Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku poniesienia przez niego wydatku na dofinansowanie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej o określonych, niezbędnych z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności parametrach, wydatek ten stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Na wstępie Wnioskodawca zauważa, iż przekazanie na rzecz X opisanej treścią stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) kwoty nie spełnia przesłanek uznania tej czynności za darowiznę, która w oparciu o art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 888 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.) umowa darowizny stanowi zobowiązanie się przez darczyńcę do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny jest więc nieodpłatność, która oznacza, że darczyńca nie oczekuje świadczenia wzajemnego ze strony podmiotu obdarowanego. Przekazanie na rzecz X kwoty tytułem dofinansowania budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej nie ma cech charakterystycznych dla darowizny, gdyż Wnioskodawca w zamian za wydatkowaną przez siebie sumę pieniężną oczekuje spełnienia określonego świadczenia, tj. wybudowania przedmiotowej infrastruktury wodnej. Co więcej, przekazanie wskazanej na wstępie kwoty nie następuje w intencji nieodpłatnego charytatywnego przysporzenia na majątku X lecz po to aby sfinansować inwestycję, której realizacja jest konieczna celem prawidłowego funkcjonowania działalności Spółki. Nie ulega zatem wątpliwości, że stanowiące przedmiot niniejszego wniosku, przekazanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rzecz X nie będzie stanowić darowizny, która w myśl przepisów ustawy o CIT nie jest kosztem uzyskania przychodu.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 oraz art. 16 ustawy o CIT. Definicja kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych została zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z powołanym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Przywołany art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Wskazać należy, iż aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi on spełniać następujące warunki:

-wydatek nie może mieścić się w katalogu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

-poniesienie wydatku musi mieć na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

-wydatek musi być faktycznie poniesiony przez podatnika,

-wartość poniesionego wydatku nie zostanie podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Odnosząc opisane wyżej warunki do okoliczności niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że planowane przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz X środków pieniężnych, niewątpliwie stanowić będzie koszt uzyskania przychodu. Jak już zostało uzasadnione na wstępie, przedmiotowa czynność nie będzie stanowić darowizny, nie spełnia ona także innych przesłanek wyłączających z kosztów uzyskania przychodu, o których stanowi art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Ponadto, poniesienie wydatku ukierunkowane będzie na osiągnięcie przychodów a także na zachowanie oraz zabezpieczenie źródła przychodów. Z uwagi na rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, niezbędnym jest posiadane przez niego przyłącza o określonych parametrach i ciśnieniu wody. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) sprawy, Spółka zgłaszała swoje zapotrzebowanie, jednakże ani gmina, ani X nie są w stanie zapewnić w najbliższym czasie wykonania instalacji na swój koszt, gdyż nie zostało to uwzględnione w planach finansowych żadnego z podmiotów. Partycypacja Wnioskodawcy w kosztach instalacji przyłącza jest jedynym wyjściem, które umożliwiłoby Spółce uzyskanie niezbędnych narzędzi do wykonywania czynności stanowiących przedmiot jej działalności, co niewątpliwie świadczy o powiązaniu planowanego wydatku z ewentualnymi przyszłymi przychodami.

Zaznaczyć należy także iż, co do zasady, poniesienie kosztu związane jest z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu. Wydatki, które Spółka poniesie w związku z realizacją inwestycji będą pokryte z zasobów majątkowych Wnioskodawcy. Tym samym, powyższy warunek należy uznać za spełniony. Ponadto, przedmiotowe wydatki mają i będą mieć charakter definitywny (wartość poniesionych wydatków nie zostanie Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona). Jednocześnie, ponoszone przez Spółkę wydatki będą właściwie udokumentowane.

W orzecznictwie podnosi się, że koszty uzyskania przychodów stanowią racjonalne wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacji indywidualnej z 3 września 2019 r. znak 0114-KDIP2-2.4010.288.2019.1.AZ podkreśla, że przesłanka celowości kosztu będzie spełniona „(...) gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź tez zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu”. Mając na uwadze przytoczone stanowisko, w przypadku opisanej w treści stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) inwestycji, wypełnione zostaną przesłanki pozwalające na uznanie uiszczonej na jej poczet kwoty za koszt uzyskania przychodu.

Wobec powyższego, w przypadku poniesienia przez Wnioskodawcę wydatku na dofinansowanie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej o określonych, niezbędnych z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności parametrach, wydatek ten stanowić będzie dla niego koszt uzyskania przychodu.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, poniesiony przez Spółkę wydatek na dofinansowanie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej o określonych, niezbędnych z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności parametrach, stanowić będzie pośredni koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie jego poniesienia.

Zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zawartym w wyroku z 12 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Po 264/16 „w przypadku natomiast, gdy dany wydatek dotyczy szerszego spektrum aktywności gospodarczej podatnika i nie można go powiązać ze skonkretyzowanym przychodem, zasadna jest jego kwalifikacja do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodem”. Wydatku na partycypację w kosztach budowy instalacji wodociągowo-kanalizacyjnej nie można przypisać do konkretnego przychodu. Będzie on miał wpływ na ogół osiąganych przez Spółkę przychodów a nie na określony z nich, wobec czego, mając na uwadze przytoczone stanowisko WSA, zakwalifikować należy go jako pośredni koszt uzyskania przychodu. W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wobec powyższego, poniesione przez Spółkę wydatki na partycypację w inwestycji wodno-kanalizacyjnej, w związku z okolicznością, iż stanowić będą one dla niego pośrednie koszty uzyskania przychodu, potrącalne będą w dacie ich poniesienia.

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy, zawarte zostało m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 15 października 2020 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.316.2020.2.MF, czy też w Interpretacji Indywidualnej Dyrektora KIS z 26 stycznia 2021 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.448.2020.3.PD. Reasumując, w przypadku poniesienia przez Wnioskodawcę wydatku na dofinansowanie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej o określonych, niezbędnych z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności parametrach, wydatek ten stanowić będzie dla Spółki pośredni koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie jego poniesienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.; dalej: „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT:

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwości odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Mając na uwadze powyższe, nie powinno ulegać wątpliwości, że wydatek na dofinansowanie budowy sieci wodociągowo-kanalizacyjnej o określonych, niezbędnych z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności parametrach, może stanowić koszty uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy CIT. Koszty te bowiem poniesione zostały w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Bez ich poniesienia Wnioskodawca nie mógłby efektywnie prowadzić działalności gospodarczej.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do momentu zaliczenia przedmiotowego wydatku w poczet kosztów uzyskania przychodu należy zauważyć, że dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy CIT)

- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d-4e ustawy CIT).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego”. Brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Moment odniesienia poszczególnych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b- 4c ustawy CIT.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy CIT: