Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzupełnili go Państwo pismem z dnia 21 września 2025 r. oraz w odpowiedzi na wezwanie organu pismem z 30 września 2025 r. (wpływy tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej także jako: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.; dalej: „Ustawa o CIT”).

(…)

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi na rzecz kontrahentów (dalej jako: „Kontrahenci”) mających siedzibę lub miejsce zarządu w krajach:

   - z którymi Polska nie zawarła dwustronnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) oraz

   - które nie są stronami Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (dalej: „Konwencja”),

   - ani też nie są stronami innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej uprawniającej polskie organy podatkowe do uzyskania informacji podatkowych od organu podatkowego tego kraju.

(…), dalej określane są jako „Kraje Bezumowne”.

Kontrahenci są rezydentami podatkowymi Państw Bezumownych.

Wnioskodawca nie posiada zakładu, w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy o CIT, w Krajach Bezumownych.

Zgodnie z umowami zawartymi z Kontrahentami, Wnioskodawca będzie świadczyć na ich rzecz następujące rodzaje usług: (…)

Wnioskodawca udostępnia swój certyfikat rezydencji podatkowej Kontrahentom z Krajów Bezumownych.

Z tytułu świadczenia ww. usług Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie na podstawie wystawionych faktur, płatne przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawcy, najczęściej w walucie obcej.

Otrzymywane wynagrodzenie może podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła (dalej: „Podatek Zagraniczny”) w Krajach Bezumownych, zgodnie z wewnętrznymi przepisami podatkowymi tych państw, właściwymi umowami międzynarodowymi oraz podpisanymi umowami handlowymi pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami z Krajów Bezumownych. Oznacza to, że Kontrahenci mogą być zobowiązani do pobrania i zapłaty Podatku Zagranicznego z wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy. Wniosek dotyczy sytuacji, w których Podatek Zagraniczny zostanie przez Kontrahenta pobrany. W przypadku, gdy przepisy wewnętrzne Kraju Bezumownego nakazują pobór podatku, żaden z kontrahentów nie zgodziłby się na zawarcie umowy naruszającej te przepisy.

(…)

Wnioskodawca będzie posiadał co najmniej jeden z poniższych dokumentów potwierdzających pobór przez Kontrahenta Podatku Zagranicznego: (…).

Dokumenty te służą do zadeklarowania i odprowadzenia Podatku Zagranicznego, pobranego „u źródła” przez Kontrahenta od płatności na rzecz Spółki.

Po potrąceniu Podatku Zagranicznego, Kontrahenci będą przelewać na konto bankowe Wnioskodawcy pozostałą kwotę należności, wynikającą z faktury („Kwota Netto”).

Pytania

1)Czy w przypadku uzyskiwania przez Wnioskodawcę przychodu od Kontrahentów z Krajów Bezumownych, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od polskiego podatku dochodowego kwoty Podatku Zagranicznego zapłaconego w tych krajach?

2) Czy kwota Podatku Zagranicznego, zapłaconego w Krajach Bezumownych, może zostać w całości zaliczona przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów?

3) Czy posiadana przez Spółkę dokumentacja jest wystarczająca do prawidłowego udokumentowania faktu i kwoty zapłaconego za granicą Podatku Zagranicznego, dla celów ujęcia go w kosztach uzyskania przychodów?

4) Czy dla celów ujęcia Podatku Zagranicznego w kosztach uzyskania przychodów, Spółka powinna przyjąć, że dniem poniesienia kosztu z tego tytułu jest dzień wpływu na jej konto należności pomniejszonej o ten podatek (Kwoty Netto), a do jego przeliczenia na walutę polską należy zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) Nie, w przypadku uzyskiwania przez Wnioskodawcę przychodu od Kontrahentów z Krajów Bezumownych, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia od polskiego podatku dochodowego kwoty Podatku Zagranicznego zapłaconego w tych krajach.

2) Tak, kwota Podatku Zagranicznego, zapłaconego w Krajach Bezumownych, może zostać w całości zaliczona przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

3) Tak, posiadana przez Spółkę dokumentacja jest wystarczająca do prawidłowego udokumentowania faktu i kwoty zapłaconego za granicą Podatku Zagranicznego, dla celów ujęcia go w kosztach uzyskania przychodów.

4) Tak, dla celów ujęcia Podatku Zagranicznego w kosztach uzyskania przychodów, Spółka powinna przyjąć, że dniem poniesienia kosztu z tego tytułu jest dzień wpływu na jej konto należności pomniejszonej o ten podatek (Kwoty Netto), a do jego przeliczenia na walutę polską należy zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Ad pytania 1 (Brak prawa do odliczenia podatku).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on uprawniony do odliczenia Podatku Zagranicznego zapłaconego w Krajach Bezumownych.

Polscy rezydencji podatkowi podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT).

Natomiast art. 20 ust. Ustawy o CIT wprowadza możliwość odliczenia od podatku obliczonego od całości dochodów, podatku zapłaconego za granicą. Zgodnie z art. 20 ust. 1, polscy rezydenci podatkowi mogą stosować metodę proporcjonalnego odliczenia. Jednakże, stosowanie tej metody oraz innych zwolnień jest obwarowane warunkiem wynikającym z art. 22b Ustawy o CIT. Przepis ten wymaga istnienia podstawy prawnej (UPO lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, np. Konwencji) do uzyskania przez polskie organy podatkowe informacji podatkowych z państwa źródła dochodu.

„Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany”.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, warunek ten nie jest spełniony, ponieważ Kraje Bezumowne nie są stroną UPO z Polską ani stroną Konwencji. Nie są też stronami innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej uprawniającej polskie organy podatkowe do uzyskania informacji podatkowych od organu podatkowego tego kraju.

Nie ma zatem podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych z Krajów Bezumownych.

W takiej sytuacji Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia od polskiego podatku CIT obliczonego od całości dochodów - polskich i zagranicznych, Podatku Zagranicznego jakim obciążył go Kraj Bezumowny.

Wobec braku UPO czy Konwencji oraz postanowień Ustawy o CIT dochodzi zatem do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu.

Ad pytania 2 (Podatek Zagraniczny jako koszt uzyskania przychodów).

Zdaniem Wnioskodawcy, Podatek Zagraniczny zapłacony w Krajach Bezumownych stanowi w całości koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie z przyjętą praktyką, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

- został poniesiony przez podatnika;

- jest definitywny, a więc bezzwrotny;

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;

- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT;

- został właściwie udokumentowany.

Spółka wskazuje, że wszystkie te warunki są spełnione.

Spółka realnie, ekonomicznie poniosła ciężar tego kosztu. Wypłacona jej bowiem została jedynie Kwota Netto, a Podatek Zagraniczny został pobrany przez Kontrahenta i nigdy ta potrącona część należności nie trafiła do Spółki. Potrącenie to ma charakter bezzwrotny i definitywny. Spółce nie przysługuje jego zwrot od Kontrahenta, ten bowiem działa w myśl przepisów Kraju Bezumownego lub umowy ze Spółką.

Zapłata Podatku Zagranicznego jest warunkiem koniecznym i bezpośrednim następstwem uzyskiwania przychodów z Krajów Bezumownych. Jest to wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodu. Spółka nie ma możliwości jego uniknięcia, co potwierdzają zapisy umów z kontrahentami oraz regulacje prawne Krajów Bezumownych.

Zdaniem Spółki Podatek Zagraniczny nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 pkt 15 Ustawy o CIT. W artykule tym wskazano bowiem, że nie uważa się za koszt podatku dochodowego. Ustawodawca wprost więc odnosi się wyłącznie do podatku, który reguluje Ustawa o CIT, czyli polskiego podatku dochodowego. W ocenie Spółki, gdyby racjonalny ustawodawca chciał ograniczyć możliwość uznawania za koszt uzyskania przychodu także podatku zapłaconego za granicą to wprost wskazałby to w przepisie, używając sformułowania „podatku dochodowego lub innego, odpowiadającego mu podatku, uiszczonego za granicą” .

Należy zwrócić uwagę na to, że ustawodawca w Ustawie o CIT wyraźnie rozgranicza pojęcia „podatku dochodowego” i innego podatku, który ta ustawa reguluje - np. podatku, o którym mowa w art. 26b lub 24q (por. art. 17 ust. 5 lub art. 16 ust. 1 pkt 74).

Co więcej, art. 7 ust. 1 Ustaw o CIT mówi, że „Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód”.

Natomiast Ustawa o CIT nie reguluje i nie odnosi się do tego co jest przedmiotem opodatkowania za granicą.

Ponadto poniesiony koszt (Podatek Zagraniczny) będzie właściwe udokumentowany poprzez dokumenty opisane w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego.

Tym samym w przypadku, gdy Podatek Zagraniczny nie podlega odliczeniu od polskiego podatku (jak w sytuacji Wnioskodawcy), traktowany jest on jako definitywny wydatek (ciężar ekonomiczny) związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Brak możliwości odliczenia go od podatku powoduje, że powinien on w całości pomniejszać podstawę opodatkowania, jako koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

W konsekwencji, cała kwota Podatku Zagranicznego zapłaconego w (…) Krajach Bezumownych będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Ad pytania 3 (Wystarczalność dokumentacji dla celów kosztowych).

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym dokumentacja jest wystarczająca do udokumentowania poniesionego kosztu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest m.in. jego faktyczne poniesienie i odpowiednie udokumentowanie. Ustawa o CIT nie definiuje zamkniętego katalogu dowodów. Opisane dokumenty, takie jak oficjalne dowody potrąceń czy deklaracje podatkowe płatnika, w sposób wiarygodny potwierdzają, że Wnioskodawca poniósł ekonomiczny ciężar Podatku Zagranicznego. Pozwalają one zidentyfikować kwotę, tytuł i fakt poniesienia wydatku, co jest wystarczające do uznania go za koszt podatkowy, pod warunkiem spełnienia pozostałych przesłanek.

Ponadto dodatkowym, wspierającym, dowodem mogą być zapisy umów z Kontrahentami wskazujące na prawo poboru Podatku Zagranicznego i odpowiednio pomniejszone kwoty należności przekazanych Spółce.

Niezależnie od tego, że Spółka ma opisane dokumenty to zwraca uwagę, że zgodnie z wyrokiem NSA z 14 sierpnia 2024 r., sygn. II FSK 110/24:

Skoro ustawodawca pozwala na odliczenia wyłącznie wówczas, gdy organ podatkowy może uzyskać informacje podatkowe od organu obcego państwa, to nakładanie na podatnika obowiązku dostarczenia dodatkowych dokumentów, potwierdzających nie tylko pobranie przez płatnika podatku w obcym państwie, ale także dopełnienia przez płatnika obowiązku przekazania podatku, nie jest uzasadnione.

Ad pytania 4 (Dzień poniesienia kosztu i kurs waluty).

Zdaniem Wnioskodawcy, dniem poniesienia kosztu z tytułu Podatku Zagranicznego jest dzień wpływu należności netto na jego rachunek.

Podatek Zagraniczny jest kosztem pośrednio związanym z przychodami. Zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Pobranie podatku przez Kontrahenta jest operacją gospodarczą, która jest definitywnie potwierdzona w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę Kwoty Netto. Ten dzień (wpływ środków na rachunek) jest najbardziej miarodajnym momentem, w którym Spółka może ująć w rozliczeniach podatkowych koszt z tytułu zapłaconego podatku.

Dzień otrzymania Kwoty Netto jest tym dniem, w którym potrącenie/pobranie Podatku Zagranicznego jest dla Spółki widoczne i mierzalne. Jest dniem poniesienia kosztu - bo w tym dniu otrzymała Kwotę Netto pomniejszoną o Podatek Zagraniczny. W tym dniu więc poniosła jego realny, ekonomiczny ciężar.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W związku z tym, do przeliczenia kwoty Podatku Zagranicznego należy przyjąć kurs średni NBP z dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu należności netto na rachunek Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o CIT:

Mechanizm uwzględniania podatku zapłaconego za granicą stanowi istotny element konstrukcyjny podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku podatników osiągających dochody zarówno z działalności na terytorium Polski, jak i poza nim. Jednak zastosowanie odliczenia wynikającego z art. 20 ust. 1 ustawy o CIT, zostało obwarowane dodatkową przesłanką wynikającą z art. 22b tej ustawy.

Stosownie do art. 22b ustawy o CIT:

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia, czy w przypadku uzyskiwania przez Spółkę przychodów od kontrahentów z krajów bezumownych, będą Państwo uprawnieni do odliczenia od polskiego podatku dochodowego kwoty podatku zagranicznego zapłaconego w tych krajach.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka świadczy usługi na rzecz zagranicznych kontrahentów posiadających siedzibę lub miejsce zarządu w państwach, z którymi Polska nie zawarła dwustronnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz które nie są stronami Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych sporządzonej w Strasburgu 25 stycznia 1988 r., ani też nie są stronami innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej uprawniającej polskie organy podatkowe do uzyskania informacji podatkowych od organu podatkowego tego kraju. Z tytułu świadczonych usług Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie, które może podlegać opodatkowaniu podatkiem zagranicznym w państwie źródła. Oznacza to, że kontrahenci mogą być zobowiązani do pobrania i zapłaty podatku zagranicznego z wynagrodzenia należnego Spółce. Po potrąceniu podatku zagranicznego, kontrahenci będą przelewać na konto bankowe Spółki pozostałą kwotę należności, wynikającą z faktury („Kwota Netto”).

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że nie będą Państwo uprawnieni do odliczenia od polskiego podatku dochodowego kwoty podatku zagranicznego pobranego przez kontrahentów.

