Czy podejmowana przez Fundację działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.? Czy wydatki na wynagrodzenie dziełobiorców można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Fundacji, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT? Czy w przypadku, gdy Organ uzna, że Fundacja prowadzi działalność badawczo-rozwojową, to czy w sposób poprawny prowadzi ona wyodrębnioną w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych? Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Fundację w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym Fundacja osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej? Czy wydatki ponoszone przez Fundację w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:  Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego,  Koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych,  Koszt leasingu i użytkowania samochodu,  Koszt domeny, strony internetowej oraz koszt marketingu,  Koszt usługi księgowej i doradczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej? Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Fundacji do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 24d ustawy o CIT? Czy w przypadku, gdy Organ uzna wydatki związane z wynagrodzeniem dziełobiorców za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Fundacji, to czy Fundacja może zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 r.?

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

    - podejmowana przez Fundację działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.,

    - wydatki na wynagrodzenie dziełobiorców można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Fundacji, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT,

    - w przypadku, gdy Organ uzna, że Fundacja prowadzi działalność badawczo-rozwojową, to czy w sposób poprawny prowadzi ona wyodrębnioną w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych,

    - odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Fundację w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym Fundacja osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

    - wydatki ponoszone przez Fundację w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

- Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego,

- Koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych,

- Koszt leasingu i użytkowania samochodu,

- Koszt domeny, strony internetowej oraz koszt marketingu,

- Koszt usługi księgowej i doradczej

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

    - w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Fundacji do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 24d ustawy o CIT,

    - w przypadku, gdy Organ uzna wydatki związane z wynagrodzeniem dziełobiorców za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Fundacji, to czy Fundacja może zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 czerwca 2022 r. (wpływ 13 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest Fundacją (…), zarejestrowana pod adresem ul. (…), nr (…), lok. (…), (…), wpisana do KRS pod numerem: (…) i numerem REGON: (…) (dalej jako: „Fundacja”, „Wnioskodawca”). Fundacja posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865, 1018, 1309, 1358, 1495, 1571, 1572, 1649, 1655, 1798, 1978, 2020, 2200, 2217, 2473, z 2020 r. poz. 183, dalej zwana „ustawą o CIT”). Fundacja nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2019 r. poz. 1402). Fundacja nie korzysta z pomocy publicznej ani nie uzyskała dotacji w zakresie opisywanych we wniosku inwestycji. Dodatkowo, jej działalność nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482). Fundacja zajmuje się szeroko pojętym procesem programowania, w którego ramach powstają programy komputerowe. Pracownicy Fundacji prowadzą prace nad każdym oprogramowaniem od podstaw, dlatego też obejmują one wiele etapów - od planowania, przez pisanie kodu, implementację, po przeprowadzenie odpowiednich testów, zademonstrowanie i finalnie przekazanie produktu Klientowi. Fundacja tworzy dedykowane oprogramowanie przeznaczone do zarządzania projektami oraz moduły zarządzania pracą zadaniową - z wykorzystaniem technologii Microsoft ASP.NET i Microsoft Blazor oraz chmury obliczeniowej Microsoft Azure. Tworzone oprogramowanie oparte jest na analizie wymagań biznesowych klienta, do których Fundacja tworzy każdorazowo specyfikację wymagań funkcjonalnych oraz systemowych w oparciu o zasady inżynierii systemowej oraz standardy programowania (UML, OpenAPI). Specyfikacja następnie podlega zatwierdzeniu przez klienta, a następnie na podstawie takiego zatwierdzenia następuje proces implementacji w ramach którego programista tworzy kod komputerowy w języku C# (i opcjonalnie TypeScript), który podlega kompilacji i weryfikacji z założeniami specyfikacji. Poprawna weryfikacja umożliwia demonstrowanie kompletnego działającego produktu klientowi oraz przekazanie (sprzedaż) całości kodu komputerowego wraz z wszelkimi prawami autorskimi w oparciu o zapisy umowne. Fundacja prowadzi m.in. prace nad rozwojem autorskich modułów planowania i pracy zadaniowej dla systemu TaskBeat - dostarczając oprogramowanie funkcjonujące samodzielnie jako jeden z czterech głównych typów oprogramowania: - moduły integracyjne pomiędzy API systemów rozliczania czasu pracy, a API systemu TaskBeat, które pozwala klientom na dowolne mapowanie użytkowników, projektów, etapów i zadań w ramach projektów prowadzonych w systemie TaskBeat oraz czasu pracy raportowanego przez uczestników projektów w systemach (takich jak np. Calamari, TMetric); - moduły integracyjne pomiędzy interfejsem (API) systemów finansowo-księgowych, a interfejsem (API) systemu TaskBeat, które pozwala klientom na mapowanie kosztów rejestrowanych w projektach i przypisywanie ich do określonych projektów na podstawie z góry ustalonych reguł alokacji kosztów ustalonych z klientem lub ręczną alokację dokumentów kosztów (faktur) za pomocą interfejsu użytkownika (GUI); Z.M. 3 7 - programy wizualizujące postęp pracy w projektach za pomocą wykresów obrazujących postępy prac względem kalendarza (tzw. gantt chart) w projektach o określonej dacie zakończenia oraz w projektach realizowanych za pomocą metodyk zwinnych - wizualizujące postępy prac za pomocą wykresów czasu (tzw. burn-down chart); - programy raportujące postęp prac w projektach z uwzględnieniem czasu i kosztu, a także programy w których koszty pośrednie (czas prac przeliczany według stawek) są zestawiane z innymi kosztami bezpośrednimi (zakupionymi materiałami i usługami) - według indywidualnej specyfikacji klienta określonej w trybie powyżej.

Podejmowane prace można podzielić na poszczególne etapy, które cechują się wykonywaniem różnych zadań:

 1. Fundacja w ramach działalności gospodarczej otrzymuje od Klienta dane wraz z opisem jego ogólnych wymagań względem oprogramowania.

 2. Na podstawie wymagań fundacja przygotowuje projekt rozwiązania, po czym samodzielnie je opracowuje i planuje prace wdrożeniowe.

 3. Na podstawie indywidualnego projektu i planu rozwiązania, Fundacja - w ramach działalności gospodarczej, jak już zostało wcześniej wspomniane - implementuje kody źródłowe w wybranych przez siebie językach programowania i technologiach.

Podstawowymi kosztami, które Fundacja ponosi w ramach prowadzonej działalności, są:

 1) Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego. Należy podkreślić, iż zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego to koszty stałe, które są konieczne do świadczenia usług w branży IT. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z działalnością Fundacji i są niezbędne do świadczenia usług związanych z wytwarzaniem oprogramowania. Fundacja do powyższego katalogu kosztów zalicza: zakup komputerów, klawiatury bezprzewodowej Logitech MXKeys, telefonu GSM, Samsung SSD 980PRO, listwy zasilającej, dysku SSD 2.5" GOODRAM, przedłużacza, stacji dokująca, baterii, obudowy dysku, karty pamięci, gniazda kontaktu, kabla przewodu USB, pamięci RAM, konwertera obrazu 3xRCA na HDMI, czujnika ruchu XIAOMI MI SMART MOTION SENSOR.

 2) Koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych. Fundacja dba o ergonomiczne stanowisko pracy, dlatego jest zmuszona ponosić koszty związane z wyposażeniem biura. Jak powszechnie wiadomo, odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki, stąd należy przyjąć że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Fundacji kosztami niezbędnymi w prowadzonej przez Nią działalności. Do powyższego katalogu zaliczane są przez Fundację następujące koszty: podstawki, szafki, biurka, podpórki.

 3) Koszt leasingu i użytkowania samochodu. Koszt związany z leasingiem oraz użytkowaniem samochodu, czyli rata leasingowa, paliwo, ubezpieczenie, serwis, oraz koszty eksploatacyjne umożliwiają sprawny transport do Klienta, chociażby w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania. Podkreślić należy, iż leasing i użytkowanie samochodu jest wprost związane z wytworzeniem oprogramowania.

 4) Koszt domeny, strony internetowej oraz koszt marketingu - Fundacja, prowadząc stronę internetową, zmuszona jest ponosić koszty związane z utrzymaniem domeny/witryny takie jak np. hosting, który zapewnia obsługę strony przez serwer. Dodatkowo Fundacja ponosi koszty związane z marketingiem (np. zakup rekwizytów służących produkcji materiałów marketingowych), dzięki czemu działania podejmowane przez Nią mogą dotrzeć do szerszego grona odbiorców, co finalnie przekłada się na zyski prowadzonej działalności. Z tego powodu należy uznać owe wydatki za koszty związane z tworzeniem programów komputerowych.

