Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan w dniach 18 i 26 października 2023 r. (daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod nazwą X. Prowadzi Pan działalność polegającą na pracach programistycznych od (...) 2014 r. Do celów podatkowych prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawców: (...), prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane pod potrzeby indywidualne Zleceniodawców (zwane dalej: „Oprogramowaniem”).

Za przykład tworzonego Oprogramowania wskazał Pan tworzenie aplikacji związanych z (...) oraz bazami danych, takimi jak MS SQL, MySql. W zależności od klienta są to aplikacje uruchamiane jako desktopowe na urządzeniach końcowych, na których pracują użytkownicy oraz łączących się z wymienionymi bazami danych. Jeżeli chodzi o aplikacje publikowane w sieci są to aplikacje oparte na technologii PHP oraz MySql i są od stron informacyjnych, które wykorzystują Pana autorski CMS poprzez sklepy internetowe – również napisane w całości przez Pana do dedykowanych portali umieszczanych w sieci (...) oraz bazami danych takimi jak MS SQL, MySql.

Tworząc Oprogramowanie, pisząc kod źródłowy, wykorzystuje Pan w największym stopniu język C# oraz SQL, ale również PHP, HTML, JavaScript, technologię AJAX oraz CSS.

Tworzone utwory, jak i rozwijane utwory, które są odrębnymi programami komputerowymi są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

W zakresie rozwoju Oprogramowania staje się użytkownikiem takiego produktu na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcami.

Umowy zobowiązują Pana do rozwoju Oprogramowania, które stanowi po implementacji rozwijanych funkcjonalności osobny program komputerowy chroniony nadmienionym art. 74 ust. 1 i 2 pr. aut.

Działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wskazane powyżej efekty prowadzonych prac twórczych powinny być kwalifikowane jako prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.), bądź poprzez stworzenie nowego programu komputerowego, bądź poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego (systemu wykorzystywanego przez Pana klienta).

Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia przez Pana wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Zleceniodawców. Przenosi Pan ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawców na mocy umów o świadczenie usług. Przenosi Pan prawa autorskie odpłatnie na rzecz Zleceniodawców. Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest uwzględniony w cenie usługi.

Uzupełnienie

Wskazał Pan, że wniosek dotyczy dochodów za rok 2022 i 2023. Dochody w roku 2023 są uzyskiwane w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionych we wniosku.

Konkretne napisane przez Pana programy, których dotyczy wniosek to:

(...)

Programy, które Pan wymienił są to projekty większe, nad którymi teraz pracuje, są też pomniejsze strony internetowe oparte na Pana autorskim CMS, ale te projekty są już wdrożone. Wskazał Pan, że projektów jest dość dużo, niektórych realizacja trwa krótszy czas, niektórych trwa dłużej – przez lata (są to te, które Pan wymienił).

Pojęcia „oprogramowania” i „aplikacje” używane we wniosku są stosowane zamiennie.

Oprogramowania/aplikacje są tworzone i rozwijane przez Pana, każde rozwiązanie jest dedykowane dla innego klienta i jest specyficzne w zakresie Pana działalności, a dla każdej aplikacji jest to osobny kod źródłowy.

Wskazał Pan, że jest autorem wymienionych prac. Projekt (...) to projekt, który rozwija Pan w oparciu o umowę B2B i jest projektem, który pisze Pan w zespole kilkuosobowym oraz nie był pisany przez Pana od początku, natomiast w chwili obecnej rozwija go Pan dopisując nowe funkcjonalności.

Prawa autorskie wraz z przekazaniem Oprogramowania przenoszone są na Zleceniodawcę, z którym została zawarta umowa na wykonanie Oprogramowania. Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następowało i będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Wyjaśniając jakie konkretne narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w praktyce gospodarczej zastosował Pan, i co powoduje, że wytworzony, rozwinięty/zmodyfikowany program komputerowy w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących wskazał Pan, że tworzy programy „szyte na miarę”. Takiego sformułowania używa się w branży IT, znaczy ono dokładnie to, że implementuje Pan jakiś wycinek rzeczywistości co oznacza, że zbiera wymagania od klienta – czego on dokładnie potrzebuje i na tej podstawie – analizy wymagań funkcjonalnych – pisze aplikacje. Żadna napisana przez Pana aplikacja nie jest dostępna na rynku z funkcjonalnościami i rozwiązaniem jakie zaproponował Pan kontrahentowi. Przykład to program (...), który używa klient (...). Jest to program napisany na użytek jego działalności oraz realizujący procesy biznesowe jakie zachodzą dokładnie w jego przedsiębiorstwie.

