Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości opodatkowania przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego

W okresie od 18 maja 2020 r. do 18 maja 2025 r. odbył Pan szkolenie specjalistyczne w dziedzinie chorób wewnętrznych w Szpitalu (…), zatrudniony jako „młodszy asystent – lekarz rezydent” na umowie o pracę. Zaliczył Pan Państwowy Egzamin Specjalistyczny w trakcie specjalizacji.

Od 19 maja 2025 r. planuje Pan zatrudnić się u byłego pracodawcy w formie kontraktowej, jako lekarz specjalista chorób wewnętrznych. Ma Pan zarejestrowaną działalność gospodarczą „(…)”, prowadzoną od 2 stycznia 2025 r. Wszystkie przychody od początku działalności gospodarczej w 2025 r. opodatkował Pan zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 14%. Oświadcza Pan, że ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Do wykonywanej przez Pana działalności nie mają zastosowania pozostałe wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Nie płacił Pan podatków w formie karty podatkowej. Nie korzystał Pan, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego. Nie osiągał Pan w całości lub w części przychodów z tytułu: prowadzenia aptek, działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych. Nie wytwarzał Pan wyrobów opodatkowanych podatkiem akcyzowym.

Nie podejmuje się Pan wykonywania działalności w roku podatkowym wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem;

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków;

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmiana opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Zakres czynności i obowiązków wykonywanych przez Pana jako lekarza specjalisty chorób wewnętrznych w ramach działalności gospodarczej:

·samodzielnie prowadzi Pan 12-łóżkowy odcinek z pacjentami na Oddziale Chorób Wewnętrznych, który polega na stosowaniu: farmakoterapii, zleceniu diagnostyki, kontroli procesu terapeutyczno-diagnostycznego, kwalifikacji do wypisania ze szpitala, przepisania zaleceń do domu, ustalenia dalszego planu postępowania po wypisie z oddziału, skierowania do innych ośrodków;

·samodzielnie pełni Pan dyżury na ww. oddziale;

·samodzielnie konsultuje Pan chorych na innych oddziałach szpitala.

W ramach pracy na oddziale, przy zatrudnieniu na umowie o pracę miał Pan stanowisko młodszego asystenta - lekarza w trakcie specjalizacji, rezydenta. Zakres czynności i obowiązków wykonywanych przez Pana na (…) polegał na sumiennej pracy pod nadzorem Kierownika Specjalizacji przez cały okres szkoleniowy.

Do Pana obowiązków wchodziło:

·prowadzenie 6-łóżkowego odcinka z pacjentami, pod nadzorem lekarza specjalisty;

·pełnienie dyżurów na ww. oddziale pod nadzorem lekarza specjalisty.

W zasadzie wszystkie czynności diagnostyczno-lecznicze były nadzorowane przez kierownika specjalizacji. Usługi, które Pan świadczył w ramach działalności gospodarczej są sklasyfikowane pod symbolem 86.21 według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zakres zadań wykonywanych w ramach działalności na rzecz byłego/obecnego pracodawcy nie odpowiada czynnościom, które wykonywał Pan w ramach stosunku pracy. Główne różnice polegają na: samodzielności wykonywanych czynności (praca bez nadzoru przez lekarza specjalistę), innym charakterze wykonywanych czynności, dodatkowych obowiązkach konsultacji chorych na innych oddziałach, stopniem odpowiedzialności za wykonywane czynności.

Ze względu na to, że będzie Pan pracował jako lekarz specjalista, będzie Pan samodzielnie prowadzić pacjentów, interpretować wyniki badań, prowadzić proces diagnostyczno-leczniczy, wypisywać pacjentów oraz konsultować chorych na innych oddziałach.

Natomiast w trakcie szkolenia specjalistycznego pracował Pan pod nadzorem kierownika specjalizacji.

Prosi Pan potwierdzenie możliwości opodatkowania w ramach działalności gospodarczej usług na rzecz Szpitala (byłego pracodawcy) zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, biorąc pod uwagę, że wykonywane czynności będą inne niż te na umowie o pracę.