 5) Koszt usługi księgowej i doradczej:

    - Koszt poniesiony przez Fundację na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów Fundacja ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se.

    - Natomiast koszt poniesiony na usługi doradcze dotyczy możliwości skorzystania z Ulgi IP Box (zasięgnięcie porady prawnej), jak i samego złożenia wniosku o interpretację. W tym kontekście Fundacja będzie miała możliwość otrzymania odpowiedzi, czy jej działalność związana jest z działalnością badawczo-rozwojową. Fundacja traktuje ten koszt jako stały element prowadzonej działalności. Fundacja jednocześnie oświadcza, iż poprzez koszt usługi doradczej nie ma na myśli opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

W ramach prowadzonej działalności, Fundacja nawiązuje współpracę z usługodawcami na podstawie umów o dzieło, zajmujących się projektowaniem, programowaniem oraz realizacją innowacyjnych rozwiązań na zamówienie oraz w oparciu o wymagania Klienta.

W związku z powyższym, Fundacja ponosi zatem koszt wynagrodzenia dziełobiorców.

Do stworzenia każdorazowo innowacyjnego oprogramowania potrzeba profesjonalnej, wykwalifikowanej i kreatywnej kadry programistów, których opłacanie i zachęcanie do pracy jest podstawą sukcesu zespołu prowadzącego prace twórcze. Mowa przede wszystkim o wynagrodzeniu osób podejmujących współpracę z Fundacją na podstawie umów o dzieło. Warto jednak zaznaczyć, iż dziełobiorcy nie działają w oparciu o sztywne ramy narzucone przez Kontrahenta Fundacji a fundamentalne znaczenie w projektach, ma inwencja twórcza dziełobiorców co do dedykowanych rozwiązań.

Wskazane wydatki muszą być poniesione przez Fundację, bowiem bez nich niemożliwym byłoby podjęcie zaplanowanych działań.

Podejmowane czynności nie były wcześniej podejmowane w działalności Fundacji - nie produkowała ona podobnych produktów. Jednocześnie, rozpoczęcie działalności na tym polu wymagało od niej odpowiedniego przygotowania. Konieczne było bowiem zaplanowanie całego procesu, a także przygotowanie miejsca pracy oraz zatrudnienie wykwalifikowanej kadry usługodawców gotowych do zaprojektowanie rozwiązań na potrzeby Klientów, jak i ich implementacji, wdrożenia oraz testów, prowadzących do finalnej demonstracji każdorazowo innowacyjnego produktu i jego sprzedaży wraz z wszelkimi autorskimi prawami majątkowymi. Z tego względu, niewątpliwie podejmowane działania cechują się nowatorskością, a także twórczością. Wynika to z faktu, że dziełobiorcy są każdorazowo zaangażowani w proces projektowania nowego produktu. Nie korzystają Oni w tym zakresie z efektów prac innych podmiotów, zaś wcześniej znane im rozwiązania dostosowywane są do potrzeb przedsiębiorstwa oraz planowanych prac. Dla zapewnienia najwyższej jakości produktu, Fundacja wykorzystuje dostępne źródła wiedzy w celu zdobycia koniecznych kompetencji, a także wykorzystuje wcześniej posiadane informacje wraz z umiejętnościami oraz możliwościami produkcyjnymi, którymi dysponowała już wcześniej, oczywiście rozwijając je.

W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm. - dalej jako „ustawa o PAIPP”) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Przedmioty praw autorskich jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs., a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że:

    - „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście "zakodować" je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74);

    - Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego, zdaniem Fundacji każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu. Pracując nad wytworzeniem oprogramowania, Fundacja nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji. W ramach działalności Fundacja zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez Nią systemów i aplikacji. Wytwarzane przez Fundację Oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Fundacja w ramach działalności prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Fundację, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. Fundacja w ramach prowadzonej działalności opracowuje nowe programy komputerowe na rzecz danego Kontrahenta, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie zostaje poczyniona weryfikacja w takiej skali. Zasobami wiedzy, które Fundacja wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Nią wytworzony. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Fundacja uwzględnia w swojej działalności. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona. Fundacja nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Wynika to z faktu, że Fundacja jest twórcą swoich programów, z których osiąga przychód.

