Interpretacja indywidualna stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 1 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący ustalenia czy Wnioskodawca sprzedając Pellet na rzecz Osoby trzeciej, działając w oparciu o art. 859 Kodeksu cywilnego dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wpłynął 3 lipca 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka pod firmą „(...) (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest polskim podatnikiem VAT czynnym.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT) Wnioskodawca oferuje m.in. przeładunek i magazynowanie różnego typu materiałów, wśród których można znaleźć m.in. (...).

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ujawnionym w Krajowym Rejestrze Sądowym, jest m.in. PKD 52.10.B „Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów”.

Wnioskodawca zawarł umowę składu uregulowaną w przepisach art. 853 - 8599 [859] ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm.) - dalej: „k.c.” - z kontrahentem będącym podatnikiem VAT czynnym (zwanym dalej jako: „Kontrahent”).

Wnioskodawca, na podstawie zawartej umowy składu, zobowiązał się do magazynowania pelletu energetycznego z (...) (zwanego dalej jako: „Pellet”) za wynagrodzeniem.

Wnioskodawca składował dla Kontrahenta ok. (...) ton Pelletu. Towar ten był składowany u Kontrahenta od (...) r.

W myśl art. 853 § 1 k.c. - przez umowę składu przedsiębiorca składowy (tu Wnioskodawca) zobowiązuje się do przechowania, za wynagrodzeniem, oznaczonych w umowie rzeczy ruchomych (tu Pellet).

Pellet jest biopaliwem o charakterze naturalnym, przeznaczonym do celów energetycznych, w szczególności do spalania w piecach i kotłach przemysłowych oraz indywidualnych. Ze względu na organiczne pochodzenie, materiał ten charakteryzuje się ograniczoną trwałością i podatnością na procesy degradacyjne wynikające z długotrwałego magazynowania.

W przypadku długotrwałego magazynowania jakość Pelletu może ulegać pogorszeniu - w szczególności zwiększa się wtedy jego wilgotność, obniża się jego wartość opałowa oraz następuje osłabienie struktury mechanicznej granulek, co prowadzi do znaczącego obniżenia jego wartości rynkowej. W takiej sytuacji uzasadnione i celowe jest jego możliwie szybkie zbycie.

Powyższe ryzyko (tj. pogorszenie się jakości Pelletu, na skutek długotrwałego magazynowania, prowadzące do obniżenia jego wartości rynkowej) wystąpiło w stanie faktycznym będącym przedmiotem tego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z tym, w dniu (...) r., Wnioskodawca skierował do Kontrahenta formalne pismo, w którym wskazał mu, że Pellet jest objęty składowaniem od (...) r. Pellet był więc składowany przez okres prawie (…) miesięcy. W piśmie tym zaznaczono, że od tamtego czasu ((…) r.), Wnioskodawca wiele razy wzywał Kontrahenta do podjęcia działań zmierzających do odbioru Pelletu, zagospodarowania go lub innego rozwiązania sytuacji.

Wnioskodawca w wystosowanym piśmie dodał również, co już wskazano powyżej, że Pellet, ze względu na swoje właściwości fizykochemiczne, nie może podlegać długotrwałemu magazynowaniu, bowiem wskutek tego traci on swoje właściwości energetyczne i tym samym zmniejsza się jego wartość rynkowa.

Jak wskazał Wnioskodawca, długotrwałe składowanie naraża również Pellet na działanie czynników zewnętrznych, takich jak np. wilgoć. Nadmiar wilgoci powoduje zaś rozwój pleśni i grzybów, co obniża wartość użytkową towaru.

Kończąc pismo z dnia (...) r., Wnioskodawca wezwał Kontrahenta do podjęcia niezwłocznych działań w celu zagospodarowania towaru. Wnioskodawca poprosił Kontrahenta o pilny kontakt w nieprzekraczalnym terminie do dnia (…) r. i ustalenie dalszych kroków, w tym przekazanie odpowiednich dyspozycji w zakresie jego zagospodarowania.

Co istotne, Wnioskodawca wskazał w piśmie, że w razie braku terminowej odpowiedzi ze strony Kontrahenta, będzie on zmuszony do podjęcia działań zgodnych z obowiązującymi przepisami prawa, w tym w szczególności do realizacji obowiązku wynikającego z art. 859 k.c.

Stosownie do podniesionego przez Wnioskodawcę art. 859 k.c. - jeżeli rzecz narażona jest na zepsucie, a nie można czekać na zarządzenie składającego, przedsiębiorca składowy ma prawo, a gdy wymaga tego interes składającego - także obowiązek, sprzedać rzecz z zachowaniem należytej staranności.

Należy ponadto zaznaczyć, że skierowanie przez Wnioskodawcę do Kontrahenta pisma z dnia (...) r. stanowiło realizację obowiązku określonego w art. 858 k.c. W myśl powołanego przepisu - przedsiębiorca składowy powinien zawiadamiać składającego o zdarzeniach ważnych ze względu na ochronę praw składającego lub dotyczących stanu rzeczy oddanych na skład, chyba że zawiadomienie nie jest możliwe.

Pomimo upływu czasu, Wnioskodawca nie otrzymał żadnej odpowiedzi na swoje pismo ze strony Kontrahenta. Jednocześnie coraz bardziej jasne stawało się, że brak podjęcia działania w zakresie sposobu zagospodarowania Pelletu spowoduje jego całkowite zepsucie. W wyniku tego ucierpiałyby interesy Kontrahenta (poniósłby on stratę).

W obliczu takiego obrotu zdarzeń Wnioskodawca doszedł do wniosku, iż zastosowanie znajduje art. 859 k.c. i jest on zobowiązany do sprzedaży Pelletu. W [przypadku] braku sprzedaży Pelletu, Wnioskodawca stanąłby przed realnym ryzykiem odpowiedzialności kontraktowej wobec Kontrahenta na zasadzie art. 471 k.c. W myśl powołanego przepisu, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca na mocy obowiązku wynikającego z art. 859 k.c. zdecydował się sprzedać Pellet będący własnością Kontrahenta osobie trzeciej będącej czynnym podatnikiem VAT (dalej jako: „Osoba trzecia”), pozostającej poza zakresem wiążącej go z Kontrahentem umowy składu.

Sprzedaż miała miejsce w dniu (...) r. Była to sprzedaż krajowa. Została ona udokumentowana fakturą nr (...), wystawioną w dniu (...) r.

Dla celów VAT Wnioskodawca potraktował dokonaną sprzedaż jako odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 - dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaną stawką podatku w wys. 23%.

Wnioskodawca założył więc, że przysługiwało mu prawo do rozporządzenia Pelletem jak właściciel, bowiem właśnie to prawo musiał przenieść na Osobę trzecią, aby miała miejsce dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, iż Wnioskodawca nie przesądza w stanie faktycznym tego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że było to podejście prawidłowe. Wnioskodawca ma bowiem właśnie w tym zakresie wątpliwości, co do słuszności dokonanej kwalifikacji. Wnioskodawca nie wie, czy dobrze zinterpretował przepisy ustawy o VAT.

Do momentu sprzedaży Pelletu Osobie trzeciej (kiedy to jego właścicielem stała się ta Osoba trzecia), właścicielem Pelletu w rozumieniu prawa cywilnego był Kontrahent.

Również w piśmie z dnia (...) r., skierowanym do Wnioskodawcy przez Kontrahenta, Kontrahent wskazywał, że Pellet został sprzedany osobom trzecim bez wiedzy i zgody właściciela, którym w dalszym ciągu pozostawał Kontrahent. W piśmie Kontrahent podkreślił, że Wnioskodawca nie był właścicielem Pelletu.

