Interpretacja indywidualna z dnia 23 czerwca 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.624.2021.1.AR
Temat interpretacji
- Czy koszty rozpoznane przez X PL, które są uwzględniane w kalkulacji podatkowej X US w oparciu o mechanizm CTB, powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych zgodnie z art. 16o ustawy o CIT, - Czy KWS ponoszone przez X PL, które są eliminowane w kalkulacji X US w oparciu o mechanizm CTB, powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych zgodnie z art. 16p ust. 1 ustawy o CIT.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
23 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:
- Czy koszty rozpoznane przez X PL, które są uwzględniane w kalkulacji podatkowej X US w oparciu o mechanizm CTB, powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych zgodnie z art. 16o ustawy o CIT,
- Czy KWS ponoszone przez X PL, które są eliminowane w kalkulacji X US w oparciu o mechanizm CTB, powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych zgodnie z art. 16p ust. 1 ustawy o CIT.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
X PL jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która zajmuje się dystrybucją oprogramowania i świadczeniem profesjonalnych usług serwisowych, wsparcia technicznego, a także świadczeniem kontraktowych usług badawczo-rozwojowych w Polsce. X PL prowadzi i zamierza kontynuować prowadzenie opisanej działalności w przyszłości.
X US z siedzibą w USA jest jedynym udziałowcem X PL. X US jest rezydentem podatkowym USA.
X US prowadzi swoją działalność poza USA poprzez oddziały oraz należące bezpośrednio lub pośrednio do X US zagraniczne spółki zależne zlokalizowane w Ameryce Północnej, Ameryce Łacińskiej, Europie oraz regionie APAC. Poprzez działalność spółek zależnych, X US dystrybuuje swoje oprogramowanie oraz zapewnia swoim klientom usługi wsparcia serwisowego i technicznego. Spółki zależne mogą prowadzić również działalność badawczo-rozwojową w zakresie oprogramowania X US.
Jak wyżej wskazano, X PL zajmuje się głównie dystrybucją oprogramowania X US oraz świadczeniem usług serwisowych, wsparcia technicznego i usług profesjonalnych, a także świadczeniem kontraktowych usług badawczo-rozwojowych w Polsce zgodnie z wytycznymi X US (dalej: „usługi R&D”).
Usługi R&D świadczone przez X PL obejmują tworzenie, proponowanie oraz opracowywanie nowych produktów oraz opracowywanie prototypów i nowych funkcji dla istniejących produktów; ulepszanie oraz iterację nowych i istniejących produktów, w tym poprawianie błędów i inne ulepszenia; analizę produktów konkurencji, ocenę kosztów i korzyści związanych z konkurencyjnymi lub alternatywnymi produktami i funkcjonalnościami oraz przekazywanie ustaleń X US; świadczenie innych usług R&D, których wykonanie może być zlecane w dowolnym momencie.
W 2020 r. usługi R&D świadczone przez X PL koncentrowały się na rozwijaniu platformy usług, która pomaga organizacjom przekształcać swoją działalność i zapewniać lepsze doświadczenia ludziom, których obsługują. Wynagrodzenie X PL za usługi R&D jest rozliczane przez X US przy użyciu metody „koszt plus”.
W zakresie działalności dystrybucyjnej - X PL pełni rolę rutynowego dystrybutora i dostawcy usług, którego udział sprowadza się głównie do zapewniania lokalnych zasobów w kraju w celu wdrażania globalnych strategii i zasad polityki opracowanych przez X US, a także do zarządzania nimi. W ramach działalności dystrybucyjnej, X PL kupuje i przejmuje własność produktów X, które następnie są dystrybuowane wśród klientów na rynkach lokalnych.
Wynagrodzenie X PL za usługi dystrybucyjne jest rozliczane na podstawie wcześniej ustalonych cen, następnie okresowo dokonywana jest analiza z perspektywy cen transferowych, aby ustalić czy X PL powinno dokonać dodatkowej płatności do X US, czy też X US powinno dokonać zwrotu na rzecz X PL za wynagrodzenie wypłacone wcześniej. Na podstawie ustalonego modelu cen transferowych w 2020 r., X US dokonało po zakończeniu 2020 roku płatności na rzecz X PL przekraczającej płatności dokonane wcześniej przez X PL w ciągu roku.
Podatnik USA (dalej: amerykański) ma możliwość wyboru klasyfikacji podatkowej lub traktowania podatkowego zagranicznego podmiotu należącego do grupy amerykańskiej dla celów amerykańskiego podatku dochodowego (tak jak w przypadku X PL). Amerykańskie przepisy podatkowe, obowiązujące od 1997 r. przewidują, że spółka matka w USA może dokonać wyboru, aby zaklasyfikować podmiot zagraniczny jako zagraniczną jednostkę kontrolowaną, czyli podmiot uważany za odrębny od swojego 100% udziałowca (tj. niezależny podmiot) lub podmiot transparentny (ang. flow-through entity) zgodnie z mechanizmem „check the box election”. Mechanizm „check the box election" (dalej: „CTB") jest powszechnie stosowany przez amerykańskie grupy kapitałowe. Istnieją różne powody dla stosowania mechanizmu CTB przez podmioty amerykańskie i zależą one od konkretnych okoliczności. X US, zgodnie z mechanizmem CTB ustaliła amerykańska klasyfikację podatkową X PL w USA jako podmiotu transparentnego.
