Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-opodatkowania podatkiem VAT aportu taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych do spółki Sp. z o.o.,

-opodatkowania podatkiem VAT aportu elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.,

-opodatkowania podatkiem VAT aportu wiat do spółki Zarząd Sp. z o.o.,

-prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na tabor tramwajowy, pojazd ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji oraz elementy wodno-kanalizacyjne, które będą przedmiotem aportu do spółki Sp. z o.o.,

-prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpusty uliczne, które będą przedmiotem aportu do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.,

-prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT wydatków poniesionych na wiaty, które będą przedmiotem aportu do spółki Zarząd Sp. z o.o.,

-braku prawa do odliczenia i zwrotu naliczonego VAT od wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, które nie będą przedmiotem aportu.

Uzupełnili go Państwo pismem z 21 sierpnia 2025 r. (wpływ 21 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miasto (dalej: „Miasto” lub „Gmina”) jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną na podstawie art. 165 Konstytucji RP i art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst. jedn.: Dz.U. 2024.1465; dalej: „u.s.g.”). Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Część z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego, część zaś czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W Mieście zadania wykonywane są samodzielnie, przez komórki organizacyjne Miasta np. Departament jak również poprzez spółki miejskie utworzone celem wykonywania zadań Miasta m.in.:

-Sp. z o.o.

Głównym przedmiotem działalności Spółki, według Polskiej Klasyfikacji Działalności, jest: 49.31.Z - Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski. Działalności towarzyszące: 25.62.Z - Obróbka mechaniczna elementów metalowych, 2) 33.17.Z - Naprawa i konserwacja pozostałego sprzętu transportowego, 3) 42.11.Z - Roboty związane z budową dróg i autostrad, 4) 42.21.Z - Roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych, 5) 42.22.Z - Roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych, 6) 43.11.Z - Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych, 7) 43.12.Z - Przygotowanie terenu pod budowę, 8) 43.21.Z - Wykonywanie instalacji elektrycznych, 9) 43.29.Z - Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych, 10) 43.99.Z - Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane, 11) 49.41.Z - Transport drogowy towarów, 12) 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, 13) 73.12.D - Pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w pozostałych mediach, 14) 77.12.Z - Wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, 15) 77.39.Z - Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych gdzie indziej niesklasyfikowane, 16) 85.53.Z - Pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu;

-Zarząd Sp. z o.o.

Przedmiotem działania Spółki jest: transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski - 49.31.Z, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - 68.20.Z, wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych - 77.39.Z, badanie rynku i opinii publicznej - 73.20.Z, działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne - 71.12.Z, reklama - 73.1, działalność usługowa wspomagająca transport lądowy - 52.21.Z;

-Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.

Przedmiotem działania Spółki jest 1) Pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody 2) Odprowadzanie i oczyszczanie ścieków; 3) Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych; 4) Roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych: 42.21.Z; 5) Roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych: PKD; 6) Naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych; 7) Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia; 8) Pozostałe badania i analizy techniczne; 9) Działalność w zakresie architektury; 10) Działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne; 11) Wykonywanie instalacji elektrycznych; 12) Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych; 13) Przygotowanie terenu pod budowę; 14) Naprawa i konserwacja maszyn; 15) Obróbka i usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne; 16) Transport drogowy towarów; 17) Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane; 18) Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami.

Komunikacja publiczna w Mieście jest odpłatna (a zatem stanowi czynność opodatkowaną VAT). Zgodnie z zasadami korzystania z komunikacji publicznej obowiązuje jednak wykaz osób uprawnionych do przejazdów bezpłatnych i ulgowych (ustawowych i nadanych przez Radę Miejską) https://www./. Miasto ubiega się o dofinansowanie ze środków europejskich na realizację projektu o nazwie „…” w ramach programu Fundusze Europejskie 2021-2027 (dalej: „Projekt”). Data rozpoczęcia realizacji projektu to 2025 r. a planowane zakończenie to 2028 r. Projekt zakłada wykonanie zadań polegających na przebudowie i modernizacji istniejących odcinków trakcji tramwajowej w Mieście oraz zakupie taboru tramwajowego wraz z pojazdem techniczno-ratowniczym. W ramach przebudowy odcinków trakcji zostaną wykonane prace mające na celu unowocześnienie torowisk, trakcji elektrycznej a także towarzyszącej infrastruktury dla pasażerów i dostosowanie ich w celu zapewnienia obsługi wagonów tramwajowych zaplanowanych do zakupu w ramach projektu. Zakłada się również budowę torów odstawczych dla nowego taboru na terenie spółki. W zadaniach dotyczących przebudowy istniejących odcinków trakcji tramwajowej przewiduje się zastosowanie rozwiązań OZE na potrzeby transportu zbiorowego. W projekcie będą prowadzone również działania informacyjno-promocyjne, polegające na oznakowaniu miejsc realizacji projektu, oznakowaniu przedmiotów zakupionych lub wytworzonych w ramach projektu a także organizacji wydarzeń informacyjno-promocyjnych. Będzie również prowadzona kampania informacyjna w internecie (strona www i media społecznościowe). W ramach prac przygotowawczych powstanie niezbędna dokumentacja projektowa oraz studium wykonalności zawierające analizę finansową i ekonomiczną, a dla zapewnienia prawidłowości realizacji zadań infrastrukturalnych (realizacji robót budowlanych) zostanie zatrudniony Inżynier kontraktu. Projekt jest kontynuacją działań Gminy skierowanych na rozwój zintegrowanej mobilności i efektywność energetyczną.

