Czy Opłaty za Znaki Towarowe ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego (Spółki serwisowej) na podstawie zawartych Umów licencyjnych nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT?

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy określone w stanie faktycznym Opłaty za Znaki Towarowe ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego (Spółki serwisowej) na podstawie zawartych Umów licencyjnych nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

I. Działalność Wnioskodawcy

X Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa A”), prowadzącej (…) oznaczone różnymi markami, wchodzącymi w skład jednej sieci (…) (dalej: „sieć (…) A”).

Grupa A posiada wieloletnie doświadczenie związane z prowadzeniem, zarządzaniem i promocją (…), utrzymaniem klientów oraz tworzeniem globalnych kampanii reklamowych, a poszczególne marki (…) wchodzących w skład sieci (…) A (…).

Spółka prowadzi działalność (…) na terytorium Polski i poza jej granicami. Działalność ta polega na świadczeniu usług (…) dla klientów we własnym imieniu w ramach sieci (…) A (niezależnie od faktycznego tytułu prawnego Spółki do poszczególnych nieruchomości (…)).

II. Nabywanie usług niematerialnych, w tym dotyczących korzystania ze znaków towarowych

Na potrzeby prowadzonej działalności, Spółka nabywa od podmiotów z Grupy A różne usługi niezbędne Spółce do funkcjonowania w sieci (…) A oraz związane ze świadczeniem przez Spółkę usług (…) w jej ramach. Aktualnie, świadczenia te są nabywane przede wszystkim od spółki serwisowej A (…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka serwisowa”), z siedzibą w (…), będącej polskim rezydentem podatkowym. Wspomniane usługi pozwalają Spółce korzystać z wieloletniego dorobku Grupy A w branży (…).

Spółka serwisowa, podmiot powiązany z Wnioskodawcą (w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa CIT”)) nabyła od innego podmiotu powiązanego należącego do Grupy A licencje oraz prawo do dalszego sublicencjonowania: jakiegokolwiek znaku towarowego, nazwy, loga, sloganu, symbolu i wszelkich innych zarejestrowanych lub niezarejestrowanych praw własności intelektualnej należących do członków Grupy A lub przez nich prawomocnie wykorzystywanych w celu odróżnienia ich towarów lub usług lub w inny sposób związanych z nazwami i znakami „A”, „AH” lub Br (dalej: „Znaki Towarowe”).

Grupa A jest jedynym i wyłącznym właścicielem wszystkich praw, tytułów i udziałów własności intelektualnej, które w każdym przypadku stanowią wyłączną własność Grupy A.

Przez sformułowanie „Br” użyte w powyższej definicji Znaków Towarowych, należy rozumieć wykorzystywane przez Spółkę marki sieci (…) A tj. m.in. (…) z których to Spółka ma możliwość czerpania korzyści w ramach prowadzonej działalności (…).

Wnioskodawca wskazuje, że w październiku 2019 r. w ramach Spółki doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) dotyczącej działalności serwisowej prowadzonej przez Spółkę. Po dokonaniu ww. transakcji w Spółce pozostała część biznesu dotycząca nieruchomości (…), natomiast część serwisowa została wydzielona do odrębnego podmiotu - Spółki serwisowej. Taka zmiana modelu wymusiła na Spółce zawarcie szeregu nowych umów na nabycie usług niematerialnych z podmiotami powiązanymi, w tym umów dotyczących możliwości korzystania ze Znaków Towarowych obejmujących Br (marki sieci (…) A) od Spółki serwisowej.

Tak jak wskazano powyżej, z uwagi na zmianę modelu prowadzenia działalności Spółki, Spółka zawarła ze Spółką serwisową (w związku z posiadaniem przez Spółkę serwisową prawa do sublicencji Znaków Towarowych) umowy „…”, które umożliwiają jej korzystanie ze Znaków Towarowych sieci (…) A.