Klasyfikacja dokonywana na potrzeby podatków amerykańskich może różnić się od tej stosowanej w innej jurysdykcji podatkowej, np. polski podmiot będący nietransparentną spółką kapitałową, może zostać uznany za podmiot transparentny podatkowo, zgodnie z amerykańskimi regulacjami.
W takich okolicznościach, zastosowanie mechanizmu CTB jest dokonywane poprzez złożenie do amerykańskich organów podatkowych (ang. Internal Revenue Service; „IRS") formularza 8832 przez amerykańskiego podatnika. Jednocześnie, nie jest wymagana zgoda, ani żadne działanie polskiego podmiotu, by amerykański podmiot zastosował względem niego mechanizm CTB. Z polskiej perspektywy CTB nie ma bezpośredniego wpływu na rozliczenia podatkowe w Polsce, ani na prawa i obowiązki polskiego podmiotu.
Zastosowanie CTB do polskiej spółki powoduje, że zasadniczo jej amerykański udziałowiec uwzględnia w swojej amerykańskiej kalkulacji podatku dochód polskiej spółki. Transakcje pomiędzy podmiotem transparentnym (X PL), a podmiotem amerykańskim (X US) znoszą się w procesie konsolidacji wyników dla amerykańskich celów podatkowych. Oznacza to, że przychody polskiego podmiotu (względem którego zastosowano mechanizm CTB) osiągane w związku z transakcjami z podmiotem amerykańskim oraz odpowiadające im w tej samej wysokości koszty podmiotu amerykańskiego z tytułu tej transakcji nie są pokazane w amerykańskiej skonsolidowanej deklaracji podatkowej, ponieważ wzajemnie się znoszą (podobnie jak ma to miejsce w przypadku mechanizmu konsolidacji dla celów rachunkowych).
Szczegółowy opis mechanizmu CTB jest publicznie dostępny na oficjalnej stronie internetowej amerykańskich organów podatkowych: https://www.irs.gov/pub/int_practice_units/ore_c_19_02_01.pdf
Na podstawie powyższych regulacji, zgodnie z mechanizmem CTB, X PL jest traktowana jako podmiot transparentny podatkowo dla amerykańskich celów podatkowych. Oznacza to, że X US uwzględnia w swojej amerykańskiej kalkulacji podatkowej co do zasady wszystkie przychody uzyskane oraz koszty poniesione przez X PL z wyjątkiem tych wynikających z transakcji pomiędzy X PL a X US, gdyż są one się znoszą i są eliminowane z perspektywy przychodów i kosztów X US.
Poniżej przedstawiono schemat z przykładem rozliczeń w ramach opisanego modelu usług R&D.
|
||||||||||||||
|
||||||||
W powyższym przykładzie, w zakresie usług R&D, X PL ponosi koszty w wysokości 100 i osiąga przychody w wysokości 107,5 (baza kosztowa w wysokości 100 jest powiększona o marżę w wysokości 7,5%) z tytułu usług świadczonych na rzecz X US. Rezultatem tego jest dochód do opodatkowania w Polsce dla X PL w wysokości 7,5.
Dla celów podatków amerykańskich, X US wlicza do swojej podstawy opodatkowania własne wygenerowane przychody (200 w tym przykładzie) oraz koszty w wysokości 75 oraz koszty w wysokości 100 poniesione przez X PL (będącą podmiotem transparentnym dla amerykańskich celów podatkowych zamiast 107.5 wynikających z dokumentu wystawionego przez X PL), całkowity dochód netto wynosi 25.
W oparciu o mechanizm CTB, przychody X PL i koszty poniesione przez X US będące bezpośrednim rezultatem świadczenia usług przez X PL (w kwocie 107,5 - jak zaprezentowano w powyższym przykładzie) nie zostaną uwzględnione w zeznaniu podatkowym X US, gdyż zostały pominięte. Zamiast tego niższa kwota wydatków (100) związanych z działalnością X PL („Koszty usług R&D”) jest odzwierciedlana jako wydatek w zeznaniu podatkowym X US. Ta redukcja kosztów o 7,5 w zeznaniu podatkowym X US (poprzez wyeliminowanie faktury 107,5 z X PL i zastąpienie jej bezpośrednimi kosztami X PL w wysokości 100) odpowiada kwocie 7,5 lokalnego dochodu uzyskanego przez X PL.
W konsekwencji całkowity dochód X US podlegający opodatkowaniu to suma 7,5 (107,5-100 co odpowiada dochodowi X PL) i 17,5 (200-75-107,5 co odpowiada dochodowi osiągniętemu przez samą X US), czyli łącznie 25.
Poniżej przedstawiono schemat z przykładem rozliczeń w ramach opisanego modelu usług dystrybucyjnych.
|
||||||||||||
|
||||||||
W zakresie usług dystrybucyjnych, X PL płaci za produkty informatyczne („KWS” lub „Wewnętrzne koszty dystrybucji”) do X US w zamian za prawo X PL i zewnętrznych dystrybutorów do sprzedaży oprogramowania X US i świadczenia usług klientom. X PL płaci X US KWS, tak aby, X PL otrzymywał odpowiednie rynkowe wynagrodzenie z tytułu wykonywanej funkcji dystrybucyjnej. Okresowo dokonywana jest weryfikacja wynagrodzenia i dokonywana może być korekta cen transferowych (dalej: TPA).
W zaprezentowanym przykładzie liczbowym, X PL ponosi koszty w wysokości 140 (w tym 40 KWS - kosztów wewnątrzgrupowych uwzględniających okresową korektę cen transferowych TPA oraz 100 kosztów operacyjnych na rzecz podmiotów zewnętrznych) oraz uzyskuje przychody w wysokości 150. Daje to łączny dochód X PL w Polsce w wysokości 10.
Dla amerykańskich celów podatkowych, X US uwzględnia w swojej podstawie opodatkowania przychody osiągnięte przez X PL (150 w tym przykładzie) oraz 100 kosztów operacyjnych poniesionych przez X PL (będącą podmiotem transparentnym na potrzeby amerykańskie), całkowity dochód netto wynosi 50 i jest wyższy od dochodu wykazanego w Polsce przez X PL o 40 odpowiadające wewnątrzgrupowym rozliczeniom z tytułu KWS.
W oparciu o mechanizm CTB, przychody X PL związane z działalnością dystrybucyjną są uwzględniane w zeznaniu podatkowym X US, a jednocześnie w tym zeznaniu są także uwzględnione wydatki operacyjne na rzecz podmiotów zewnętrznych poniesione przez X PL („Koszty działalności dystrybucyjnej"). Poniesione przez X PL KWS i odpowiadające im przychody X US są eliminowane podczas kalkulacji podstawy skonsolidowanej w USA.
X US efektywnie uwzględnia polski dochód w wysokości 10 powiększony o 40, co odpowiada otrzymanemu od X PL przychodowi związanemu z KWS.
Pytania
1) Czy koszty rozpoznane przez X PL, które są uwzględniane w kalkulacji podatkowej X US w oparciu o mechanizm CTB, powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych zgodnie z art. 16o ustawy o CIT?
2) Czy KWS ponoszone przez X PL, które są eliminowane w kalkulacji X US w oparciu o mechanizm CTB, powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych zgodnie z art. 16p ust. 1 ustawy o CIT?
Stanowisko w zakresie pytania nr 1
Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione przez X PL, które są uwzględnione w kalkulacji podatkowej X US w oparciu o mechanizm CTB, nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych zgodnie z art. 16o ustawy o CIT.
Stanowisko w zakresie pytania nr 2
Zdaniem Wnioskodawcy, KWS ponoszone przez X PL, które są eliminowane w kalkulacji podatkowej X US w oparciu o mechanizm CTB, nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych zgodnie z art. 16p ust. 1 ustawy o CIT.
UZASADNIENIE WNIOSKODAWCY
Ad. 1
Od 1 stycznia 2021 r. weszły w życie nowe polskie przepisy podatkowe dotyczące struktur hybrydowych. Przepisy te są implementacją tak zwanej dyrektywy ATAD 2 do polskiego porządku prawnego (Dyrektywa Rady (UE) 2017/952 z dnia 29 maja 2017 r. zmieniająca dyrektywę (UE) 2016/1164 w zakresie rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych dotyczących państw trzecich). Celem przepisów ATAD 2 jest uniknięcie wykorzystania rozbieżności w klasyfikacji instrumentów hybrydowych, które mogłyby doprowadzić do podwójnego odliczenia, bądź też odliczenia bez rozpoznania przychodu podatkowego.
Zgodnie z art. 16n ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: ustawa o CIT ),
- odliczenie - oznacza zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów lub odliczenie od dochodu (przychodu), podstawy opodatkowania lub podatku w państwie płatnika bądź inwestora;
- podwójne odliczenie - odliczenie wartości tych samych świadczeń, kosztów lub strat w państwie płatnika i w państwie inwestora;
- państwo inwestora - oznacza to państwo inne niż państwo płatnika, które przyznaje prawo do odliczenia świadczenia, kosztu lub straty skutkującego podwójnym odliczeniem;
- państwo płatnika - oznacza państwo, w którym:
- świadczenie ma źródło lub zostały poniesione koszty lub straty - w przypadku podwójnego odliczenia,
- hybrydowy podmiot ma siedzibę lub zagraniczny zakład jest położony - w przypadku świadczenia dokonanego przez hybrydowy podmiot lub zagraniczny zakład, które skutkuje podwójnym odliczeniem,
- przyjmuje się zgodnie z prawem tego państwa, że świadczenie lub hipotetyczne świadczenie zostało dokonane - w przypadku odliczenia bez opodatkowania.