Projekt dotyczy poprawy zintegrowanej mobilności miejskiej w miejskim obszarze funkcjonalnym poprzez realizację następujących zadań:

1.Przebudowa istniejących odcinków trakcji tramwajowej:

·Przebudowa tramwajowego odcinka trakcyjnego w Al. od ul. do ul.

·Przebudowa tramwajowego odcinka trakcyjnego w Al. od rozjazdu na ul. do peronów na ul.

·Przebudowa torowiska tramwajowego wraz z konstrukcją i nawierzchnią drogową na skrzyżowaniu ul. z al.

·Przebudowa tramwajowego odcinka trakcyjnego w ul. od ul. do Pl.

·Przebudowa tramwajowego odcinka trakcyjnego w ul. od Pl. do Pl.

·Budowa torów odstawczych wraz z siecią trakcyjną na terenie zajezdni tramwajowej przy ul.

2.Zakup taboru tramwajowego:

·Dostawa fabrycznie nowych wieloczłonowych, jednokierunkowych, niskopodłogowych albo częściowo niskopodłogowych tramwajów o nowoczesnej konstrukcji, z kabiną motorniczego w przedniej części oraz stanowiskiem sterowniczym z tyłu tramwaju.

·Dostawa specjalistycznego wyposażenia obsługowego niezbędnego do wykonywania przeglądów i napraw tramwajów, w postaci narzędzi i urządzeń specjalistycznych.

·Dostawa pakietu części zamiennych do napraw tramwajów (pakietu naprawczego).

·Dostawa dokumentacji technicznej wraz z oprogramowaniem i licencjami.

·Usługa obejmująca szkolenie pracowników.

3.Zakup pojazdu techniczno-ratunkowego.

Projekt uwzględnia także budowę infrastruktury odnawialnych źródeł energii. Na części wiat przystankowych zmodernizowanych lub wybudowanych w ramach projektu zostaną zainstalowane instalacje fotowoltaiczne, pozwalające na pobieranie energii słonecznej i przekształcanie jej w elektryczną, wykorzystywaną bezpośrednio we wiatach, do zasilania oświetlenia wiat oraz zasilania zegarów. Instalacje składać się będą z paneli fotowoltaicznych, inwerterów oraz magazynów energii elektrycznej. Rozwiązanie takie poprawi komfort podróżowania komunikacją zbiorową oraz zwiększy bezpieczeństwo pasażerów, jednocześnie promując stosowanie rozwiązań uwzględniających odnawialne źródła energii. Montaż instalacji fotowoltaicznych na wiatach zostanie wykonany w ramach zadań związanych z przebudową i modernizacją odcinków trakcji tramwajowej. Bezpośrednim celem realizacji projektu jest poprawa zrównoważonej mobilności mieszkańców w miejskim obszarze, poprzez unowocześnienie taboru używanego przez spółkę miejską sp. z o.o., przebudowę istniejących odcinków trakcji tramwajowej (wraz z przebudową przystanków tramwajowych) oraz budowę torów odstawczych na terenie spółki miejskiej sp. z o.o.

Majątek wytworzony w ramach projektu (dalej: „Infrastruktura”) będzie miał charakter ogólnodostępny (w części odpłatny – w zakresie biletów komunikacji):

·w zakresie części dróg publicznych zmodernizowanych w ramach projektu i korzystanie z niego będzie nieodpłatne,

·w zakresie zmodernizowanych w ramach projektu odcinków torowisk i trakcji tramwajowej, eksploatowany/zarządzany przez spółkę komunalną Sp. z o.o.,

·w zakresie zmodernizowanych/nowych wiat przystankowych, eksploatowanych/zarządzanych przez spółkę komunalnej Zarząd Sp. z o.o.,

·w zakresie zakupionego w ramach projektu pojazdu techniczno-ratowniczego, eksploatowany/zarządzany przez spółkę komunalną Sp. z o.o.,

·w zakresie zmodernizowanych lub wybudowanych elementów sieci wod.-kan. (odwodnienie torowisk i peronów), eksploatowany/zarządzany przez spółkę komunalną Sp. z o.o.,

·w zakresie zakupionego w ramach projektu taboru tramwajowego, eksploatowane/zarządzane przez spółkę komunalną Sp. z o.o., a korzystanie z niego będzie odpłatne za zasadach obowiązujących w komunikacji zbiorowej,

·w zakresie przebudowanych elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, eksploatowane/zarządzane przez spółkę komunalną Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. (dalej: „P Sp. z o.o.”).

