Czy usługi świadczone przez Wspólników na rzecz Wnioskodawcy będą stanowiły dla Wnioskodawcy ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Uzupełnili go Państwo pismem z 27 maja 2022 r. (data wpływu 31 maja 2022 r.).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy usługi świadczone przez Wspólników na rzecz Wnioskodawcy będą stanowiły dla Wnioskodawcy ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 27 maja 2022 r. (data wpływu 31 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

„X.” Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” bądź „Spółka”) jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek. Wnioskodawca działa pod firmą X. od (…) pod adresem (…), zarejestrowaną pod numerem (…). Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 poz. 1800 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”). Spółka nie posiada relacji handlowych z krajami stosującymi szkodliwą konkurencję podatkową w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia, wykonywanie instalacji elektrycznych, wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych, wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych, pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej nieklasyfikowane, działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi, pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, działalność ochroniarska w zakresie obsługi systemów bezpieczeństwa, naprawa i konserwacja łodzi.

Wspólnicy Wnioskodawcy prowadzą jednoosobowe działalności gospodarcze oraz posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.).

Jeden ze wspólników świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi prowadzenia gospodarki finansowej jednostki, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami; prowadzenia procedur księgowych i dokumentacji księgowej według obowiązującej w jednostce polityki rachunkowości; obsługi finansowo - księgowej; zakładania i prowadzenia ksiąg rachunkowych; prowadzenia ewidencji rozrachunków; przygotowywania przelewów; prowadzenia i rozliczania inwentaryzacji; potwierdzania sald z kontrahentami; opracowania planu kont zgodnie z określonymi standardami i wymogami; sporządzania okresowych sprawozdań finansowych i bilansu; sporządzania list płac wynikających ze stosunku pracy; przygotowania dokumentacji do ZUS w związku z wypłatą zasiłków chorobowych; prowadzenia imiennych kartotek wynagrodzeń i innych wypłat; prowadzenia rozliczeń z ZUS i US; współpracy z instytucjami zewnętrznymi tj. ZUS, US, bank, GUS; naliczania podatków i terminowego regulowania zobowiązań, ewidencjonowania i rozliczania dokumentacji ZUS, sporządzania i rozliczania umów cywilnoprawnych, sprawdzania dokumentów pod względem formalno-rachunkowym, merytorycznym, legalności i gospodarności, dekretowania oraz księgowania dokumentów księgowych. Wspólnik ten posiada 30% udziałów w Spółce, ponadto jest członkiem jej zarządu.

Drugi ze wspólników świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi koordynowania działań w ramach realizacji powierzonych projektów; prowadzenia nadzoru nad zgodnością realizacji projektu z przyjętym harmonogramem, budżetem oraz osiąganiem wskaźników; nadzoru nad prawidłowym prowadzeniem dokumentacji projektu; przygotowywania korespondencji związanej z realizacją projektu; udziału w kontrolach prowadzonych przez organy zewnętrzne; nadzoru nad prowadzeniem projektów; nadzoru nad grupami technicznymi w zakresie zadań związanych z realizacją projektów; współpracy z klientem końcowym, użytkownikiem w zakresie merytorycznej realizacji projektów; współpracy z pozostałymi osobami zaangażowanymi w realizację projektów; terminowego i właściwego realizowania całości projektów; przestrzegania procedur związanych z ochroną danych osobowych uczestników projektu, personelu oraz kontrahentów; podejmowania wszelkich działań zaradczych i naprawczych w przypadku występowania problemów w realizacji projektów; nadzoru nad prawidłową realizacją umów na świadczenie usług lub dostawy które w trakcie realizacji projektu mogą ulec zmianie, w celu zapewnienia zgodności projektu z wytycznymi, jak również prawem Polski i UE. Wspólnik ten posiada 70% udziałów w Spółce oraz jest prokurentem Spółki.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 18 marca 2022 r. wskazali Państwo ponadto, że usługi świadczone przez Wspólników w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej nie są tożsame z usługami świadczonymi przez Wnioskodawcę. Czynności świadczone przez podwykonawców na rzecz Wnioskodawcy nie są tożsame z realizowanymi przez niego usługami na rzecz kontrahentów. W złożonym wniosku wskazano, że w opinii  Wnioskodawcy transakcje zawierane z podmiotami powiązanymi ustalone są/będą na warunkach rynkowych: „Jednakże pomimo występowania powiązań pomiędzy tymi podmiotami, współpraca została zawarta, w ocenie Wnioskodawcy, na warunkach rynkowych, na takich, na jakich zostałaby zawarta z podmiotem niepowiązanym”.