Nowy i ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do oprogramowania.

Opisując twórczy charakter prowadzonej działalności, wskazał Pan, że w celu opracowania nowego oprogramowania lub rozwijania/ulepszania istniejącego najpierw zbiera wymagania klienta, analizuje wycinek rzeczywistości, następnie proponuje rozwiązanie problemu, potem przystępuje Pan do pisania aplikacji. Program (...) został napisany dla przedsiębiorstwa (...), którego właścicielem jest (...). Program jest w dalszym ciągu rozwijany w oparciu o potrzeby klienta, które Pan analizuje i proponuje ich rozwiązanie w postaci nowych funkcjonalności, które przyśpieszają zachodzące procesy biznesowe w jego firmie, jak również systematyzują i usprawniają funkcjonowanie całego przedsiębiorstwa. Od momentu zdefiniowania wymagań klienta poprzez analizę ich do implementacji rozwiązania jest to dokładnie działanie, które Pan podejmuje. Technologie to Baza danych, język komputerowy c#, tworzenie dotyczyło napisania od podstaw funkcjonalności zarówno po stronie kodu c#, jak również SQL. Każde podejmowane przez Pana działanie jest na swój sposób innowacyjne, ponieważ u podstaw założenia działalności gospodarczej było pisanie programów komputerowych jak również portali internetowych, które są realizacją specyficznego wycinka rzeczywistości dla danego przedsiębiorstwa. Głównym powodem, dla którego Pana klienci korzystają z wytworzonego programu jest fakt, że na rynku nie istnieje dla nich zadowalające rozwiązanie lub nie ma go wcale. Za każdym razem analizuje Pan wymagania klienta, procesy biznesowe zachodzące w jego przedsiębiorstwie i na tej podstawie proponuje rozwiązanie w postaci aplikacji. Zastosowanie technologii w procesie w większym stopniu zawiera się w procesie jaki towarzyszy wytwarzaniu przez Pana oprogramowania, mianowicie, jest to proces polegający na zbieraniu oczekiwań klienta, jak również analiza procesów biznesowych zachodzących w wycinku rzeczywistości, w którym klient prowadzi interes, w związku z tym są to za każdym razem programy, które nie występują na rynku i dostarczają rozwiązań, których dokładnie klient potrzebuje.

Pana głównym celem jest rozwijanie programów, które wymienił, jak również pozyskanie nowych klientów, którym mógłby Pan zaproponować rozwiązania dla nich przydatne i usprawniające procesy biznesowe zachodzące w ich branżach. Główny nacisk jest na utrzymanie i obsługę istniejących klientów, jak również na pozyskiwanie nowych zleceń. Wspomniany program (...) jest osiągnięciem, o którym warto napisać, umożliwił on rozwój przedsiębiorstwa (...) i usystematyzował on procesy biznesowe zachodzące w jego firmie. Program od początku był pisany przez Pana i w dalszym ciągu jest rozwijany. Harmonogram prac ustalany jest z każdym klientem indywidualnie, prace nad programami są podzielone na etapy zawierające daty wdrożeń poszczególnych modułów. Z klientami pracuje Pan przez lata, jeżeli chodzi o aplikacje, które wymienia. Są też programy czy portale internetowe, jak również strony www, które nie potrzebują ogromnych zasobów czasowych i można je oddać klientowi po czasie realizacji około tygodnia. Wspomniany program (...), nad którym pracuje Pan od 2019 roku został wdrożony w kilku modułach. Do tego momentu każde wdrożenie zostało wcześniej omówione z klientem i każdy etap został przez niego zaakceptowany w zakresie terminu wykonania, jak również zakresu zawartych funkcjonalności w rozwiązaniu. W tym momencie rozmawia Pan z klientem o module, który pozwalałby osobom zamawiającym w jego przedsiębiorstwie asortyment, podejrzeć informacje o jego realizacji online poprzez portal www, do którego mieliby dostęp za pomocą loginu i hasła.

