Interpretacja indywidualna z dnia 9 lutego 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.605.2021.1.DP
Temat interpretacji
Możliwość skorzystania z przesłanki wyłączenia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji w zakresie transakcji z powiązanymi podmiotami krajowymi, które nie poniosły straty ze źródła przychodów.
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
18 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z przesłanki wyłączenia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji w zakresie transakcji z powiązanymi podmiotami krajowymi, które nie poniosły straty ze źródła przychodów. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Spółka Akcyjna (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) powstała w 2011 r. jako agencja pracy tymczasowej. Przedmiotem działalności Spółki są głównie usługi związane z pozyskiwaniem wykwalifikowanych pracowników, outsourcingiem/leasingiem pracowniczym oraz doradztwo personalne. Ponadto, Spółka zajmuje się również świadczeniem usług zarządzania zasobami zadaniowymi w miejscu pracy oraz obsługą BHP. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka współpracuje z podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Grupa).
Wnioskodawca zrealizował w 2020 r. zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczał transakcje z podmiotami powiązanymi i jednocześnie wszystkie z podmiotów powiązanych wchodzących w skład Grupy również zrealizowały zysk podatkowy za 2020 r. ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczały transakcje z podmiotami powiązanymi (w tym ze Spółką). Niemniej jednak w kolejnych latach podatkowych, w tym także w bieżącym roku podatkowym (2021 r.), część z podmiotów powiązanych wchodzących w skład Grupy może zrealizować stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozlicza transakcje z podmiotami powiązanymi (w tym ze Spółką).
Należy wskazać, że Wnioskodawca oraz podmioty powiązane z Wnioskodawcą:
nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ustawy o CIT,
nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT,
nie spełniają warunków oraz kryteriów z art. 11n pkt 2-9 ustawy o CIT.
W 2020 r. Spółka realizowała transakcje z podmiotami z Grupy spełniającymi warunki uznania ich za podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT lub 23m ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 2 i ust. 3 ustawy o PIT. Były to głównie transakcje usługowe (np. w zakresie udostępniania personelu do obsługi magazynu lub w zakresie najmu miejsc noclegowych), dla których ceny zostały ustalone na poziomie rynkowym. Spółka realizuje także wskazane transakcje w roku bieżącym i zakłada, że będzie realizować w kolejnych latach podatkowych.
Należy wskazać, że niektóre z transakcji zawieranych przez Spółkę z podmiotami powiązanymi przekraczały limity kwotowe wskazane w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT (Spółka zakłada, że tak też będzie w kolejnych latach podatkowych). Kalkulując wartość poszczególnych transakcji z podmiotami powiązanymi Spółka postępuje zgodnie z zaleceniami wskazanymi w art. 11k ust. 3-5 tj.:
ustala progi dokumentacyjne odrębnie dla:
•każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym niezależnie od przyporządkowania transakcji kontrolowanej do transakcji towarowych, finansowych, usługowych albo innych transakcji;
•strony kosztowej i przychodowej;
wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym ustala bez względu na liczbę dokumentów księgowych, dokonanych lub otrzymanych płatności oraz podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowana.
W konsekwencji w 2021 r. lub w kolejnych latach podatkowych może dojść do sytuacji, w których Spółka generując zysk podatkowy:
- zrealizuje transakcję jednorodną z podmiotami powiązanymi, które zrealizują zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja (tj. każdy z podmiotów powiązanych zrealizuje zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja),
- zrealizuje transakcję jednorodną jednocześnie z podmiotami powiązanymi, które zrealizują zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja oraz z podmiotami powiązanymi, które zrealizują stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja,
- zrealizuje transakcję jednorodną z podmiotami powiązanymi, które zrealizują stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja (tj. każdy z podmiotów powiązanych zrealizuje stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja).
Sytuacja (zdarzenie przyszłe), w której Wnioskodawca wygeneruje w danym roku stratę podatkową nie jest objęte przedmiotem zapytania we wniosku.
Pytanie
Czy na mocy regulacji art. 11n ustawy o CIT Spółka realizując w danym roku zysk podatkowy jest uprawniona do skorzystania z przesłanki wyłączenia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji w zakresie transakcji z powiązanymi podmiotami krajowymi, które nie poniosły straty ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest dana transakcja powiązana?
Państwa stanowisko w sprawie
Zadaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony na mocy art. 11n ustawy o CIT do skorzystania z wyłączenia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji z powiązanymi podmiotami krajowymi, które nie poniosły straty ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest dana transakcja powiązana i które spełniają pozostałe kryteria wskazane w art. 11n pkt 1. W praktyce zatem w sytuacji, gdy Spółka generując w danym roku zysk podatkowy realizuje transakcję jednorodną z podmiotami powiązanymi, które zrealizują zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja (tj. każdy z podmiotów powiązanych zrealizuje zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja) - Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych w ogóle; a w sytuacji, gdy Spółka realizuje transakcję jednorodną jednocześnie z podmiotami powiązanymi, które zrealizują zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja oraz z podmiotami powiązanymi, które zrealizują stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja - Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji z podmiotami powiązanymi, które zrealizują zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja i będzie zobowiązany do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji z podmiotami powiązanymi, które zrealizują stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja.
Obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych zawiera art. 11k ust. 1 ustawy o CIT, w myśl którego podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Lokalna dokumentacja cen transferowych, w myśl art. 11k ust. 2 ustawy o CIT, jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:
1.10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;
2.10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;
3.2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;
4.2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.
Zgodnie natomiast z art. 11l ust. 3 ustawy o CIT określając wartość transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym, o którym mowa w ust. 1, nie uwzględnia się wartości transakcji kontrolowanych, o których mowa w art. 11n.
Zauważyć przy tym należy, że w myśl art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:
a)nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
b)nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
c)nie poniósł straty podatkowej.
Odnosząc powyżej powołane przepisy prawa podatkowego do analizowanej sytuacji zauważyć należy, że zgodnie art. 11k ust. 2 ustawy o CIT lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym wskazane progi dokumentacyjne. Z kolei określając wartość transakcji kontrolowanych charakterze jednorodnym nie uwzględnia się wartości transakcji kontrolowanych, o których mowa w art. 11n, co wynika z art. 11l ust. 3.
Zdaniem Wnioskodawcy powyższe przepisy należy zatem interpretować w ten sposób, że w sytuacji gdy transakcja o charakterze jednorodnym realizowana jest z podmiotami, o których mowa w art. 11n ustawy o CIT, jej wartość nie jest uwzględniania w limitach zobowiązujących do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych (limitach wskazanych w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT). A contrario, gdy transakcja o charakterze jednorodnym realizowana jest z podmiotami, które nie spełniają kryteriów określonych w art. 11n ustawy o CIT, jej wartość jest uwzględniania w limitach zobowiązujących do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych.
W praktyce zatem w zdarzeniach przyszłych przedstawionych w treści wniosku o interpretację, gdy:
- Spółka generując zysk podatkowy w danym roku realizuje transakcję jednorodną wyłącznie z podmiotami powiązanymi, które zrealizują zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja jednorodna (tj. każdy z podmiotów powiązanych zrealizuje zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja) i które spełniają kryteria określone w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT - wartość transakcji nie powinna być włączana przy kalkulacji limitu, o którym mowa w art. 11k ust. 2, a tym samym transakcja ta nie podlega obowiązkowi sporządzenia dokumentacji cen transferowych;
- Spółka generując zysk podatkowy w danym roku realizuje transakcję jednorodną jednocześnie z podmiotami powiązanymi, które zrealizują zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja jednorodna i które spełniają pozostałe kryteria określone w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT oraz z podmiotami powiązanymi, które zrealizują stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja jednorodna - do kalkulacji wartości transakcji jednorodnej należy wziąć pod uwagę jedynie transakcje składające się na transakcję jednorodną realizowane z podmiotami, które wygenerowały stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja jednorodna i jeśli ich wartość przekracza limity wskazane w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT transakcja podlega dokumentowaniu (w zakresie w jakim jest realizowana z podmiotami wykazującymi stratę podatkową). Tym samym transakcja ta nie podlega obowiązkowi sporządzenia dokumentacji cen transferowych w zakresie, w jakim realizowana jest z podmiotami powiązanymi spełniającymi kryteria wskazane w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT;
- Spółka realizuje transakcję jednorodną wyłącznie z podmiotami powiązanymi, które zrealizują stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja jednorodna (tj. każdy z podmiotów powiązanych zrealizuje stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest transakcja) - do kalkulacji wartości transakcji jednorodnej należy wziąć pod uwagę wszystkie składające się na nią transakcje z podmiotami powiązanymi (ponieważ żaden z nich nie spełnia kryteriów wskazanych w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT) i jeśli ich wartość przekracza limity wskazane w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT transakcja jednorodna podlega dokumentowaniu.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie należy podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji – zgodnie z treścią sformułowanego pytania wyznaczającego jej zakres – jest wyłącznie kwestia ustalenia, czy na mocy regulacji art. 11n ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka realizując w danym roku zysk podatkowy jest uprawniona do skorzystania z przesłanki wyłączenia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji w zakresie transakcji z powiązanymi podmiotami krajowymi, które nie poniosły straty ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest dana transakcja powiązana. Interpretacja swoim zakresem nie obejmuje zagadnień odnoszących się do innych opisanych we wniosku sytuacji, gdyż nie były one przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Od 1 stycznia 2022 r. na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: Polski Ład) zostały wprowadzone zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. wynika, że:
Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
W świetle powyższych regulacji należy wskazać, że ustawodawca rozgraniczył możliwość przenoszenia kosztów podatkowych pomiędzy dwoma różnymi źródłami przychodów (z zysków kapitałowych oraz z innych źródeł przychodów) i ustalił, że podatnik może ponieść stratę podatkową na każdym źródle odrębnie.
Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193; dalej: „ustawa nowelizująca”) zmieniono przepisy m.in. w zakresie cen transferowych. Od 1 stycznia 2019 r. zasady dokumentacji cen transferowych ujęte zostały w Rozdziale 1a ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
Natomiast zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania w postaci elektronicznej lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
W myśl art. 11k ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:
1) 10 000 000 zł – w przypadku transakcji towarowej;
2) 10 000 000 zł – w przypadku transakcji finansowej;
3) 2 000 000 zł – w przypadku transakcji usługowej;
4) 2 000 000 zł – w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.
Zaś zgodnie z art. 11k ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość przekracza w roku podatkowym następujące progi dokumentacyjne:
1) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji towarowej;
2) 10 000 000 zł - w przypadku transakcji finansowej;
3) 2 000 000 zł - w przypadku transakcji usługowej;
4) 2 000 000 zł - w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.
W myśl art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT „podmiotem powiązanym” może być osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład.
Stosownie do art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
Ilekroć w rozdziale 1a jest mowa o podmiotach powiązanych, oznacza to:
a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
- ten sam inny podmiot lub
- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
c) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.
Natomiast stosownie do art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
Ilekroć w rozdziale 1a jest mowa o podmiotach powiązanych, oznacza to:
a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
– ten sam inny podmiot lub
– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,
ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub
cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub
d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;
Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b rozumie się:
1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
a) udziałów w kapitale lub
b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
c) udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.
Zgodnie z art. 11a ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:
1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
a) udziałów w kapitale lub
b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,
2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.
Transakcja kontrolowana to natomiast, zgodnie z definicją przedstawioną w art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT:
Identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.
Ważnym celem wprowadzenia powyższych regulacji jest uproszczenie przepisów podatkowych, a także zmniejszenie obciążeń o charakterze biurokratycznym i administracyjnym dla przedsiębiorców, w szczególności małych i średnich przedsiębiorstw. Nowe przepisy wpisują się w pakiet działań legislacyjnych, których celem jest uszczelnienie systemu podatkowego, w szczególności w zakresie podatków dochodowych tak, aby zapewnić powiązanie wysokości podatku, płaconego przez duże przedsiębiorstwa, w szczególności międzynarodowe, z faktycznym miejscem uzyskiwania przez nie dochodu.