- podmioty powiązane - oznacza to podmioty powiązane, o których mowa w art. 24a ust. 2 pkt 4, a także podmioty wchodzące w skład grupy kapitałowej obowiązanej na podstawie przepisów o rachunkowości do sporządzania skonsolidowanego sprawozdania finansowego, przy czym w przypadkach, o których mowa w art. 16o ust. 1, art. 16p ust. 1 pkt 1 lit. b-e i art. 16q, wielkość udziału w kapitale lub prawach głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawa do uczestnictwa w zysku wynosi co najmniej 50%.
Zgodnie z art. 16o ust. 1 ustawy o CIT, podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2, nie przysługuje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podlegających podwójnemu odliczeniu, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:
1) podwójne odliczenie zostało dokonane przez podmioty powiązane lub w ramach uzgodnienia strukturalnego;
2) Rzeczpospolita Polska jest państwem:
b) płatnika - w przypadku gdy państwo inwestora inne niż Rzeczpospolita Polska nie wyłączyło prawa do odliczenia tych kosztów.
W związku z wyborem dla PL statusu podmiotu transparentnego w ramach mechanizmu CTB, koszty uzyskania przychodów X PL są również uwzględniane w kalkulacji podatkowej X US, zgodnie z amerykańskimi przepisami podatkowymi. W rezultacie można wskazać, że koszty operacyjne poniesione przez X PL mogą zostać uwzględnione przez X PL (w Polsce) oraz X US (w Stanach Zjednoczonych) i dlatego, potencjalnie, mogą podlegać ograniczeniu zgodnie z art. 16o ust. 1 ustawy o CIT.
Jednak, jak opisano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, wybór mechanizmu CTB nie skutkuje przyznaniem nieuzasadnionej korzyści podatkowej, w porównaniu do sytuacji, w której mechanizm CTB nie zostanie zastosowany i X US złożyłoby deklarację podatkową, która nie obejmowałaby skonsolidowanego wyniku X PL. W przypadku Kosztów usług R&D, podmiot amerykański rozpoznający bazę kosztową X PL musiał pominąć koszt udokumentowany fakturą otrzymaną od X PL (który byłby wyższy o kwotę odpowiadającą dochodowi X PL). Natomiast w przypadku Kosztów działalności dystrybucyjnej - rozpoznanie przez X US kosztów operacyjnych X PL wiąże się wprost z jednoczesnym ujęciem przychodów polskiego podmiotu w rozliczeniu X US.
W celu wyłączenia niewłaściwego stosowania art. 16o ust. 1 ustawy o CIT (w związku z podwójnym odliczeniem), w przypadku, gdy nie dochodzi do unikania opodatkowania, Dyrektywa UE i ustawa o CIT wprowadziły wyjątek, którego zastosowanie skutkuje brakiem konieczności stosowania ograniczenia z art. 16o ust. 1 ustawy o CIT.
W oparciu o art. 16o ust. 2 ustawy o CIT, art. 16o ust. 1 nie ma zastosowania jeżeli podwójnemu odliczeniu odpowiada podwójnie wykazany w bieżącym lub kolejnym okresie rozliczeniowym dochód (przychód) w państwie inwestora i państwie płatnika.
Jak opisano wyżej, dochód rozpoznawany w Polsce przez X PL w odniesieniu do usług R&D jest również uwzględniany w podstawie opodatkowania X US. Dochód X US jest sumą dochodu X PL i dochodu wygenerowanego bezpośrednio przez X US (tj. tak jak w przykładzie X US rzeczywiście rozpoznaje 7,5 dochodu osiągniętego przez X PL dzięki wyeliminowaniu kosztów oraz narzutu na kosztach usług zakupionych od X PL). W efekcie podwójnemu odliczeniu odpowiada podwójnie wykazany dochód w państwie inwestora (Stany Zjednoczone) i w państwie płatnika (Polska) w bieżącym bądź kolejnym okresie rozliczeniowym.
Podobnie jest w przypadku usług dystrybucyjnych.
W związku z powyższym, uwzględnienie przez X US kosztów X PL powinno być objęte wyjątkiem opisanym w art. 16o ust. 2 ustawy o CIT (tj. zarówno dochody, jak i koszty są podwójnie ujęte przez X US i X PL).
W związku z powyższym koszty poniesione przez X PL, które są uwzględniane w kalkulacji podatkowej X US w oparciu o mechanizm CTB, nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie art. 16o ustawy o CIT. Należy zwrócić uwagę, że inny wniosek prowadziłby do sytuacji, w której podatek naliczany jest od kwot znacznie przekraczających realne dochody ww. podmiotów - co nie powinno być zamierzonym efektem mechanizmu antyhybrydowego.
Prezentowane przez Spółkę stanowisko zostało już potwierdzone w wydanych interpretacjach:
- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 maja 2021., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.141.2021.3.BK,
- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 maja 2021 r., Znak:. 0111-KDIB1-3.4010.609.2020.1.IM.