Z literalnego brzmienia powołanego wyżej przepisu art. 22b ustawy o CIT wprost wynika, że zastosowanie odliczenia uzależnione jest od istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W przypadku zastosowania przez polskiego podatnika zwolnienia bądź odliczenia wynikającego z art. 20-22 ustawy o CIT powyższy wymóg gwarantować ma możliwość faktycznej weryfikacji spełnienia przesłanek zastosowania tych przepisów. Zwolnienia czy odliczenia będą funkcjonować tylko wtedy, gdy istnieją podstawy prawne do wymiany informacji między polskimi organami podatkowymi a administracją kraju, w którym uzyskiwane są dochody przez Spółkę.

Zatem art. 22b ustawy o CIT nie pozwala zastosować zwolnienia lub odliczeń, o których mowa w art. 20-22 tej ustawy, kiedy takie umowy nie obowiązują - z taką sytuacją mamy do czynienia w Państwa sprawie.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 2 dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości kwoty podatku zagranicznego zapłaconego przez Państwa w krajach bezumownych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- wydatek został poniesiony przez podatnika,

- jest definitywny, a więc bezzwrotny,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

- przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

- potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Jako kryterium wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o CIT przyjąć należy cel poniesionego kosztu. Należy wskazać, że wiąże się ono z zamiarem działania podatnika zdeterminowanym na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, tym samym z istnieniem związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie (np. również w stanie polegającym na wyeliminowaniu, czy też ograniczeniu generowania strat pomniejszających przychód) albo zabezpieczenie jego źródła. W tym więc kontekście istotne jest, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy, dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz wiedzy o związkach przyczynowych, tj. w tym zakresie, że dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu - osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła - co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty.

Jednakże, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT:

Z treści przywoływanego art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT, wynika jednoznacznie, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku dochodowego oraz wpłat z zysku określonych w odrębnych przepisach.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 października 2005 r., sygn. akt FSK 2418/04, treść przywołanego przepisu, należy rozumieć w ten sposób, że: „(…) inne podatki, jak np. podatek od nieruchomości, czy podatek od czynności cywilnoprawnych, mogą być uznane za takie koszty, o ile ich poniesienie ma na celu uzyskanie przychodów. Nie dotyczy to jednak podatku dochodowego, którego ustawodawca nie uznaje za koszt uzyskania przychodu”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „podatku” dla potrzeb tego aktu prawnego, jednakże ustawodawca używając określenia „podatek” - w myśl regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT - nie zawęża go do podatku dochodowego płaconego na rzecz polskiego fiskusa. Ustawodawca (używający co do zasady tych samych terminów w tym samym znaczeniu) w art. 20 ust. 1 ustawy o CIT używa określenia „podatek” również w odniesieniu do należności publicznoprawnych płaconych na rzecz obcego państwa.

Tym samym, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy nie jest kosztem uzyskania przychodu. Nie ma przy tym znaczenia, czy podatek ten zapłacono w kraju, czy za granicą.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2022 r. III SA/Wa 1995/21. Sąd w wyroku, wskazał, że:

„(…) normując kwestię unikania podwójnego opodatkowania ustawodawca ograniczył wysokość podatku podlegającego odliczeniu. Nie istnieje możliwość obniżania przychodu o tę część podatku płaconego w państwie źródła, która nie podlegała odliczeniu od podatku na podstawie art. 20 ust. 1 PDOPrU, poprzez zaliczenie jej do kosztów uzyskania przychodu (por. wyrok NSA z dnia 10 listopada 2004 r., sygn. akt FSK 1240/04, LEX 147775)”.

Podsumowując należy stwierdzić, że zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o CIT podatek dochodowy (bez względu na to, czy jest odprowadzany od dochodu osiągniętego w Polsce, czy też poza jej granicami na zasadach „podatku u źródła”) nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu.

W Państwa sprawie zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT, który wyłącza z kosztów uzyskania przychodów podatek dochodowy. Tym samym, opisany we wniosku podatek zagraniczny od wynagrodzenia Spółki nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów w Polsce stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko, zgodnie z którym kwota podatku zagranicznego zapłaconego w krajach bezumownych może zostać w całości zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, należało uznać za nieprawidłowe.

Z uwagi na uznanie Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe, odpowiedź na Państwa pytania nr 3 i 4 w zakresie dokumentacji poniesionych kosztów oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. podatków - stała się bezzasadna.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie transakcji z podmiotami wymienionym we wniosku, dla których dane w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami zostały przez Państwa wskazane w uzupełnieniu wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.