Czynności wykonywane przez Fundację nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Umowy zawarte pomiędzy Fundacją a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie - otrzymywane przez Fundację należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Od 1 stycznia 2021 r. Fundacja prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 24e ustawy o CIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów.

Prowadzona przez Fundację ewidencja potwierdza uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych programów komputerowych na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). Zestawienie to obejmuje przychody i wydatki od początku realizacji Projektu, w ramach którego wytwarzane jest Oprogramowanie do końca danego miesiąca kalendarzowego.

W prowadzonej Ewidencji zostaje wskazany dla każdej faktury przychodowej współczynnik IP BOX. Współczynnik ten informuje jaka część przychodu z danej faktury, stanowiło wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do określonego programu komputerowego, wytworzonego przez Fundację w danym okresie rozliczeniowym.

Fundacja wyodrębniła poszczególne programy komputerowe w prowadzonej Ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich Fundacja ewidencjonuje potwierdzone fakturami/rachunkami przychody oraz odpowiadające im koszty. W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej Fundacja osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej.

Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego Fundacja ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc) w prowadzonej Ewidencji, Fundacja wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Ewidencja prowadzona przez Fundację pozwala ponadto na monitorowanie i śledzenie efektów prac realizowanych w ramach tworzenia Oprogramowania poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu. Każdy Projekt wyodrębniony w Ewidencji został opisany, w szczególności poprzez wskazanie uzgodnionych z Kontrahentem oczekiwanych efektów prac programistycznych.

Przepis art. 24d ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatników w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Fundacja, oprócz prowadzonych ksiąg rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, prowadzi również ewidencję pomocniczą, w której wyodrębnia koszty związane z przeprowadzonymi pracami mającymi na celu rozwój jej działalności. Przypisuje w niej poszczególne wydatki do grup rodzajowych i jednocześnie przyporządkowuje je do konkretnych inwestycji oraz projektów.

W związku z prowadzoną przez Fundację działalnością opisaną powyżej, zamierza ona dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. dokonać odliczenia kosztów ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 r.

Fundacja wnosi również o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT od 1 stycznia 2021 r.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 8 czerwca 2022 r., w ramach odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo, że:

Ad. II.1.

Koszty wynagrodzenia dziełobiorców stanowią należności z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. II.2.

Żaden z wymienionych przez Wnioskodawcę we wniosku składników majątkowych nie stanowi środka trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym nie podlegają amortyzacji.

Ad.II.3.

Wytworzone programy komputerowe, o których mowa we wniosku podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ad.II.4.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wyodrębniającą każde prawo własności intelektualnej w prowadzonej działalności.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób zapewniający ustalenie przychodów kosztów uzyskania przychodów i dochodu (starty) przypadających na każde prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób zapewniający wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 updof, przypadające na każde prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie dochodu.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób określony w odpowiedziach na pytania a, b i c. Gdyby wykorzystywane było więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej a w prowadzonej ewidencji nie byłoby możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt b i c, ewidencja prowadzona byłaby w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych dokonując zapisów w sposób zapewniający ustalenie dochodu z praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi/produktów, usług w przypadku gdy Wnioskodawca wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo produktach lub usługach a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt b-d.

Pytania:       

 1. Czy podejmowana przez Fundację działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.?

 2. Czy wydatki na wynagrodzenie dziełobiorców można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Fundacji, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT?

 3. Czy w przypadku, gdy Organ uzna, że Fundacja prowadzi działalność badawczo-rozwojową, to czy w sposób poprawny prowadzi ona wyodrębnioną w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych?

 4. Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Fundację w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym Fundacja osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

 5. Czy wydatki ponoszone przez Fundację w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

- Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego,

- Koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych,

- Koszt leasingu i użytkowania samochodu,

- Koszt domeny, strony internetowej oraz koszt marketingu,

- Koszt usługi księgowej i doradczej

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

 6. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Fundacji do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 24d ustawy o CIT?