Ze względu na to, że w momencie sprzedaży Pellet stanowił - w sensie cywilistycznym - własność Kontrahenta, Wnioskodawca jest zobowiązany do przekazania uzyskanej ceny sprzedaży Kontrahentowi.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż z tytułu sprzedaży nie otrzymał oraz nie otrzyma żadnego wynagrodzenia/zapłaty za wyjątkiem zapłaty uiszczonej przez osobę trzecią z tytułu sprzedaży Pelletu, która - jak wskazano wyżej - powinna zostać wydana Kontrahentowi. Zapłata ta nie należy się Wnioskodawcy.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie ustalenia prawidłowych skutków sprzedaży Pelletu na gruncie VAT, w szczególności co do tego czy prawidłowo opodatkował przedstawioną w stanie faktycznym transakcję VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca kieruje do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej następujące pytania:

Pytania

 1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż Pelletu dokonana na rzecz Osoby trzeciej, działając w oparciu o art. 859 k.c., nie stanowi czynności podlegającej VAT, w szczególności odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT?

 2) W przypadku uznania, że transakcja opisana w stanie faktycznym stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, w szczególności odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, to czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przysługuje mu prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez Kontrahenta?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Pelletu dokonana na rzecz Osoby trzeciej, działając w oparciu o art. 859 k.c., nie stanowi czynności podlegającej VAT, w szczególności odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

   1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

   2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

   3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

   4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

   5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

   6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

   7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 powyżej.

Z przytoczonego wyżej przepisu wynika, że przez dostawę towarów, stanowiącą czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W doktrynie oraz orzecznictwie podkreśla się, że przez przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel należy rozumieć przeniesienie władztwa ekonomicznego nad tym towarem. Władztwo ekonomiczne nie jest tożsame z prawem własności w rozumieniu art. 140 k.c., wobec czego obu tych pojęć nie należy utożsamiać. Ich zakresy znaczeniowe mogą się częściowo pokrywać, jednak nie są to pojęcia tożsame.

Tytułem przykładu warto wskazać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 8.02.1990 r. (sygn. akt: C-320/88), w którym to wskazano, że:

„Należy stwierdzić, że art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy przewiduje: „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel. Z brzmienia tego przepisu wynika, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności zgodnie z procedurami określonymi w stosownych przepisach krajowych, ale obejmuje każde przeniesienie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do rozporządzenia tym majątkiem, tak jak gdyby była ona ich właścicielem”.

Tożsame stanowisko wyrażają sądy polskie. Przykładowo w wyroku z dnia 18.04.2023 r. (sygn. akt: I FSK 465/20) Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) wskazał, że:

„Podsumowując - „dysponowanie jak właściciel” należy rozumieć w ten sposób, że z dostawą towarów mamy do czynienia, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru będzie miał swobodę w dysponowaniu (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej właścicielem. Istotne tu jest zatem faktyczne dysponowanie towarem, a nie tytuł prawny do niego”.

Z powyższego należy wyprowadzić wniosek, że podatnik może dokonać dostawy towarów wyłącznie w sytuacji, gdy przysługuje mu co najmniej władztwo ekonomiczne nad danym towarem (w tej konkretnej sprawie - nad Pelletem). Nie można bowiem mówić o dostawie towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jeżeli nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie, kto faktycznie dysponuje tym prawem oraz na kogo ono przechodzi. To właśnie na tej podstawie identyfikuje się, kto jest dostawcą (podmiotem dokonującym czynności opodatkowanej VAT) oraz kto jest nabywcą. Istotne jest właśnie to, w jakiej relacji następuje transfer uprawnienia do rozporządzania towarem jak właściciel, niezależnie od tego, czy ktokolwiek inny w tej relacji bierze udział (np. pośrednicząc w wymianie towarowej).

Z punktu widzenia prawa cywilnego prawo własności Pelletu nigdy nie należało do Wnioskodawcy. W ramach umowy składu nie następuje przeniesienie prawa własności składowanej rzeczy na przedsiębiorcę składowego. Nie przewidziano również w przepisach regulujących tę umowę przejęcia rzeczy składowanej przez przedsiębiorcę składowego na własność. W tym zakresie należy przytoczyć art. 854 k.c., w myśl którego przepisów tytułu niniejszego nie stosuje się w przypadkach, gdy przedsiębiorca składowy nabywa własność złożonych rzeczy i jest obowiązany zwrócić tylko taką samą ilość rzeczy tego samego gatunku i takiej samej jakości.

Wnioskodawca był jedynie dzierżycielem Pelletu na zasadzie art. 338 k.c. Zgodnie z powołanym przepisem, kto rzeczą faktycznie włada za kogo innego, jest dzierżycielem.

W literaturze przedmiotu podkreśla się, że: „Na podstawie umowy składu przedsiębiorca składowy nie nabywa własności rzeczy przyjętych na skład, lecz jest ich dzierżycielem w rozumieniu art. 338 k.c.” [zob. A. Kozioł, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczególna (art. 765-921(16)), red. M. Fras, M. Habdas, Warszawa 2018, komentarz do art. 854, teza nr 1].

Podobnie wskazuje również T. Bielska-Sobkowicz, która wyjaśnia, że: „Przedsiębiorca składowy nie nabywa własności rzeczy przyjętych na skład i jest jedynie ich dzierżycielem (art. 338)” [zob. T. Bielska-Sobkowicz, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczegółowa, wyd. II, red. J. Gudowski, Warszawa 2017, komentarz do art. 854, teza nr 1].

Istotą dzierżenia rzeczy (w tej sprawie - Pelletu) jest wykonywanie faktycznego władztwa nad rzeczą w imieniu innej osoby i z taką właśnie świadomością. Dzierżyciel włada rzeczą „za kogo innego”, co odróżnia ten stan od posiadania samoistnego, w którym posiadacz wykonuje władztwo nad rzeczą we własnym imieniu i w przekonaniu, że przysługuje mu ono samodzielnie. Tym samym, świadomość działania „za kogo innego” stanowi kluczowe kryterium odróżniające dzierżenie od posiadania samoistnego.

Powyższa specyfika dzierżenia jest powszechnie dostrzegana w doktrynie prawa cywilnego. Tytułem przykładu należy wskazać na następujące stanowiska:

 1) „Dzierżenie podporządkowane jest posiadaniu. Do powstania stosunku dzierżenia potrzebne jest istnienie posiadania, a ponadto zastępstwo w tym posiadaniu. Zastąpionym będzie posiadacz, a zastępcą dzierżyciel” [zob. B. Szolc-Nartowski, Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. M. Balwicka-Szczyrba, A. Sylwestrzak, LEX/el. 2025, komentarz do art. 338, teza nr 1];

 2) „Od posiadacza ustawodawca wyraźnie odróżnił dzierżyciela. Dzierżenie (detentio) jest także formą władania rzeczą. Podobny do posiadania jest element fizyczny (corpus), który wyraża się w faktycznym władaniu rzeczą. Inny jest natomiast element psychiczny dzierżenia. Dzierżyciel bowiem ma wolę władania rzeczą „za kogo innego” - animus possidendi pro alieno (inaczej animus detendi)” [zob. J. Kozińska, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe (art. 126-352), red. M. Fras, M. Habdas, Warszawa 2018, komentarz do art. 338, teza nr 1];

 3) „Różnica pomiędzy posiadaczem zależnym a dzierżycielem polega na świadomości i woli tych dwóch osób; o ile bowiem posiadacz zależny włada w swoim imieniu i interesie innym niż własność prawem, z którym łączy się władztwo nad cudzą rzeczą, o tyle dzierżyciel włada faktycznie rzeczą za i dla kogo innego” [zob. J. Gudowski, J. Rudnicka, G. Rudnicki, S. Rudnicki, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe, wyd. II, Warszawa 2016, komentarz do art. 337, art. 338, teza nr 1].

W tym miejscu warto również zacytować fragment prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2023 r. (sygn. akt: XIV C 1422/22), który dość trafnie oddaje stan świadomości towarzyszący dzierżycielowi (np. przedsiębiorcy składowemu):

„Dzierżenie to fizyczne władztwo nad rzeczą w cudzym imieniu, a władza dzierżyciela najczęściej ma charakter zastępczy. Podobnie jak na posiadanie na dzierżenie składają się dwa elementy: faktyczne władztwo nad rzeczą (corpus) oraz wola władania rzeczą (animus). Różnica między posiadaniem a dzierżeniem polega na innym ukierunkowaniu woli władania rzeczą. O ile posiadacz włada rzeczą dla siebie, o tyle dzierżyciel czyni to w imieniu innej osoby, wykazując wolę władania rzeczą za kogo innego. Nie ma żadnej dowolności w dysponowaniu powierzoną rzeczą. […] To właśnie myśl o zachowaniu rzeczy dla innej osoby wyznacza element woli, który towarzyszy władaniu dzierżyciela”.

Skoro więc Wnioskodawca był jedynie dzierżycielem składowanego Pelletu, to nie sprawował nad nim władztwa we własnym imieniu, lecz w imieniu innej osoby - mianowicie Kontrahenta.

Władztwo to było wykonywane nie w interesie Wnioskodawcy, lecz w interesie Kontrahenta. Przejawiało się to najpierw w przechowywaniu Pelletu, a ostatecznie - w jego sprzedaży, mającej na celu ograniczenie strat związanych z zepsuciem się towaru.

Wszystkie te czynności były podejmowane przez Wnioskodawcę jako działania w interesie i na rzecz Kontrahenta, a nie jako przejawy władztwa właścicielskiego we własnym interesie. Stan świadomości Wnioskodawcy - jako dzierżyciela (przedsiębiorcę składowego) - nie pozwalał na przyjęcie, że Wnioskodawca wykonywał władztwo nad Pelletem tak jak posiadacz samoistny (jakby był jego właścicielem - art. 336 k.c.). Z tego powodu nie można uznać, iż sprawował władztwo ekonomiczne nad Pelletem.

Dodatkowo, Wnioskodawca nie miał swobody w dysponowaniu Pelletem. Sprzedając Pellet realizował on bowiem obowiązek wynikający z art. 859 k.c. Innymi słowy, Wnioskodawca musiał tak postąpić, bowiem inaczej groziło mu ryzyko odpowiedzialności kontraktowej na zasadzie art. 471 k.c. wobec Kontrahenta.

Również w samej sprzedaży Wnioskodawca był istotnie skrępowany. Stosownie do art. 859 k.c. miał on bowiem obowiązek dokonania sprzedaży z zachowaniem należytej staranności.

Tymczasem, właściciel rzeczy co do zasady może swobodnie ją dysponować, co wynika z art. 140 k.c. („właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą”).

Do momentu dokonania sprzedaży Pelletu przez Wnioskodawcę, to Kontrahent mógł dowolnie zadysponować Pelletem (o co zresztą prosił go Wnioskodawca).

Przykładowo, mógł on odebrać towar ze składu samodzielnie, kazać Wnioskodawcy sprzedać go wybranemu przez siebie nabywcy lub wydać takiej osobie składowany Pellet.

To zatem Kontrahentowi przysługiwało prawo do rozporządzania Pelletem jak właściciel i to tylko on mógł przenieść to prawo na inną osobę, czyli - posługując się nomenklaturą ustawy o VAT - dokonać dostawy towarów (Pelletu).

Wnioskodawcy natomiast takie prawo nigdy nie przysługiwało. Przez cały okres składowania Pelletu, w tym również w momencie jego sprzedaży, był on jedynie dzierżycielem Pelletu i jego władztwo nad nim było wykonywane w zastępstwie za Kontrahenta.

Ujmując rzecz prościej: przez cały czas to Kontrahent był właścicielem prawnym i ekonomicznym Pelletu - to on decydował o jego przeznaczeniu i tylko on mógł nim swobodnie rozporządzać. W porównaniu do Kontrahenta, Wnioskodawca nie mógł swobodnie dysponować Pelletem.

Wnioskodawca pełnił wyłącznie funkcję dzierżyciela - sprawował fizyczne władztwo nad towarem, ale w imieniu i na rzecz Kontrahenta. Taka jest zresztą istota umowy składu - właściciel nie zrzeka się własności rzeczy, lecz powierza jej fizyczne przechowanie komuś innemu, nadal zachowując pełne prawo do decydowania o niej.

Możliwość sprzedaży Pelletu, z której skorzystał Wnioskodawca nie stanowi wyłomu od powyższej specyfiki - wręcz przeciwnie: służy ona bowiem ochronie interesów składającego (tu Kontrahenta) w sytuacji ryzyka zepsucia się towaru. Jest to więc rozwiązanie służące wyłącznie zabezpieczeniu interesów składającego.

Wnioskodawca nie mógł więc przenieść na Osobę trzecią prawa do rozporządzania Pelletem jak właściciel (a zatem dokonać dostawy towarów), bowiem to mu nigdy nie przysługiwało. W żadnym momencie nie uzyskał on go.

Ponadto, sama sprzedaż Pelletu dowodziła braku takiego prawa po stronie Wnioskodawcy, albowiem musiał on jej dokonać (nie miał w tym zakresie swobodnego wyboru, takiego jak np. właściciel, którym był Kontrahent). Taki obowiązek spoczywał na nim bowiem na mocy art. 859 k.c. Tymczasem właściciel prawny lub ekonomiczny rzeczy (tu Pelletu) mógłby nią swobodnie zadysponować.

Podsumowując powyższe: Wnioskodawcy nie przysługiwało ani prawo własności Pelletu, ani też nie sprawował on nad nim władztwa ekonomicznego. Nie przysługiwało mu więc prawo do rozporządzania nim jak właściciel, które mógłby przenieść.

Należy zatem uznać, że dostawy towaru (Pelletu) w tej sytuacji dokonał Kontrahent. Wnioskodawca działał natomiast dla niego w charakterze tzw. Zastępcy pośredniego. Umowę sprzedaży z Osobą trzecią zawarł on co prawda w imieniu własnym, ale działał w tym zakresie na rachunek Kontrahenta. To jemu Wnioskodawca miał bowiem obowiązek wydać uzyskaną cenę sprzedaży. To ochronie jego interesów służyła sprzedaż (uchronienie go przed stratą wynikającą z zepsucia się towaru). Obowiązkowe zastosowanie art. 859 k.c. jest bowiem obwarowane wymogami interesu składającego („gdy wymaga tego interes składającego”).

Przypisanie Wnioskodawcy charakteru zastępcy pośredniego potwierdza komentarz do art. 859 k.c.:

„Nie jest jasna pozycja prawna przedsiębiorcy składowego dokonującego sprzedaży. Wydaje się, że działa on jako zastępca pośredni, a jego sytuacja zbliżona jest do sytuacji komisanta” [zob. art. 859 KC red. Serii Osajda/red. tomu Borysiak 2024, wyd. 33/Jędrzej M. Kondek Kodeks cywilny. Komentarz 2024, wyd. 33].

Sytuację Wnioskodawcy należy zatem porównać do sytuacji syndyka, który także dokonuje sprzedaży towarów we własnym imieniu, lecz na rachunek podatnika będącego w stanie upadłości.

W takiej sytuacji również nie można uznać, że syndyk dokonuje dostawy towarów, gdyż dostawy towarów dokonuje w tych okolicznościach podatnik będący w upadłości. Syndyk nie jest właścicielem jego towarów, zarówno w znaczeniu prawa cywilnego, jak i nie sprawuje nad nimi władztwa ekonomicznego (podobnie jak Wnioskodawca), gdyż należą one nadal do podatnika będącego w upadłości (tak jak Pellet należał nadal do Kontrahenta).

W nawiązaniu do powyższego należy przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora KIS z dnia 14 listopada 2024 r. (znak: 0114-KDIP3-1.4011.706.2024.4.EC), zgodnie z którą:

„Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku ogłoszenia upadłości prowadzone są czynności na rachunek upadłego, lecz w wyniku decyzji zarządczych i rozporządzających podejmowanych przez syndyka. Syndyk w sprawach dotyczących masy upadłości działa jako zastępca pośredni upadłego, podejmując za upadłego i na jego rachunek wszystkie czynności prawne i procesowe. We wszelkich postępowaniach stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły, to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach, jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika z wszystkimi konsekwencjami prawnymi tego stanu rzeczy. W konsekwencji ogłoszenie upadłości nie pozbawia upadłego podmiotowości prawnej ani prawa do własnego majątku, powoduje jedynie brak możliwości zarządu oraz możności korzystania i rozporządzania tym majątkiem. Zatem, mimo że upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, to nie zostaje pozbawiony statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych”.

Dodatkowo warto wskazać interpretację indywidualną z dnia 10 listopada 2017 r. (znak: 0113-KDIPT1-1.4012.446.2017.4.MW), w której Dyrektor KIS stwierdził, że:

„Odnośnie zatem wszelkich odpłatnych czynności dostaw towarów oraz świadczenia usług wykonywanych na rachunek upadłego w następstwie decyzji zarządczych syndyka, podatnikiem VAT - świetle art. 15 ust. 1 ustawy - pozostaje upadły, którego działalność gospodarcza jest prowadzona w szczególnym zakresie i formie. W postępowaniu upadłościowym syndyk w sensie materialnoprawnym działa w interesie wierzycieli, a także upadłego, co oznacza, że podejmuje w tym postępowaniu czynności, z których podmioty te uzyskują jakąś korzyść. Jednakże należy zauważyć, iż syndyk nie wstępuje w prawa i obowiązki podatnika. Podatnikiem pozostaje przedsiębiorca, ale w związku z jego upadłością rozliczenia z organami podatkowymi są nadzorowane przez syndyka”.

W stosunku do powyższego, należy zauważyć, że podatnik występujący we własnym imieniu przy sprzedaży towaru należącego do innego podatnika nie może zostać uznany za podatnika dokonującego dostawy takiego towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Nie przysługuje mu bowiem w odniesieniu do takiego towaru władztwo ekonomiczne. Sytuacja Wnioskodawcy, w zakresie umowy składu i sprzedawanego w związku z jej wykonaniem Pelletu, jest w tym zakresie istotnie podobna do sytuacji syndyka. W zasadzie jest to najbliższe podobieństwo jakie odnalazł Wnioskodawca przeglądając stanowiska wyrażone przez Dyrektora KIS.

W tym miejscu warto szerzej opisać dostrzeżone przez Wnioskodawcę podobieństwo sytuacji syndyka sprzedającego towary stanowiące własność upadłego oraz przedsiębiorstwa składowego sprzedającego, na mocy art. 859 k.c., towary stanowiące własność składającego.

Rzecz jasna, w obu tych sytuacjach - co już wskazano - prawo własności towaru pozostaje przy upadłym/składającym.

Upadły - z chwilą ogłoszenia upadłości - nie traci bowiem prawa własności w zakresie majątku wchodzącego w skład masy upadłości.

Tak też uważa się w literaturze przedmiotu, bowiem można w niej przeczytać, że: „Upadły nie traci jednak prawa własności tego majątku, a jedynie nie może z niego korzystać ani nim rozporządzać” [zob. D. Chrapoński, Prawo upadłościowe. Komentarz, wyd. II, red. A. J. Witosz, Warszawa 2021, komentarz do art. 75, teza nr 1].

Istotniejsze jednak i warte wyraźnego podkreślenia jest to, że podobnie jak syndyk w zakresie majątku upadłego, tak też w opisanej sytuacji Wnioskodawca (jako przedsiębiorca składowy), nie sprawował władztwa ekonomicznego nad Pelletem.

Liczne postanowienia przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 614) - dalej:

„u.p.u.” - dowodzą temu, że syndyk nie ma swobody w zakresie dysponowania majątkiem wchodzącym w skład masy upadłości. A zatem nie sprawuje on nad nim władztwa ekonomicznego. Tytułem przykładu:

 1) W myśl art. 179 u.p.u. - syndyk jest obowiązany podejmować działania z należytą starannością, w sposób umożliwiający optymalne wykorzystanie majątku upadłego w celu zaspokojenia wierzycieli w jak najwyższym stopniu, w szczególności przez minimalizację kosztów postępowania;

 2) Zgodnie z art. 206 ust. 1 pkt 3 u.p.u. - sprzedaż przez syndyka z wolnej ręki mienia wchodzącego w skład masy upadłości wymaga zezwolenia rady wierzycieli pod rygorem nieważności;

 3) Stosownie do art. 173 u.p.u. - syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji;

 4) Wedle art. 168 ust. 1 u.p.u. - syndyk składa sędziemu-komisarzowi w terminach przez niego wyznaczonych, przynajmniej co trzy miesiące, sprawozdanie, które obejmuje raport ze zmian w stanie i składzie masy upadłości w okresie sprawozdawczym, w tym stan środków pieniężnych na początek i koniec okresu sprawozdawczego, raport ze zmian stanu wierzytelności oraz niezaspokojonych przez syndyka zobowiązań masy upadłości w okresie sprawozdawczym, raport z wpływów i wydatków w okresie sprawozdawczym, informację o stanie środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych na początek i koniec okresu sprawozdawczego oraz opis czynności syndyka w okresie sprawozdawczym z uzasadnieniem;

 5) W myśl art. 152 ust. 1 u.p.u. - sędzia-komisarz kieruje tokiem postępowania upadłościowego, sprawuje nadzór nad czynnościami syndyka, oznacza czynności, których wykonywanie przez syndyka jest niedopuszczalne bez jego zezwolenia lub bez zezwolenia rady wierzycieli, jak również zwraca uwagę na popełnione przez syndyka uchybienia;

 6) Jak stanowi art. 160 ust. 3 u.p.u. - syndyk odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków;

 7) Zgodnie z art. 56e ust. 1 u.p.u. (dot. tzw. pre-pack’u) - syndyk zawiera umowę sprzedaży na warunkach określonych w postanowieniu sądu o zatwierdzeniu  warunków sprzedaży nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia stwierdzenia prawomocności tego postanowienia, chyba że zaakceptowane przez sąd warunki umowy przewidywały inny termin. O stwierdzeniu prawomocności postanowienia sądu o zatwierdzeniu warunków sprzedaży zawiadamia się syndyka oraz nabywcę.

Z powyższych przepisów wynika, że syndyk zarządza majątkiem upadłego w konkretnym celu - jest nim, przede wszystkim, zaspokojenie roszczeń wierzycieli upadłego w jak najwyższym stopniu (stanowi o tym również art. 2 ust. 1 u.p.u.).

Ten cel rzutuje zarówno na pozycję prawną syndyka (zastępca pośredni), jak i determinuje on szereg ograniczeń ustawowych (niektóre z nich zostały wymienione powyżej), które uniemożliwiają syndykowi swobodne dysponowanie majątkiem upadłego. Istnienie tych obostrzeń powoduje, że syndyk nie sprawuje władztwa ekonomicznego nad majątkiem upadłego.

Syndyk nie może zupełnie swobodnie rozporządzić mieniem upadłego. Ma on obowiązek rozporządzić nim tak, aby przyczyniło się to do zaspokojenia wierzycieli w jak najwyższym stopniu.

Dlatego też nie może on samowolnie zbyć mienia wchodzącego w skład masy upadłości z wolnej ręki. Do tego potrzebna mu jest zgoda rady wierzycieli.

Syndyk obejmuje majątek po to, aby finalnie doprowadzić do jego likwidacji, co spowoduje powstanie funduszów masy upadłości, które to syndyk ma obowiązek rozdzielić między wierzycieli upadłego podzielonych na określone kategorie (art. 335 u.p.u. i art. 342 ust. 1 u.p.u.).

W ramach zarządu nad majątkiem upadłego syndyk pozostaje pod nadzorem sędziego-komisarza. Syndyk jest rozliczany ze sprawowanego zarządu nad majątkiem upadłego, czemu służy składanie przez niego sprawozdania do sędziego-komisarza, które obejmuje m.in. opis czynności podjętych przez syndyka w okresie sprawozdawczym wraz z uzasadnieniem. W niektórych przypadkach (np. sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w tzw. pre-pack’u) syndyk nie może zawrzeć umowy sprzedaży na warunkach innych niż określone przez sąd.