Umowy „…”, zostały zawarte ze Spółką serwisową 31 października 2019 roku i obowiązywały do końca 2019 roku. Następnie, zostały zastąpione przez umowy „…”, obowiązujące aktualne i będące w mocy od początku 2020 roku. Wnioskodawca jednakże wskazuje, że zakres tych umów, zarówno obowiązujących do końca 2019 roku, jak i będących aktualnie w mocy, w odniesieniu do kwestii zdefiniowania Znaków Towarowych, zasad ich wykorzystywania oraz w zakresie modelu kalkulacji wynagrodzenia był tożsamy, co jest istotne dla przedstawienia stanu faktycznego w ramach niniejszego wniosku. Dlatego też w dalszej jego części Wnioskodawca będzie się posługiwał pojęciem „Umowy licencyjne” w odniesieniu do obu wersji umów „…”.

Wskazane powyżej Umowy licencyjne zostały zawarte odrębnie dla każdego (…) funkcjonującego w ramach działalności (…) prowadzonej przez Spółkę.

Co wymaga podkreślenia, do momentu przeprowadzania reorganizacji w 2019 roku, analogiczne świadczenia nabywane były na podstawie odrębnej umowy, które były już przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (0114-KDIP2-2.4010.624.2018.3.SJ z 20 lutego 2019 r.). W przedmiotowej interpretacji zostało potwierdzone stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedmiotowe koszty nie będą podlegały ograniczeniom w zaliczalności do kosztów uzyskania przychodów z uwagi na korzystanie z wyłączenia określonego w art. 15e ust. 11 pkt. 1 ustawy o CIT.

III. Zakres umów licencyjnych

Zgodnie z brzmieniem zawartych Umów licencyjnych, Spółka może korzystać ze Znaków Towarowych w ramach świadczonych usług (…) w ściśle opisany sposób. W ramach zawartych Umów licencyjnych Wnioskodawca zobowiązał się do powstrzymania od:

- rejestrowania marek sieci (…) A oraz innych nazw lub znaków towarowych Grupy A;

- korzystania z jakiejkolwiek innej własności intelektualnej należącej do Spółki serwisowej, z wyjątkiem przypadków wyraźnie określonych w zawartej umowie;

- używania w jakiejkolwiek nazwie domeny, strony internetowej, adresu internetowego, nazwy firmy lub innej zarejestrowanej nazwy (lub innych oznaczeń), które są łudząco

  podobne do jakiejkolwiek marki sieci (…) A lub innej własności intelektualnej należącej do Grupy A; oraz

- nieupoważniania innych podmiotów do wykonywania określonych powyżej czynności.

Zgodnie z postanowieniami zawartych Umów licencyjnych bez wyraźnej, uprzedniej i pisemnej zgody Spółki serwisowej, Wnioskodawca nie może dokonywać powyżej wskazanych czynności. Wyrażona zgoda może zostać wstrzymana według uznania Spółki Serwisowej.

W ramach zawartych umów nie dochodzi również do przyznania Wnioskodawcy jakiegokolwiek prawa własności, uprawnienia do udzielenia sublicencji, zarabiania w jakikolwiek sposób na własności Intelektualnej, do której prawo posiada Spółka serwisowa lub korzystania z niej w sposób inny niż określony w zawartych Umowach licencyjnych. Dodatkowo, Spółka zobowiązała się w ramach zawartych Umowach do dbania, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio, o renomę Znaków Towarowych.

Zgodnie z postanowieniami Umów licencyjnych, wymagana jest uprzednia zgoda Spółki Serwisowej dla używania któregokolwiek ze Znaków Towarowych jako całości lub części nazwy prawnej lub jakiejkolwiek innej nazwy handlowej, pod którą Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą.

Spółka wykorzystuje Znaki Towarowe w ramach świadczonych usług (…) - konkretne Znaki Towarowe są wykorzystywane przez określone (…) funkcjonujące pod określoną marką sieci (…) A. Znak Towarowy (marka danego (…) z sieci (…) A) może być umieszczony m.in. na szyldzie na (…).

