Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo, stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym wpisanym do rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą prowadzonym przez wojewodę (…). Wnioskodawca prowadzi działalność leczniczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której jedynym udziałowcem jest (…).

Wnioskodawca działa w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od (…) i prowadzi jako podstawową działalność sklasyfikowaną według (…). Wcześniej Wnioskodawca funkcjonował jako (…). Wnioskodawca na podstawie art. 80 ust. 4 ustawy o działalności leczniczej z dniem przekształcenia, t.j. (…) wstąpił we wszystkie prawa i obowiązki, których podmiotem był samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej. Zakres udzielanych przez Wnioskodawcę świadczeń zdrowotnych wynika z Aktu Założycielskiego Spółki oraz wpisu do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą. Rokiem podatkowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy, podstawową formą rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych są zaliczki miesięczne (art. 25 ust. 1a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej jako ustawa o CIT).

Na dzień 31 lipca 2025 r. Wnioskodawca zatrudniał 394 pracowników na podstawie umowy o pracę. U Wnioskodawcy obowiązuje Regulamin Wynagradzania, który w Rozdziale VII zatytułowanym „Dodatek specjalny, premia, nagroda uznaniowa” reguluje m.in. wypłacanie premii dla pracowników. Zgodnie z § 15a Regulaminu Wynagradzania:

„1. Dyrektor samodzielnie lub na wniosek swoich zastępców bądź bezpośrednich przełożonych pracowników może przyznać danemu pracownikowi roczną premię uznaniową.

2. Wysokość rocznej premii uznaniowej ustalana będzie indywidualnie.

3. Roczna premia uznaniowa przyznawana jest kwotowo i nie ma charakteru roszczeniowego. Nieprzyznanie premii nie może stanowić podstawy roszczeń pracowniczych z tego tytułu.

4. Premia uznaniowa za dany rok wypłacana będzie do końca pierwszego kwartału roku następnego.”

Wnioskodawca planuje zmienić obecnie obowiązujący regulamin wynagradzania, w tym zapis dotyczący wypłacania premii rocznej i zastąpić go nowym brzmieniem o treści poniżej:

 1. Zarząd samodzielnie lub na wniosek dyrektora bądź bezpośredniego przełożonego pracownika, może przyznać pracownikowi roczną premię uznaniową.

 2. Wysokość rocznej premii uznaniowej ustalana będzie indywidualnie.

 3. Roczna premia uznaniowa przyznawana jest kwotowo i nie ma charakteru roszczeniowego. Nieprzyznanie premii nie może stanowić podstawy roszczeń pracowniczych z tego tytułu.

 4. Premia uznaniowa za dany rok wypłacana będzie do końca pierwszego kwartału roku następnego. 5. Roczna premia uznaniowa jest wypłacana w zależności od sytuacji finansowej pracodawcy, tylko w przypadku osiągnięcia dodatniego wyniku finansowego za rok, za który została przyznana.

 5. Roczna premia uznaniowa nie może przekroczyć 100% wynagrodzenia zasadniczego pracownika.

Wnioskodawca wstępnie planuje wypłacać roczne premie uznaniowe dla pracowników Spółki na zasadach wynikających z nowego regulaminu wynagradzania, jednak ostateczna decyzja o przyznaniu premii będzie uzależniona od kondycji finansowej spółki i jej wyniku finansowego. Z uwagi na to, że rozliczenie z NFZ świadczeń opieki zdrowotnej udzielanych przez Wnioskodawcę następuje w połowie lutego roku następnego, a w szczególnych sytuacjach nawet później, Wnioskodawca przed dniem 31 grudnia nie będzie miał pewności, czy wypłata pracownikom rocznej premii uznaniowej nie spowoduje zaburzenia płynności finansowej Spółki. Z powyższych względów Wnioskodawca zamierza decyzję o wypłacie rocznej premii uznaniowej podjąć po rozliczeniu świadczeń przez NFZ. Roczna premia uznaniowa zostałaby wypłacona zgodnie z treścią nowego Regulaminu wynagradzania do końca pierwszego kwartału roku następnego.