Końcowo syndyk odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków; jest on oceniany przez kryterium należytej staranności.

Sytuacja Wnioskodawcy w zakresie sprzedaży Pelletu na podstawie art. 859 k.c. jest bardzo podobna. Wnioskodawca jest obowiązany do sprzedaży Pelletu tylko w jednym celu - jest nim ochrona interesów Kontrahenta (uchronienie go przed stratą spowodowaną zepsuciem się towaru). Interes samego Wnioskodawcy w ogóle nie wchodzi tu w grę.

Gdyby tak zrobił - odpowiadałby nie tylko za naruszenie zobowiązania (art. 471 k.c.), ale także karnie - na podstawie art. 284 § 2 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny, t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 383 - dalej: „k.k.”. W myśl powołanego przepisu, kto przywłaszcza sobie powierzoną mu rzecz ruchomą, podlega karze pozbawienia wolności od 3 miesięcy do lat 5.

Wnioskodawca nie może przy tym dokonać sprzedaży Pelletu w dowolny sposób (tak jakby był jego właścicielem). Wedle art. 859 k.c. ma on bowiem sprzedać towar objęty składowaniem z zachowaniem należytej staranności. Podobnie więc jak syndyk - przedsiębiorca składowy (w tym Wnioskodawca) nie może sprzedać składowanego towaru po dowolnej cenie. W literaturze przedmiotu wskazuje się m.in., że powinien on np. skorzystać z aukcji lub przetargu (w celu uzyskania jak najlepszej ceny) [zob. A. Kozioł, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczególna (art. 765-921(16)), red. M. Fras, M. Habdas, Warszawa 2018, komentarz do art. 859, teza nr 3].

Jeśli składający wykaże, iż przedsiębiorca składowy sprzedał towar bez dochowania należytej staranności, to ten drugi będzie odpowiadał w tym zakresie za wyrządzoną szkodę. Syndyk również odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek niewłaściwego zarządu, a miernikiem adekwatności jego postępowania jest także „należyta staranność”.

Końcowo uzyskaną cenę sprzedaży przedsiębiorca składowy obowiązany jest przekazać składającemu. To w jego interesie sprzedaż była bowiem dokonywana (po to, aby uchronić go przed stratą). Gdyby przedsiębiorca składowy nie wydał składającemu uzyskanej ceny sprzedaży, to składający miałby roszczenie o jej wydanie. Ponadto, przedsiębiorca składowy mógłby ponosić odpowiedzialność karną na zasadzie art. 284 § 1 k.k. W myśl powołanego przepisu, kto przywłaszcza sobie cudzą rzecz ruchomą lub prawo majątkowe, podlega karze pozbawienia wolności do lat 3.

Podobnie syndyk ma obowiązek rozdziału funduszów masy upadłości pomiędzy wierzycieli upadłego.

Pogląd o konieczności przekazania uzyskanej ceny sprzedaży składającemu przez przedsiębiorstwo składowe - w sytuacji zastosowania art. 859 k.c. - jest wyrażany w literaturze przedmiotu. W jednym z komentarzy wskazano, że: „Cena sprzedaży musi być oczywiście wydana przez przedsiębiorcę składowego składającemu” [zob. art. 859 KC red. serii Osajda/red. tomu Borysiak 2024, wyd. 33/Jędrzej M. Kondek Kodeks cywilny. Komentarz 2024, wyd. 33].

Uzyskana cena sprzedaży prawnie nie należy się więc Wnioskodawcy, tylko Kontrahentowi - jako składającemu.

W konsekwencji sytuację Wnioskodawcy należałoby ocenić podobnie jak sytuację syndyka zbywającego majątek upadłego podatnika.

Jedynym wyjątkiem od zasady, że nie można dostarczyć towaru, w stosunku do którego nie sprawuje się choćby władztwa ekonomicznego, jest sytuacja komisanta. Wynika to ze szczególnego przepisu - art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Powołany przepis wprowadza fikcję ustawową polegającą na przyjęciu, że komisant, w sferze VAT, nabywa towar od komitenta, a następnie sprzedając go we własnym imieniu, to on dokonuje dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT (a nie komitent).

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, dostawę towarów stanowi wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

Wynika to stąd, iż w przypadku umowy komisu, komisant działając jako pośrednik przy sprzedaży towarów działa we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej. A zatem działa w charakterze wspomnianego wcześniej zastępcy pośredniego.

Wprawdzie w zakresie przedmiotowego stanu faktycznego, Wnioskodawca również przy sprzedaży Pelletu działał w imieniu własnym, lecz na rachunek Kontrahenta (tzn. jako zastępca pośredni).

Należy jednak zauważyć, że gdyby art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT nie istniał, to należałoby przyjmować, że to komitent (a nie komisant) dokonywałby dostawy towarów będących przedmiotem umowy komisu. Komisant świadczyłby natomiast dla komitenta co najwyżej usługę opodatkowaną VAT.

Wynika to stąd, że komisant (podmiot pośredniczący) nie dysponuje prawem własności do towaru, który jest przedmiotem zawieranych przez niego umów sprzedaży. Podobnie jest w przypadku Wnioskodawcy.

Dodatkowo nie sposób przyjąć, że komisant sprawuje władztwo ekonomiczne w rozumieniu ustawy o VAT w odniesieniu do towaru, który jest przedmiotem zawieranych przez niego umów sprzedaży. Tak samo - jak wykazano - takiego władztwa nie sprawował Wnioskodawca w odniesieniu do Pelletu.

Wynika to stąd, iż jego kontrola ekonomiczna nad danym towarem jest ograniczona obowiązkiem sprzedaży danej rzeczy na rachunek komitenta. Nie może on dysponować danym towarem w znaczeniu ekonomicznym w inny sposób, aniżeli dokonując sprzedaży danego towaru na rachunek komitenta (podobnie jak w przypadku Wnioskodawcy, który również był w tym zakresie silnie ograniczony). Dlatego nie sposób uznać, że w zakresie towarów będących przedmiotem umowy komisu, komisant może nimi rozporządzać jak właściciel w znaczeniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, gdyby nie istniał art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, to w relacji komitent - komisant nie miałaby miejsca dostawa towarów.

Tym samym również komisant nie mógłby dokonać dostawy towarów na rzecz osoby trzeciej (nie przeniesiono by na niego prawa do rozporządzania oddanym w komis towarem jak właściciel; brak posiadania jakiegoś prawa implikuje zaś brak możliwości rozporządzenia nim).

Wskazany przepis wprowadza jednakże fikcję ustawową polegającą na przyjęciu, iż zarówno w relacji komitent-komisant, jak i komisan to osoba trzecia, ma miejsce dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT i to nawet pomimo braku posiadania przez komisanta prawa własności oraz władztwa ekonomicznego w odniesieniu do danego towaru.

W ocenie Wnioskodawcy, gdyby wskazany przepis nie istniał, to na podstawie reguły ogólnej (zawartej na początku art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), komisant nigdy nie dokonywałby dostawy towarów będących przedmiotem komisu. Zgodnie bowiem z regułą ogólną dostawę towarów należy rozumieć, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na potwierdzenie powyższego należy przytoczyć wyrok NSA z dnia 15 lutego 2019 r. (sygn. akt: I FSK 334/17), zgodnie z którym:

„Umowa komisu uregulowana w kodeksie cywilnym jest ograniczona przedmiotowo, bowiem komisant może dokonywać tylko sprzedaży lub kupna rzeczy, a w trakcie wykonywania tych czynności jest ściśle związany poleceniami komitenta. Dlatego w literaturze przedmiotu przyjmuje się, że (przy komisie sprzedaży) z chwilą wydania mu rzeczy komisant staje się jedynie jej dzierżycielem. Posiadaczem samoistnym jest nadal komitent. Przy komisie zakupu natomiast komisant staje się samoistnym posiadaczem rzeczy (art. 336 k.c.). Wobec tego przysługuje mu również ochrona posesoryjna (art. 342 i nast. k.c.) - tak: A. Szpunar, Stosunki własnościowe przy komisie Teza 7, artykuł Rejent 1994/1/33. Zwraca się też uwagę, że zgodnie z cywilnoprawną konstrukcją umowy komisu przenoszącym własność towaru jest tylko jeden podmiot - właściciel rzeczy sprzedawanej w ramach umowy komisu. Niezależnie od tego, czy mamy do czynienia z komisem sprzedaży czy zakupu, podmiot dokonujący „pośrednictwa” w sprzedaży (kupnie) towaru nie staje się jego właścicielem, choć dokonuje tej transakcji w imieniu własnym, a więc w obrocie występuje samodzielnie (niezależnie) w stosunku do właściciela rzeczy (tak: Z. Modzelewski, G. Mularczyk, Ustawa o VAT. Komentarz, wyd. II, LexisNexis 2006 r.).

Z kolei na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1), przy czym wyjaśnienie pojęcia „dostawa towarów” zawiera art. 7 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przepis ten stanowi implementację art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112/ WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Mając więc na względzie wyżej przedstawioną specyfikę umowy komisu i stosując wyłącznie zasadę ogólną wynikającą z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, mielibyśmy do czynienia z jedną dostawą towaru (między komitentem a ostatecznym nabywcą) oraz jedną usługą pośrednictwa (wykonaną przez komisanta na rzecz komitenta). W odniesieniu do umowy komisu wyłącznie na podstawie art. 7 ust. 1 cyt. ustawy nie można bowiem uznać, że wydanie towaru komisantowi będzie stanowiło przeniesienie rzeczy do rozporządzania nią jak właściciel, podobnie jak wydanie towaru przez komisanta ostatecznemu odbiorcy. Dlatego też w celu uproszczenia rozliczeń dokonywanych w ramach umowy komisu w art. 7 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług zrównano z dostawą towarów również wydanie towarów między komitentem a komisantem oraz wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej. Te przepisy z kolei stanowią implementację art. 14 ust. 2 lit. c dyrektywy 2006/112, w którym za dostawę towarów uznaje się przekazanie towaru na podstawie umowy, zgodnie z którą prowizja płacona jest od zakupu lub sprzedaży”.

Dodatkowo warto również wskazać wyrok NSA z dnia 6 marca 2019 r. (sygn. akt: I FSK 333/17), zgodnie z którym:

„Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1), przy czym definicję pojęcia "dostawa towarów" zawiera art. 7 ust. 1 tej ustawy. Przepis ten stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przepis ten stanowi implementację art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel Uwzględniając przedstawioną wyżej specyfikę umowy komisu i stosując wyłącznie zasadę ogólną wynikającą z art. 7 ust. 1 u.p.t.u., należałoby więc uznać, że występuje jedna dostawa towaru (między komitentem a ostatecznym nabywcą) oraz jedna usługa pośrednictwa (wykonana przez komisanta na rzecz komitenta).

W odniesieniu do umowy komisu wyłącznie na podstawie art. 7 ust. 1 u.p.t.u. nie można bowiem przyjąć, że wydanie towaru komisantowi będzie stanowiło przeniesienie prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel, podobnie jak wydanie towaru przez komisanta ostatecznemu odbiorcy.

W celu zatem uproszczenia rozliczeń dokonywanych w ramach umowy komisu w art. 7 ust. 1 pkt 3 i 4 u.p.t.u. z dostawą towarów zrównano również wydanie towarów między komitentem a komisantem oraz wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej, implementując w ten sposób art. 14 ust. 2 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE, w którym za dostawę towarów uznaje się przekazanie towaru na podstawie umowy, zgodnie z którą prowizja płacona jest od zakupu lub sprzedaży”.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, umowa łącząca Kontrahenta z Wnioskodawcą była umową składu, a nie np. umową komisu. Umowa składu jest odrębną od komisu umową nazwaną określoną w k.c.

Ze względu na powyższe, przepis art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym.

Tym samym, umowa składu stanowi usługę wykonywaną przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, gdzie podstawą opodatkowania jest kwota wynagrodzenia z tytułu przechowywania Pelletu.

Wnioskodawca nie działa jako komisant, bowiem wykonuje obowiązek sprzedaży Pelletu na podstawie przepisów regulujących umowę składu (art. 859 k.c.), a nie umowę komisu.

Dodatkowo, Wnioskodawcy nie przysługuje żadna prowizja od Kontrahenta z tytułu sprzedaży Pelletu będącego własnością Kontrahenta.

Z tego względu nie sposób uznać, że sytuacja Wnioskodawcy jest sytuacją chociażby podobną do sytuacji komisanta. Nie można uznać umowy składu za umowę komisu, gdyż Essentialia negotii umowy komisu stanowi m.in. prowizja udzielana pośrednikowi (komisantowi) z tytułu sprzedawanych towarów będących własnością komitenta, a umowa składu takiej prowizji nie przewiduje.

Stosownie bowiem do art. 765 k.c., przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Ponadto, sprzedaż towaru objętego składem nie stanowi Essentialia negotii umowy składu (tak jak ma to miejsce w przypadku umowy komisu). Jest to sytuacja wyjątkowa, która może nawet nie wystąpić w zakresie wykonywania konkretnej umowy składu.

W uzupełnieniu do powyższego należy wskazać, że nie można uznać sprzedaży Pelletu za dostawę towarów wykonaną przez Wnioskodawcę nawet na gruncie Dyrektywy VAT.

Wynika to stąd, że art. 7 ust. 1 pkt 3 stanowi implementację przepisu art. 14 ust. 2 lit. c Dyrektywy VAT, zgodnie z którym za dostawę towarów uznaje się przekazanie towaru na podstawie umowy, zgodnie z którą prowizja płacona jest od zakupu lub sprzedaży. Prowizja zaś w danym stanie faktycznym nie występuje i nie przewidują jej przepisy regulujące umowę składu.

Z uwagi na powyższe, dostawę towaru (Pelletu) dokonał Kontrahent Wnioskodawcy, bowiem władztwo ekonomiczne oraz własność w rozumieniu prawa cywilnego zostały przeniesione z osoby Kontrahenta (będącego czynnym podatnikiem VAT) na Osobę trzecią. Jak wykazano w interpretacji - zarówno władztwo ekonomiczne, jak i prawo własności, wcześniej przysługiwały Kontrahentowi. W żadnym momencie nie przysługiwały one Wnioskodawcy.

Niezależnie od powyższych wniosków, należy dodatkowo zauważyć, iż Wnioskodawca nie otrzymał żadnej zapłaty z tytułu sprzedaży Pelletu we własnym imieniu, lecz na rachunek Kontrahenta.

Wynika to stąd, że otrzymana zapłata przez Wnioskodawcę od Osoby trzeciej nie może stanowić zapłaty w rozumieniu ustawy o VAT w przypadku, gdy Wnioskodawca jest jedynie technicznym dysponentem tej zapłaty, a całość tej zapłaty zamierza przekazać Kontrahentowi, na którego rachunek działał dokonując sprzedaży Pelletu.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega jedynie odpłatna dostawa towarów (z pewnymi wyjątkami wynikającymi z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, który to przepis nie ma zastosowania w opisanych okolicznościach). Zatem brak zapłaty dla Wnioskodawcy wyklucza w tym wypadku wystąpienie opodatkowanej dostawy towarów.

Zatem - biorąc pod uwagę całość argumentacji - nie sposób uznać, że Wnioskodawca dokonał dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym nie można uznać, że powstał u niego obowiązek podatkowy w VAT z tytułu sprzedaży Pelletu. To Kontrahent dokonał dostawy Pelletu na rzecz Osoby trzeciej.