Spółka dbając również o renomę firmy dba i wykorzystuje Znaki Towarowe na określonym obszarze, na którym prowadzi działalność, używając je również w prowadzonych we własnym zakresie działaniach marketingowych, mających za zadanie promocję jej usług (…).

Spółka użytkuje Znaki Towarowe, tak jak określono powyżej, zgodnie z formą prezentacji i wykorzystania, ściśle określoną w zawartych ze Spółką serwisową Umowach licencyjnych.

Nabycie opisanej powyżej usługi przez Wnioskodawcę od Spółki serwisowej jest ściśle związane z ogólną możliwością prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę - umożliwia Wnioskodawcy prowadzenie działalności na określonym terytorium i w określonym modelu.

IV. Model kalkulacji wynagrodzenia

Za korzystanie ze Znaków Towarowych na podstawie Umów licencyjnych Wnioskodawca wypłaca Spółce serwisowej wynagrodzenie ustalane w oparciu o poziom przychodów Spółki (ustalanych jak niżej) generowanych przez (…) prowadzone przez Spółkę, płatne na podstawie wystawianych przez Spółkę serwisową faktur (dalej: „Opłata za Znaki Towarowe”).

Opłata za Znaki Towarowe za poszczególne okresy ma charakter zmienny i jest obliczana jako określony, ustalony odrębnie dla każdej marki z grupy (…) A procent od tzw. „RR” (tj. % przychodu netto uzyskiwanego ze sprzedaży pokoi/apartamentów). Opłata za Znaki Towarowe stanowi sumę tak obliczonego % od przychodów, a od strony technicznej jednostkowe opłaty są kalkulowane odrębnie dla każdego z (…) prowadzonych przez Spółkę. Spółka serwisowa wystawia co do zasady jedną fakturę za dany okres rozliczeniowy (co do zasady jest to miesiąc), na której Opłata za Znaki Towarowe jest podzielona na poszczególne marki, których dotyczy.

Pytanie

Czy określone w stanie faktycznym Opłaty za Znaki Towarowe ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego (Spółki serwisowej) na podstawie zawartych Umów licencyjnych nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, określone w stanie faktycznym Opłaty za Znaki Towarowe ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego (Spółki serwisowej) na podstawie zawartych Umów licencyjnych nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

I. Stan prawny

Zgodnie z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

- usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym

  charakterze,

- wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

- przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach

  zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd

  na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty

  odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów

  pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Ponadto, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, wyłączenie opisane w ust. 1 nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przedmiotem opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości są wartości niematerialne i prawne wskazane w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 tj.

- autorskie lub pokrewne prawa majątkowe;

- licencje;

- prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - prawo własności przemysłowej oraz

- wartości stanowiące równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

II. Bezpośredni związek Opłaty za Znaki Towarowe ze świadczeniem usług Spółki

Jak zaprezentowano w stanie faktycznym, nie ulega wątpliwości, że przedmiotowa Opłata za Znaki Towarowe stanowi należność za korzystanie z praw/wartości niematerialnych i prawnych wskazanych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, a tym samym mieści się w katalogu wydatków objętych dyspozycją art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Niemniej, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie Spółka będzie uprawniona do skorzystania z wyłączenia przewidzianego w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, gdyż Opłata za Znaki Towarowe ponoszona jest w ścisłym i bezpośrednim związku ze świadczeniem usług przez Spółkę.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. W związku z tym, zgodnie z dyrektywami wykładni językowej, należy odwołać się do jego znaczenia potocznego.

W tym celu można posłużyć się słownikowym znaczeniem słowa bezpośredniość. Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wyraz „bezpośredni” należy rozumieć jako „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”. Wobec tego limit, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, nie ma zastosowania do kosztów uzyskania przychodów, które wprost dotyczą wytworzenia lub nabycia przez podatnika towaru lub świadczenia usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, Opłata za Znak Towarowy spełnia definicję kosztu bezpośrednio związanego z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru.

Po pierwsze, zdaniem Wnioskodawcy, za bezpośredni związek między poniesieniem kosztu a oferowaniem usługi należy uznać sytuację, w której poniesienie wydatku stanowi warunek niezbędny dla możliwości oferowania określonych usług - gdyby podatnik nie poniósł danego nakładu finansowego, nie mógłby oferować określonych usług, a tym samym prowadzić działalności gospodarczej w określonej branży/w określonym modelu.

Na taką wykładnię analizowanego przepisu wskazuje znana Wnioskodawcy praktyka interpretacyjna organów podatkowych, zgodnie z którą generalnie koszty usługi licencyjnej pozostają w bezpośrednim (ścisłym) związku ze świadczonymi usługami. W analizowanym przypadku, gdyby Wnioskodawca nie ponosił wydatków na Opłatę za Znaki Towarowe, nie mógłby oferować świadczenia ściśle skonkretyzowanych usług w branży (…) pod ściśle określonymi markami sieci (…) A (a nie jakichkolwiek usług), a tym samym nie mógłby uzyskiwać przychodów z ich świadczenia.

Należy mieć bowiem na uwadze, że Opłata za Znaki Towarowe obejmuje m.in. prawo do używania określonej marki, oznaczeń sieci (…) A, bez którego świadczenie usług (…) przez Spółkę nie byłoby w ogóle możliwe w aktualnym kształcie. W konsekwencji, bez ponoszenia Opłat za Znaki Towarowe nie byłoby możliwe uzyskiwanie przez Spółkę przychodów na odpowiednio wysokim poziomie, gdyż w takim wypadku Spółka nie mogłaby korzystać z renomy i wysokiej rozpoznawalności marek sieci (…) A.

Należy również podkreślić, że brak nabycia prawa do używania określonej marki sieci (…) A uniemożliwiałby świadczenie usług (…) na określonym w danej Umowie licencyjnej terytorium oraz w przyjętym przez siebie modelu, mając na uwadze specyfikę branży (…). Spółka podkreśla, że Znaki Towarowe są nabywane bezpośrednio na potrzeby świadczonych usług i wykorzystane w ramach przyjętego w Grupie A modelu oznaczenia (…) Znakiem Towarowym (…), czy poprzez wykorzystywanie ich w celach marketingowych.

Ponadto sposób obliczenia i wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki serwisowej - uzależnienie wysokości Opłaty za Znaki Towarowe od poziomu przychodów generowanych przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem usług (…) - jednoznacznie wskazują na bezpośredni związek ponoszonych przez Wnioskodawcę Opłat za Znaki Towarowe a możliwością wykonywania działalności (…).

Jako, że Znaki Towarowe są wykorzystywane przez Wnioskodawcę dla celów świadczenia usług zgodnie z wysokimi standardami Grupy A, zdaniem Wnioskodawcy zachodzi bezpośredni związek między kosztem ponoszonym na Opłatę za Znaki Towarowe a oferowanymi przez Spółkę usługami, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.

Odnosząc powyższą argumentację do analizowanego stanu faktycznego poniesienie wydatków na Opłatę za Znaki Towarowe stanowi niezbędny warunek prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w przedstawionym wyżej zakresie.

Mają powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, Opłaty za Znaki Towarowe spełniają definicję kosztu bezpośrednio związanego z oferowanymi świadczeniami w rozumieniu art. 15 ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT.

Końcowo, należy także wskazać, że stanowisko o uznaniu opłat licencyjnych należnych za używanie znaków towarowych niezbędnych w ramach świadczenia usług za bezpośrednio powiązane z tymi usługami zostało przedstawione w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- interpretacja indywidualna o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.337.2020.1.JG z 5 lutego 2021 r.,

- interpretacja indywidualna o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.338.2020.1.JG z 5 lutego 2021 r.,

- interpretacja indywidualna o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.432.2020.1.MMU z 22 grudnia 2020 r.,

- interpretacja indywidualna o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.344.2020.2.SG z 10 listopada 2020 r.,

- interpretacja indywidualna o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.255.2020.1.PP z 28 października 2020 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.