Pana zdaniem, może Pan prowadzić opodatkowanie od 19 maja 2025 r. w ramach działalności gospodarczej usług na rzecz Szpitala (byłego pracodawcy) zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W Pana ocenie, wykonywany zakres czynności w okresie trwania stosunku pracy na stanowisku „Młodszy asystent - rezydent” jest zupełnie inny od tego, który jest wykonywany w ramach współpracy w oparciu o prowadzoną działalność gospodarczą. Podstawowymi aspektami, które potwierdzają powyższe stanowisko są: samodzielność w wykonywanych czynnościach, charakter wykonywanych czynności, stopień odpowiedzialności za wykonywane czynności, źródło finansowania wynagrodzenia. Podczas zakończonego zatrudnienia realizował Pan program szkoleniowy w dziedzinie „Choroby wewnętrzne”. Natomiast po uzyskaniu tytułu specjalisty w tej dziedzinie wykonuje Pan już pełnowartościowe świadczenia specjalistyczne z dziedziny swojej specjalizacji. Praca lekarza specjalisty i praca lekarza rezydenta to nie jest tożsama praca.

Lekarz specjalista posiada zdecydowanie szerszą wiedzę specjalistyczną i większe doświadczenie zawodowe niż lekarz rezydent. Lekarz rezydent podczas rezydentury uczy się, aby w przyszłości zyskać kwalifikacje lekarza specjalisty (w ramach umowy o pracę na czas określony). Okres rezydentury i sposób zatrudnienia są regulowane stosownym rozporządzeniem Ministra Zdrowia i dotyczy zatrudnienia na z góry określonych przez Ministra zasadach i warunkach oraz na z góry określonym celu, tj. kształceniu lekarza rezydenta przez lekarzy specjalistów. Od momentu ukończenia rezydentury z chorób wewnętrznych i zaliczeniu Państwowego Egzaminu Specjalistycznego może Pan samodzielnie, tj. bez nadzoru i kontroli innego specjalisty świadczyć usługi medyczne z przedmiotowego zakresu. Ponadto, może Pan sam nadzorować teraz i kontrolować pracę innych lekarzy rezydentów, którzy są w trakcie specjalizacji. Odpowiedzialność zawodowa lekarza specjalisty kształtuje się zupełnie inaczej niż lekarza rezydenta. Lekarz specjalista samodzielnie wykonuje specjalistyczne świadczenia zdrowotne i ponosi z tego tytułu pełną odpowiedzialność. Natomiast lekarz rezydent świadczy pracę pod kierownictwem lekarza posiadającego specjalizację. Czynności wykonywane przez rezydenta są nadzorowane przez lekarza specjalistę. Zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, lekarz rezydent nie może podejmować samodzielnych decyzji i jest zobowiązany pracować pod kierunkiem lekarza specjalisty. Lekarz specjalista ma natomiast prawo do dokonywania samodzielnych ocen sytuacji i podejmowania decyzji odnośnie leczenia pacjenta. Należy też podkreślić, że lekarz rezydent dopiero uczy się prawidłowo stawiać diagnozy, planować sposób leczenia pacjenta i przewidywać dalsze sytuacje w leczeniu. Od momentu uzyskania stosownych kwalifikacji ponosi Pan pełną odpowiedzialność za wykonywane przez siebie czynności z zakresu chorób wewnętrznych. Ponadto, jest Pan w stanie odpowiadać również za wykonywane czynności przez innych lekarzy - rezydentów. Wynagrodzenie za okres rezydentury, tj. za okres kształcenia przyszłego lekarza specjalisty finansowane jest ze środków budżetu państwa. Natomiast wynagrodzenie za wyświadczone przez lekarza specjalistę usługi w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej finansowane jest ze środków szpitala. Stanowisko dotyczące rodzaju i zakresu pracy świadczonej przez lekarza rezydenta i lekarza specjalistę zostało potwierdzone w wyroku z 23 lutego 2010 r. przez Sąd Rejonowy w Białymstoku. Wyrok ten został podtrzymany przez Sąd Okręgowy z 22 czerwca 2010 r. oraz potwierdzony w treści uzasadnienia Wyroku Sądu Najwyższego z 29 marca 2011 r. (sygn. akt 1 PK 231/10). Kolejnym wyrokiem potwierdzającym odmienności charakteru wykonywanych czynności jest wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z 8 lutego 2018 r. (sygn. akt III AUa 1468/17). Ponadto Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydał decyzje potwierdzające, że praca lekarza specjalisty i lekarza rezydenta nie jest taka sama (…).