Powiązanie podmiotów uczestniczących we wskazanych we wniosku transakcjach/świadczeniu usług nie miało wpływu na warunki zawarcia tych transakcji, co również zostało wskazane we wniosku: „Wnioskodawca uznał, iż warunki przedstawione mu przez wybranego podwykonawcę, najlepiej odnosiły się do jego wymagań i oczekiwań co do świadczonych usług. Nie miało znaczenia, że są podmiotami powiązanymi, zweryfikował oferty na rynku, propozycja najbardziej odpowiadało, prawo nie zabrania podejmowania współpracy między podmiotami powiązanymi”. Z tego fragmentu wynika, że nie było decydującym czynnikiem powiązanie podmiotów, a przedstawiona oferta, która była najkorzystniejsza dla Wnioskodawcy i odpowiadała jego wymaganiom/oczekiwaniom gospodarczym, biznesowym.

Wynagrodzenie wypłacane na rzecz Wspólników z tytułu świadczonych przez nich usług nie będzie służyło dokapitalizowaniu tych podmiotów powiązanych. Są to odrębne podmioty gospodarcze i aby usługi były rynkowe, muszą być odpłatne. Jest to naturalna konsekwencja korzystania z usług innych podmiotów gospodarczych w modelu B2B, że wiążą się one z koniecznością zapłaty za te usługi.

Jeden ze Wspólników świadczy usługi również dla dwóch innych podmiotów gospodarczych, natomiast drugi Wspólnik świadczy usługi tylko na rzecz Wnioskodawcy (X. Sp. z o.o.).

Usługi świadczone przez podmioty powiązane - Wspólników Spółki, na rzecz Spółki są odpłatne. Jeżeli współpraca została zawarta, w ocenie Wnioskodawcy, na warunkach rynkowych (co zostało wskazane we wniosku), gdyż dotyczy ona usług świadczonych na warunkach rynkowych, to oczywistym jest, że wynagrodzenie wypłacane za te usługi również musi być rynkowe (i w ocenie Wnioskodawcy takie ono pozostaje). We wniosku zostało wskazane: „Jednakże pomimo występowania powiązań pomiędzy tymi podmiotami, współpraca została zawarta, w ocenie Wnioskodawcy, na warunkach rynkowych, na takich, na jakich zostałaby zawarta z podmiotem niepowiązanym. Wnioskodawca uznał, iż warunki przedstawione mu przez wybranego podwykonawcę, najlepiej odnosiły się do jego wymagań i oczekiwań co do świadczonych usług".

Umowy z podmiotami powiązanymi w przedmiocie świadczenia usług przez Wspólników na rzecz Spółki zostały zawarte w dniu (…) r. Zawierane transakcje są niezbędne w realizacji podstawowej działalności Spółki, co zostało również wskazane we wniosku przez Wnioskodawcę: „świadczenia wykonywane na jego rzecz przez Wspólników są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej Spółki”. Należy podkreślić, że działalność podejmowana przez Wspólnika posiadającego 30% udziałów jest stricte z zakresu finansowości i księgowości, a w przypadku spółek kapitałowych z ustawy o rachunkowości wynika obowiązek prowadzenia pełnej księgowości. Jednocześnie z przepisów nie wynika jakikolwiek zakaz prowadzenia księgowości przez wspólnika spółki. Dzięki usługom świadczonym przez tego wspólnika Wnioskodawca dopełnia również obowiązkom ciążącym na nim na gruncie podatkowo-składkowym, które są nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z kolei odnosząc się do Wspólnika posiadającego 70% udziałów, który zajmuje się głównie działaniami o charakterze zarządczym, również jest potrzebna osoba koordynująca pracę, pilnująca ustalonych terminów, nadzorująca prawidłową realizację umów na świadczenie usług itd. Co więcej, unijne Rozporządzenie Ogólne o ochronie danych osobowych (RODO) nakłada obowiązek przestrzegania procedur związanych z ochroną danych osobowych kontrahentów oraz personelu. Dzięki opisanym usługom obowiązki wynikające z przepisów prawa są przez Wnioskodawcę spełnione, co umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej w sposób zgodny z prawem. Poza tym, jak zostało wskazane, usługi te umożliwiają zarządzanie realizowanymi przez Wnioskodawcę projektami zapewniając ich prawidłową realizację, co przekłada się na prowadzenie działalności podstawowej.

Pytanie

Czy usługi świadczone przez Wspólników na rzecz Wnioskodawcy będą stanowiły dla Wnioskodawcy ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Przez ukryte zyski rozumie się (zgodnie z art. 28m ust. 3 analizowanej ustawy) świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1.kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2.świadczenia wykonane na rzecz:

a)fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu:

b)trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3.nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. lic (ustawy o CIT) ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4.nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym, jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5.wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6.równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7.darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8.wydatki na reprezentację;

9.dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10.odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11.zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12.świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

1)wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 Lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 Lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2)wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu Lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a)w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

b)w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3)kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. Wspólnicy, o których mowa w stanie faktycznym, są dla Spółki podmiotami powiązanymi.

a)podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b)podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

-ten sam inny podmiot lub

-małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c)spółka niemająca osobowości prawnej i jej wspólnicy, lub

d)podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej

- spółka kapitałowa wchodząca w jej skład i jej zagraniczny zakład.

1)posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5%:

b)praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2)faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3)pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

1)warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane;

2)fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji,