Wydanie interpretacji w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w ryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 września 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 20 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.  

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczony obowiązek podatkowy) w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą od dnia 1 marca 2020 r., którą w ubiegłym roku podatkowym opodatkowywała Pani w formie podatkowej książki przychodów i rozchodów, przy czym Pani przychody z tytułu prowadzonej samodzielnie pozarolniczej działalności gospodarczej nie przekroczyły w ubiegłych latach i nie przekroczą w obecnym roku podatkowym kwoty 2.000.000 euro.

Przedmiotem przeważającej działalności prowadzonej przez Panią, zgodnie z aktualnym wpisem w CEIDG jest świadczenie usług sklasyfikowanych pod symbolem 90.03.Z. Zamierza Pani dokonać zmiany w CEIDG, zgodnie z którą przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej będzie świadczenie usług sklasyfikowanych pod symbolem PKD 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem.

Dokonała Pani w aktualnym roku podatkowym zmiany formy opodatkowania przychodów osiąganych w ramach prowadzonej działalności na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zawarła Pani ze spółką (…) S.A. (dalej: Spółka lub Zleceniodawca) umowę o współpracy (dalej: Umowa). Spółka jest niezależnym producentem gier komputerowych, specjalizującym się w ich produkcji, wydawaniu oraz sprzedaży. Na podstawie zawartej Umowy, Pani jako (…) wykonuje na rzecz Spółki czynności polegające w szczególności na tworzeniu rysunków koncepcyjnych, projektów graficznych oraz obrazów służących za sztuczną scenografię (ang. matte painting) do gier, w tym gier komputerowych, gier na urządzenia mobilne i gier video we współpracy z osobami upoważnionymi przez Spółkę (np. Dyrektor Techniczny lub Dyrektor Artystyczny). Od Pani oczekuje się dostarczenia zamówionych usług oraz ich implementacji przy użyciu technik kopiowania plików do systemu (…), dodawania plików do sieci lokalnej w siedzibie Spółki oraz implementacji plików bezpośrednio w silniku gry. Świadczone przez Panią usługi opisane w stanie faktycznym mieszczą się w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania. Dodatkowo wskazuje Pani, że wystąpiła Pani z wnioskiem do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatury Urzędu Statystycznego w Łodzi o potwierdzenie klasyfikacji świadczonych przez niego usług pod ww. symbolem PKWiU. W związku ze świadczonymi na podstawie Umowy usługami na rzecz Spółki, Pani:

-ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat wykonywanych czynności oraz ich wykonywanie;

-czynności nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności; oraz

-Pani jako wykonawca czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wskazuje Pani, że nie świadczy usług związanych z wydawaniem:

-pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line;

-pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1);

-pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2);

-oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

Informuje Pani, że ww. usługi nie wchodzą w zakres czynności wykonywanych na podstawie umowy zawartej ze Spółką. W szczególności, podkreśla Pani, że wydawaniem gier komputerowych zajmuje się Spółka, a nie Pani. Pani jest natomiast usługodawcą realizującym na rzecz tej Spółki określone usługi związane z projektowaniem i tworzeniem elementów graficznych oprogramowania, tj. rysunków koncepcyjnych, projektów graficznych oraz obrazów służących za sztuczną scenografię do gier. Pragnie Pani wskazać, że nie świadczy usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (PKWiU 62.01.12). Pani nie wykonuje czynności:

-związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0),

-związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1),

-objętych grupowaniem "Oryginały oprogramowania komputerowego" (PKWiU 62.01.2),

-związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02),

-w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0),

-związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

W tym zakresie, chciałaby Pani wskazać, że w ramach świadczonych usług nie pisze kodów źródłowych oprogramowania (gier komputerowych), bowiem wskazane usługi nie wchodzą w zakres umowy o współpracy zawartej pomiędzy Panią a Spółką oraz wykonywane są przez specjalistów z zespołów programistycznych. Jednocześnie, wskazuje Pani, że na podstawie Umowy zawartej ze Spółką nie wykonuje czynności w zakresie specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1). W szczególności nie świadczy Pani usług w zakresie projektowania wystroju wnętrz i dekoracji, projektowania przemysłowego ani usług w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania. Świadczone przez Panią usługi, polegające na tworzeniu rysunków koncepcyjnych, projektów graficznych oraz obrazów przy użyciu zewnętrznych narzędzi graficznych oraz tworzeniu sztucznej scenografii do gier nie mieszczą się w grupowaniach PKWiU obejmujących swoim zakresem specjalistyczne projektowanie. Jednocześnie, nie świadczy Pani usług związanych z rozwojem i projektowaniem:

(i)stron internetowych oferowanych w pakiecie z usługą hostingu sklasyfikowanych w PKWIU 63.11.13;

(ii)aplikacji oferowanych w pakiecie z usługą hostingu i bieżącym zarządzaniem aplikacją sklasyfikowaną w PKWIU 63.11.19;

(iii)baz danych oferowanych w pakiecie z bieżącym zarządzaniem zasobami danych sklasyfikowanych w PKWIU 63.11.19.

W stosunku do Pani nie zostały spełnione przesłanki negatywne określone w art. 8 ustawy o ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne a jednocześnie prowadzona przez Panią działalność gospodarcza jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie Pani stanowiska w zakresie możliwości opodatkowania świadczonych przez Panią usług właściwą stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z przepisami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko, że ma Pani prawo opodatkować przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% ustalonego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, ma Pani prawo opodatkować przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% ustalonego zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku.

Uzasadnienie Pani stanowiska

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „ustawa o zpdf.”), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Jednocześnie, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zpdf., użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie tej jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

-wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

-polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

-polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

-odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

-są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

-wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W świetle powyższego, podkreśla Pani, że prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zpdf, osoby fizyczne, które osiągają przychody z pozarolniczej działalności mogą opłacać podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy zpdf, użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3. Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

-wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych

-usługi na rzecz produkcji;

-wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Co do zasady, kwalifikacji poszczególnych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik (Pani). Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego. Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ustawy o zpdf, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zpdf, podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

-uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

-uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Należy podkreślić, że Pani przychody z działalności prowadzonej wyłącznie samodzielnie w 2021 r. nie przekroczyły wysokości 2.000.000 euro.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o zpdf, opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1.opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2.korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3.osiągających w całości lub w części przychody z tytułu: prowadzenia aptek, działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych, działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4.wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5.podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka - jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Z kolei wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę określona w art. 12 ustawy o zpdf. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zpdf., ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 % dla przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt. 2b lit. b ustawy o zpdf, świadczenie usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), podlega opodatkowaniu w stawce 12%.

Należy przy tym wyjaśnić, że ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zpdf. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania. Grupowanie PKWiU ex 62.01.1, o którym mowa powyżej, obejmuje swoim zakresem usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.01.11.0, jednakże ustawa o zpdf ogranicza stosowanie stawki 12%, poprzez oznaczenie „ex” wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

W tym zakresie chciałaby Pani ponownie podkreślić, że w ramach świadczonych usług nie świadczy usług związanych z oprogramowaniem, a w szczególności nie pisze kodów źródłowych gier komputerowych (oprogramowania). Ponadto zwraca Pani uwagę, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług lub wytwarzanych wyrobów. W konsekwencji, Pani zdaniem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym, jak wskazano powyżej, klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. W związku z powyższym, Pani zdaniem świadczone usługi należy zakwalifikować do grupowania PKWiU 62.01.11.0, tj. Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania. Z uwagi na brak wykonywania przez Panią usług wskazanych w ustawie o zpdf, jako podlegających innej stawce podatku, czynności wykonywane przez Panią będą podlegać stawce 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zpdf. Podkreśla Pani również, że w odniesieniu do Pani nie zachodzą żadne okoliczności wyłączające możliwość opodatkowania przychodów z prowadzonej przez Panią pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o zpfd, a jednocześnie do świadczonych przez Panią usług nie mają zastosowania stawki ryczałtu określone w art. 1 ustawy o zpfd 12 ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6-8 ww. ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego, uważa Pani, że do świadczonych przez Panią usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, zastosowanie będzie miał art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zpdf, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku, a tym samym ma Pani prawo opodatkować przychody uzyskiwane z tytułu świadczenia ww. usług w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w:

-interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2021 roku, sygn. 0115-KDIT1.4011.678. 2021.2.JG, w której Dyrektor KIS za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazano, że zakres świadczonych przez Wnioskodawczynię usług projektowania i tworzenia grafiki komputerowej, projektowania interfejsów użytkownika i przeprowadzania badań użyteczności aplikacji sklasyfikowany jest według symbolu PKWiU 62.01.11. Ponadto wskazany zakres opisanych prac nie stanowi usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) oraz doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02). Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz treść wniosku stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11 mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”

