Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 października 2025 r., które wpłynęło w tym samym dniu. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Polski i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2025 r., poz. 278 t. j. z dnia 7 marca 2025 r. – dalej: „Ustawa o CIT”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, a także jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest tworzenie gier komputerowych, a także prace w zakresie ich dalszego rozwoju i ulepszania.

Pod pojęciem gry komputerowej Wnioskodawca rozumie korzystający z ochrony prawnoautorskiej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 24 z dnia 9 stycznia 2025 r., dalej: „Prawo Autorskie”) złożony produkt, stanowiący program komputerowy zintegrowany z elementami takimi jak m.in.: silnik i logika gry, interfejs, scenopis, obiekty graficzne oraz obiekty dźwiękowe, dający jego użytkownikom możliwość rozwiązywania interaktywnych zadań o charakterze rozrywkowym, opartych o określony zbiór reguł i udostępniany przez urządzenia elektroniczne wyposażone w interfejs umożliwiający interakcję, a także wszelkie dodatki i rozszerzenia z nim związane, tzw. DLC z ang. downloadable content (dalej: „Gra komputerowa”).

Prace związane z tworzeniem Gier komputerowych (dalej: „Produkcja gry”) mają charakter wieloetapowy i rozpoczynają się od stworzenia koncepcji, w ramach której powstaje scenariusz, a także różnego rodzaju pomysły dotyczące jej planowanego kształtu (akcji, fabuły, postaci itp.). Na tym etapie tworzone są również prototypy najistotniejszych komponentów Gry komputerowej, które mogą przybierać różne formy, zarówno prototypów w formie dokumentacji papierowej, jak i kodu źródłowego. Co więcej, powstają również pierwsze projekty graficzne elementów Gry komputerowej (postaci, map, obiektów itp.). Następnie rozpoczynają się prace programistyczne (tworzenie kodu źródłowego) oraz powstają elementy obejmujące w szczególności grafikę, interfejs, sztuczną inteligencję, oprawę dźwiękową, scenopis. Produkcja gry trwa, aż do momentu pozytywnego ukończenia etapu testów wewnętrznych i potwierdzenia uzyskania zamierzonego efektu, który kończy się premierą Gry komputerowej.

Obecnie Wnioskodawca prowadzi prace nad swoją pierwszą Grą komputerową, która stanowić ma (…).

Produkcja gry odbywa się w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany oraz według ustalonego harmonogramu z podziałem na kolejne kamienie milowe.

Jest to proces prowadzony w modelu cykliczno-iteracyjnym, w którym poszczególne iteracje (etapy prac), prowadzą do stopniowego rozwoju kolejnych elementów Gry komputerowej bądź technologii wykorzystywanych w procesie jej tworzenia. Przy czym każdy z etapów jest jednocześnie efektem wcześniejszego i punktem wyjścia dla kolejnego, tworząc ciągły, powtarzalny proces rozwoju i doskonalenia tworzonej Gry komputerowej.

W toku Produkcji gry, Wnioskodawca zdobywa nową wiedzę i umiejętności, a także nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje aktualną wiedzę i umiejętności z różnych dziedzin m.in. informatyki, inżynierii, projektowania oprogramowania oraz grafiki komputerowej. Jest to możliwe dzięki pracy interdyscyplinarnego zespołu specjalistów posiadających odpowiednią wiedzę, umiejętności i doświadczenie m.in. programistów, testerów, grafików, oraz scenarzystów.

Zespół, o którym mowa powyżej, stanowią:

1)osoby zatrudnione na podstawie umów o pracę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 277 z dnia 6 marca 2025 r.) (dalej: „Pracownicy”);

2)osoby zatrudnione na podstawie umów zlecenia i umów o dzieło w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 z dnia 17 lipca 2024 r.) (dalej: „Zleceniobiorcy”), oraz

3)osoby prowadzące własne działalności gospodarcze, które świadczą na rzecz Wnioskodawcy usługi związane z tworzeniem Gry komputerowej jako stali członkowie jego zespołu produkcyjnego, na podstawie zawartych umów (dalej: „Współpracownicy” lub wszyscy łącznie jako: „Pracownicy i Współpracownicy”).

Nowa wiedza i umiejętności zdobyte przez Pracowników i Współpracowników w trakcie Produkcji gry do tej pory dotyczyły np. (…).

Z kolei przykłady prac zrealizowanych podczas Produkcji Gry, w których doszło do łączenia i kształtowania wiedzy to choćby:

·system budowania otwartego świata w Grze komputerowej;

·system budowania poziomów w Grze komputerowej;

·system dialogowy;

·tworzenie przerywników filmowych, z zaawansowanym systemem mimicznym.

Rezultatem ww. prac są w szczególności algorytmy matematyczne, skrypty sztucznej inteligencji, kody źródłowe, rysunki koncepcyjne, plany, harmonogramy, schematy procesowe, modele 3D, tekstury, ilustracje, animacje, dźwięki, kompozycje muzyczne, efekty wizualne, modele oświetlenia, interaktywne i nieinteraktywne sekwencje filmowe, scenariusze, interfejsy, struktury misji.

Pomimo przyjętych założeń koncepcyjnych (harmonogramu prac, budżetu, zaplanowanych terminów i zaangażowanych zasobów sprzętowo – osobowych) Produkcja gry wiąże się z niepewnością co do jej ostatecznego kształtu, w tym sensie, że wymaga ciągłego poszukiwania rozwiązań problemów identyfikowanych w jej trakcie. Opracowane rozwiązania stanowią natomiast wynik działań eksperymentalnych, testów i walidacji, którego nie sposób w pełni przewidzieć w momencie rozpoczęcia prac nad Produkcją gry.

Przykładem takich sytuacji i opracowanych w ich wyniku rozwiązań są choćby: (…).

Prace realizowane w ramach Produkcji gry nie mają zatem rutynowego charakteru, a przede wszystkim nie stanowią prostego odwzorowania bądź powielenia przez Wnioskodawcę już istniejących rozwiązań.

Rezultaty prac prowadzonych przez Pracowników i Współpracowników stanowią natomiast wytwór ich intelektu, charakteryzujący się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością, którego zbiorczym efektem jest Gra komputerowa jako całość.

Co istotne, w toku Produkcji gry Wnioskodawca staje przed wyzwaniem związanym z doborem właściwych rozwiązań technologicznych bądź ich innowacyjnym zastosowaniem.

Jest to możliwe dzięki wiedzy, umiejętnościom oraz doświadczeniu Pracowników i Współpracowników, którzy w oparciu o własne pomysły i koncepcje, łączą i wykorzystują stosowane w branży gier komputerowych technologie w innowacyjny sposób. Tytułem przykładu, są to choćby podejmowane do tej pory działania związane z tworzeniem interfejsu użytkownika, tworzeniem żyjących społeczności w grze, czy choćby systemem budowania zadań, który wspomaga opowiadanie historii.

Jak już wyżej wskazywano, Wnioskodawca prowadzi obecnie prace nad swoim pierwszym tytułem Gry komputerowej. Wnioskodawca zakłada jednak, że w przyszłości oprócz prac w zakresie Produkcji gier, w podobny sposób prowadzone będą również prace związane:

a)z projektowaniem i tworzeniem dodatków i rozszerzeń do Gier komputerowych, tzw. DLC, z ang. downloadable content (dalej: „Produkcja DLC”). Dotyczyć będą one przykładowo nowych elementów oraz funkcji, które wcześniej nie były dostępne, nowych wątków fabularnych, postaci czy też wyposażenia dostępnego w Grze komputerowej. Ich celem będzie wzbogacenie i uatrakcyjnienie rozgrywki dla gracza lub wprowadzenie zupełnie nowych funkcjonalności w Grze komputerowej. Tym samym, DLC stanowić będą najczęściej rozwinięcie lub ulepszenie uprzednio stworzonej Gry komputerowej. Podobnie jak w przypadku Produkcji gry, również Produkcja DLC rozpoczynać się będzie od stworzenia koncepcji, następnie opracowywania prototypów, które będą testowane i modyfikowane np. pod kątem sprawności, kompatybilności, użyteczności i grywalności, aż do osiągnięcia efektu końcowego i premiery danego DLC;

b)z modyfikacją kodu źródłowego oraz pozostałych elementów uprzednio stworzonej Gry komputerowej, która umożliwić ma jej działanie na innych platformach sprzętowych, takich jak komputery PC, konsole różnych marek czy też urządzenia mobilne, (dalej: „Portowanie”). Stopień skomplikowania tych prac wymuszać będzie podejmowanie czynności niestandardowych i nowatorskich, w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji oraz narzędzi. Portowanie kończyć się będzie premierą Gry komputerowej na nowej platformie sprzętowej.

Co więcej, niekiedy rozwiązanie problemów zidentyfikowanych w toku Produkcji gry, Produkcji DLC, bądź też Portowania, względnie brak odpowiednich narzędzi dostępnych na rynku, może wymagać od Wnioskodawcy stworzenia własnych, autorskich technologii (dalej: „Technologia”). Prace w zakresie Technologii mogą być prowadzone bezpośrednio w związku z Produkcją gry, Produkcją DLC lub Portowaniem i tym samym przebiegać wobec nich równolegle (kończąc się w dacie ich premiery), bądź też w warunkach odizolowania od nich, jako niezależny projekt.

Przy czym zarówno w ramach procesu Produkcji gry, jak i Produkcji DLC, Portowania oraz prac nad Technologią powstawać będą rozwiązania niewystępujące w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub w znaczącym stopniu odróżniających się od tych dotychczas przez niego wykorzystywanych.

Wnioskodawca zamierza finansować prace związane z Produkcją gier, Produkcją DLC, Portowaniem oraz z tworzeniem Technologii ze środków własnych. Nie wyklucza jednak, że w przyszłości ubiegać się będzie również o granty i dotacje na działalność badawczo-rozwojową, w ramach konkursów organizowanych np. przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju.

W bezpośrednim związku z działalnością opisaną powyżej, Wnioskodawca ponosi bądź będzie ponosił w przyszłości, następujące koszty:

1)Koszty zatrudnienia Pracowników i Zleceniobiorców, które obejmują w szczególności koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 163 z dnia 7 lutego 2025 r., dalej: „Ustawa o PIT”) a także związanych z nimi składek, o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 350, z późn. t.j. z dnia 20 marca 2025 r., dalej: „Ustawa o SUS”) w części sfinansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika. W efekcie prac realizowanych przez Pracowników oraz Zleceniobiorców na rzecz Wnioskodawcy powstawać mogą utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego.

Wnioskodawca nabywać będzie prawa autorskie do tych utworów, przy czym samo nabycie następować będzie z mocy prawa (nabycie pierwotne) lub na mocy konkretnych postanowień umowy o pracę zawartej z pracownikiem (również w sytuacji, gdy nabycie z mocy prawa zostało wyłączone). W związku z tym, oprócz wynagrodzenia za realizację obowiązków służbowych, Pracownicy i Zleceniobiorcy niekiedy mogą również otrzymywać wynagrodzenie z tytułu rozporządzania prawami autorskimi, tj. za przeniesienie na Wnioskodawcę praw autorskich do utworów stworzonych przez nich w ramach wykonywania obowiązków służbowych (dalej: „Koszty Pracowników i Zleceniobiorców”). Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi ewidencję umożliwiającą monitorowanie czasu pracy Pracowników i Zleceniobiorców, oraz wyodrębnienie z niego tej części, która dotyczy Produkcji gry (a w przyszłości najpewniej dotyczyć będzie również prac nad Produkcją DLC, Portowaniem czy nad Technologią).

2)Koszty zakupu usług od Współpracowników oraz pozostałych podmiotów, niestanowiących członków zespołu produkcyjnego Wnioskodawcy, których przedmiot dotyczyć będzie prac nad grą komputerową np. programowania, tworzenia grafik, animacji, utworów muzycznych i dźwiękowych, scenariuszy, testowania, zarządzania pracami itd. Mogą stanowić oni zarówno podmioty powiązane, jak i podmioty niepowiązane z Wnioskodawcą w rozumieniu przepisów art. 11a ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy o CIT. W efekcie świadczenia tych usług powstawać mogą utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego. W umowach zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a Współpracownikami znajdują się postanowienia, zgodnie z którymi w razie powstania praw autorskich do utworów w toku świadczenia usług, dochodzi do ich przeniesienia na Wnioskodawcę. Tak jak już wskazywano powyżej, utwory te mogą stanowić elementy Gry komputerowej, przykładowo kody źródłowe, grafiki, nagrania dźwiękowe, scenariusze. Co jednak istotne, żaden z tych elementów nie tworzy samodzielnej, funkcjonalnej i działającej Gry komputerowej. Stanowią one jedynie jej poszczególne komponenty, które podlegają dalszym modyfikacjom i zmianom w ramach wyżej opisanej działalności Wnioskodawcy (dalej: „Koszty Współpracowników oraz pozostałych podwykonawców”).

3)Koszty zakupu licencji na oprogramowanie stanowiące silnik gry (tj. zbiór bibliotek programistycznych zawierających elementy generowania dźwięku i obrazu oraz fizyki gry, interakcji między obiektami w świecie Gry komputerowej) wykorzystywane na potrzeby związane z Produkcją gry (a w przyszłości także Produkcji DLC lub Portowania bądź też prac nad Technologią), od podmiotu niepowiązanego z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT (dalej: „Koszty Silnika”).

4)Koszty zakupu pełni praw autorskich bądź licencji uprawniających do korzystania z gotowych produktów cyfrowych, wykorzystywanych na potrzeby Produkcji gry (a w przyszłości także Produkcji DLC oraz Portowania), w ramach której będę one przede wszystkim modyfikowane, rozwijane i implementowane, a więc grafik, makiet, animacji, modeli 3D, zdjęć, muzyki, dźwięków itp. od podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy o CIT (dalej: „Koszty assetów”).

5)Koszty zakupu wykorzystywanych bezpośrednio w związku z Produkcją gry (a w przyszłości także z Produkcją DLC, Portowaniem bądź też Technologią): zestawów komputerowych, laptopów, macierzy dysków, serwerów, części zamiennych, tabletów, telefonów, monitorów, okablowania, klawiatury, myszy, słuchawek i mikrofonów, dysków zewnętrznych i pamięci przenośnych, adapterów, listw zasilających, zasilaczy oraz baterii, drukarek, rzutników, kamerek internetowych, głośników, tonerów do drukarek i innych materiałów biurowych, a także licencji na oprogramowanie np. umożliwiających tworzenie grafiki, animacji, generowanie dźwięku, zarządzanie pracami niepodlegających amortyzacji podatkowej zgodnie z art. 16a-16m Ustawy o CIT (dalej: „Koszty Materiałów”).

6)Koszty odpisów amortyzacyjnych obliczanych zgodnie z art. 16a-16m Ustawy o CIT od zestawów komputerowych, laptopów, macierzy dysków, serwerów, części zamiennych, tabletów, telefonów, monitorów, okablowania, klawiatury, myszy, słuchawek i mikrofonów, dysków zewnętrznych i pamięci przenośnych, adapterów, listw zasilających, zasilaczy oraz baterii, drukarek, rzutników, kamerek internetowych, głośników, tonerów do drukarek i innych materiałów biurowych, a także licencji na oprogramowanie np. umożliwiających tworzenie grafiki, animacji, generowanie dźwięku, zarządzanie pracami stanowiących środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wykorzystywanych w związku z Produkcją gry (a w przyszłości także z Produkcją DLC lub Portowaniem bądź też z Technologią) (dalej: „Koszty amortyzacji”).

Celem komercjalizacji Gry komputerowej, nad którą prowadzone są obecnie prace, Wnioskodawca (działając jako licencjodawca) zawarł umowę, w ramach której udziela licencji kontrahentowi (działającemu jako licencjobiorca) uprawniającej go do działania w charakterze wydawcy i dystrybutora Gry komputerowej (dalej: „Wydawca”).

W szczególności na podstawie umowy licencyjnej Wydawca uprawniony będzie do powielania, dystrybucji i sprzedaży cyfrowych egzemplarzy Gry komputerowej za pośrednictwem cyfrowych platform dystrybucji, a także produkcji (tłoczenia) gry komputerowej na fizycznych nośnikach danych, promowania gry oraz prowadzenia działań marketingowych mających wspierać jej sprzedaż (czy też udzielania sublicencji w tym zakresie podmiotom zajmującym się dalszą promocją bądź dystrybucją i sprzedażą gry komputerowej – zarówno w wersji cyfrowej, jak i fizycznej). W dalszym ciągu Wnioskodawca będzie jednak właścicielem praw autorskich do Gry komputerowej.

Z tytułu udzielenia licencji Wnioskodawcy przysługiwać będzie od Wydawcy wynagrodzenie w (tj. należności licencyjne) za ustalone okresy rozliczeniowe. Jego wysokość ustalana będzie w oparciu o raporty sprzedażowe przedkładane w ustalonych w umowie terminach.

Wnioskodawca zakłada, że kolejne tytułu Gier komputerowych bądź DLC, które powstaną w przyszłości, będą komercjalizowane na podstawie ww. umowy z Wydawcą, bądź podobnych umów zawieranych w przyszłości z krajowymi bądź zagranicznymi kontrahentami, których istotą również będzie udzielenie licencji uprawniającej do ich promowania, dystrybucji i sprzedaży, w związku z czym Wnioskodawcy przysługiwać będzie wynagrodzenie.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie kosztów działalności opisanej powyżej, a także ewidencję spełniającą warunki określonej w art. 24e Ustawy o CIT.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT oraz nie posiada statusu Centrum Badawczo-Rozwojowego, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2474, z dnia 1 grudnia 2022 r).

Pismem z 1 października 2025 r., wskazali Państwo co następuje:

1. W czym przejawia się twórczy charakter prowadzonych prac nad Produkcją gry Produkcją DLC, Portowaniem oraz pracami związanymi z Technologią?

Twórczy charakter tych prac, przejawia się choćby w tym, że:

·dochodzi w nich do łączenia i kształtowania wiedzy (tytułem przykładu: choćby w zakresie systemu budowania otwartego świata w Grze komputerowej oraz są one oparte na autorskich hipotezach i koncepcjach);

·wiąże się z potrzebą ciągłego przeprowadzania działań eksperymentalnych, testów i walidacji przy projektowaniu i tworzeniu każdego kolejnego elementu Gry komputerowej, których to działań nie sposób w pełni przewidzieć w momencie rozpoczęcia prac;

·rezultaty tych prac stanowią wytwór intelektu Pracowników i Współpracowników Wnioskodawcy, charakteryzujący się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością;

·z całą pewnością nie są to prace mające rutynowy charakter; Gry komputerowe, nad którym pracuje Spółka, posiadać będą unikatowy charakter i będą „nowe” w tym sensie, że nie powstają w wyniku skopiowania czy też odwzorowania gotowych, już istniejących na rynku produktów.

2. Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Wnioskodawca jest w trakcie prac nad Produkcją gry (pierwszego jak dotąd tytułu).

Na moment złożenia wniosku prace w tym zakresie się jeszcze nie zakończyły. Prace przebiegają jednak według ustalonego harmonogramu z podziałem na kolejne kamienie milowe.

Tak jak wskazywano we wniosku, do konkretnych celów osiągniętych przez Wnioskodawcę w ramach tych prac, należą (…).

Zasoby ludzkie wykorzystywane przez Wnioskodawcę w pracach nad Produkcją gry to interdyscyplinarny zespół Pracowników i Współpracowników będących specjalistami posiadającymi odpowiednią wiedzę, umiejętności i doświadczenie m.in. programistów, testerów, grafików, oraz scenarzystów.

Zasoby rzeczowe wykorzystywane przez Wnioskodawcę w pracach nad Produkcją gry to w szczególności zdefiniowane dla potrzeb niniejszego wniosku jako „Koszty Materiałów” zestawy komputerowe, laptopy, macierze dysków, serwery, części zamienne, tablety, telefony, monitory, okablowanie, klawiatury, myszy, słuchawki i mikrofony, dyski zewnętrzne i pamięci przenośne, adaptery, listwy zasilające, zasilacze oraz baterie, drukarki, rzutniki, kamerki internetowe, głośniki, tonery do drukarek i inne materiały biurowe, także licencje na oprogramowanie np. umożliwiające tworzenie grafiki, animacji, generowanie dźwięku. Prace w ramach Produkcji gry prowadzone są głównie w lokalu wynajmowanym w Warszawie przy ul. Dereniowej, pod którym znajduje się siedziba Wnioskodawcy.

Zasoby finansowe wykorzystywane przez Wnioskodawcę w pracach nad Produkcją gry to środki własne.

3. Czy prace dotyczące Produkcją gry, Produkcją DLC, Portowaniem oraz pracami związanymi z Technologią obejmują rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli zmiany te mają charakter ulepszeń?

Nie.

4. Czy uzyskują Państwo również przychody z zysków kapitałowych, jednakże w stosunku do tych przychodów nie zamierzają Państwo korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową?

Tak, Wnioskodawca uzyskuje i najpewniej w przyszłości uzyskiwać będzie w dalszym ciągu przychody z zysków kapitałowych na gruncie CIT. W stosunku do tych przychodów nie zamierza jednak korzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

5. Czy zamierzają Państwo dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 updop?

Tak, zgodnie z limitami wskazanymi w ww. przepisie.

6. Czy wszystkie wydatki, które zamierzacie Państwo odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią dla Państwa koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Tak, odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową podlegać będą wyłącznie te koszty kwalifikowane, które spełniać będą ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów CIT.

7. Czy koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych pokrywają Państwo ze środków własnych, nie są/nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym?

Wnioskodawca pokrywa koszty prac nad Produkcją gry ze środków własnych. Do tej pory nie korzystał z dofinansowania bądź innej formy wsparcia, w ramach której, ponoszone przez niego koszty byłyby zwracane.

8. Czy wyodrębniają Państwo koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b updop?

Tak.

9. Kiedy osiągnęli/osiągną Państwo pierwszy dochód, do którego zamierzają Państwo zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku? Należy wskazać datę osiągnięcia przez Państwa pierwszego dochodu, do którego zamierzają Państwo zastosować ww. preferencyjną stawkę, w odniesieniu do każdego z patentów, o których mowa we wniosku.

Dochód ten będzie z Gry komputerowej autorstwa Wnioskodawcy, której Produkcja jeszcze trwa.

Pierwszy dochód, do którego Wnioskodawca zamierza zastosować 5% stawkę podatku CIT w ramach preferencji IP Box, pojawi się dopiero w przyszłości. Wnioskodawca szacuje, że nastąpi to w II połowie 2026 r.

10. Czy prowadzą Państwo odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e ust. 1 updop, umożliwiającą prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za rok podatkowy za który chcą Państwo skorzystać z preferencji IP BOX?

Tak, Wnioskodawca prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24e ust. 1 CIT.

11. Czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie przez Państwa prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Tak, Wnioskodawca zakłada, że działalność gospodarcza będzie prowadzona w przyszłość na dotychczasowych zasadach.

12. Kto konkretnie wytwarza oprogramowanie będące przedmiotem wniosku, tj. pracownicy zatrudnieni na umowy o pracę, umowy zlecenia/o dzieło, czy umowy B2B?

W pracach nad Produkcją Gry Wnioskodawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) korzysta ze swoich zasobów ludzkich w postaci interdyscyplinarnego zespołu Pracowników Współpracowników, a więc osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, o dzieło, jak również umów cywilnoprawnych zawartych z osobami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze.

13. Czy nabycie licencji na oprogramowanie stanowiące silnik gry stanowi/będzie stanowiło nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, niepowiązanych czy też powiązanych z Państwem, w rozumieniu odpowiednio art. 11a ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o CIT, czy też będzie stanowiło nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Koszty Silnika nie stanowią nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca nie nabywa jego własności. Jest to licencja wykorzystywana przez Wnioskodawcę na potrzeby związane z Produkcją gry (a w przyszłości także Produkcji DLC lub Portowania bądź też prac nad Technologią).

W tym sensie jest to rozwiązanie techniczne, które Wnioskodawca wykorzystuje we własnym procesie Produkcji gry. W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że należy traktować go jak swego rodzaju narzędzie (analogicznie jak choćby Koszty Materiałów czy też Amortyzacji wykorzystywane w tych pracach), a więc koszt „prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związanej z kwalifikowanym prawem własność intelektualnej” ujmowany w lit. a wskaźnika Nexus (zakładając potwierdzenie przez tut. Organ, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, a jej efekt w postaci Gry komputerowej spełnia definicję kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

14. Czy w ramach „zakupu usług od Współpracowników oraz pozostałych podmiotów niestanowiących zespołu produkcyjnego Państwa Spółki, których przedmiot dotyczyć będzie prac nad grą komputerową np. programowania, tworzenia grafik, animacji, utworów muzycznych i dźwiękowych, scenariuszy, testowania, zarządzania pracami” nabywają Państwo wyniki prac badawczo-rozwojowych w związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, niepowiązanych czy też powiązanych z Państwem, w rozumieniu odpowiednio art. 11a ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o CIT, czy też nabywają Państwo kwalifikowane prawa własności intelektualnej?

Wnioskodawca wskazał w treści wniosku, że przedmiot usług nabywanych od Współpracowników oraz pozostałych podmiotów niestanowiących zespołu produkcyjnego obejmuje prace nad Grą komputerową np. programowanie, tworzenie grafik, animacji, utworów muzycznych i dźwiękowych, scenariuszy, testowanie, zarządzania pracami.

Efekty ww. usług mają z reguły charakter niematerialny i mogą stanowić utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego. Nie tworzą one jednak samodzielnej, funkcjonalnej i działającej Gry komputerowej. Są to jedynie jej poszczególne komponenty, które podlegają dalszym modyfikacjom i zmianom w ramach działalności Wnioskodawcy opisanej we wniosku.

Stąd też, w tym przypadku nie dochodzi do nabycia kwalifikowanego prawa własność intelektualnej w rozumieniu przepisów CIT.

Wnioskodawca w określonym zakresie zleca Współpracownikom oraz pozostałych podmiotom niestanowiącym zespołu produkcyjnego wykonanie usług w przedmiocie opisanym powyżej, który to stanowi element jego działalności w zakresie Produkcji Gier.

W tym kontekście można zatem uznać, że w ramach zakupu przedmiotowych usług, dochodzi do nabycia przez Wnioskodawcę wyników prac badawczo-rozwojowych.

Współpracownicy oraz pozostałe podmioty niestanowiące zespołu produkcyjnego Wnioskodawcy mogą stanowić zarówno podmioty powiązane, jak i niepowiązane (tak jak wskazywano w treści wniosku, i w rezultacie nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych może dotyczyć obu tych grup (na co wskazywano we wniosku). Odzwierciedleniem tego faktu będzie wówczas alokacja pod lit. b lub c wskaźnika Nexus.

15. Czy każde tworzone przez Państwa oprogramowanie i każdorazowe jego ulepszenie/modyfikacja stanowią/będą stanowiły odrębne programy komputerowe podlegające ochronie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 24)?

Wnioskodawca wskazał w treści wniosku, że prowadzi prace nad stworzeniem Gry komputerowej, pod którym to pojęciem rozumie: „(…) korzystający z ochrony prawnoautorskiej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2025 r., poz. 24 t.j. z dnia 9 stycznia 2025 r., dalej: „Prawo Autorskie”) złożony produkt, stanowiący program komputerowy zintegrowany z elementami takimi jak m.in.: silnik i logika gry, interfejs, scenopis, obiekty graficzne oraz obiekty dźwiękowe, dający jego użytkownikom możliwość rozwiązywania interaktywnych zadań o charakterze rozrywkowym, opartych o określony zbiór reguł i udostępniany przez urządzenia elektroniczne wyposażone w interfejs umożliwiający interakcję, a także wszelkie dodatki i rozszerzenia z nim związane, tzw. DLC z ang. downloadable content.”

Wobec tego, odpowiedź na przedmiotowe pytanie brzmi: tak, albowiem każda Gra komputerowa tworzona przez Wnioskodawcę stanowić będzie program komputerowy objęty ochroną prawnoautorską na mocy ww. przepisów.

16. Jakich lat podatkowych dotyczy wniosek?

Wnioskodawca wskazał we wniosku ilu dokładnie stanów faktycznych oraz opisów zdarzenia przyszłego dotyczy. Informację tę dodatkowo wskazano przy każdym sformułowanym we wniosku pytaniu.

Wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego (a więc bieżącego roku podatkowego, tj. 2025 r.), jak i zdarzenia przyszłego (a więc pozostałych miesięcy 2025 r., 2026 r. i lat kolejnych).

17. Czy te same koszty, które uznają Państwo za koszty kwalifikowane ulgi B+R, zamierzają Państwo uwzględnić w ramach obliczenia podstawy opodatkowania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej? Innymi słowy, czy ujmują/będą Państwo ujmować dwukrotnie te same koszty uzyskania przychodów w ramach obliczania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz w ramach ulgi badawczo-rozwojowej?

Tak. Wnioskodawca zakłada, że przykładowo Koszty Pracowników i Zleceniobiorców związane z konkretną Grą komputerową (a ściślej mówiąc jej Produkcją) stanowić będą koszty uzyskania przychodów CIT. W przypadku zastosowania do przychodów z Gry komputerowej powstałej w wyniku Produkcji Gry preferencji IP Box, przedmiotowe koszty będą je zatem pomniejszać. W ten sposób przyczyniać się będą do kalkulacji dochodu opodatkowanego w ramach preferencji IP Box.

Jednocześnie, w zakresie w jakim spełniać będą warunki uznania ich za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, pomniejszą dochód opodatkowany w ramach preferencji IP Box.

Co wymaga podkreślenia Wnioskodawca skorzysta z ulgi na działalność badawczo-rozwojową „jednokrotnie”, tylko w odniesieniu do dochodu ustalonego na potrzeby skorzystania z preferencyjnej, 5-procentowej stawki podatku dochodowego (IP Box). Dotyczyć to będzie wyłącznie ulgi na działalność badawczo-rozwojową związaną z tym konkretnym dochodem.

Taka interakcja ulgi na działalność badawczo-rozwojową oraz IP Box wynika wprost z treści art. 24 ust. 9a CIT, który stanowi, że: „Od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa, przy czym przepisy art. 18d ust. 1 zdanie drugie i ust. 3c-9 stosuje się odpowiednio.”

18. Czy przedmiotem pytania nr 4 jest również wynagrodzenie za czas choroby urlopu lub innej nieobecności pracownika (jakiej?)?

Tak, również za czas urlopu wypoczynkowego lub choroby. Zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r., sygnatura: DD8.8203.1.2021 podatnicy uprawnieni są, przy zachowaniu odpowiednich wymogów, uwzględnić koszty uzyskania przychodów CIT ponoszone z tego tytułu, w kosztach kwalifikowanych odliczanych w uldze na działalność badawczo-rozwojową.

Pytania

1.Czy Produkcja gry stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, z tytułu której Wnioskodawca uprawniony będzie do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT (pytanie dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego)?

2.Czy Produkcja DLC, Portowanie oraz prace związane z Technologią stanowić będą działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, z tytułu której Wnioskodawca uprawniony będzie do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego)?

3.Czy Gra komputerowa, stanowiąca efekt działalności opisanej w niniejszym wniosku stanowić będzie kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT (pytanie dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego)?

4.Czy Wnioskodawca uprawniony będzie, aby w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT, odliczyć jako koszty kwalifikowane koszty związane z Produkcją gry, Produkcją DLC, Portowaniem oraz pracami nad Technologią, zdefiniowane w niniejszym wniosku jako Koszty Pracowników i Zleceniobiorców, Koszty materiałów oraz Koszty amortyzacji (pytanie dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego)? (część pytania z wyłączeniem kosztów wynagrodzeń za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracowników zatrudnionych na postawie umowy o pracę)

5.Czy dochody uzyskiwane z tytułu umowy zawartej z Wydawcą po dacie premiery Gry komputerowej, stanowić będą dla Wnioskodawcy dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy o CIT (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego)?

6.Czy obliczając wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT dla konkretnej Gry komputerowej, Wnioskodawca powinien ująć Koszty Pracowników i Zleceniobiorców, Koszty materiałów, Koszty amortyzacji, Koszty assetów oraz Koszty silnika gry pod literą „a” (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego)?

7.Czy obliczając wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT dla konkretnej Gry komputerowej, Wnioskodawca powinien ująć Koszty Współpracowników oraz pozostałych podwykonawców odpowiednio pod literą „b” lub „c” w zależności od tego, czy stanowią oni podmioty powiązane lub niepowiązane w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT (pytanie dotyczy zdarzenia przyszłego)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Produkcja gry, jak i Produkcja DLC, Portowanie oraz prace w zakresie Technologii stanowią lub stanowić będą działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT z tytułu której, Wnioskodawca uprawniony będzie do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej wprowadza art. 4 pkt 26 Ustawy o CIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe oraz prace rozwojowe zostały zdefiniowane w kolejnych jednostkach redakcyjnych tego przepisu w następujący sposób:

·ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 4 pkt 27 Ustawy o CIT);

·ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 4 pkt 28 Ustawy o CIT).

W obu przypadkach Ustawa o CIT odsyła zatem do przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 z dnia 24 października 2024 r. dalej: „Prawo o szkolnictwie”).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 Prawa o szkolnictwie, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast jak stanowi art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analizując możliwość uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo- rozwojową w rozumieniu ww. przepisów Ustawy o CIT, należy odwołać się do treści Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box (dalej: „Objaśnienia MF”), które wskazują w tym zakresie trzy kryteria, tj. twórczość, systematyczność oraz zwiększenie wiedzy bądź wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Odnosząc się do pierwszego z nich, należy wskazać, że efekty prac realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach Produkcji gry niewątpliwie mają twórczy charakter.

Stanowią bowiem wytwór intelektu Pracowników i Współpracowników Wnioskodawcy o indywidualnym i oryginalnym charakterze, który prowadzi do powstania nowych rozwiązań wykorzystywanych następnie w procesie tworzenia Gier komputerowych, które do tej pory nie występowały w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniają się od dotychczas wykorzystywanych przez Wnioskodawcę rozwiązań. Tak jak wskazywano w opisie stanu faktycznego, każdorazowo efekty tych prac są zatem odpowiednio utrwalone i przyjmują formę w szczególności algorytmów matematycznych, skryptów sztucznej inteligencji, kodów źródłowych, rysunków koncepcyjnych, planów, harmonogramów, schematów procesowych, modeli 3D, tekstur, ilustracji, animacji, dźwięków, kompozycji muzycznych, efektów wizualnych, modeli oświetlenia, interaktywnych i nieinteraktywnych sekwencji filmowych, scenariuszy, interfejsów, struktur misji.

Ponadto, zgodnie z punktem 36 Objaśnień MF: „Twórczy charakter prac to między innymi opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidacje nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Twórczym charakterem prac może być w szczególności także, opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.”

Wskazane w powyższym punkcie: „testowanie i walidacje nowych produktów w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania”, a także „opracowywanie prototypów” stanowią działania, które immanentnie wpisane są w proces Produkcji gry, zarówno na etapie prac nad jej koncepcją, jak i dalszego opracowywania poszczególnych jej elementów (grafiki, interfejsu, sztucznej inteligencji, oprawy dźwiękowej, scenopisu itd.).

Co istotne, z całą pewnością nie są to również działania rutynowe lub odtwórcze mające na celu jedynie powielenie bądź skopiowanie rozwiązań już istniejących.

Jak wskazywał bowiem Wnioskodawca powyżej, Produkcja gry wiąże się z niepewnością co do jej ostatecznego kształtu. W tym sensie, że nie sposób przewidzieć wszystkich trudności i problemów, które pojawią się w jej trakcie, a konkretne rozwiązania (np. elementy Gry komputerowej bądź też narzędzia służące ich wytwarzaniu) powstają w wyniku działań eksperymentalnych, testów i walidacji.

Analogiczne wnioski należy wywieść w kontekście Produkcji DLC, Portowania czy też prac w zakresie Technologii, które Wnioskodawca zakłada prowadzić w przyszłości.

Co zaś tyczy się drugiego z kryteriów przywołanych powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, działalność w zakresie Produkcji gier prowadzona jest w sposób systematyczny.

Produkcja gry oraz realizowane w jej toku zadania mają z góry ustalony cel, harmonogram, etapy oraz osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności i zarządzanie pracami. Konkretne czynności w ramach tych prac wykonują zatrudnieni w tym celu specjaliści, posiadający odpowiednie przygotowanie merytoryczne, wiedzę oraz doświadczenie w dziedzinie rozwoju technologii i Gier komputerowych (jak wskazywano powyżej, są to choćby programiści, testerzy, graficy oraz scenarzyści).

Wobec tego mają one charakter metodyczny, zaplanowany i uporządkowany i nie są to działania jedynie incydentalne. W podobnym sposób Wnioskodawca zamierza prowadzić w przyszłości prace w zakresie Produkcji DLC, Portowania czy też Technologii.

Odnosząc się do ostatniego z kryteriów działalności badawczo-rozwojowej przywołanych w Objaśnieniach MF nie ulega również wątpliwości, że prace realizowane przez Wnioskodawcę ukierunkowane są na zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jest to stały element prowadzonych prac w zakresie Produkcji gry, a Wnioskodawca przywołał w treści niniejszego wniosku przykłady takich sytuacji.

Jeżeli chodzi o zdobycie nowej wiedzy i umiejętności, to dotyczyło to choćby takich obszarów jak (…). Wnioskodawca wykorzystał je na potrzeby Gry komputerowej, której Produkcja jest w toku. Najpewniej w przyszłości przyczynią się one również do lepszej, szybszej i bardziej wydajnej Produkcji gier (ich kolejnych tytułów), Produkcji DLC, Portowania a nawet tworzenia Technologii poprzez wprowadzenie nowych narzędzi czy też usprawnień w tych procesach.

Jeżeli zaś chodzi o wykorzystanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, to konkretnym przykładem będę tutaj choćby wskazywane przez Wnioskodawcę rozwiązania opracowane w toku trwającej aktualnie Produkcji gry. Mianowicie chodzi o opracowanie systemu budowania otwartego świata w Grze komputerowej oraz budowania poziomów, systemu dialogowego, czy też tworzenie przerywników filmowych z zaawansowanym systemem mimicznym. Podobne działania będą dotyczyć przyszłej aktywności Wnioskodawcy w zakresie Produkcji gier, Produkcji DLC, Portowania oraz tworzenia Technologii.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Produkcja gry prowadzona aktualnie jak i w przyszłości, a także ewentualne przyszłe prace prowadzone w podobny sposób w zakresie Produkcji DLC, Portowania czy też prac nad Technologią:

·są (będą) ukierunkowane na nowe odkrycia – rozwiązania oryginalne i dotychczas niewystępujące w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, stanowiące dla niego „wartość dodaną”, a także prowadzić będą do zdobycia nowej wiedzy i umiejętności przez jego Pracowników i Współpracowników;

·mają (będą miały) twórczy charakter, bazując na kompetencjach interdyscyplinarnego zespołu Pracowników i Współpracowników, których efekty pracy będę rezultatem wytworu ich intelektu, ich kreatywności i pomysłów. Nie są rutynowe, gdyż pomimo założonego harmonogramu prac, budżetu, zaplanowanych terminów i zaangażowanych zasobów sprzętowo – osobowych, wymagają ciągłego poszukiwania nowych rozwiązań służących np. zaprojektowaniu danego elementy Gry komputerowej, czy też właściwego sposobu wykorzystania narzędzi. Rozwiązania w tym zakresie stanowią natomiast wynik działań eksperymentalnych, testów i walidacji, którego nie sposób w pełni przewidzieć;

·mają przyjęte ramy merytoryczne (tzw. kamienie milowe), czerpią z poprzednich etapów prac i nadają bieg kolejnym z nich (prace prowadzone w modelu cykliczno-iteracyjnym), a także przewidziany budżet i dedykowane zasoby sprzętowo-osobowe. Tym samym bez wątpienia są prowadzone w metodyczny i zorganizowany sposób.

Tym samym, Produkcja gry prowadzona aktualnie, jak i w przyszłości, a także ewentualnie prowadzone w przyszłości Produkcja DLC, Portowanie oraz prace w zakresie Technologii, zdaniem Wnioskodawcy, stanowić będą działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, które uprawniać będą go do skorzystania z ulgi na działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w podobnych sprawach, m.in.:

·z 3 listopada 2016 r., sygn.1462-IPPB5.4510.872.2016.1.MR;

·z 21 marca 2017 r., sygn. 3063-ILPB2.4510.226.2016.3.AO;

·z 14 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.591.2019.5.IR;

·z 20 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.575.2023.2.MR1;

·z 3 kwietnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.765.2023.2.JKU;

·z 3 marca 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.2.2025.2.PC.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gra komputerowa stanowiąca efekt działalności opisanej w niniejszym wniosku stanowić będzie kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Jak stanowi natomiast art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: (…) autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Kwalifikowane IP”).

Przywołane wyżej przepisy Ustawy o CIT wymieniają jako jeden z przykładów Kwalifikowanego IP: „autorskie prawo do programu komputerowego” jednak nie definiują tego pojęcia, a także nie wskazują, czy Gra komputerowa wpisuje się w jego zakres. Takiej jednoznacznej definicji nie zawierają również regulacje Prawa Autorskiego.

Przepis art. 1 ust. 1 Prawa Autorskiego, formułuje ogólną definicję utworu, zgodnie z którą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Z kolei przepisy art. 74 ust. 1 i 2 Prawa Autorskiego potwierdzają rozszerzenie ochrony prawnoautorskiej także na programy komputerowe, określając jednocześnie jej zakres. Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Wobec powyższego, aby ustalić, czy Gra komputerowa wpisuje się w zakres pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” i może stanowić Kwalifikowane IP w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT, zgodnie z regułami wykładni językowej w pierwszej kolejności należy ustalić, czy znaczenie przypisywane obu tym pojęciom w języku potocznym, w ogóle dopuszcza taką możliwość.

I tak program komputerowy definiowany jest jako:

·„ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera” (zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN https://sjp.pwn.pl/szukaj/program.html);

·„ciąg poleceń zapisanych w języku informatycznym, który jako całość pozwala komputerowi wykonywać różne czynności” (wielki słownik języka polskiego Instytut Języka Polskiego PAN https:// www.wsjp.pl/index.php?id_hasla=4414&id_ znaczenia= 4686451&l=21&ind=0);

·„sekwencja symboli opisująca realizowanie obliczeń zgodnie z pewnymi regułami zwanymi językiem programowania. Program jest zazwyczaj wykonywany przez komputer (np. wyświetlenie strony internetowej), zwykle bezpośrednio, jeśli wyrażony jest w języku zrozumiałym dla danej maszyny lub pośrednio – gdy jest interpretowany przez inny program (interpreter) (…) Programy komputerowe można zaklasyfikować według ich zastosowań. Wyróżnia się zatem aplikacje użytkowe, systemy operacyjne, programy narzędziowe, gry wideo, kompilatory i inne. Natomiast programy wbudowane w urządzenia, przechowywane zwykle w pamięci flash, określa się jako firmware” (zgodnie z brzmieniem: https://pl.wikipedia.org/wiki/Program_komputerowy).

Z kolei gra komputerowa definiowana jest jako:

·„gra rozgrywana na ekranie komputera; też: program komputerowy umożliwiający tę grę” (zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN https://sjp.pwn.pl/szukaj/gra.html);

·„gry wymagające do przeprowadzenia rozgrywki programu komputerowego; także programy komputerowe pozwalające jednemu lub więcej użytkownikom na rozgrywanie gier” (zgodnie z encyklopedią PWN https://encyklopedia.pwn.pl/haslo/gry-komputerowe;3908365.html);

·„Gra komputerowa (gra wideo, ang. video game) – rodzaj oprogramowania komputerowego przeznaczonego do celów rozrywkowych bądź edukacyjnych (rozrywka interaktywna) i wymagającego od użytkownika (gracza) rozwiązywania zadań logicznych lub zręcznościowych.” (zgodnie z: https://pl.wikipedia.org/wiki/Gra_komputerowa).

Brzmienie ww. definicji wskazuje zatem, że pojęciu programu komputerowego należy przypisywać szerokie znaczenie. Za takim rozumieniem ww. pojęć przemawia również zaprezentowany w punkcie 8 i 9 Objaśnień MF algorytm rozumienia przepisów o IP Box.

Stanowi on o tym, że: „Prawidłowym podejściem interpretacyjnym do przepisów o IP Box jest zastosowanie zintegrowanych wykładni językowej, systemowej i celowościowej co jest zbieżne z ogólną regułą wykładni przepisów umów międzynarodowych w art 31 ust. 1 Konwencji wiedeńskiej. (...) W konsekwencji można stwierdzić, że treść przepisów o IP Box i ich rozumienie lingwistyczne (zwykłe znaczenie) powinno zawsze stanowić punkt wyjścia wykładni tych przepisów - wykładnia językowa. Natomiast ze względu na precyzyjnie wyrażone ratio legis przepisów o IP Box, w procesie wykładni można zastosować wykładnię celowościową polegającą przede wszystkim na tym, by treści przepisów o IP Box, ustalonej za pomocą wykładni językowej, nadać takiego znaczenia, by w efekcie ich zastosowania stymulować procesy innowacyjne, tj. sprzyjać tworzeniu i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych. Ponadto, istotną metodą wykładni przepisów o IP Box, może być wykładnia systemowa z uwzględnieniem istotnego kontekstu przepisów o IP Box, jakim jest BEPS Plan Działania nr 5 - w tym celu należy zwrócić szczególną uwagę na to, czy językowe znaczenie przepisów o IP Box, potwierdzone wykładnią systemową oraz wykładnią celowościową, umożliwia przyznanie preferencji podatkowej tylko i wyłącznie wobec dochodu podatnika pochodzącego z prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP.”

Nie ulega zatem wątpliwości, że Ministerstwo Finansów stoi na stanowisko, zgodnie z którym dokonując wykładni pojęcia „program komputerowy” należy nadawać mu możliwie szerokie znaczenie. Tylko takie podejście zgodne będzie z kontekstem międzynarodowym tj. wytycznymi OECD BEPS Plan Działania 5, jak również celem wprowadzenia regulacji IP Box do polskiego porządku prawnego, jakim jest niewątpliwie wspieranie przemysłu innowacyjnego.

Z powyższym koresponduje również dalsza część Objaśnień MF, która przedstawia zarys definicji i cechy programu komputerowego, wskazując, że:

·„Elementy programu komputerowego chronione prawem autorskim to przede wszystkim: 1) forma programów (rozumiana jako określone przedstawienie zarówno kodu jak i instrukcji), a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Wszystkie powyższe elementy zaliczane są do elementów twórczych, co uzasadnia ich ochronę przez prawo autorskie; 2) interfejsów (oparta na analogicznych podstawach jak ochrona innych składników programu) – gdy informacje, które zostały uzyskane na podstawie dekompilacji danego interfejsu nie pozwalają na opracowanie interfejsu zastępczego, to w takiej sytuacji należy wykreować możliwość przeniesienia interfejsu do innego kompatybilnego programu, gdyż sam interfejs nie stanowiłby samodzielnego przedmiotu ochrony.” (strona 34 Objaśnień MF);

·„Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjności”; podczas gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania informacji już wymienionych.” (strona 35 Objaśnień MF);

·„Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.” (strona 37 Objaśnień MF).

Z powyższego wynika jednoznacznie, że dla celów stosowania preferencji IP Box program komputerowy należy rozumieć w sposób funkcjonalny, jako jedną integralną całość obejmująca nie tylko jego warstwę techniczną (jak wskazują Objaśnienia MF „formę”, czyli kod źródłowy programu komputerowego) ale również jego interfejsy w zakresie w jakim stanowią one ściśle powiązany z nią element umożliwiający wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie pomiędzy wszystkimi elementami oprogramowania, sprzętu komputerowego i użytkownikami.

Odnosząc powyższe do przedstawionego w niniejszym wniosku stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że Gry komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę są (i będą w przyszłości) rezultatem prowadzonej działalności opisanej w niniejszym wniosku.

Gry komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę zawierają zarówno elementy takie jak silnik i logika gry wyrażone kodem źródłowym (formę programu komputerowego) jak i scenopis, obiekty graficzne czy też obiekty dźwiękowe (interfejs), ściśle ze sobą powiązane i stanowiące łącznie jeden, złożony produkt.

W świetle powyższego, uznać należy zatem, że:

·Gra komputerowa jako złożony produkt obejmujący elementy takie jak: silnik i logika gry, interfejs gry, scenopis, obiekty graficzne i obiekty dźwiękowe wpisuje się w zakres definicji programu komputerowego przedstawionej w Objaśnieniach MF; Gra komputerowa stanowi bowiem funkcjonalną całość, której elementy przedstawione powyżej wyrażone są bezpośrednio kodem źródłowym, opisem procedur operacyjnych lub kodem wynikowym, bądź też stanowią ściśle powiązany z nimi interfejs, który umożliwia poprawny odbiór, komunikację, sterowanie i odbiór statusu gry komputerowej/działania programu komputerowego; Bez tych elementów Gra komputerowa (program) byłaby niepełna i nie realizowałby swojego przeznaczenia.

·Gry komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, który jako całość stanowi odrębny przedmiot praw autorskich i korzysta z ochrony prawnoautorskiej;

·Objęcie Gier komputerowych preferencją IP Box wpisuje się międzynarodowy kontekst tych przepisów, które nakazują szerokie rozumienie pojęcia „programu komputerowego” oraz celu ustanowienia tych regulacji jakim jest wspieranie lokalnych działań innowacyjnych w przemyśle, co w sytuacji polskiej gospodarki wprost powinno dotyczyć polskich twórców gier komputerowych.

·Powyższe konkluzje są zgodne z przyjętymi przez Ministra Finansów wytycznymi w zakresie IP Box tj. algorytmu rozumienia przepisów o IP Box.

Zakładając zatem, że stanowisko Wnioskodawcy odnośnie uznania Produkcji gry, Produkcji DLC, Portowania oraz prace nad Technologią za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu Ustawy o CIT zostanie uznane przez Dyrektora KIS za prawidłowe, Gra komputerowa jako efekt tej działalności stanowić będzie Kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora KIS w podobnych sprawach, m.in.:

·z 17 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.265.2022.12.MW;

·z 19 września 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.355.2023.2.MW;

·z 7 lutego 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.591.2021.1.PC;

·z 20 kwietnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.454.2020.3.MR;

·z 24 stycznia 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.480.2019.2.JS;

·z 23 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.220.2019.2.MG.

Ad 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do tego, aby w przedstawionym stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego odliczyć w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT Koszty Pracowników i Zleceniobiorców, Koszty Materiałów oraz Koszty Amortyzacji związane z Produkcją gry, Produkcją DLC, Portowaniem oraz pracami nad Technologią.

Jak stanowi art. 18d ust. 2 pkt 1-2a Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;”

Jak stanowi natomiast art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do Kosztów Pracowników i Zleceniobiorców, należy wskazać, że definicja tzw. „kosztów kwalifikowanych” (a więc kosztów podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową) obejmuje swoim zakresem koszty osobowe ponoszone przez podatników w związku z umowami o prace, umowami zlecenia oraz umowami o dzieło, dotyczącymi tych osób, które uczestniczą w działalności badawczo-rozwojowej podatnika.

Jedynym warunkiem w tym zakresie jest to, aby ustalić w jakiej części czas pracy poświęcony na taką działalność pozostaje do ogólnego czasu pracownika (zleceniobiorcy) w danym miesiącu.

Wnioskodawca wskazywał w niniejszym wniosku, że prowadzi ewidencję czasu pracy Pracowników i Zleceniobiorców, która umożliwia wyodrębnienie tej części, która dotyczy Produkcji gry (a w przyszłości również prac nad Produkcją DLC, Portowaniem czy nad Technologią).

Co zaś się tyczy Kosztów Materiałów, Wnioskodawca wskazuje, że przepisy Ustawy o CIT nie definiują pojęcia „materiały” i „surowce”.

Definicję pojęcia „materiałów” zawiera natomiast ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z dnia 16 stycznia 2023 r., dalej: „Ustawa o rachunkowości”), która wskazuje, że materiały zaliczają się do zapasów i rzeczowych aktywów obrotowych, które zostały nabyte do zużycia na własne potrzeby.

Ponadto Słownik Języka Polskiego PWN definiuje materiały jako „zbiór przedmiotów używanych przy wykonywaniu jakiejś pracy” (https://sjp.pwn.pl/slowniki/materiały.html).

Przepisy Ustawy o rachunkowości nie zawierają natomiast definicji „surowców”. Zgodnie z ww. słownikiem są one natomiast definiowane jako: „materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii”.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca uważa, że pod pojęciem „materiałów i surowców”, należy rozumieć w istocie wszelkie materiały, surowce, wyposażenie, a także np. narzędzia, bezpośrednio związane z działalnością uznaną za badawczo-rozwojową i na jej potrzeby wykorzystywane.

Skoro jako przykład takich wydatków (posługując się wyrazami „w szczególności”) Ustawodawca w art. 18d ust. 1 pkt 2a Ustawy o CIT wskazuje: „naczynia”, „przybory laboratoryjne” oraz „urządzenia pomiarowe”, to odnosząc to do specyfiki działalności Wnioskodawcy, takimi kosztami kwalifikowanymi będą zdefiniowane w niniejszym wniosku Koszty Materiałów, a więc zestawy komputerowe, laptopy, macierze dysków, serwerów, części zamienne, tablety, telefony, monitory, okablowanie, klawiatury, myszy, słuchawki i mikrofony, dyski zewnętrzne i pamięci przenośne, adaptery, listwy zasilające, zasilacze oraz baterie, drukarki, rzutniki, kamerki internetowe, głośniki, licencje na oprogramowanie, tonery i inne materiały biurowe.

W kontekście odpisów amortyzacji podatkowej, należy natomiast wskazać, że jeżeli Wnioskodawca nabywa aktywa jako środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne, które w świetle przepisów Ustawy o CIT podlegają amortyzacji podatkowej, wówczas odpisy od nich mogą potencjalnie podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Jedynym warunkiem w tym zakresie jest to, aby ww. aktywa były wykorzystywane w takiej działalności.

Zakładając, że stanowisko w zakresie pytania numer 1 i 2 zostanie uznane przez Dyrektora KIS za prawidłowe, ww. Koszty Pracowników i Zleceniobiorców, Koszty Materiałów, oraz Koszty Amortyzacji ponoszone (aktualnie lub w przyszłości) w związku z Produkcją gier, Produkcją DLC, Portowaniem, czy też pracami nad Technologią stanowić będą koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przywołanych powyżej przepisów Ustawy o CIT.

Ad 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody uzyskiwane z tytułu umowy zawartej z Wydawcą po dacie premiery Gry komputerowej, stanowić będą dla Wnioskodawcy dochody z Kwalifikowanego IP, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy o CIT.

Przepisy Ustawy o CIT dotyczące preferencji IP Box wyraźnie wskazują jakie kategorie dochodów podlegać mogą opodatkowaniu przy zastosowaniu przedmiotowej preferencji.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustawa o CIT nie wskazuje co należy rozumieć pod pojęciem „opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej”, dlatego celem ustalenia znaczenia tego pojęcia należy odwołać się do przepisu art. 41 ust. 2 Prawa Autorskiego.

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu: „Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.”

W świetle powyższego należy uznać, że umowy dotyczące praw autorskich (a więc m.in. Gry komputerowej, stanowiącej również przedmiot ochrony prawnoautorskiej) mogą przyjmować formę:

·umów o przeniesienie autorskich praw majątkowych, albo

·umów uprawniających do korzystania z utworu wg. ustalonych przez strony zasad, tj. licencji.

Podział ten ma dychotomiczny charakter w tym sensie, że każda umowa dotycząca rozporządzania prawami autorskimi, która nie przenosi pełni tych praw na nabywcę, stanowić będzie formę licencji.

W treści niniejszego wniosku Wnioskodawca wskazywał, że istotą umowy zawartej z Wydawcą jest udzielenie licencji uprawniającej go do działania w charakterze wydawcy i dystrybutora Gry komputerowej, w szczególności do powielania, dystrybucji i sprzedaży cyfrowych egzemplarzy Gry komputerowej za pośrednictwem cyfrowych platform dystrybucji, a także produkcji (tłoczenia) gry komputerowej na fizycznych nośnikach danych, promowania gry oraz prowadzenia działań marketingowych mających wspierać jej sprzedaż (czy też udzielania sublicencji w tym zakresie podmiotom zajmującym się dalszą promocją bądź dystrybucją i sprzedażą gry komputerowej – zarówno w wersji cyfrowej, jak i fizycznej).

Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę stanowić będzie zatem należności licencyjne, których podstawą będzie przedmiotowa umowa (udzielającą licencji).

Wobec powyższego, zakładając, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1 i 2 zostanie uznane za prawidłowe, tj.:

1)Dyrektor KIS potwierdzi, że proces Produkcji gry spełnia definicję działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu Ustawy o CIT, oraz

2)Gra komputerowa jako jego bezpośredni rezultat stanowi Kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT,

- należności licencyjne otrzymywane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zawartej z Wydawcą po premierze Gry komputerowej (a więc już po powstaniu Kwalifikowanego IP) stanowić będą dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy o CIT.

Ad 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, obliczając wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT dla konkretnej Gry komputerowej, Koszty Pracowników i Zleceniobiorców, Koszty Materiałów, Koszty Amortyzacji, Koszty Assetów, oraz Koszty Silnika należy ująć pod literą „a”.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT obliczając wskaźnik Nexus należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: „(…) a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3, c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Co więcej, jak wskazuje treść Objaśnień MF:

·„Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.” (punkt 114 Objaśnień MF);

·„Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP” (punkt 116 Objaśnień MF).

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, należy wskazać, że Pracownicy i Zleceniobiorcy to osoby bezpośrednio zaangażowane w proces Produkcji gry, Produkcji DLC, Portowania lub prac nad Technologią, które posiadają odpowiednią wiedzę, umiejętności oraz doświadczenie w tym zakresie. Ich zaangażowanie w ww. prace potwierdza prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja.

Ich praca ma twórczy charakter, a jej efektem są w szczególności: algorytmy matematyczne, skrypty sztucznej inteligencji, kody źródłowe, rysunki koncepcyjne, plany, harmonogramy, schematy procesowe, modele 3D, tekstury, ilustracje, animacje, dźwięki, kompozycje muzyczne, efekty wizualne, modele oświetlenia, interaktywne i nieinteraktywne sekwencje filmowe, scenariusze, interfejsy, struktury misji.

Wobec tego w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1-3 za prawidłowe, Koszty Pracowników i Zleceniobiorców podlegać będą ujęciu pod literą „a” wskaźnika Nexus obliczanego dla konkretnej Gry komputerowej.

Analogiczne stanowisko należy przyjąć w kontekście Kosztów Materiałów, Kosztów Assetów oraz Kosztów Amortyzacji.

Stanowią one bowiem koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na potrzeby Produkcji gry, a w przyszłości także Produkcji DLC, Portowania, czy też prac nad Technologią, w których to będą przez niego wykorzystywane jako narzędzia do pracy, czy też elementy Gry komputerowej będące przedmiotem dalszej modyfikacji bądź implementacji. Zdaniem Wnioskodawcy, podobnie jak w przypadku Kosztów Pracowników i Zleceniobiorców, również i w tym przypadku będą to koszty prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z Kwalifikowanym IP, podlegające ujęciu pod literą „a” wskaźnika Nexus obliczanego dla konkretnej Gry komputerowej.

Podobną argumentację należy przywołać w kontekście Kosztów Silnika.

Jest to licencja na oprogramowanie wykorzystywane przez Wnioskodawcę bezpośrednio w ramach Produkcji gry, Produkcji DLC, Portowania czy też w pracach nad Technologią, umożliwiając m.in. interakcję pomiędzy poszczególnymi obiektami w Grze komputerowej. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w tym zakresie nie będą w swej istocie różniły się zatem od pozostałych Kosztów Materiałów, Assetów czy też Amortyzacji.

Ad 7.

Zdaniem Wnioskodawcy, obliczając wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT dla konkretnej Gry komputerowej, Wnioskodawca powinien ująć pod literą „b” lub „c” związane z nią Koszty Współpracowników oraz pozostałych podwykonawców.

Jak wskazywano w przedstawionym stanie faktycznym i opisie zdarzenia przyszłego, w efekcie świadczenia usług przez Współpracowników oraz pozostałych podwykonawców powstawać mogą utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego (np. kody źródłowe, grafiki, nagrania dźwiękowe, scenariusze).

Co jednak istotne, żaden z tych elementów nie tworzy samodzielnie funkcjonalnej i działającej Gry komputerowej. Stanowią one jedynie jej poszczególne komponenty, które podlegają dalszym modyfikacjom i zmianom w ramach wyżej opisanej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę (Produkcji gry, Produkcji DLC, Portowania lub prac nad Technologią).

W tym kontekście należy przywołać punkt 115 Objaśnień MF, który wskazuje, że: „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus.”

W zakresie w jakim Koszty Współpracowników oraz pozostałych podwykonawców dotyczyć będą podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą zgodnie z treścią ww. przepisów jak i stanowiskiem wyrażonym w Objaśnieniach MF, podlegać będą ujęciu w literze „b” wskaźnika Nexus obliczanego dla konkretnej Gry komputerowej.

W przypadku zaś, w których dotyczyłyby podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą, podlegać będą ujęciu w literze „c” wskaźnika Nexus obliczanego dla konkretnej Gry komputerowej.

Takie stanowisko potwierdza Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych wydanych w podobnych sprawach, m.in.

·z 27 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.290.2024.2.JKU;

·z 19 września 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.355.2023.2.MW;

·z 26 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.416.2022.2.JKU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ad. 1 i 2.

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop,

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.):

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza:

(i)robiący coś regularnie i starannie,

(ii)o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu,

(iii)o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do ”działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwróciłem już uwagę powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

·w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

·w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Odnosząc się do powołanych przepisów, zgadzam się z Państwem, że opisane we wniosku prace nad Produkcją gry stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT z tytułu której, będą Państwo uprawnieni do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.

Stwierdzam, że opisywana przez Państwa działalność polegającą na Produkcji DLC, Portowaniu oraz pracach związanych z Technologią stanowić będzie działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT z tytułu której, będą Państwo uprawnieni do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Ad. 4

Państwa wątpliwości objęte pytaniem oznaczonym we wniosku nr 4 dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawca uprawniony będzie, aby w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT, odliczyć jako koszty kwalifikowane koszty związane z Produkcją gry, Produkcją DLC, Portowaniem oraz pracami nad Technologią, zdefiniowane w niniejszym wniosku jako Koszty Pracowników i Zleceniobiorców, Koszty materiałów oraz Koszty amortyzacji.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop:

Art. 18d ust. 3 updop, stanowi, że:

Stosownie do art. 15 ust. 6 updop,

Stosownie do art. 18d ust. 5 updop,

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop,

W myśl art. 18d ust. 8 updop,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

·podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

·koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

·koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

·ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

·jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

·w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

·podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

·kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

·koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r., poz. 163 ze zm., dalej: „updof”),

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a updof.:

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Zatem, zgadzam się z Państwem, że wskazane we wniosku Koszty Pracowników i Zleceniobiorców stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy o CIT.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w związku z pracami badawczo-rozwojowymi, ponoszą Państwo koszty zakupu wykorzystywanych bezpośrednio w związku z Produkcją gry (a w przyszłości także z Produkcją DLC, Portowaniem bądź też Technologią): zestawów komputerowych, laptopów, macierzy dysków, serwerów, części zamiennych, tabletów, telefonów, monitorów, okablowania, klawiatury, myszy, słuchawek i mikrofonów, dysków zewnętrznych i pamięci przenośnych, adapterów, listw zasilających, zasilaczy oraz baterii, drukarek, rzutników, kamerek internetowych, głośników, tonerów do drukarek i innych materiałów biurowych, a także licencji na oprogramowanie np. umożliwiających tworzenie grafiki, animacji, generowanie dźwięku, zarządzanie pracami niepodlegających amortyzacji podatkowej zgodnie z art. 16a-16m Ustawy o CIT.

Odnosząc się do Kosztów Materiałów wykorzystywanych do realizacji prac badawczo-rozwojowych, zgodnie z cytowanym już art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów za koszty kwalifikowane jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów. Zatem, przyjmuje się, że materiały, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową.

Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2a updop,

Użycie w powyższym przepisie sformułowania w szczególności, oznacza że wymieniony katalog sprzętów nie jest zamknięty.

Wg internetowego słownika języka polskiego PWN, „sprzęt” to: przedmiot użytkowy, przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach. Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, sprzęt to każdy przedmiot użytkowy jak mebel, narzędzie, naczynie, to przedmioty używane w określonym celu, związane z jakąś dziedziną.

Z kolei, „specjalistyczny” wg słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza m.in. związany z pewną specjalnością.

Z przywołanego art. 18d ust. 2 pkt 2a updop wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

·sprzęt nie stanowi środka trwałego,

·zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz

·jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, mogą stanowić wyłącznie wydatki poniesione na sprzęt specjalistyczny nie stanowiący u podatnika środka trwałego.

Natomiast, jeżeli sprzęt taki stanowi środek trwały kosztem kwalifikowanym mogą zostać wyłącznie odpisy amortyzacyjne w myśl art. 18d ust. 3 updop, w części w jakiej sprzęt jest wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

Wydatki poniesione na zakup sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym, wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej przez Spółkę działalności opisanej we wniosku stanowią koszt kwalifikowany o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT.

Zatem, zgadzam się z Państwem, że wskazane we wniosku Koszty Materiałów stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 i 2a Ustawy o CIT.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że ponoszą Państwo również Koszty odpisów amortyzacyjnych obliczanych zgodnie z art. 16a-16m Ustawy o CIT od zestawów komputerowych, laptopów, macierzy dysków, serwerów, części zamiennych, tabletów, telefonów, monitorów, okablowania, klawiatury, myszy, słuchawek i mikrofonów, dysków zewnętrznych i pamięci przenośnych, adapterów, listw zasilających, zasilaczy oraz baterii, drukarek, rzutników, kamerek internetowych, głośników, tonerów do drukarek i innych materiałów biurowych, a także licencji na oprogramowanie np. umożliwiających tworzenie grafiki, animacji, generowanie dźwięku, zarządzanie pracami stanowiących środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wykorzystywanych w związku z Produkcją gry (a w przyszłości także z Produkcją DLC lub Portowaniem bądź też z Technologią).

Zgodnie z art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT,

Stosownie do art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT,

W myśl art. 16f ust. 3 Ustawy o CIT,

Co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d Ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, zgadzam się z Państwem, że wskazane we wniosku Koszty amortyzacji stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 3 Ustawy o CIT.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, zgadzam się z Państwem, że będą Państwo uprawnieni, aby w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT, odliczyć jako koszty kwalifikowane koszty związane z Produkcją gry, Produkcją DLC, Portowaniem oraz pracami nad Technologią, zdefiniowane w niniejszym wniosku jako Koszty Pracowników i Zleceniobiorców, Koszty materiałów oraz Koszty amortyzacji.

Ad. 3, 5-7.

Odnosząc się do pytań oznaczonych nr 3, 5-7 wskazać należy, że regulacje dotyczące stosowania preferencji IP Box zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:

W myśl art. 24d ust. 2 updop:

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 updop,

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 updop).

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop:

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop:

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop:

Ad. 3.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim:

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy:

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podkreślić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2.należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3.podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z analizy sprawy wynika, że Gra komputerowa, stanowiąca efekt działalności badawczo-rozwojowej, stworzona przez Państwa, podlegająca ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych będzie stanowiła kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Ad. 5.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest m.in. dochód uzyskany z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

·dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

·wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

·dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

·wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”. Również zatem cytowane objaśnienia nie pozostawiają wątpliwości co do prawidłowości zaprezentowanej wykładni art. 24d ust. 1, art. 24d ust. 7 pkt 1 updop.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z opisu sprawy wynika, że celem komercjalizacji Gry komputerowej, nad którą prowadzone są obecnie prace, Wnioskodawca (działając jako licencjodawca) zawarł umowę, w ramach której udziela licencji kontrahentowi (działającemu jako licencjobiorca) uprawniającej go do działania w charakterze wydawcy i dystrybutora Gry komputerowej (dalej: „Wydawca”). Z tytułu udzielenia licencji Wnioskodawcy przysługiwać będzie od Wydawcy wynagrodzenie w (tj. należności licencyjne) za ustalone okresy rozliczeniowe. Jego wysokość ustalana będzie w oparciu o raporty sprzedażowe przedkładane w ustalonych w umowie terminach.