Pytanie

Czy roczne premie uznaniowe wypłacone pracownikom Wnioskodawcy zgodnie z treścią nowego Regulaminu Wynagradzania, tj. za dany rok do końca pierwszego kwartału roku następnego, będą kosztem uzyskania przychodów roku, którego premia dotyczy i za który jest wypłacana?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka zwróciła się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w oparciu o bieżące brzmienie postanowień regulaminu wynagradzania. W dniu 20 grudnia 2024 r. Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w piśmie znak 0114-KDIP2-2.4010.568.2024.1.KW uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Taką samą interpretację Spółka otrzymała też w odpowiedzi na pytanie nr 2024022211011379 z 26 lutego 2024 r. skierowanym do Krajowej Informacji Skarbowej, a także w konsultacjach telefonicznych w 2023 r. i w dniu 7 marca 2024 r. Wobec planowanej zmiany regulaminu wynagradzania Wnioskodawca pragnie się upewnić, czy nowe postanowienia dotyczące wypłaty premii uznaniowej wpłyną na zasady zaliczania premii do kosztów uzyskania przychodu. W ocenie Wnioskodawcy zmiana postanowienia regulaminu wynagradzania na charakter doprecyzowujący i nie powinna zmieniać wydanej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zaliczenia premii rocznych wypłaconych pracownikom na zasadach opisanych w Regulaminie Wynagradzania do kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego, którego premia dotyczy i za który jest wypłacana.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, aby wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

 1) został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), 2) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

 2) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,

 3) poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

 4) został właściwie udokumentowany,

 5) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Należy w tym miejscu zaznaczyć, iż dodatkowe wynagrodzenie roczne, jest uregulowanym ustawowo elementem wynagrodzenia ze stosunku pracy.

W zakresie regulacji dotyczących kwalifikacji podatkowej wynagrodzeń wypłacanych ze stosunku pracy, ustawa o CIT wprowadza w art. 15 ust. 4g zasadę memoriałowego ujęcia tych kosztów stanowiąc, że należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W przypadku niedochowania obowiązujących pracodawcę terminów wypłat tych należności, zastosowanie będzie miał przepis art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy o PIT, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g ustawy o CIT.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty wynagrodzenia regulacja prawna odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy CIT.

Z treści cytowanych przepisów ustawy o CIT wynika więc, że wynagrodzenia, premie i nagrody i inne świadczenia pieniężne ponoszone na rzecz pracownika mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który są należne, jednak pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub umowy o pracę. Przywołany powyżej przepis art. 15 ust. 4g ustawy o CIT odnosi się wprawdzie do wypłat należnych za dany miesiąc (1 miesiąc), a nie za okres dłuższy niż 1 miesiąc, niemniej jednak mając na uwadze fakt, że jest to jedyna regulacja szczególna dotycząca kwestii potrącalności kosztów związanych z wypłatą wynagrodzeń pracowniczych, przepis ten znajdzie również zastosowanie do wypłat nagród i premii rocznych - należnych za okresy dłuższe niż 1 miesiąc. Z tym, że użyte w tym przepisie sformułowanie „w miesiącu, za który są należne” rozumieć należy w tym przypadku, jako miesiąc, w którym Spółka zaewidencjonowała je w księgach rachunkowych Spółki. Zatem premia, jeżeli jest wypłacana terminowo (zgodnie z odrębnymi przepisami, regulaminami itp.) powinna stanowić koszt uzyskania przychodu na koniec tego okresu, za który jest wypłacana (memoriałowo).

Podobne stanowisko Krajowa Informacja Skarbowa zajęła w następujących, przykładowych interpretacjach indywidualnych: z 1 lipca 2024 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.209.2024.2.PC, z 8 lutego 2017 r. nr 2461-IBPB-1-2.4510.1082.2016.1 MS.

W oparciu o przywołane przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego), a także treść interpretacji indywidualnych wydanych m.in. w naszej sprawie i analogicznych stanach faktycznych, stwierdzić należy, iż wydatki na wypłatę rocznej premii uznaniowej Wnioskodawca powinien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów okresu, za który przedmiotowe świadczenia są należne, tj. w miesiącu grudniu danego roku, którego premia dotyczy i za który jest wypłacana, choć wypłata premii będzie miała miejsce w roku następnym (w terminie do końca I kwartału roku następnego), pod warunkiem, że premia zostanie wypłacona lub postawiona do dyspozycji pracowników w terminie wynikającym z uregulowań obowiązujących w Spółce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością nastawioną na osiąganie przychodów. Z oceny związku z prowadzoną działalnością powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do uzyskania przychodu z danego źródła lub do zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,

- musi być definitywny, a więc bezzwrotny,

- musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- musi zostać właściwie udokumentowany,

- nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Oznacza to, że każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z uzyskanymi przez podatnika przychodami oraz racjonalności działania podatnika dla osiągnięcia tego przychodu. W konsekwencji, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych może zaliczyć w ciężar kosztów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają, będą miały lub mogły mieć określony wpływ na wielkość osiągniętego przychodu z wyłączeniem enumeratywnie wymienionych w art. 16 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Zatem, premie pracownicze mieszczą się w katalogu przychodów ze stosunku pracy.

Odnosząc się do określenia momentu, w którym należności ze stosunku pracy stanowią koszty uzyskania przychodów, wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT:

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności zaliczają je do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty wynagrodzenia regulacja prawna odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT, w myśl którego:

Z treści cytowanych przepisów wynika, że wynagrodzenia pracowników stanowią koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który są należne, jednak pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy. Natomiast w przypadku niedochowania wyżej wymienionych terminów zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

W świetle powyższego w pierwszej kolejności wyjaśnić należy, co trzeba rozumieć pod pojęciem „w miesiącu, za który są należne”. Ustawa nie określiła tego terminu, więc posiłkując się wykładnią językową, można stwierdzić, że dla celów podatkowych dana należność (np. premia) staje się należna, gdy wynika z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Z uwagi na brak definicji „należnego wynagrodzenia” w ustawie podatkowej w oparciu o wykładnię literalną należy przyjąć, że o „należnym” wynagrodzeniu można mówić wówczas, gdy należności te zostały ustalone (przesądzone) lub są niesporne (również co do wysokości).

Ponadto warto zauważyć, że premie nie mogą być uznane za „należne” przed ich przyznaniem przez pracodawcę. Świadczenia te stają się takie dopiero wówczas, gdy zostały przyznane pracownikom, gdyż dopiero wtedy pracownicy stają się uprawnieni do dochodzenia wypłaty z tytułu ich przyznania (por. wyrok WSA w Warszawie z 13 stycznia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2822/15).

Państwa wątpliwości w rozpatrywanej sprawie dotyczą ustalenia, czy roczne premie uznaniowe wypłacone pracownikom Wnioskodawcy zgodnie z treścią nowego Regulaminu Wynagradzania, tj. za dany rok do końca pierwszego kwartału roku następnego, będą kosztem uzyskania przychodów roku, którego premia dotyczy i za który jest wypłacana.

W rozpatrywanej sprawie Spółka planuje wypłacić roczną premię uznaniową dla pracowników Spółki za rok 2025 na zasadach wynikających z § 15a Regulaminu Wynagradzania, jednak ostateczna decyzja o przyznaniu premii będzie uzależniona od kondycji finansowej Spółki i jej wyniku finansowego, tj. tylko w przypadku osiągnięcia dodatniego wyniku finansowego za dany rok. Spółka zamierza podjąć decyzję o wypłacie rocznej premii uznaniowej po rozliczeniu świadczeń przez NFZ. Roczna premia uznaniowa zostałaby wypłacona zgodnie z treścią Regulaminu Wynagradzania, tj. do końca pierwszego kwartału roku następnego.

Zatem premie, o których mowa w opisie sprawy będą mogły być uznane za należne, gdy Spółka przyzna je pracownikom i nadejdzie termin do wypłaty ww. świadczeń, który w przypadku Państwa Spółki, będzie wynikał z Regulaminu Wynagradzania. Od tego bowiem momentu pracodawca będzie zobowiązany do wypłaty świadczeń lub postawienia ich do dyspozycji pracownika.

Reasumując premie, o których mowa we wniosku staną się należne w miesiącu ich przyznania pracownikowi poprzez zatwierdzenie Premii przez organ wskazany w Regulaminie Wynagradzania i w tym miesiącu będą stanowić koszty uzyskania przychodów Państwa Spółki stosowanie do art. 15 ust. 4g ustawy o CIT. Z tym jednak zastrzeżeniem, że Premie te zostaną wypłacone w terminie wynikającym z Regulaminu Wynagradzania.

Zatem premie uznaniowe dla pracowników Spółki za rok 2025, które zostaną przyznane i wypłacone zgodnie z Regulaminem Wynagradzania ze środków obrotowych spółki do końca pierwszego kwartału 2026 r. będą stanowić koszt uzyskania przychodu w 2026 roku.

W związku z powyższym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą innego niż przedstawiony przez Państwa opisu sprawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.