W myśl art. 11k ust. 4 ustawy o CIT:
Wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, o której mowa w ust. 2-3, jest ustalana bez względu na liczbę dokumentów księgowych, dokonanych lub otrzymanych płatności oraz podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowana.
Przy ocenie, czy transakcja kontrolowana ma charakter jednorodny, uwzględnia się, stosownie do art. 11k ust. 5 ustawy o CIT:
1) jednolitość transakcji kontrolowanej w ujęciu ekonomicznym oraz
2) kryteria porównywalności określone w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 1 pkt 1, oraz
3) metody weryfikacji cen transferowych, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, oraz
4) inne istotne okoliczności transakcji kontrolowanej.
Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że transakcje kontrolowane o charakterze jednorodnym mogą być realizowane z jednym lub z wieloma podmiotami powiązanymi. O jednorodności transakcji kontrolowanych nie decyduje bowiem fakt dokonywania tej transakcji z jednym podmiotem powiązanym, a przesłanki określone w art. 11k ust. 5 ustawy o CIT. Dodatkowo, ustawodawca wyraźnie zaznaczył ten fakt w art. 11k ust. 4 ustawy o CIT, wskazując, że wartość transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym jest ustalana m.in. bez względu na liczbę podmiotów powiązanych, z którymi zawierana jest transakcja kontrolowana.
Co do zasady zatem, oceny obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych należy dokonywać w odniesieniu do całej transakcji kontrolowanej.
W art. 11n pkt 1 ustawy o CIT wskazano przesłanki do zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych. Zgodnie z tym przepisem w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:
a) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
b) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
c) nie poniósł straty podatkowej.
W brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., powyższy przepis stanowi, że:
Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11k ust. 1, nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych wyłącznie przez podmioty powiązane mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w roku podatkowym, w którym każdy z tych podmiotów powiązanych spełnia łącznie następujące warunki:
a) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6,
b) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,
c) nie poniósł straty podatkowej.
Zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji dotyczy również transakcji z osobami fizycznymi, które spełniają powyższe warunki, przy czym w zakresie zwolnień przedmiotowych (art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a) należy się odnieść do analogicznych zwolnień, określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.). Z uwagi na brak w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienia analogicznego do zwolnienia podmiotowego z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 6 – taki rodzaj zwolnień przewidziano wyłącznie dla osób prawnych), w stosunku do osoby fizycznej należy analizować jedynie pozostałe warunki zwolnienia, przywołane w art. 23z pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Warunek dotyczący zwolnienia z przygotowania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 1 lit. c) ustawy o CIT, uznaje się za spełniony, gdy żaden z podmiotów powiązanych będący stroną transakcji kontrolowanej nie poniósł straty ze źródła przychodów, do którego zalicza się tę transakcję (przy założeniu, że pozostałe warunki konieczne do zastosowania zwolnienia wymienione w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, są spełnione).
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka współpracuje z podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zrealizował w 2020 r. zysk podatkowy ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczał transakcje z podmiotami powiązanymi i jednocześnie wszystkie z podmiotów powiązanych wchodzących w skład Grupy również zrealizowały zysk podatkowy za 2020 r. ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczały transakcje z podmiotami powiązanymi (w tym ze Spółką). W kolejnych latach podatkowych, w tym także w bieżącym roku podatkowym (2021 r.), część z podmiotów powiązanych wchodzących w skład Grupy może zrealizować stratę podatkową ze źródła przychodów, w ramach którego rozlicza transakcje z podmiotami powiązanymi (w tym ze Spółką). Wnioskodawca oraz podmioty powiązane z Wnioskodawcą:
nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ustawy o CIT,
nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT,
nie spełniają warunków oraz kryteriów z art. 11n pkt 2-9 ustawy o CIT.