Zgodnie z art. 16n ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, odliczenie bez opodatkowania oznacza odliczenie w państwie płatnika wartości świadczenia lub hipotetycznego świadczenia między podmiotem nietransparentnym a jego zagranicznym zakładem lub między dwoma zagranicznymi zakładami, jeżeli świadczenie lub hipotetyczne świadczenie na podstawie przepisów państwa odbiorcy:
- nie jest uwzględniane w dochodach (przychodach) przy określaniu dochodu (przychodu) w państwie odbiorcy, lub
- jest objęte ulgą podatkową w państwie odbiorcy wyłącznie ze względu na charakter tego świadczenia, polegającą na zwolnieniu z podatku, obniżeniu stawki podatkowej, zwrocie podatku lub kredycie podatkowym innym niż kredyt podatkowy z tytułu podatków pobieranych u źródła.
Jednocześnie, zgodnie z art. 16p ust. 1 ustawy o CIT, podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, nie przysługuje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podlegających odliczeniu bez opodatkowania, jeżeli odliczenie bez opodatkowania wystąpiło w jednym z przypadków określonych w art. 16p ust. 1 pkt 1) lit. a-f, wraz z jednoczesnym spełnieniem warunków wskazanych w pkt 2) i 3) wspomnianego artykułu.
Mając na uwadze powyższe, niezależnie od przypadków wskazanych w art. 16p ust. 1 ustawy o CIT, w których podatnik nie jest uprawniony do zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ograniczenie, o którym mowa w tym przepisie może być zastosowane jedynie w przypadku spełnienia definicji odliczenia bez opodatkowania.
Dodatkowo art. 16p ust. 4 mówi, że przepisów ust. 1 pkt 1 lit. e i f nie stosuje się, jeżeli odliczenie odpowiada dochodowi (przychodowi) wykazanemu w państwie płatnika.
Jak opisano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ramach mechanizmu CTB, X PL jest uznawany za podmiot transparentny dla celów podatku dochodowego w USA. Oznacza to, że rozliczenia X PL są uwzględniane w wyniku podatkowym X US. Jednocześnie wzajemne rozliczenia pomiędzy X US i X PL są eliminowane przy ustalaniu skonsolidowanego wyniku podatkowego X US. KWS poniesione przez X PL na rzecz X US są więc z jednej strony kosztem uzyskania przychodu w Polsce, a z drugiej strony stanowią dochód dla celów podatkowych USA jako zwiększenie uwzględnianego przez X US dochodu uzyskanego przez X PL (10+40 w przypadku przykładu liczbowego przedstawionego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego).
Ponadto, opisane koszty nie spełniają również podstawowych kryteriów definicji odliczenia bez opodatkowania, o którym mowa w art. 16n ust. 1 pkt 6 - nie są wynikiem transakcji pomiędzy podmiotem nietransparentnym podatkowo a jego zagranicznym zakładem, czy też pomiędzy dwoma zagranicznymi zakładami.
Ustalenie, czy X PL może być uznany za zagraniczny zakład X US powinno być rozważone z perspektywy i na podstawie dwóch aktów prawnych: polskiej ustawy o CIT oraz Umowy między Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r.(Dz.U. z 1976 r. nr 31, poz. 178, dalej: „PL-US UPO”).
Ustawa o CIT definiuje zagraniczny zakład w art. 4a pkt 11, jako:
a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje
- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
Jak wspomniano powyżej, należy również rozważyć, czy X PL spełnia definicję zagranicznego zakładu w rozumieniu umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października1974 r. (Dz.U z 1976 r. nr 31, poz. 178, dalej: PL-US UPO).
Definicja zagranicznego zakładu zawarta jest w art. 6 ust. 1 PL-US UPO, który stanowi, że na potrzeby PL-US UPO określenie „zakład” oznacza stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa. W szczególności, pojęcie „zakład” oznacza:
e) kopalnię, kamieniołom lub inne miejsce wydobycia zasobów naturalnych,
f) plac budowy lub montaż, które trwała dłużej niż 18 miesięcy.
Dodatkowo, art. 6 ust. 7 PL-US UPO stanowi, że: „Sam fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę mającą siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo tam wykonującą swoje czynności (przez posiadanie tam zakładu albo w inny sposób), nie oznacza, że jedna z nich jest zakładem drugiej”.
Ponadto, art. 6 ust. 4 PL-US UPO stanowi, że zagraniczny zakład może być ustanowiony przez osobę działającą w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa, jeżeli osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i pełnomocnictwo w tym Państwie zwykle wykonuje, chyba że jej działalność ogranicza się tylko do zakupu dla przedsiębiorstwa dóbr lub towarów.
Wnioskodawca jest podatnikiem CIT i spółką utworzoną zgodnie z polskimi przepisami prawa handlowego. Jednocześnie, Wnioskodawca stanowi samodzielny podmiot w świetle tych przepisów. X PL prowadzi samodzielną działalność gospodarczą, tj. zajmuje się dystrybucją oprogramowania X US, a także świadczeniem usług w zakresie serwisu i wsparcia technicznego oraz świadczeniem profesjonalnych usług i usług kontraktowych R&D w Polsce.
Jak wspomniano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, X PL świadczy kontraktowe usługi R&D w Polsce zgodnie z wytycznymi X US. W zakresie działalności dystrybucyjnej, X PL działa niezależnie. Dywidenda wypłacana z X PL do X US będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce jak w przypadku wypłaty od spółki zależnej dywidend lub innego rodzaju udziału w zyskach osób prawnych a nie od zagranicznego zakładu.
Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcę należy uznać za podmiot powiązany i zależny od X US, ale nie należy uznawać go za zagraniczny zakład X US, gdyż Wnioskodawca uzyskuje przychody z działalności gospodarczej wykonywanej we własnym imieniu. X PL jest stroną umów zawieranych we własnym imieniu i otrzymuje płatności od kontrahentów na własny rachunek. Koszty związane z zawarciem tych umów są przenoszone na X US w znikomym stopniu.
Z powyższych względów, Wnioskodawca nie może być uznany za zagraniczny zakład X US ani na gruncie ustawy o CIT, ani na gruncie PL-US UPO.
Zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie zawarte w art. 16p ust. 1 ustawy o CIT nie będzie miało zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie zostanie spełniona definicja odliczenia bez opodatkowania w rozumieniu art. 16n ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że definicja odliczenia bez opodatkowania ma charakter wyczerpujący i nic nie wskazuje na to, żeby podmioty wymienione w tej definicji zostały wskazane przez ustawodawcę jedynie przykładowo.
W związku z powyższym, należy stwierdzić, że jeżeli dana transakcja nie jest dokonywana za pośrednictwem lub na rzecz zagranicznego zakładu, to na gruncie ustawy o CIT nie powinno dojść do wystąpienia sytuacji odliczenia bez opodatkowania.
Powyższa argumentacja może zostać wzmocniona przez fakt, że zastosowanie mechanizmu CTB nie prowadzi, w sensie ekonomicznym, do przyznania nienależnej korzyści podatkowej (w postaci odliczenia bez opodatkowania) w porównaniu do sytuacji, w której mechanizm CTB nie jest stosowany.
W przykładzie zaprezentowanym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dochód opodatkowany przez X PL w Polsce (10) odpowiada różnicy pomiędzy przychodem wynikającym z przychodów zewnętrznych X PL (150) a kosztami zewnętrznymi (100) oraz wyeliminowanej w konsolidacji podatkowej przez X US wartości KWS (40).
X US w związku z działalnością dystrybucyjną X PL w ramach konsolidacji polskiego wyniku podatkowego rozpoznaje dochód podlegający opodatkowaniu w wysokości 50 (różnica pomiędzy całością przychodów X PL (150) a kosztami zewnętrznymi X PL (100), a co stanowi dochód X PL (10) powiększony o (40) odpowiadające wartości wewnątrzgrupowych KWS).
W sytuacji zastosowania mechanizmu CTB, kwota 40 przychodów eliminowanych przez X US odpowiada ekonomicznie zwiększonemu dochodowi X PL, który jest uwzględniony w kalkulacji podatkowej X US.
Jak wynika z przedstawionego przykładu liczbowego, w sytuacji, gdy X PL efektywnie opodatkowuje w Polsce dochód w wysokości 10, a X US wyeliminuje podczas konsolidacji podatkowej związany z KWS przychód wynikający z rozliczenia wewnętrznego (podlegającego odliczeniu przez X PL), X US wykazuje przychód ekonomicznie równoważny odliczeniu dokonanemu przez X PL, poprzez wykazanie dochodu X PL powiększonego o 40.
W świetle powyższych rozważań, zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie przewidziane w art. 16p ust. 1 ustawy o CIT nie ma zastosowania do Wewnętrznych kosztów dystrybucji X PL, ponieważ definicja odliczenia bez opodatkowania zawarta w art. 16n ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT nie zostanie spełniona, jak zostało wykazane powyżej kwota odpowiadająca zaliczonym w Polsce do kosztów podatkowych KWS (40) będzie podlegać opodatkowaniu w US poprzez zwiększenie dochodu X PL uwzględnianego w rozliczeniu podatkowym X US. Analiza możliwości zastosowania art. 16p ust. 1 pkt 1 jest dodatkowo bezpodstawna ze względu na fakt, że warunkiem koniecznym wystąpienia odliczenia bez opodatkowania jest dokonanie tego odliczenia przez co najmniej jeden zagraniczny zakład, co nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie.
Ponadto, odmienne rozumienie powyższego przepisu mogłoby doprowadzić do rezultatów sprzecznych z celem przepisów o strukturach hybrydowych.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
W zakresie pytania Nr 1 odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Przepisy regulujące tzw. Struktury hybrydowe wprowadzone zostały ustawą z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2020 poz. 1106) i umieszczone w rozdziale 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Struktury hybrydowe. Art. 22 ww. ustawy zmieniającej wyraźnie jednak wskazuje, że wprowadzone przepisy mają zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2020 r.