 7. Czy w przypadku, gdy Organ uzna wydatki związane z wynagrodzeniem dziełobiorców za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Fundacji, to czy Fundacja może zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Artykuł 4a pkt 26 ustawy o CIT, normuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast, w odniesieniu do definicji badań naukowych oraz prac rozwojowych, ustawa o CIT odwołuje się do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. I tak, badaniami naukowymi są więc:

 1. badania podstawowe, które w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce są rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

 2. badania aplikacyjne, które w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce są rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Odnosząc się zaś do pojęcia prac rozwojowych, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania działalności prowadzonej przez Fundację jako prac badawczo-rozwojowych. Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione oraz zaaprobowane przez Organ interpretacyjny, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GuS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według niego, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Zdaniem Fundacji, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny (winno być: stan faktyczny i zdarzenie przyszłe) jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo- rozwojową, działalność Fundacji spełnia cechy takowej:

 a) nowatorskość i twórczość: dla podniesienia konkurencyjności prowadzonej działalności, Fundacja podejmuje kroki mające na celu rozwój rozwiązań wykorzystywanych w trakcie produkcji. Każde z opisanych we wniosku działań stanowi nowość w przedsiębiorstwie Fundacji. Nawet jeśli do ich podjęcia wykorzystywane są wcześniej opracowane oraz wykorzystywane rozwiązania, to ostateczny wynik podjętych prac jest czymś oryginalnym. Wynika to z faktu, że zarówno opracowanie planu działania, jak i poszczególne etapy wdrażania danych procesów oraz opracowywania usług, wymagają i wymagać będą twórczego działania w postaci planowania oraz projektowania. Jednocześnie warto w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, „uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo- rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Do twórczości, jako cechy warunkującej możliwość zakwalifikowania działalności jako badawczo-rozwojowej, odniósł się również Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z 9 października 2019 r., sygn. II FSK 3589/17. Wskazał w nim, że „zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że legislator podatkowy miał na celu to drugie znaczenie [twórczości], które związane jest nie tylko z nabywaniem i stosowaniem nowych technologii, ale także z ich tworzeniem lub co najmniej współtworzeniem. Wskazuje na to egzemplifikacyjne wyliczenie zawarte w ppkt a) i b) z art. 4a pkt 28) u.p.d.o.p., które za prace rozwojowe uznaje takie, które polegają na opracowywaniu prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, a dodatkowo ich celem ma być dalsze ulepszenie procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Mając zatem na uwadze charakter ulgi podatkowej uregulowanej w art. 18d u.p.d.o.p., która zakłada poniesienie tzw. wydatków kwalifikowanych stwierdzić należy, że ma ona na celu aktywizację przedsiębiorców w kierunku finansowania polskiej nauki, także w przypadku nowatorskich prac rozwojowych”. Zgodnie z powyższymi rozważaniami, należy uznać że podejmowane przez Fundację działania mają twórczy charakter, bowiem w wymierny sposób powodują stworzenie zupełnie nowych bądź też znacznie ulepszonych rozwiązań oraz usług.

 b) nieprzewidywalność: skutek prowadzonych prac, mających na celu wdrożenie nowych rozwiązań produkcyjnych, jak i nowych produktów, co do zasady jest zaplanowany. Jednakże sam proces tworzenia danych rozwiązań technicznych, pomimo korzystania z istniejących metod, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację dawnych rozwiązań, stosowanych uprzednio w praktyce Fundacji. Już sam tego fakt powoduj e, że nie może być mowy o przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku - w tym przypadku w działalności Fundacji - wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy.

 c) metodyczność: pracownicy zatrudnieni przez Fundację zobowiązani są w ramach umowy z nią do ścisłej, zgodnej z harmonogramem pracy, którą zobowiązani są należycie udokumentować oraz wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Fundacji. Jednocześnie charakterystyka podejmowanych przez Fundację czynności, mających jej zdaniem charakter prac rozwojowych, wymaga ich realizowania według określonego schematu. Wdrażanie zupełnie nowych, bądź też znacznie zmienionych w stosunku do tych wcześniej wykorzystywanych, rozwiązań nie może odbywać się bez odpowiedniego planu, jeśli ma zakończyć się zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku dziełobiorców, którzy zaangażowani są w wykonywanie prac o charakterze badawczo-rozwojowym, są oni dodatkowo zobowiązani do prowadzenia odpowiedniej ewidencji czasu pracy poświęconego na wykonywanie prac rozwojowych. Służy to nie tylko celom skorzystania z ulgi, o której mowa jest w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, ale również monitorowaniu postępów oraz zaangażowania poszczególnych dziełobiorców w podejmowane działania.

 d) możliwość przeniesienia lub odtworzenia: oprócz osiągnięcia zamierzonego efektu podejmowanych działań, mających na celu rozwój prowadzonej działalności, Fundacja dąży również do tego, by wytworzone rozwiązania mogły być przez nią odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w działalności, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym. Dlatego też podejmowane prace, jak np. te będące przedmiotem wniosku, są dokumentowane w sposób, który umożliwia późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie wdrożonych rozwiązań.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Fundacji można stwierdzić, że prowadzona przez nią działalność spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, kwalifikowanymi kosztami działalności badawczo- rozwojowej są:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

 a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

 b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

 c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

 d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

By uznać wydatki za koszty kwalifikowane, spełnione muszą być następujące przesłanki:

 1) wydatek stanowi koszt podatkowy dla podatnika;

 2) wydatek nie został zwrócony podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie został odliczony od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym jako koszt kwalifikowany;

 3) wydatek nie jest uwzględniany przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT (przepisy o specjalnej strefie ekonomicznej lub Polskiej Strefie Inwestycji);

 4) wydatek ponoszony w ramach badań podstawowych wynika z umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

 5) koszty kwalifikowane zostały wykazane w zeznaniu rocznym.

W związku z prowadzoną działalnością, która zdaniem Fundacji spełnia kryteria konieczne dla uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, Fundacja ponosi wydatki na koszt wynagrodzenia dziełobiorców. Wydatek ten stanowi dla Fundacji koszt podatkowy, który w znacznym stopniu przyczynił się do ulepszenia procesu produkcyjnego oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów (oprogramowań). Jak Fundacja wskazała w stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym), bez ich poniesienia nie byłoby możliwe podjęcie zaplanowanych działań, z czego wynika bezpośredni związek między nimi a pracami rozwojowymi.

Do stworzenia każdorazowo innowacyjnego oprogramowania potrzeba profesjonalnej, wykwalifikowane/i kreatywnej kadry programistów, których opłacanie i zachęcanie do pracy jest podstawą sukcesu zespołu prowadzącego prace twórcze. Mowa przede wszystkim o wynagrodzeniu osób podejmujących współpracę z Fundacją na podstawie umów o dzieło. Warto jednak zaznaczyć, iż dziełobiorcy nie działają w oparciu o sztywne ramy narzucone przez Kontrahenta Fundacji, a fundamentalne znaczenie w projektach, ma inwencja twórcza dziełobiorców co do dedykowanych rozwiązań.

Wskazane wydatki nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie - nie korzystała ona z pomocy publicznej ani nie uzyskiwała dotacji - a także nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Dodatkowo, działalność Fundacji nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani Polskiej Strefy Inwestycji, więc koszty nie są uwzględniane przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, Fundacja wyodrębnia wskazane koszty, które jej zdaniem stanowią koszty kwalifikowane ponoszone na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych księgach rachunkowych.

W związku z faktem, że wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie o CIT wymogi dla uznania ich za wydatki kwalifikowane, zdaniem Fundacji należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Ad. 3.

W art. 18e ustawy o CIT, ustawodawca postawił przed podatnikami korzystającymi z ulgi badawczo-rozwojowej obowiązek wykazania w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej im kwoty.

Jednocześnie, zgodnie z art. 9 ust. 1b tej ustawy muszą oni wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 tej ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, można zauważyć, że ustawodawca nie przewidział żadnych wymogów formalnych, które powinna spełniać prowadzona przez przedsiębiorców ewidencja kosztów kwalifikowanych. We wcześniej wydanych interpretacjach indywidualnych Organ wskazywał, że musi ona umożliwiać zidentyfikowanie wszystkich kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Zgodnie z interpretacją indywidualną z 21 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.136.2019.1.AA: „do wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wystarczy ujęcie tych kosztów, w stosunku do których Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi podatkowej, w odrębnej ewidencji pomocniczej Spółki”. Również inne interpretacje wskazują na to, że podatnicy mają pewną dowolność w kształtowaniu ewidencji kosztów kwalifikowanych - na przykład w interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.387.2017.1.APO, wskazano, że „uwzględniając zatem, że regulacje Ustawy o CIT nie wskazują, w jaki sposób ma przebiegać wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych, należy uznać, że prawodawca zagwarantował podatnikowi pewną autonomię w wyborze sposobu wyodrębnienia kosztów, którego podstawowym celem jest wskazanie rzeczywistej wartości kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową”.

Dlatego też, zdaniem Fundacji, może ona posługiwać się ewidencją pomocniczą, w której wyodrębnia koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową. Dzięki rzetelnie prowadzonej księgowości, jest ona w stanie przypisać poszczególne wydatki do grup rodzajowych i jednocześnie przyporządkować je do konkretnych inwestycji. W związku z tym, możliwe jest prowadzenie ewidencji rachunkowej kosztów kwalifikowanych przy jednoczesnym spełnieniu wymogu wyodrębnienia odpowiednich wydatków, przewidzianego w ustawie o CIT. Jednocześnie Fundacja uważa, że ma prawo wyboru czy dane koszty wyodrębnić za rok podatkowy bądź za okresy miesięczne.

Fundacja zadała przedmiotowe pytanie, ponieważ odpowiednia dokumentacja ponoszonych przez nią kosztów może wpłynąć na możliwość skorzystania przez nią z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT. Orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, że podatnik ma prawo pytać o takie kwestie, np. w wyroku NSA z 15 marca 2017 r., sygn. II FSK 475/15, gdzie wskazano, że „skoro z art. 9 ust. 1 PDOPrU wynika, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych obowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości podatku (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku za rok podatkowy, ocena prawidłowości stosowania tych odrębnych przepisów - przede wszystkim ustawy o rachunkowości - ma znaczenie dla prawnopodatkowej kwalifikację zdarzeń, z zaistnieniem których ustawa podatkowa wiąże powinność przymusowego świadczenia pieniężnego; regulacje zawarte w tych przepisach podlegają zatem wykładni w toku postępowania interpretacyjnego, o tyle, o ile wpływają na interpretację przepisów prawa podatkowego. Skarżąca Spółka mogła więc w sposób uzasadniony oczekiwać odpowiedzi na pytanie, czy wydatek udokumentowany rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wystawiony przez osobę fizyczną, nie prowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzony dowodem przelewu należności, będzie prawidłowo dokumentował wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodów”. Tak przedstawione stanowisko prezentowane jest również w orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA z 26 czerwca 2018 r., sygn. III SA/Wa 2814/17.

Fundacja uważa, że pytanie o sposób prowadzenia ewidencji, która jest obowiązkowa dla podatników korzystających z ulgi badawczo-rozwojowej, ma związek z przepisami prawa podatkowego, o których interpretację może wnioskować. W związku z tym, jej zdaniem, zadane pytanie jest zasadne.

Ad. 4.

Art. 24d ust. 2 ustawy o CIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga aby spełnione zostały dwa kryteria:

 a. przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

 b. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Oprogramowanie, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Zdaniem Fundacji, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Nią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Fundację w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Nią działalności opisanej we wniosku, która zdaniem Fundacji stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

- z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

- ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

- z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

- z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

 a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz;

 b) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT;

 c) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zdaniem Fundacji, wytwarzane przez Nią prawa autorskie stanowią kwalifikowane IP. Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Fundację na rzecz danego Kontrahenta wytworzone Oprogramowania oraz majątkowe prawa autorskie do tychże Oprogramowań. W zamian za wykonane usługi Fundacja otrzymuje umówione wynagrodzenie - należność ta obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego. Zdaniem Fundacji, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 5.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 i 5 ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na mocy art. 24d ust. 6 ustawy o CIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Przedmiotem wykonywanej przez Fundację działalności jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego Kontrahenta. Za świadczone usługi Fundacja otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Fundację działalnością, ponosi Ona wydatki na:

1) Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego;

2) Koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych;

3) Koszt leasingu i użytkowania samochodu;

4) Koszt domeny, strony internetowej oraz koszt marketingu;

5) Koszt usługi księgowej i doradczej.