Uwzględniając wyżej wymienione argumenty, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego pytania nr 1 winno zostać uznane za prawidłowe.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że transakcja opisana w stanie faktycznym stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, w szczególności odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez Kontrahenta

Uzasadnienie:

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT (które w tej sprawie nie znajdują zastosowania).

W przypadku uznania, że sprzedaż Pelletu dokonana przez Wnioskodawcę stanowi odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia VAT naliczonego w odniesieniu do tych towarów i usług, które zostały wykorzystane do wykonania tej czynności opodatkowanej (odpłatnej dostawy towarów).

Przede wszystkim będzie to dotyczyło nabycia towaru przez Wnioskodawcę od Kontrahenta, bowiem przyjęcie stanowiska, iż Wnioskodawca dokonał dostawy Pelletu na terytorium kraju implikuje to, że musiał on nabyć od Kontrahenta prawo do rozporządzania tym towarem jak właściciel (inaczej nie miałby czego przenieść). Tym samym Kontrahent również dokonał czynności opodatkowanej VAT - odpłatnej dostawy towarów (Pelletu) na rzecz Wnioskodawcy.

Kontrahent powinien zatem wystawić Wnioskodawcy fakturę dokumentującą tę dostawę, wraz z wykazanym na niej podatkiem naliczonym.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W konsekwencji, w momencie otrzymania od Kontrahenta faktury dokumentującej dostawę Pelletu na rzecz Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć kwotę podatku naliczonego wykazaną na tej fakturze. Nabycie Pelletu wykazuje bowiem bezpośredni związek z czynnością opodatkowaną VAT dokonaną przez Wnioskodawcę, jaką była odpłatna dostawa Pelletu na rzecz Osoby trzeciej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z  2025 r. poz. 775; ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ponadto zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika zatem, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. 

Dodatkowo, jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem umowę składu uregulowaną w przepisach art. 853-859 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z powyższym, jak stanowi art. 853 § 1. Kodeksu cywilnego:

Umowa składu reguluje kwestie związane z przechowywaniem rzeczy ruchomych należących do innej osoby.

Umowa składu zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego nie musi mieć żadnej formy szczególnej (w tym formy pisemnej), dlatego też należy przyjąć, że może być ona zawarta w dowolny sposób - wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny.

Z kolei jak wynika z art. 858 Kodeksu cywilnego:

Natomiast zgodnie z art. 859 Kodeksu cywilnego:

A zatem gdy rzecz jest narażona na zepsucie, przedsiębiorca składowy obowiązany jest powiadomić o tym składającego. Jeżeli jednak nie można czekać na reakcję składającego, przedsiębiorca nabywa prawo do sprzedaży rzeczy. Gdy wymaga tego interes składającego, prawo to staje się obowiązkiem, a zatem przedsiębiorca składowy będzie odpowiadał za niedokonanie sprzedaży. Przedsiębiorca składowy narazi się na odpowiedzialność także wówczas, gdy nie dochowa należytej staranności przy sprzedaży.

Możliwość sprzedaży rzeczy jest, co do zasady, uprawnieniem przechowującego, a zatem składający nie może zgłaszać do przedsiębiorcy składowego roszczeń z tego tytułu, o ile działał on przy sprzedaży z należytą starannością. Sprzedaż rzeczy stanie się obowiązkiem, gdy wymagać będzie tego interes sprzedającego, przez co rozumieć należy sytuację, w której nie jest możliwe zapobieżenie zepsuciu rzeczy w inny sposób niż przez sprzedaż (np. przez przeniesienie w inne miejsce, dodatkowe opakowanie itp.).

Odnosząc się do treści art. 471 Kodeksu cywilnego należy zauważyć, że:

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest polskim podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca zawarł umowę składu uregulowaną w przepisach art. 853 - 859 ustawy Kodeks cywilny z kontrahentem będącym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca, na podstawie zawartej umowy składu, zobowiązał się do magazynowania pelletu energetycznego z (...) za wynagrodzeniem.

Wnioskodawca składował dla Kontrahenta ok. (...) ton Pelletu. Towar ten był składowany u Kontrahenta od (...) r.

Wnioskodawca skierował do Kontrahenta formalne pismo, w którym wskazał mu, że Pellet jest objęty składowaniem od (...) r. Pellet był więc składowany przez okres prawie (…) miesięcy. W piśmie tym zaznaczono, że od tamtego czasu ((…) r.), Wnioskodawca wiele razy wzywał Kontrahenta do podjęcia działań zmierzających do odbioru Pelletu, zagospodarowania go lub innego rozwiązania sytuacji.

Wnioskodawca w wystosowanym piśmie dodał również, że Pellet, ze względu na swoje właściwości fizykochemiczne, nie może podlegać długotrwałemu magazynowaniu, bowiem wskutek tego traci on swoje właściwości energetyczne i tym samym zmniejsza się jego wartość rynkowa.

Jak wskazał Wnioskodawca, długotrwałe składowanie naraża również Pellet na działanie czynników zewnętrznych, takich jak np. wilgoć. Nadmiar wilgoci powoduje zaś rozwój pleśni i grzybów, co obniża wartość użytkową towaru.

Kończąc pismo z dnia (...) r., Wnioskodawca wezwał Kontrahenta do podjęcia niezwłocznych działań w celu zagospodarowania towaru. Wnioskodawca poprosił Kontrahenta o pilny kontakt w nieprzekraczalnym terminie do dnia (…) r. i ustalenie dalszych kroków, w tym przekazanie odpowiednich dyspozycji w zakresie jego zagospodarowania.

Co istotne, Wnioskodawca wskazał w piśmie, że w razie braku terminowej odpowiedzi ze strony Kontrahenta, będzie on zmuszony do podjęcia działań zgodnych z obowiązującymi przepisami prawa, w tym w szczególności do realizacji obowiązku wynikającego z art. 859 k.c.

Pomimo upływu czasu, Wnioskodawca nie otrzymał żadnej odpowiedzi na swoje pismo ze strony Kontrahenta. Jednocześnie coraz bardziej jasne stawało się, że brak podjęcia działania w zakresie sposobu zagospodarowania Pelletu spowoduje jego całkowite zepsucie. W wyniku tego ucierpiałyby interesy Kontrahenta (poniósłby on stratę).

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca na mocy obowiązku wynikającego z art. 859 Kodeksu cywilnego zdecydował się sprzedać Pellet będący własnością Kontrahenta osobie trzeciej będącej czynnym podatnikiem VAT, pozostającej poza zakresem wiążącej go z Kontrahentem umowy składu.

Sprzedaż miała miejsce w dniu (...) r. Była to sprzedaż krajowa. Została ona udokumentowana fakturą nr (...), wystawioną w dniu (...) r.

Dla celów VAT Wnioskodawca potraktował dokonaną sprzedaż jako odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju opodatkowaną stawką podatku w wysokości 23%.

Wnioskodawca założył więc, że przysługiwało mu prawo do rozporządzenia Pelletem jak właściciel, bowiem właśnie to prawo musiał przenieść na Osobę trzecią, aby miała miejsce dostawa towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Z tytułu sprzedaży Wnioskodawca nie otrzymał oraz nie otrzyma żadnego wynagrodzenia/zapłaty za wyjątkiem zapłaty uiszczonej przez osobę trzecią z tytułu sprzedaży Pelletu, która - jak wskazano wyżej - powinna zostać wydana Kontrahentowi. Zapłata ta nie należy się Wnioskodawcy.

Przy tak przedstawionym opisie stanu faktycznego, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy sprzedaż Pelletu dokonana na rzecz Osoby trzeciej przez Wnioskodawcę, który działał w oparciu o art. 859 k.c., nie stanowi czynności podlegającej VAT, w szczególności odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na względzie przedstawiony opis sprawy, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że kluczowym problemem jest ustalenie charakteru prawnego sprzedaży dokonanej na podstawie art. 859 Kodeksu cywilnego. Należy wskazać, że przedsiębiorca składowy działając zgodnie z treścią ww. przepisu może, a czasem nawet ma obowiązek dokonać sprzedaży z należytą starannością w interesie właściciela. Istotne jest przede wszystkim, że konstrukcja art. 859 umożliwia takie działanie przedsiębiorcy wyłącznie, gdy dojdzie do sytuacji, w której towar (przechowywana rzecz) narażony jest na zepsucie i nie ma możliwości oczekiwania na decyzję właściciela.