Reasumując, zatrudnienie, które miało miejsce od 18 maja 2020 r. do 18 maja 2025 r., tj. rezydentura, było procesem kształcenia w celu uzyskania tytułu specjalisty w dziedzinie chorób wewnętrznych. Podczas zatrudnienia jako młodszy asystent - rezydent wykonywał Pan czynności pod nadzorem lekarza specjalisty, który to ponosił pełną odpowiedzialność za wykonywane świadczenia. Odpowiedzialności tej nie ponosił uczący się dopiero pracownik młodszy asystent - rezydent. Ponadto, wynagrodzenie rezydenta finansowane jest z budżetu państwa. W ramach współpracy na podstawie działalności gospodarczej „(…)” wykonuje Pan pełnoprawne świadczenia specjalistyczne z zakresu chorób wewnętrznych, z tego tytułu ponosi pełną odpowiedzialność. Natomiast wynagrodzenie za świadczone usługi finansowane jest ze środków Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w (…).

Pytanie

Czy może Pan rozliczać się w trybie ryczałtowym na umowie cywilno-prawnej u byłego pracodawcy, u którego był Pan zatrudniony na umowę o pracę w trakcie specjalizacji z chorób wewnętrznych?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, może Pan prowadzić opodatkowanie od 19 maja 2025 r. w ramach działalności gospodarczej usług na rzecz szpitala (byłego pracodawcy) zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Jak wynika z powyższego możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Z opisu sprawy wynika, że w okresie od 18 maja 2020 r. do 18 maja 2025 r. odbył Pan szkolenie specjalistyczne w dziedzinie chorób wewnętrznych w Szpitalu Powiatowym, zatrudniony jako „młodszy asystent - lekarz rezydent” na umowę o pracę. Zaliczył Pan Państwowy Egzamin Specjalistyczny w trakcie specjalizacji. Od 19 maja 2025 r. planuje Pan zatrudnić się u byłego pracodawcy w formie kontraktowej, jako lekarz specjalista chorób wewnętrznych.

Ma Pan zarejestrowaną działalność gospodarczą od 2 stycznia 2025 r.

Zakres czynności i obowiązków wykonywanych przez Pana, jako lekarza specjalisty chorób wewnętrznych w ramach działalności gospodarczej:

·samodzielnie prowadzi Pan 12-łóżkowy odcinek z pacjentami na Oddziale Chorób Wewnętrznych, który polega na stosowaniu: farmakoterapii, zleceniu diagnostyki, kontroli procesu terapeutyczno- diagnostycznego, kwalifikacji do wypisania ze szpitala, przepisania zaleceń do domu, ustalenia dalszego planu postępowania po wypisie z oddziału, skierowania do innych ośrodków;

·samodzielnie pełni Pan dyżury na ww. oddziale;

·samodzielnie konsultuje Pan chorych na innych oddziałach szpitala.

W ramach pracy na oddziale, przy zatrudnieniu na umowie o pracę miał Pan stanowisko młodszego asystenta - lekarza w trakcie specjalizacji, rezydenta. Zakres czynności i obowiązków wykonywanych przez Pana na (…) polegał na sumiennej pracy pod nadzorem Kierownika Specjalizacji przez cały okres szkoleniowy.

Do Pana obowiązków wchodziło:

·prowadzenie 6-łóżkowego odcinka z pacjentami, pod nadzorem lekarza specjalisty;

·pełnienie dyżurów na ww. oddziale pod nadzorem lekarza specjalisty.

Zakres zadań wykonywanych w ramach działalności na rzecz byłego/obecnego pracodawcy nie odpowiada czynnościom, które wykonywał Pan w ramach stosunku pracy. Główne różnice polegają na: samodzielności wykonywanych czynności (praca bez nadzoru przez lekarza specjalistę), innym charakterze wykonywanych czynności, dodatkowych obowiązkach konsultacji chorych na innych oddziałach, stopniem odpowiedzialności za wykonywane czynności.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z treści wniosku – usługi, które świadczy Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy nie będą tożsame z czynnościami, które świadczył Pan w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, to uzyskiwanie przychodów z tytułu wykonywania zawodu lekarza w ramach indywidualnej praktyki lekarskiej na rzecz tej placówki na podstawie kontraktu nie wyłączy z możliwości opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zatem Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, odpowiadają czynnościom, które wykonuje Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.