy staje się majątkiem spółki przekształconej.
Jak stanowi art. 5841 § 1 ww. ustawy:
Przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia).
Zgodnie z art. 5842 § 1 Kodeksu spółek handlowych:
Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.
W myśl art. 5842 § 3 Kodeksu spółek handlowych:
Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.
Na gruncie prawa podatkowego problematykę sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).
Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej:
Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
1) przekształcenia innej osoby prawnej,
2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
Stosownie do art. 93a § 4 cytowanej ustawy:
Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych
Pana wątpliwości budzi kwestia ustalenia, czy zmiana formy prowadzonej działalności gospodarczej , tj. przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje powstaniem obowiązku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.
Analizując konsekwencje podatkowe w odniesieniu do przekształcenia przedsiębiorcy w jednoosobową spółkę kapitałową, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).
W Ustawie PIT nie uregulowano kwestii związanych z opodatkowaniem przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową.
Należy jednak zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zamkniętego katalogu przychodów.
I, tak na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Z kolei, stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Zatem, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej jest, co do zasady, każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych na podstawie art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 tej ustawy.
Natomiast, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uznaje się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Wskazać należy, że w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie wystąpi przychód z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej. Ten rodzaj przekształcenia nie opiera się bowiem na aporcie przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, lecz jest w swej istocie przeniesieniem wyodrębnionego majątku przedsiębiorcy na podmiot inny. Przekształcenie przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w jednoosobową spółkę kapitałową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa.
Z powyższego wynika, że przedsiębiorca przekształcany nie uzyskuje dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu, ponieważ majątek osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (przedsiębiorcy przekształcanego) nie ulega likwidacji i zwrotowi podatnikowi do majątku osobistego, lecz jest majątkiem przekształconej jednoosobowej spółki kapitałowej.
Konsekwencją podatkową przekształcenia jest przede wszystkim zmiana źródła przychodów i sposobu jego opodatkowania. W miejsce dochodu z działalności gospodarczej pojawia się przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Podkreślić jednakże trzeba, że przedsiębiorca będący osobą fizyczną, który przekształca się w jednoosobową spółkę kapitałową będzie miał - na dzień przekształcenia - obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 24 ust. 3f tej ustawy.
Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, jako przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w Spółkę z o.o. – po Pana stronie nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, przekształcenie Pana jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową Spółkę z o.o. jest neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.
W konsekwencji, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że dotyczą one indywidualnych sprawach podmiotów. Zatem, nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).