Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 października 2025 r. (wpływ 15 października 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

Spółka X prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (…). W ramach działalności spółki jej pracownicy i współpracownicy (…) uczestniczą w licznych spotkaniach z klientami, prezentacjach (…), negocjacjach handlowych oraz wydarzeniach branżowych.

Z uwagi na charakter wykonywanych usług oraz konieczność utrzymywania profesjonalnego wizerunku firmy wobec klientów, spółka wprowadziła wewnętrzny regulamin dress code, który określa wymagany formalny strój służbowy. Zgodnie z regulaminem, pracownicy reprezentujący spółkę podczas czynności służbowych są zobowiązani do noszenia odzieży formalnej (garnitury, koszule, eleganckie obuwie, dla kobiet - odzież formalna dostosowana do sytuacji biznesowej).

Zakup odzieży ma charakter służbowy - ubrania są wykorzystywane wyłącznie w celach reprezentacyjnych i zawodowych, zgodnie z polityką spółki. Ubrania te nie stanowią elementu prywatnej garderoby pracowników ani członków zarządu, a ich użycie jest ograniczone do realizacji czynności zawodowych w imieniu spółki. Spółka ponosi wydatki na zakup tej odzieży i ewidencjonuje je w księgach rachunkowych jako koszty działalności operacyjnej.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy wydatki ponoszone przez (…) na zakup odzieży służbowej (formalnej), zgodnej z obowiązującym w spółce regulaminem dress code i wykorzystywanej wyłącznie w celach zawodowych przez pracowników reprezentujących spółkę wobec klientów, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup odzieży służbowej - spełniającej kryteria określone w wewnętrznym regulaminie spółki i wykorzystywanej wyłącznie do celów zawodowych - mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

     Związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszonymi wydatkami a osiąganymi przychodami jest w tym przypadku oczywisty:

 -   odzież służbowa stanowi element wizerunku profesjonalnego przedsiębiorcy, co wpływa na postrzeganie spółki przez klientów i ułatwia pozyskiwanie kontraktów,

 -   ubiór służbowy jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej spółki, - wydatki te nie mają charakteru osobistego, ponieważ zakup i użytkowanie odzieży odbywa się zgodnie z polityką spółki i służy realizacji jej celów gospodarczych.

Podobne stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne, m.in.:

-  interpretacja Dyrektora KIS z 14 kwietnia 2023 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.81.2023.1.AW,

-  interpretacja Dyrektora KIS z 22 marca 2022 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.18.2022.1.SG.

W ocenie spółki, przedstawione wydatki spełniają kryteria racjonalności i gospodarczej celowości, dlatego stanowią koszty uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278, dalej: „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

-  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-  został właściwie udokumentowany,

-  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodu.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a)„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b)„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c)„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów z danego źródła przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie danego źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą wymagającą budowania profesjonalnego wizerunku firmy. W tym celu wprowadzili Państwo dress code, który obejmuje formalny strój służbowy - garnitury, koszule, eleganckie obuwie oraz odpowiednio dostosowaną odzież formalną dla kobiet. Strój ten jest niezbędny dla utrzymywania profesjonalnego wizerunku firmy wobec klientów. Ubrania są wykorzystywane wyłącznie w celach reprezentacyjnych i zawodowych, zgodnie z polityką Spółki. Ubrania te nie stanowią elementu prywatnej garderoby pracowników, a ich użycie jest ograniczone do realizacji czynności zawodowych w imieniu Spółki. Spółka ponosi wydatki na zakup tej odzieży i ewidencjonuje je w księgach rachunkowych jako koszty działalności operacyjnej.

Państwa wątpliwość dotyczą ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Państwa na zakup odzieży służbowej (formalnej), zgodnej z obowiązującym w Spółce regulaminem dress code i wykorzystywanej wyłącznie w celach zawodowych przez pracowników reprezentujących Spółkę wobec klientów, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wyjaśnić należy, że ocena prawna kosztów zakupu opisanej w Państwa wniosku odzieży służbowej dla pracowników wymaga powiązania jej zakupu z celem reklamy bądź reprezentacji.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy. Wydatki poniesione na reklamę, jako niewymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w pełnej wysokości mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, że wydatki te spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa). Wydatki poniesione na reklamę, w pełnej wysokości podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że wydatki te pozostają w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

Kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja. Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami).

Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz „reprezentacja” pochodzi od łacińskiego „repraesentatio” oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie „reprezentacji” kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Dokonując zatem oceny zakresu pojęciowego „reprezentacji” i „reklamy” (marketingu) wywieść z powyższego należy, że reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania i rozpowszechniania wizerunku podatnika, jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, że reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy. Ocena charakteru wydatku (cel reprezentacyjny, czy reklamowy) możliwa jest na podstawie całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika, rozmiarów wydatków, ich jednostkowej wartości, ustalenia kręgu osób, do których jest skierowana, okoliczności wręczania prezentów, itp. I powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc działalność gospodarczą może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji jaką będzie spełniać w firmie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zakupiona przez Państwa odzież służbowa dla pracowników nie spełnia warunków pozwalających na zaliczenie wydatków na jej zakup do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazano wyżej, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji.

Z opisu sprawy wynika, że zakupiona odzież służbowa stanowi element Państwa profesjonalnego wizerunku jako przedsiębiorcy, co wpływać ma na postrzeganie Spółki przez klientów i ma ułatwiać pozyskiwanie kontraktów. We wniosku stwierdzają Państwo wprost, że ubrania są wykorzystywane wyłącznie w celach reprezentacyjnych i zawodowych, zgodnie z polityką Spółki.

Z uwagi na charakter wykonywanych usług oraz konieczność utrzymywania profesjonalnego wizerunku firmy wobec klientów Spółka wprowadziła wewnętrzny regulamin dress code. Pracownicy reprezentują Spółkę uczestnicząc w licznych spotkaniach z klientami, prezentacjach, negocjacjach handlowych oraz wydarzeniach branżowych.

Obowiązek noszenia formalnej odzieży przez pracowników reprezentujących Spółkę wynika z ustalonego przez Państwa wyłącznie w celach reprezentacyjnych i zawodowych, wewnętrznego regulamin dress code.

Okoliczność, że ubrania nie stanowią elementu prywatnej garderoby pracowników, a ich użycie jest ograniczone do realizacji czynności zawodowych w imieniu Spółki nie zmienia oceny, iż wydatki poniesione przez Państwa na zakup odzieży służbowej (formalnej) dla pracowników służą celom reprezentacji i związku z powyższym podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że interpretacje o wskazanych sygnaturach i dacie wydania nie widnieją w Systemie Informacji Celno-Skarbowej Eureka.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z zakresem przedmiotowym interpretacji określonym w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Wydane w indywidualnych sprawach interpretacje nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.