Zgodnie z art. 16p ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: ustawa CIT),
Podatnikowi, o którym mowa w art. 3 ust. 1 i 2, nie przysługuje prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podlegających odliczeniu bez opodatkowania, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:
1) odliczenie bez opodatkowania wystąpiło w jednym z następujących przypadków:
a) świadczenie z tytułu hybrydowego instrumentu finansowego skutkujące odliczeniem bez opodatkowania ze względu na różnice w charakterze tego instrumentu lub świadczenia nie powoduje powstania dochodu (przychodu) w państwie odbiorcy w rozsądnym terminie, przy czym uznaje się, że świadczenie powoduje powstanie dochodu (przychodu) w rozsądnym terminie, jeżeli:
- dochód (przychód) ten powstanie w terminie nieprzekraczającym 12 miesięcy, licząc od końca roku podatkowego płatnika, w którym zostało dokonane świadczenie, lub
- można zasadnie oczekiwać, że dochód (przychód) ten powstanie w innym terminie niż określony w tiret pierwszym, który miałby zastosowanie w przypadku, gdyby świadczenie zostało wykonane zgodnie z warunkami rynkowymi między podmiotami innymi niż podmioty powiązane,
b) świadczenie dokonane na rzecz hybrydowego podmiotu skutkuje odliczeniem bez opodatkowania ze względu na występujące różnice w podatkowym przypisaniu tego świadczenia na podstawie przepisów państwa siedziby lub zarejestrowania tego hybrydowego podmiotu i innych osób lub podmiotów posiadających udział w tym hybrydowym podmiocie,
c) świadczenie dokonane na rzecz podmiotu nietransparentnego posiadającego zagraniczny zakład skutkuje odliczeniem bez opodatkowania ze względu na występujące różnice w podatkowym przypisaniu tego świadczenia między tym podmiotem a zagranicznym zakładem albo między co najmniej dwoma zagranicznymi zakładami tego podmiotu na podstawie przepisów państw, w których podmiot nietransparentny posiadający zagraniczny zakład prowadzi działalność,
d) świadczenia dokonano na rzecz pominiętego zagranicznego zakładu,
e) świadczenie dokonane przez hybrydowy podmiot skutkuje odliczeniem bez opodatkowania ze względu na pominięcie świadczenia na podstawie przepisów państwa odbiorcy,
f) hipotetyczne świadczenie między podmiotem nietransparentnym a jego zagranicznym zakładem lub między zagranicznymi zakładami skutkuje odliczeniem bez opodatkowania ze względu na pominięcie świadczenia na podstawie przepisów państwa odbiorcy;
2) odliczenie bez opodatkowania zostało dokonane przez podmioty powiązane lub w ramach uzgodnienia strukturalnego;
Przy czym jak wynika z art. 16n ust. 1 pkt 6 Ustawy CIT,
Ilekroć w niniejszym rozdziale (Rozdziale 3A - Struktury hybrydowe) jest mowa
o odliczeniu bez opodatkowania - oznacza to odliczenie w państwie płatnika wartości świadczenia lub hipotetycznego świadczenia między podmiotem nietransparentnym a jego zagranicznym zakładem lub między dwoma zagranicznymi zakładami, jeżeli świadczenie lub hipotetyczne świadczenie na podstawie przepisów państwa odbiorcy:
a) nie jest uwzględniane w dochodach (przychodach) przy określaniu dochodu (przychodu) w państwie odbiorcy lub
b) jest objęte ulgą podatkową w państwie odbiorcy wyłącznie ze względu na charakter tego świadczenia, polegającą na zwolnieniu z podatku, obniżeniu stawki podatkowej, zwrocie podatku lub kredycie podatkowym innym niż kredyt podatkowy z tytułu podatków pobieranych u źródła.
Zgodnie z art. 16n ust. 1 pkt 10 lit. c Ustawy CIT,
Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o państwie płatnika - oznacza to państwo, w którym
przyjmuje się zgodnie z prawem tego państwa, że świadczenie lub hipotetyczne świadczenie zostało dokonane - w przypadku odliczenia bez opodatkowania.
W myśl natomiast art. 16n ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT,
Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o państwie odbiorcy - oznacza to państwo, w którym zgodnie z prawem innego państwa świadczenie lub hipotetyczne świadczenie skutkujące odliczeniem bez opodatkowania jest uznawane za otrzymane.
Z kolei zgodnie z art. 16n ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT,
Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o odliczeniu - oznacza to zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów lub odliczenie od dochodu (przychodu), podstawy opodatkowania lub podatku w państwie płatnika lub państwie inwestora.
Z opisu sprawy wynika, że jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest podmiot będący rezydentem podatkowym USA (dalej: udziałowiec). Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją oprogramowania tworzonego przez udziałowca oraz świadczeniem na jego rzecz usług serwisowych, wsparcia technicznego, badawczo-rozwojowych.
W ramach działalności dystrybucyjnej, Wnioskodawca nabywa prawo do sprzedaży oprogramowania udziałowca oraz świadczenia usług klientom, za co dokonuje płatności na rzecz udziałowca. Ze względu na specyfikę rozliczeń podatkowych w USA, udziałowiec traktuje Wnioskodawcę jako podmiot transparentny dla celów rozliczenia podatku dochodowego w USA. W swojej amerykańskiej kalkulacji podatkowej uwzględnia przychody oraz koszty poniesione przez wnioskodawcę, z wyjątkiem wynikających z transakcji pomiędzy wnioskodawcą a udziałowcem, tj. pomija poniesione na rzecz udziałowca przez wnioskodawcę wewnętrzne koszty dystrybucji i odpowiadające im przychody udziałowca.