Opisując, jakimi zasobami wiedzy dysponował Pan przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego programu komputerowego stwierdził Pan, że ukończył studia na Politechnice (...) na wydziale (...) w specjalności (...). Pana wiedza była wystarczająca do przystąpienia do realizacji wymienionych projektów. Każdy projekt dotyczy innej działalności, której specyfiki trzeba się nauczyć przy pisaniu oraz projektowaniu rozwiązań. Każdy projekt wnosi coś nowego w Pana doświadczenie i umiejętności, asbstrahując od ciągle rozwijającej się gałęzi IT i zmieniających się technologii, których ciągle na nowo trzeba się samodzielnie uczyć.

Wyjaśniając, jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystuje i rozwija Pan w ramach działalności, wskazał Pan, że wykorzystuje i rozwija umiejętności nabyte przez lata, począwszy od wiedzy z zakresu pisania aplikacji, jak znajomości poszczególnych języków programowania, jak również analizy i rozwiązania poszczególnych problemów, znajomość dziedziny, której podczas pisania aplikacji się Pan uczy, jak również nabywa nowe umiejętności w oparciu o rozwijające się technologie w branży IT.

Wyjaśniając przy użyciu jakich „innowacyjnych technologii” powstają poszczególne innowacyjne rozwiązania, jakie nowe zastosowania, jakie usprawnienia odróżniają tworzone programy komputerowe od już istniejących, wskazał Pan, że innowacyjne rozwiązania powstają przy użyciu języków komputerowych, głównie c#, PHP, SQL w oparciu o bazy danych MS SQL, MySQL, jak również języków Java Script, HTML, CSS3. Tworzone przez Pana programy komputerowe są dedykowane, spełniają aktualne potrzeby klienta, których nie realizują istniejące programy na rynku, na tym polega Pana działalność. Realizuje Pan aplikacje dla klientów w oparciu o ich wymagania.

Wyjaśniając na jakich rozwiązaniach wiedzowych, technicznych, technologicznych czy programistycznych oparte były tworzone, rozwijane/modyfikowane produkty, usługi, procesy wskazał Pan na: wiedzę w zakresie programowania w poszczególnych językach, technologie programistyczne, jak również umiejętność odczytania indywidualnych potrzeb danego przedsiębiorcy. Technologie: język c# głównie, PHP, MS SQL, MySQL, Java Script, HTML, CSS3.

W wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania, które powodują powstanie nowego utworu w ramach prawa własności intelektualnej.

Wskazał Pan, że nie przysługuje Panu prawo autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania dokonuje Pan na podstawie umowy zawartej ze Zleceniodawcą. Ulepszenie/rozwinięcie odbywa się poprzez wytwarzanie nowych programów komputerowych tzw. ulepszenie/rozwinięcie, do których autorskie prawa majątkowe Pan posiada i które następnie były/są przenoszone na Zleceniodawcę.

Efekty Pana pracy dotyczące zarówno tworzenia, jak i ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania komputerowego są zawsze utworami podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tworzone oprogramowanie odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem i jest kreacją nowej, wcześniej nieistniejącej wartości niematerialnej. Tworzone oprogramowanie jest wynikiem pracy twórczej, a nie jedynie określonych umiejętności programistycznych.

Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego oprogramowania nie maja charakteru rutynowych ani okresowych zmian.

Prowadzi Pan odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco 1 stycznia 2022 r.