Jest to wobec tego specyficzny przypadek, w którym przedsiębiorca składowy zobligowany jest bezpośrednio na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego do dokonania sprzedaży z zachowaniem należytej staranności. Odnotować należy, że przedsiębiorca składowy podejmuje się wykonania powyższej czynności w ściśle określonych warunkach, tj. organizacja sprzedaży obwarowana jest spełnieniem dodatkowych (poprzedzających samą sprzedaż) kryteriów, mianowicie:

   - przedsiębiorca składowy ma obowiązek zawiadamiania składającego o zdarzeniach ważnych ze względu na ochronę praw składającego lub dotyczących stanu rzeczy oddanych na skład;

   - obowiązek informowania właściciela powinien wystąpić przede wszystkim w przypadku zagrożenia zepsuciem rzeczy, upływu terminu odbioru rzeczy, bądź też zamiarze dokonania sprzedaży rzeczy na jego rachunek. Celem takiego działania jest uzyskanie nowych dyspozycji poprzez umożliwienie właścicielowi zajęcia stanowiska co do składowanych rzeczy;

   - przedsiębiorca składowy musi działać z należytą starannością;

   - dokonanie sprzedaży powinno nastąpić na warunkach korzystnych dla właściciela - przedsiębiorca składowy powinien dążyć do uzyskania możliwie najlepszej ceny z zachowaniem działania w interesie właściciela.

W przypadku ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W istocie nie chodzi wobec tego o przeniesienie prawa własności sensu stricto - czyli w myśl rozumienia Kodeksu cywilnego, ale o przekazanie ekonomicznego władztwa nad towarem.

W orzeczeniu TSUE C-320/88 w sprawie Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, Trybunał wskazał, co należy rozumieć przez „przeniesienie do rozporządzania towarami jak właściciel”. W orzeczeniu tym stwierdzono, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności wg prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to skutkuje tym, że strona ta uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy tak, jak właściciel - nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. TSUE w ramach tego orzeczenia posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym” - podkreślono tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia prawa własności towarów. Tym samym elementem kluczowym staje się w istocie przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie prawnym i ekonomicznym właścicielem pelletu pozostaje Kontrahent, który nie zainicjował sprzedaży i nie był w jakikolwiek sposób zaangażowany w transakcję z osobą trzecią.

W tym miejscu należy wskazać również na fakt, iż przedsiębiorca składowy działał z obowiązku ustawowego (na podstawie art. 859 Kodeksu cywilnego), czyli nie dokonał sprzedaży z własnej woli, ale by uniknąć ewentualnej szkody po stronie Kontrahenta.

W analizowanym przypadku kluczowy jest kontekst wynikający z art. 859 Kodeksu cywilnego. Przedsiębiorca składowy działa wówczas w stanie przymusowym, nadal nie jest on właścicielem rzeczy, ale może - a czasem musi - dokonać sprzedaży rzeczy osobie trzeciej. Tym samym funkcjonując w trybie powyższego artykułu należy uznać, że dokonując sprzedaży przedsiębiorca składowy nie posiada całkowitej dowolności przy podejmowanych działaniach - jest on bowiem zobligowany do informowania właściciela o stanie rzeczy i zagrożeniu zepsuciem, co więcej cała kwota z tytułu dokonanej sprzedaży należna jest właśnie Kontrahentowi. Równocześnie Wnioskodawca wskazuje, że z tytułu sprzedaży nie uzyska żadnego innego wynagrodzenia.

Okoliczności przypadku wskazują więc, że sprzedaż w istocie nastąpiła z inicjatywy przedsiębiorcy składowego (bez bezpośredniego udziału właściciela), ale działanie to miało na celu zapobieżenie dalszej utracie wartości rzeczy i uzyskanie najkorzystniejszej na tamten moment ceny, gdyż pellet, jak wynika z opisu sprawy traci swoje właściwości wraz z upływem czasu i poprzez wystawienie na działanie niekorzystnych czynników, jak np. wilgoć.

Podsumowując należy wskazać, że w niniejszej sprawie przedsiębiorca składowy:

   - nie mógł dokonać sprzedaży wg własnej woli, ale najpierw miał obowiązek informowania Kontrahenta o stanie rzeczy i ustalenia z nim dalszego działania, wzywał go do podjęcia działań zmierzających do: odbioru pelletu, zagospodarowania go lub innego rozwiązania sytuacji;

   - Wnioskodawca co więcej poprosił o pilny kontakt wskazując na termin nieprzekraczalny (tj. (...) r.) celem ustalenia dalszych kroków poprzez wydanie dyspozycji co do zagospodarowania pelletu;

   - w powyższym piśmie zastrzeżono, że przedsiębiorca składowy w przypadku braku odpowiedzi zobligowany będzie m.in. do realizacji obowiązku wynikającego z art. 859 Kodeksu Cywilnego;

   - Wnioskodawca podjął się sprzedaży celem ochrony interesów Kontrahenta, aby nie poniósł on straty, zaś kwota uzyskana ze sprzedaży jest należna kontrahentowi.

W związku z powyższym należy podkreślić, że Wnioskodawca dokonał sprzedaży rzeczy w imieniu Kontrahenta gdyż Wnioskodawca nie rozporządzał towarem w pełni jak właściciel.

Należy zwrócić uwagę, że przepis dopuszcza wyłącznie dokonanie sprzedaży z uwzględnieniem interesu właściciela, co też potwierdza, że Wnioskodawca nie rozporządza towarem jak właściciel, bo nie może go np. przekazać nieodpłatnie lub wykorzystać w inny sposób wg własnej woli.

Rzecz (tutaj pellet) została przekazana Wnioskodawcy na przechowanie w ramach umowy składu - nie mógł on sam dokonać sprzedaży, bowiem wcześniej zobligowany był do podjęcia szeregu czynności, jak np. informowanie Kontrahenta o konieczności wydania dyspozycji celem zagospodarowania pelletu, sama sprzedaż zorganizowana miała być z zachowaniem należytej staranności, a środki uzyskane z tytułu sprzedaży należne są właśnie Kontrahentowi. Z opisu sprawy wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca w ramach umowy składu zobligowany jest do magazynowania pelletu energetycznego z (...) za wynagrodzeniem. Nigdzie nie zostało natomiast wskazane, aby na Wnioskodawcę przeniesione zostało tym samym prawo do rozporządzania pelletem jak właściciel - towar ten został przyjęty do składu wyłącznie w celu jego przechowania i w określonych warunkach podjęcia działań, które wynikają bezpośrednio z przepisów Kodeksu Cywilnego i których to obie strony powinny być świadome. Dlatego też dokonana sprzedaż nie powoduje przejścia własności z majątku przedsiębiorcy składowego, ale z majątku właściciela rzeczy na nabywcę. Sprzedawcą w analizowanym przypadku jest wobec tego właściciel rzeczy pomimo faktu, iż czynności sprzedaży dokonuje przedsiębiorca składowy, który działa na podstawie upoważnienia ustawowego.

Należy więc zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż pelletu dokonana na rzecz Osoby trzeciej, działając w oparciu o art. 859 Kodeksu cywilnego nie stanowi dla Wnioskodawcy czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w szczególności odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, udzielenie odpowiedzi na pytanie numer dwa, które było warunkowe staje się niezasadne.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślenia wymaga, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dokonuje wyłącznie interpretacji przepisów prawa podatkowego i nie może dokonywać w ramach interpretacji indywidualnej szerokiej wykładni zagadnień, które wynikają z przepisów poza podatkowych. Każdorazowo bowiem interpretacja indywidualna wydawana jest w odniesieniu do określonego stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.