-Interpretacji indywidualnej z 11 stycznia 2022 roku, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.956. 2021.2.ISL, w której Dyrektor KIS za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że – co do zasady – przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania – sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11 oraz z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla systemów komputerowych – sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.12 – niezwiązanych z oprogramowaniem, mogą być opodatkowane stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Należy przy tym podkreślić, że grupowanie PKWiU 62.01.1, o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. h) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, obejmuje również świadczone przez Panią usługi, sklasyfikowane pod symbolem 62.01.12.0, jednak znajdujące się przy nim oznaczenie „ex” oznacza, że wyższą 15% stawkę ryczałtu, należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem. Stąd należy stwierdzić, że właściwą do opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez Panią z tytułu usług związanych z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania, z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla systemów komputerowych oraz usług pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i systemów komputerowych, o których mowa we wniosku, jest stawka 8,5%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Reasumując – przychody uzyskiwane przez Panią ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11 oraz 62.01.12 będą mogły być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”

-Interpretacji indywidualnej z 17 stycznia 2022 roku, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.901. 2021.3.RK, w której Dyrektor KIS za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Pana w 2021 r. z działalności usługowej zakwalifikowane według PKWiU 2015 r. do symbolu 62.01.11.0 – mogą być opodatkowane w 2021 r. zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stawką 8,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.”

Mając powyższe na uwadze, wnosi Pani o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Według art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Na mocy art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jak wynika z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

W artykule tym zawarto wyłączenia z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, jednak – zgodnie z Pani wskazaniem – do wykonywanej przez Panią działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Jednocześnie wskazuję, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

Z powołanego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ww.  ustawy wynika, że opodatkowaniu ryczałtem według stawki 12% podlegają m.in. usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) oraz z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02).

Natomiast, art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Wyjaśniam, że, zgodnie z art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Ponadto zauważam, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym, klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Kwalifikacji poszczególnych przychodów ze świadczonych usług do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że:

1)prowadzi Pani działalność gospodarczą od 1 marca 2020 r., świadcząc usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania.

2)Pani przychody w ubiegłych latach nie przekroczyły i nie przekroczą w obecnym roku podatkowym kwoty 2.000.000 euro.

3)Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej będzie świadczenie usług sklasyfikowanych pod symbolem PKD 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem.

4)W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zawarła Pani ze Spółką umowę o współpracy, która jest niezależnym producentem gier komputerowych, specjalizującym się w ich produkcji, wydawaniu oraz sprzedaży. Na podstawie zawartej Umowy, Pani wykonuje na rzecz Spółki czynności polegające w szczególności na tworzeniu rysunków koncepcyjnych, projektów graficznych oraz obrazów służących za sztuczną scenografię (ang. matte painting) do gier, w tym gier komputerowych, gier na urządzenia mobilne i gier video we współpracy z osobami upoważnionymi przez Spółkę (np. Dyrektor Techniczny lub Dyrektor Artystyczny).

5)Wskazuje Pani, że nie świadczy usług związanych z wydawaniem:

-pakietów gier komputerowych (PKWiU ex 58.21.10.0), z wyłączeniem publikowania gier komputerowych w trybie on-line;

-pakietów oprogramowania systemowego (PKWiU 58.29.1);

-pakietów oprogramowania użytkowego (PKWiU 58.29.2);

-oprogramowania komputerowego pobieranego z Internetu (PKWiU ex 58.29.3), z wyłączeniem pobierania oprogramowania w trybie on-line.

6)Wyżej wymienione usługi nie wchodzą w zakres czynności wykonywanych przez Panią na podstawie umowy zawartej ze Spółką. W szczególności, podkreśla Pani, że wydawaniem gier komputerowych zajmuje się Spółka, a nie Pani. Pani jest natomiast usługodawcą realizującym na rzecz tej Spółki określone usługi związane z projektowaniem i tworzeniem elementów graficznych oprogramowania, tj. rysunków koncepcyjnych, projektów graficznych oraz obrazów służących za sztuczną scenografię do gier. Pragnie Pani wskazać, że nie świadczy usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych (PKWiU 62.01.12)

7)Nie wykonuje Pani czynności:

-związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0),

-związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1),

-objętych grupowaniem "Oryginały oprogramowania komputerowego" (PKWiU 62.01.2),

-związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02),

-w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0),

-związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

8)Nie pisze Pani kodów źródłowych oprogramowania (gier komputerowych).