Na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oblicza Pan wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ponoszone przez Pana koszty w działalności są kosztami bezpośrednio związanymi z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, tj.:

1)zakup sprzętu komputerowego i peryferii komputerowych (laptop, monitory, mysz, klawiatura, drukarka, słuchawki, smartfon) – potrzebny bezpośrednio do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów;

2)koszty użytkowania samochodu – paliwo, serwisy, ubezpieczenie – potrzebne do dojazdów do siedziby Zleceniodawców celem omówienia wyników świadczenia;

3)koszty składek ubezpieczenia społecznego – koszt obowiązkowy prowadzonej działalności;

4)zakup literatury fachowej – potrzebnej do zwiększenia wiedzy teoretycznej celem poprawnego pisania kodu źródłowego;

5)koszty usług księgowych – mające na celu zapewnienie prawidłowości prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która stanowi bazę do stworzenia odrębnej ewidencji IP BOX; ponadto zlecając prowadzenie księgowości podmiotowi zewnętrznemu zyskuje Pan dodatkowy czas, który może wykorzystać na prowadzenie działalności twórczej związanej z tworzeniem Oprogramowania;

6)koszty związane z wyposażeniem biura – fotel, artykuły biurowe – ponoszone w celu zapewnienia sobie optymalnych warunków do prowadzenia pracy twórczej;

7)koszty Internetu – koszty bezpośrednio związane z prowadzoną pracą twórczą, stały dostęp do sieci Internet jest niezbędny do tworzenia, testowania;

8)koszty usług telekomunikacyjnych (telefon) – koszt ponoszony w celu zapewnienia stałego kontaktu ze Zleceniodawcami.

Pytania

1.Czy dochód osiągany z przeniesienia praw własności intelektualnej (IP BOX) autorskich praw majątkowych do programów komputerowych z tytułu tworzenia i rozwijania programów komputerowych wskazanych we wniosku będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%?

2.Czy ustalając wskaźnik Nexus będzie miał Pan prawo do uwzględnienia kosztów, opisanych w niniejszym wniosku w odpowiedniej części przy uwzględnieniu wskaźnika?

Pana stanowisko w sprawie

W odniesieniu do pytania pierwszego uważa Pan, że osiągany kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowany w art. 30ca ustawy o PIT, za lata 2022-2023 r. będzie mógł podlegać z preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5%.

Prowadzi Pan ewidencję pozaksięgową dokonując wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (prawa IP Box). Wyodrębnionymi Prawami IP Box będą majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania. Z punktu widzenia prawnego, umowy zawierane przez Pana z klientami, w ramach których zobowiązuje się wytworzyć i przenieść na klientów prawa do Oprogramowania, kwalifikowane są jako umowy o świadczenie usług.

Efektem, do stworzenia którego zobowiązuje się Pan na podstawie zawieranych umów, jest dedykowane Oprogramowanie. Celem umożliwienia korzystania klientowi z wytworzonego Oprogramowania, przenosi Pan na klienta całość autorskich praw majątkowych do tworzonego Oprogramowania. Przenosi Pan prawa autorskie bezpośrednio po stworzeniu i przekazaniu gotowego efektu swojej pracy – programu komputerowego – bez dodatkowych dokumentów. Każdy z programów jest wyodrębnionym, stworzonym pod konkretne potrzeby i oczekiwania klienta produktem. Potwierdzeniem przekazania praw jest wystawiona przez Pana, a opłacona przez Zleceniodawcę faktura.

Ponosi Pan ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazał Pan, że ponosi również normalną kodeksową odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i n. kc. W szczególności umowa łącząca ze Zleceniodawcą nie nosi znamion umowy o pracę w tym nie działam pod kierownictwem oraz w czasie i miejscu wskazanym przez Zleceniodawcę. Zleceniodawca ogranicza się do wskazania ogólnych kierunków działań i oczekiwań oraz ram czasowych, w których zobowiązany jestem skończyć dany projekt. Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP Box stanowić będzie dochód z Praw IP Box (Dochód IP Box). Pozostały dochód osiągany przez Pana podlegał będzie opodatkowaniu PIT za rok 2022 na zasadach ogólnych, a za rok 2023 podatkiem liniowym.