W 2020 r. Spółka realizowała transakcje z podmiotami z Grupy spełniającymi warunki uznania ich za podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT lub 23m ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 2 i ust. 3 ustawy o PIT. Były to głównie transakcje usługowe, dla których ceny zostały ustalone na poziomie rynkowym. Spółka realizuje także wskazane transakcje w roku bieżącym i zakłada, że będzie realizować w kolejnych latach podatkowych. Niektóre z transakcji zawieranych przez Spółkę z podmiotami powiązanymi przekraczały limity kwotowe wskazane w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT (Spółka zakłada, że tak też będzie w kolejnych latach podatkowych). Sytuacja (zdarzenie przyszłe), w której Wnioskodawca wygeneruje w danym roku stratę podatkową nie jest objęte przedmiotem zapytania we wniosku.
W związku z powyższym, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy na mocy regulacji art. 11n ustawy o CIT Spółka realizując w danym roku zysk podatkowy jest uprawniona do skorzystania z przesłanki wyłączenia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji w zakresie transakcji z powiązanymi podmiotami krajowymi, które nie poniosły straty ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest dana transakcja powiązana.
Odnosząc się do ww. wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, zawierającym przesłanki do zwolnienia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, ustawodawca, jako warunek konieczny, wskazał m.in. brak poniesienia straty podatkowej. A zatem co do kwestii nieponiesienia straty podatkowej, o której mowa w art. 11n pkt 1 lit. c ustawy o CIT, należy stwierdzić, że warunek dotyczący zwolnienia z przygotowania dokumentacji cen transferowych należy uznać za spełniony, gdy żaden z podmiotów powiązanych będący stroną transakcji kontrolowanej nie poniósł straty ze źródła przychodów, do którego zalicza się tę transakcję (przy założeniu, że pozostałe warunki konieczne do zastosowania zwolnienia krajowego wymienione w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT, są spełnione). Z brzmienia ww. przepisu wynika, że obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych zawieranych przez podmioty krajowe, które m.in. nie poniosły straty podatkowej. Zatem, w przypadku, gdy transakcja kontrolowana tylko z jednym z krajowych podmiotów powiązanych nie spełnia warunków wymienionych w art. 11n pkt 1 lit. c) ustawy o CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych wystąpi jedynie dla tej transakcji zawieranej przez Wnioskodawcę z tym podmiotem powiązanym, jeżeli zostaną przekroczone progi dokumentacyjne, o których mowa w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT.
W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 11l ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym:
określając wartość transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym, o których mowa w ust. 1, nie uwzględnia się wartości transakcji kontrolowanych, o których mowa w art. 11n,
co oznacza, że wartość transakcji (i progi dokumentacyjne) należy ustalać jedynie dla tej części transakcji, która nie podlega zwolnieniu.
Brak obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 1 lit. c ustawy o CIT, należy ustalić w oparciu o stratę ze źródła przychodów, do którego zalicza się transakcję podlegającą temu obowiązkowi. Jeżeli transakcja dotyczy określonego źródła przychodów to należy zbadać, czy podatnik poniósł stratę tylko z tego źródła. Ponadto zaznaczyć należy, że zwolnienie, o którym mowa w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT dotyczy wyłącznie powiązanych podmiotów krajowych. Oznacza to, że adresatami tego zwolnienia nie są podmioty zagraniczne, z którymi zawierane są transakcje kontrolowane.
Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka realizując w danym roku zysk podatkowy będzie uprawniona do skorzystania z możliwości wyłączenia z obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych zgodnie z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT w zakresie transakcji z powiązanymi podmiotami krajowymi, które nie poniosły straty ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest dana transakcja powiązana. W niniejszej sprawie jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca oraz podmioty powiązane z Wnioskodawcą:
nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ustawy o CIT,
nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT,
nie poniosły straty ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest dana transakcja powiązana.
A zatem, stanowisko Wnioskodawcy sprowadzające się do twierdzenia, że jest on uprawniony na mocy art. 11n ustawy o CIT do skorzystania z wyłączenia z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych w zakresie transakcji z powiązanymi podmiotami krajowymi, które nie poniosły straty ze źródła przychodów, w ramach którego rozliczana jest dana transakcja powiązana i które spełniają pozostałe kryteria wskazane w art. 11n pkt 1 ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji/stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS
(art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).