Powyższe wydatki ponoszone przez Fundację są również kosztami w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Fundacji, ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego Oprogramowania, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji opisanej we wniosku, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Nią działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT).

Ad. 6.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”. Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP. W związku z tym Fundacja spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Zdaniem Fundacji, prowadzona przez nią działalność spełnia bowiem kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Ad. 7.

W związku ze zmianą sposobu rozliczania ulgi B+R w 2022 r., Ustawodawca w artykule 18d ust. 7 pkt 3 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ustanowił limit odliczenia kosztów kwalifikowanych dla podatników nieposiadających statusu centrum badawczo-rozwojowego. Fundacja zadając pytanie nr 7 nawiązuje do kosztów związanych z wynagrodzeniem dziełobiorców, ponoszonych od 1 stycznia 2022 r., o których mowa w ust. 2 pkt 1a tego samego artykułu. Jako iż w stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) wniosku Fundacja uzasadniła konieczność poniesienia wydatków na wynagrodzenie dziełobiorców w prowadzonej działalności. Fundacja nie widzi przeciwwskazań, aby zastosować możliwość odliczenia 200% od przychodu tychże kosztów, jednak aby mieć pewność, zwróciła się Ona do Organu z postawionym pytaniem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad.1, 2, 3, 4 i 6.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3, 4 i 6 należy uznać za prawidłowe. 

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Ad. 5.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. , poz. 2193, dalej: „ustawa zmieniająca”). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

    - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

W świetle powyższego, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

 1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

 2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop,

 3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu,

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

  1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

  2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

  3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

  4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

 1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

 2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

 3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

 4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

 5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Odnosząc się do sposobu kalkulacji wskaźnika nexus należy zauważyć, że we wzorze, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 updop, należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione.

Natomiast, jak wynika z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box, zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT. Wynika to w szczególności z tego, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

    - wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem /rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

    - kwalifikowanymi IP,

    - dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik (…).

Wskaźnik nexus, służący do określenia tej części dochodu z kwalifikowanych IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP Box, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit nr 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5). Do wyliczenia wskaźnika nexus mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości (tj. po dniu 31 grudnia 2012 r., zgodnie z przepisami przejściowymi).

W tym miejscu należy wskazać, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 updop.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z treści art. 24d ust. 4 updop, wynika, że pod lit. a wskaźnika nexus należy uwzględnić: koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Podkreślić należy, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku miedzy:

   - wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

   - kwalifikowanymi IP,

   - dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy przedstawionych w pytaniu nr 5 wskazać należy, że analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że ponoszone przez Wnioskodawcę koszty marketingu w żaden sposób nie stanowią  wydatków na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, dlatego nie mogą i nie będą mogły być uznane za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus.

Natomiast, pozostałe wymienione koszty: koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego, koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych, koszt leasingu i użytkowania samochodu, koszt domeny i strony internetowej, a także koszt usługi księgowej i doradczej będą brane pod uwagę przy ustalaniu wskaźnika Nexus.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 5 w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Fundację w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w części dotyczącej:

- kosztu marketingu jest nieprawidłowe,

- w pozostałej części jest prawidłowe.

Ad. 7.

Przedmiotem wątpliwości zawartych w pytaniu nr 7 jest kwestia ustalenia, czy w przypadku, gdy Organ uzna wydatki związane z wynagrodzeniem dziełobiorców za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Fundacji, to czy Fundacja może zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 r.

Stosownie do treści 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W związku z pytaniem nr 2 odnoszącym się do ustalenia, czy wydatki na wynagrodzenie dziełobiorców można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Fundacji, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, Organ przyznał rację Wnioskodawcy i odstąpił od uzasadnienia, przyjmując za Wnioskodawcą, że w związku z faktem, iż wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie o CIT wymogi dla uznania ich za wydatki kwalifikowane, należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 7, dotyczącego możliwości odliczenia 200% od przychodu wydatków związanych z wynagrodzeniem dziełobiorców, uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.