9)Nie wykonuje Pani czynności w zakresie specjalistycznego projektowania (PKWiU 74.1). W szczególności nie świadczy Pani usług w zakresie projektowania wystroju wnętrz i dekoracji, projektowania przemysłowego ani usług w zakresie pozostałego specjalistycznego projektowania.

10)Świadczone przez Panią usługi, polegające na tworzeniu rysunków koncepcyjnych, projektów graficznych oraz obrazów przy użyciu zewnętrznych narzędzi graficznych oraz tworzeniu sztucznej scenografii do gier nie mieszczą się w grupowaniach PKWiU obejmujących swoim zakresem specjalistyczne projektowanie. Jednocześnie, nie świadczy Pani usług związanych z rozwojem i projektowaniem:

(i)stron internetowych oferowanych w pakiecie z usługą hostingu sklasyfikowanych w PKWIU 63.11.13;

(ii)aplikacji oferowanych w pakiecie z usługą hostingu i bieżącym zarządzaniem aplikacją sklasyfikowaną w PKWIU 63.11.19;

(iv)baz danych oferowanych w pakiecie z bieżącym zarządzaniem zasobami danych sklasyfikowanych w PKWIU 63.11.19.

11)W stosunku do Pani nie zostały spełnione przesłanki negatywne określone w art. 8 ustawy o ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne a jednocześnie prowadzona przez Panią działalność gospodarcza jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

W odniesieniu do świadczonych przez Panią usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 zwracam uwagę, że z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wynika, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1). Przepis ten nie odwołuje się do bezpośredniego ani do pośredniego związku z oprogramowaniem. W tej regulacji nie ma też mowy o usługach związanych z programowaniem ((...)), a związanych z oprogramowaniem.

Zgodnie z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

Dlatego też – mimo wskazania przez Panią, że świadczone usługi są niezwiązane z oprogramowaniem – to przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że opisane we wniosku czynności sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 związane z projektowaniem i tworzeniem elementów graficznych oprogramowania, tj. rysunków koncepcyjnych, projektów graficznych oraz obrazów służących za sztuczną scenografię do gier są związane z oprogramowaniem. Za uznaniem tych usług za związane z oprogramowaniem wskazuje opis świadczonych przez Panią usług.

Dodatkowo, w stanie faktycznym wniosku wskazała Pani, że w ramach usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 oczekuje się od Pani dostarczenia zamówionych usług oraz ich implementacji przy użyciu technik kopiowania plików do systemu (…), dodawania plików do sieci lokalnej w siedzibie Spółki oraz implementacji plików bezpośrednio w silniku gry. 

Dodatkowo zwracam też uwagę, że ustawy podatkowe nie definiują pojęcia gry komputerowej. Należy zatem odnieść się do potocznego znaczenia tego pojęcia w Wolnej Encyklopedii Wikipedia (https://pl.wikipedia.org) – gra komputerowa (gra video, ang. video game) to rodzaj oprogramowania komputerowego przeznaczonego do celów rozrywkowych bądź edukacyjnych (rozrywka interaktywna) i wymagającego od użytkownika (gracza) rozwiązywania zadań logicznych lub zręcznościowych. Zgodnie natomiast z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (https://sjp.pwn.pl) gra komputerowa to gra rozgrywana na ekranie komputera; też: program komputerowy umożliwiający tę grę.

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku, wskazuję, że w świetle tak przedstawionego opisu czynności w ramach grupowania PKWiU 62.01.11.0, które Pani wykonuje, niezasadne jest przyjęcie, że świadczone przez Panią usługi nie są związane z oprogramowaniem. W mojej ocenie czynności, które Pani wskazała w opisie sprawy, mieszczą się w pojęciu usług związanych z oprogramowaniem.

Dlatego też uzyskiwane przez Panią przychody ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU 62.01.11.0 powinny być opodatkowane 12% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Reasumując – do przychodów ze świadczenia usług sklasyfikowanych według PKWiU 62.01.11.0 prawidłowe jest stosowanie stawki zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 12%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pani zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, 655 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).