Jak zostało już wspomniane, wyodrębnia Pan w prowadzonej ewidencji, odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, Prawa IP Box (prawa autorskie do Oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. W przedmiotowej ewidencji dokonuje Pan wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu(straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Dokonuje Pan również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W odniesieniu do pytania drugiego uważa Pan, że ponoszone koszty w Pana działalności są kosztami bezpośrednio związanymi z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, tj.:

1)zakup sprzętu komputerowego i peryferii komputerowych (laptop, monitory, mysz, klawiatura, drukarka, słuchawki, smartfon) – potrzebny bezpośrednio do pisania kodu źródłowego, testowania prototypów;

2)koszty użytkowania samochodu – paliwo, serwisy, ubezpieczenie – potrzebne do dojazdów do siedziby Zleceniodawców celem omówienia wyników świadczenia;

3)koszty składek ubezpieczenia społecznego – koszt obowiązkowy prowadzonej działalności;

4)zakup literatury fachowej – potrzebnej do zwiększenia wiedzy teoretycznej celem poprawnego pisania kodu źródłowego;

5)koszty usług księgowych – mające na celu zapewnienie prawidłowości prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która stanowi bazę do stworzenia odrębnej ewidencji IP BOX; ponadto zlecając prowadzenie księgowości podmiotowi zewnętrznemu zyskuje Pan dodatkowy czas, który może wykorzystać na prowadzenie działalności twórczej związanej z tworzeniem Oprogramowania;

6)koszty związane z wyposażeniem biura – fotel, artykuły biurowe – ponoszone w celu zapewnienia sobie optymalnych warunków do prowadzenia pracy twórczej;

7)koszty Internetu – koszty bezpośrednio związane z prowadzoną pracą twórczą, stały dostęp do sieci Internet jest niezbędny do tworzenia, testowania;

8)koszty usług telekomunikacyjnych (telefon) – koszt ponoszony w celu zapewnienia stałego kontaktu ze Zleceniodawcami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi Pan działalność polegającą na pracach programistycznych od (...) 2014 r. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawców: (...) – prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane pod potrzeby indywidualne Zleceniodawców (zwane dalej: „Oprogramowaniem”).

Konkretne napisane przez Pana programy, których dotyczy wniosek to:

(...)

Oprogramowania/aplikacje są tworzone i rozwijane przez Pana, każde rozwiązanie jest dedykowane dla innego klienta i jest specyficzne w zakresie Pana działalności, a dla każdej aplikacji jest to osobny kod źródłowy.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia przez Pana wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter.

Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Zleceniodawców. Przenosi Pan ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawców na mocy umów o świadczenie usług. Przenosi Pan prawa autorskie odpłatnie na rzecz Zleceniodawców.

Tworząc Oprogramowanie, pisząc kod źródłowy, wykorzystuje Pan w największym stopniu język C# oraz SQL, ale również PHP, HTML, JavaScript, technologię AJAX oraz CSS.

Opisując twórczy charakter prowadzonej działalności, wskazał Pan, że w celu opracowania nowego oprogramowania lub rozwijania/ulepszania istniejącego najpierw zbiera wymagania klienta, analizuje wycinek rzeczywistości następnie proponuje rozwiązanie problemu, potem przystępuje Pan do pisania aplikacji. Każde podejmowane przez Pana działanie jest na swój sposób innowacyjne, ponieważ u podstaw założenia działalności gospodarczej było pisanie programów komputerowych, jak również portali internetowych, które są realizacją specyficznego wycinka rzeczywistości dla danego przedsiębiorstwa. Głównym powodem, dla którego Pana klienci korzystają z wytworzonego programu jest fakt, że na rynku nie istnieje dla nich zadowalające rozwiązanie lub nie ma go wcale. Za każdym razem analizuje Pan wymagania klienta, procesy biznesowe zachodzące w jego przedsiębiorstwie i na tej podstawie proponuje rozwiązanie w postaci aplikacji. Zastosowanie technologii w procesie w większym stopniu zawiera się w procesie jaki towarzyszy wytwarzaniu przez Pana oprogramowania, mianowicie, jest to proces polegający na zbieraniu oczekiwań klienta, jak również analiza procesów biznesowych zachodzących w wycinku rzeczywistości, w którym klient prowadzi interes, w związku z tym są to za każdym razem programy, które nie występują na rynku i dostarczają rozwiązań, których dokładnie klient potrzebuje.

Efekty Pana pracy dotyczące zarówno tworzenia, jak i ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania komputerowego są zawsze utworami podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tworzone oprogramowanie odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem i jest kreacją nowej, wcześniej nieistniejącej wartości niematerialnej. Tworzone oprogramowanie jest wynikiem pracy twórczej, a nie jedynie określonych umiejętności programistycznych. Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego oprogramowania nie maja charakteru rutynowych ani okresowych zmian.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Harmonogram prac ustalany jest z każdym klientem indywidualnie, prace nad programami są podzielone na etapy zawierające daty wdrożeń poszczególnych modułów. Z klientami pracuje Pan przez lata, jeżeli chodzi o aplikacje, które wymienia. Są też programy czy portale internetowe, jak również strony www, które nie potrzebują ogromnych zasobów czasowych i można je oddać klientowi po czasie realizacji około tygodnia.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana oprogramowania jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawców, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Opisując, jakimi zasobami wiedzy dysponował Pan przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego programu komputerowego stwierdził Pan, że ukończył studia na Politechnice (...) na wydziale (...) w specjalności (...). Pana wiedza była wystarczająca do przystąpienia do realizacji wymienionych projektów. Każdy projekt dotyczy innej działalności, której specyfiki trzeba się nauczyć przy pisaniu oraz projektowaniu rozwiązań. Każdy projekt wnosi coś nowego w Pana doświadczenie i umiejętności. Wyjaśniając na jakich rozwiązaniach wiedzowych, technicznych, technologicznych czy programistycznych oparte były tworzone, rozwijane/modyfikowane produkty, usługi, procesy wskazał Pan na: wiedzę w zakresie programowania w poszczególnych językach, technologie programistyczne, jak również umiejętność odczytania indywidualnych potrzeb danego przedsiębiorcy. Technologie: język c# głównie, PHP, MS SQL, MySQL, Java Script, HTML, CSS3.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

–badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

–prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

•nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

•nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

•łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

•kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

•wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

•planowaniu produkcji oraz

•projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazał Pan we wniosku, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawców, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Tworzone utwory, jak i rozwijane utwory, które są odrębnymi programami komputerowymi są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). W zakresie rozwoju Oprogramowania staje się użytkownikiem takiego produktu na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcami. Umowy zobowiązują Pana do rozwoju Oprogramowania, które stanowi po implementacji rozwijanych funkcjonalności osobny program komputerowy chroniony nadmienionym art. 74 ust. 1 i 2 pr. aut. Wskazał Pan, że projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia przez Pana wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Zleceniodawców. W wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania, które powodują powstanie nowego utworu w ramach prawa własności intelektualnej. Tworząc Oprogramowanie, pisząc kod źródłowy, wykorzystuje Pan w największym stopniu język C# oraz SQL, ale również PHP, HTML, JavaScript, technologię AJAX oraz CSS. Nowy i ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do oprogramowania.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, opisana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniach oraz w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniach.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2) oraz uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Natomiast uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzy Pan programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie sprawy wskazał Pan, że efekty Pana pracy dotyczące zarówno tworzenia, jak i ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania komputerowego są zawsze utworami, będącymi odrębnymi programami komputerowymi, podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tworzone oprogramowanie odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem i jest kreacją nowej, wcześniej nieistniejącej wartości niematerialnej. Tworzone oprogramowanie jest wynikiem pracy twórczej, a nie jedynie określonych umiejętności programistycznych. Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego oprogramowania nie maja charakteru rutynowych ani okresowych zmian. Prawa autorskie wraz z przekazaniem Oprogramowania przenoszone są na Zleceniodawcę, z którym została zawarta umowa na wykonanie Oprogramowania. Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następowało i będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy. Ponadto z opisu sprawy wynika, że od 1 stycznia 2022 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Na potrzeby ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oblicza Pan wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Wskazał Pan, że wniosek dotyczy dochodów za rok 2022 i 2023. Dochody w roku 2023 są uzyskiwane w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionych we wniosku.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za rok 2022 i 2023.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wydatki wskazane w opisie sprawy, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo informujemy, że interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście sformułowanych pytań interpretacyjnych, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii opisanych we wniosku.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

–w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

–w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).