Powyższe skutkuje tym, że udziałowiec w swoim rozliczeniu podatkowym, poza dochodem własnym uwzględnia dodatkowo dochód osiągany przez Wnioskodawcę.
Przedmiotem zawartej w pytaniu nr 2 wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia czy KWS ponoszone przez X PL, które są eliminowane w kalkulacji X US w oparciu o mechanizm CTB, powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów X PL na podstawie ograniczenia wynikającego z polskich przepisów anty-hybrydowych, zgodnie z art. 16p ust. 1 ustawy CIT.
Z uzasadnienia wprowadzenia regulacji dotyczących tzw. struktur hybrydowych (Druk sejmowy nr 208) wynika, że: „Odliczenie bez rozpoznania przychodu oznacza odliczenie płatności od podstawy opodatkowania w jednej jurysdykcji bez odpowiadającego mu ujęcia tej płatności w podstawie opodatkowania podatnika w innej jurysdykcji. Może mieć charakter zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy oraz wynikać zarówno z odmiennej kwalifikacji podmiotu hybrydowego lub odmiennej kwalifikacji samej płatności przez obie jurysdykcje.”
Jak wynika z powyższego przepisu art. 16n ust. 1 pkt 6 ustawy CIT (co potwierdza powołany fragment uzasadnienia zmian) odliczenie bez opodatkowania odnosi się m.in. do przypadku zaliczenia określonego świadczenia do kosztów w kraju płatnika (skąd płatność jest dokonywana), w przypadku kiedy to samo świadczenie nie jest uwzględniane w dochodach (przychodach) w państwie podmiotu otrzymującego płatność.
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że zdefiniowane w ww. art. 16n ust. 1 pkt 6 ustawy CIT odliczenie bez opodatkowania odnoszące się do określonego świadczenia, w odniesieniu do którego na podstawie art. 16p ust. 1 ustawy CIT, możliwe jest ograniczenie kosztów, nie występuje w przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
Wnioskodawca ma prawo zachować w kosztach podatkowych tzw. wewnętrzne koszty dystrybucji, którymi jest obciążany przez swojego udziałowca. Wnioskodawca rozpoznaje je jako koszt, jednak temu zaliczeniu w koszty nie towarzyszy brak uwzględnienia tego świadczenia przy określaniu dochodu (przychodu) w państwie rezydencji udziałowca, co jest warunkiem dla zaistnienia tzw. odliczenia bez opodatkowania, skutkującego ewentualnym ograniczeniem kosztów.
Specyfika dokonywanego w USA rozliczenia podatkowego przez amerykańskiego rezydenta (udziałowca) powoduje, że uwzględnia on przychody oraz koszty poniesione przez Wnioskodawcę, z wyjątkiem wynikających z transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a udziałowcem, pomijając zatem w swoim rozliczeniu m.in. przychody odpowiadające wewnętrznym kosztom dystrybucji obciążającym Wnioskodawcę. Pominięcie tych przychodów nie powoduje jednak tego, że przychód (dochód) odpowiadający tej wartości nie podlega opodatkowaniu w USA. Wartość kwoty zaliczanej przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów, z tytułu płatności na rzecz udziałowca będzie faktycznie podlegać opodatkowaniu w USA, poprzez zwiększenie o tę wartość dochodu Wnioskodawcy uwzględnianego w rozliczeniu podatkowym udziałowca (jako skutek pominięcia w tej części poniesionych kosztów Wnioskodawcy).
Z powyższych względów w przedstawionych we wniosku okolicznościach, ograniczenie kosztów względem Wnioskodawcy, na podstawie art. 16p ust. 1 ustawy CIT nie może mieć miejsca.
Wskazać dodatkowo należy, że przedstawiona w uzasadnieniu własnego stanowiska argumentacja Wnioskodawcy opierająca się na twierdzeniu, że w opisanej sytuacji nie mamy do czynienia z odliczeniem bez opodatkowania, gdyż dotyczy ono wyłącznie przypadku transakcji między podmiotem nietransparentnym a jego zagranicznym zakładem lub między dwoma zagranicznymi zakładami, jest nieprawidłowa. W definicji odliczenia bez opodatkowania (art. 16n ust. 1 pkt 6 ustawy CIT), warunek świadczenia między podmiotem nietransparentnym a jego zagranicznym zakładem lub między dwoma zagranicznymi zakładami, odnosi się jedynie do tzw. hipotetycznego świadczenia.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 należało również uznać za prawidłowe, z przyczyn jednak innych niż wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.
Jednocześnie zauważyć należy, że wniosek dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, a Wnioskodawca w treści opisu sprawy odwołuje się do działalności prowadzonej w 2020 r. Podkreślenia zatem wymaga, iż z art. 22 ustawy z 28 maja 2020 r. (Dz.U. 2020 poz. 1106) wynika, że przepisy rozdziału 3a (Struktury hybrydowe) mają zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2020 r.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.