Zgadzam się z Państwem, że dochody uzyskiwane z tytułu umowy zawartej z Wydawcą po dacie premiery Gry komputerowej, stanowić będą dla Państwa dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest prawidłowe.

Przy czym, przysługuje Państwu prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych od 2025 r., a także przysługiwać będzie Państwu prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w latach kolejnych, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Ad. 6-7.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

·wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

·kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

·dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (akapit nr 114-116)

·„Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (pkt 114).

·„Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus” (pkt 115).

·„Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP” (pkt 116).

Zgodnie z art. 24d ust. 9a updop,

Z powyższej regulacji wynika, że przepis ten umożliwia podatnikowi, który osiąga dochody z kwalifikowanych IP i opodatkowuje je preferencyjną 5% stawką podatku, korzystanie jednocześnie z odliczenia w ramach ulgi B+R. Przepis wprowadza możliwość odliczania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R (kosztów kwalifikowanych) od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT. Odliczenie kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R możliwe będzie w stosunku do tych kosztów uzyskania przychodu, które są związane z danym kwalifikowanym IP, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, która doprowadziła do jego wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia.

Podkreślić jednak należy, że te same koszty kwalifikowane poniesione na działalność B+R nie mogą być rozliczone dwukrotnie, obniżając podstawę opodatkowania w obu kategoriach dochodów jednocześnie. Przeczy temu art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym,

Nie można również wykorzystać tych samych kosztów uzyskania przychodu do ustalenia podstawy opodatkowania przy obliczaniu dochodu w obu kategoriach jednocześnie (art. 18 ustawy CIT). Podatnik musi zdecydować, czy koszty uzyskania przychodu były związane z osiągnięciem przychodu opodatkowanego na zasadach ogólnych, czy na podstawie preferencyjnej stawki IP Box.

Przepis art. 24d ust. 9a ustawy o CIT, daje szczególne prawo do skorzystania z ulgi B+R w przypadku kosztów działalności B+R prowadzącej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP oraz jednoczesnego opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych IP preferencyjną stawką. Rozwiązanie to jednak nie pozwala na swobodne przenoszenie kosztów B+R związanych z IP (będących jednocześnie kosztami uzyskania przychodów związanymi z IP) do kategorii kosztów uzyskania przychodów ujętych w kalkulacji dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych. Podatnik nie może dwukrotnie ująć tych samych kosztów uzyskania przychodów w ramach obliczania dochodu z dwóch różnych kategorii. Każdorazowo podatnik musi mieć na względzie, że aby wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, musi między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Tak więc, uwzględnienie określonych kosztów uzyskania przychodów w kalkulacji odpowiedniej kategorii dochodu warunkuje, w ramach której z nich zostanie rozliczona ulga B+R.

Odnosząc się do zaliczenia wskazanych kosztów do lit. a wskaźnika nexus wyjaśniam, że koszty dla celów kalkulacji wskaźnika nexus należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT.

Państwa wątpliwości budzi kwalifikacja do lit. a wskaźnika nexus następujących wydatków:

·Koszty zatrudnienia Pracowników i Zleceniobiorców, które obejmują w szczególności koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz w art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych a także związanych z nimi składek, o których mowa w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części sfinansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika. W efekcie prac realizowanych przez Pracowników oraz Zleceniobiorców na rzecz Wnioskodawcy powstawać mogą utwory w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego. Wnioskodawca nabywać będzie prawa autorskie do tych utworów, przy czym samo nabycie następować będzie z mocy prawa (nabycie pierwotne) lub na mocy konkretnych postanowień umowy o pracę zawartej z pracownikiem (również w sytuacji, gdy nabycie z mocy prawa zostało wyłączone). W związku z tym, oprócz wynagrodzenia za realizację obowiązków służbowych, Pracownicy i Zleceniobiorcy niekiedy mogą również otrzymywać wynagrodzenie z tytułu rozporządzania prawami autorskimi, tj. za przeniesienie na Wnioskodawcę praw autorskich do utworów stworzonych przez nich w ramach wykonywania obowiązków służbowych (dalej: „Koszty Pracowników i Zleceniobiorców”). Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi ewidencję umożliwiającą monitorowanie czasu pracy Pracowników i Zleceniobiorców, oraz wyodrębnienie z niego tej części, która dotyczy Produkcji gry (a w przyszłości najpewniej dotyczyć będzie również prac nad Produkcją DLC, Portowaniem czy nad Technologią).

·Koszty zakupu licencji na oprogramowanie stanowiące silnik gry (tj. zbiór bibliotek programistycznych zawierających elementy generowania dźwięku i obrazu oraz fizyki gry, interakcji między obiektami w świecie Gry komputerowej) wykorzystywane na potrzeby związane z Produkcją gry (a w przyszłości także Produkcji DLC lub Portowania bądź też prac nad Technologią), od podmiotu niepowiązanego z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT (dalej: „Koszty Silnika”).

·Koszty zakupu pełni praw autorskich bądź licencji uprawniających do korzystania z gotowych produktów cyfrowych, wykorzystywanych na potrzeby Produkcji gry (a w przyszłości także Produkcji DLC oraz Portowania), w ramach której będę one przede wszystkim modyfikowane, rozwijane i implementowane, a więc grafik, makiet, animacji, modeli 3D, zdjęć, muzyki, dźwięków itp. od podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy o CIT (dalej: „Koszty assetów”).

·Koszty zakupu wykorzystywanych bezpośrednio w związku z Produkcją gry (a w przyszłości także z Produkcją DLC, Portowaniem bądź też Technologią): zestawów komputerowych, laptopów, macierzy dysków, serwerów, części zamiennych, tabletów, telefonów, monitorów, okablowania, klawiatury, myszy, słuchawek i mikrofonów, dysków zewnętrznych i pamięci przenośnych, adapterów, listw zasilających, zasilaczy oraz baterii, drukarek, rzutników, kamerek internetowych, głośników, tonerów do drukarek i innych materiałów biurowych, a także licencji na oprogramowanie np. umożliwiających tworzenie grafiki, animacji, generowanie dźwięku, zarządzanie pracami niepodlegających amortyzacji podatkowej zgodnie z art. 16a-16m Ustawy o CIT (dalej: „Koszty Materiałów”).

·Koszty odpisów amortyzacyjnych obliczanych zgodnie z art. 16a-16m Ustawy o CIT od zestawów komputerowych, laptopów, macierzy dysków, serwerów, części zamiennych, tabletów, telefonów, monitorów, okablowania, klawiatury, myszy, słuchawek i mikrofonów, dysków zewnętrznych i pamięci przenośnych, adapterów, listw zasilających, zasilaczy oraz baterii, drukarek, rzutników, kamerek internetowych, głośników, tonerów do drukarek i innych materiałów biurowych, a także licencji na oprogramowanie np. umożliwiających tworzenie grafiki, animacji, generowanie dźwięku, zarządzanie pracami stanowiących środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wykorzystywanych w związku z Produkcją gry (a w przyszłości także z Produkcją DLC lub Portowaniem bądź też z Technologią) (dalej: „Koszty amortyzacji”).

Zgadzam się z Państwem, że Koszty Pracowników i Zleceniobiorców, Koszty materiałów, Koszty amortyzacji, Koszty assetów oraz Koszty silnika gry mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w lit. „a” wzoru z art. 24d ust. 4 updop, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwość w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 7 dotyczy ustalenia, czy obliczając wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 Ustawy o CIT dla konkretnej Gry komputerowej, Wnioskodawca powinien ująć Koszty Współpracowników oraz pozostałych podwykonawców odpowiednio pod literą „b” lub „c” w zależności od tego, czy stanowią oni podmioty powiązane lub niepowiązane w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

Z analizy sprawy wynika, że ponoszą Państwo koszty zakupu usług od Współpracowników oraz pozostałych podmiotów, niestanowiących członków zespołu produkcyjnego Wnioskodawcy, których przedmiot dotyczyć będzie prac nad grą komputerową np. programowania, tworzenia grafik, animacji, utworów muzycznych i dźwiękowych, scenariuszy, testowania, zarządzania pracami itd. Mogą stanowić oni zarówno podmioty powiązane, jak i podmioty niepowiązane z Wnioskodawcą w rozumieniu przepisów art. 11a ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy o CIT. W efekcie świadczenia tych usług powstawać mogą utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W umowach zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a Współpracownikami znajdują się postanowienia, zgodnie z którymi w razie powstania praw autorskich do utworów w toku świadczenia usług, dochodzi do ich przeniesienia na Wnioskodawcę. Utwory te mogą stanowić elementy Gry komputerowej (kody źródłowe, grafiki, nagrania dźwiękowe, scenariusze). Jednak żaden z tych elementów nie tworzy samodzielnej, funkcjonalnej i działającej Gry komputerowej. Stanowią one jedynie jej poszczególne komponenty, które podlegają dalszym modyfikacjom i zmianom w ramach wyżej opisanej działalności Wnioskodawcy (dalej: „Koszty Współpracowników oraz pozostałych podwykonawców”).

Mając na uwadze powyższe rozważania interpretacyjne, zgadzam się z dokonaną przez Państwa klasyfikacją kosztów Współpracowników oraz pozostałych podwykonawców przedstawionych w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 7 do wskazanych powyżej lit. b lub c wskaźnika nexus w zależności od tego, czy stanowią oni podmioty powiązane lub niepowiązane w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 7 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie części pytania, oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie kosztów wynagrodzeń za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracowników zatrudnionych na postawie umowy o pracę, zostanie/zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.