Właścicielem zrealizowanej infrastruktury w części dotyczącej dróg publicznych po zakończeniu realizacji projektu (w okresie trwałości projektu) będzie Beneficjent, tj. Gmina Miasto, reprezentowana przez Prezydenta Miasta - zarządcę dróg publicznych w granicach administracyjnych miasta. W imieniu Prezydenta Miasta drogami publicznymi w granicach administracyjnych miasta zarządza Departament.

Zrealizowana infrastruktura w zakresie mobilności miejskiej - wiaty przystankowe wraz panelami OZE - będzie zarządzana przez spółkę komunalną Zarząd Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać Zarząd Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto.

Zrealizowana infrastruktura w zakresie mobilności miejskiej - zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej, perony przystankowe - będzie zarządzana przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać spółka Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto. Także zakupione w ramach projektu środki trwałe: szt. wagonów tramwajowych oraz pojazd techniczno-ratunkowy, będą zarządzane przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu.

Koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją infrastruktury mobilności miejskiej (zmodernizowanych elementów dróg publicznych) będą ponoszone przez Beneficjenta - Gminę Miasto, reprezentowaną przez Prezydenta Miasta - zarządcę dróg publicznych w granicach administracyjnych miasta. W imieniu Prezydenta Miasta drogami publicznymi w granicach administracyjnych miasta zarządza Departament.

Zrealizowana infrastruktura w odwodnienia torowisk lub peronów - będzie zarządzana przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu stanowiące elementy sieci wod.-kan. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać spółka Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto.

Majątek wytworzony w ramach projektu (tabor tramwajowy, pojazd techniczno-ratunkowy oraz zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Sp. z o.o.

Majątek wytworzony w ramach projektu (elementy sieci wod.-kan.) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Sp. z o.o.

Majątek wytworzony w ramach projektu (wiaty przystankowe wraz z panelami OZE) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Zarząd Sp. z o.o.

Majątek wytworzony w ramach projektu (elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami i rurociągami) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej P Sp. z o.o.

Z punktu widzenia podatku VAT, projekt zawiera dwojakiego rodzaju zadania - z zakresu działalności gospodarczej (a zatem opodatkowane VAT) oraz bez związku z działalnością gospodarczą - zadania publiczne (Miasto nie rozpozna czynności opodatkowanej VAT wykonując zadania jako organ władzy publicznej). Powstałe elementy Infrastruktury służyć będą do poszczególnych rodzajów zadań Miasta (opodatkowanych VAT i pozostających poza VAT). Czynności opodatkowane VAT będą tu dwojakiej natury:

a)Bezpośrednio wykonywane przez Miasto - opodatkowany VAT aport (wkład niepieniężny) do spółek (dostawa towarów),

b)Pośrednio wykonywane przez Miasto - sprzedaż biletów komunikacji miejskiej przez spółkę, wykorzystującą majątek przekazany przez Miasto.

Czynności poza VAT obejmować będą jedynie zadania bezpośrednio realizowane przez Miasto – z zakresu dróg publicznych, wykonanie chodników, drogi rowerowej, oświetlenia.

W konsekwencji, z punktu widzenia podatku naliczonego VAT podział Infrastruktury będzie następujący:

a)Zakup taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, budowa odcinków torowisk i trakcji - związane jedynie z czynnościami opodatkowanymi VAT (tj. aport i poprzez spółkę działalność gospodarcza w zakresie transportu - sprzedaż biletów z VAT),

b)Elementy dróg publicznych, chodniki, droga rowerowa, oświetlenie, zieleń - majątek pozostanie w Gminie jako infrastruktura ogólnodostępna - brak związku z działalnością gospodarczą.

Elementy wodno-kanalizacyjne służą odwodnieniu torowisk i peronów - zostaną przekazane aportem spółce oraz są związane z działalnością spółki. Elementy wod.-kan. służą odwodnieniu torowisk i peronów a zatem są silnie związane z działalnością Gminy (poprzez Spółkę) w zakresie transportu miejskiego (biletowanego, z VAT). Wiaty (część wiat z OZE) będą służyły pasażerom, również mogą być na nich umieszczane reklamy. Wiaty służyć będą jedynie pasażerom, którzy co do zasady płacą za bilet (niemniej, Gmina zaznacza, że zgodnie z zasadami korzystania z komunikacji publicznej obowiązuje wykaz osób uprawnionych do przejazdów bezpłatnych i ulgowych).

Gmina będzie w stanie precyzyjnie wydzielić i przypisać koszty związane z powstaniem danego elementu Infrastruktury. Przypisanie to będzie bazować na postanowieniach umów, opisach do faktur oraz załączonych do nich protokołów odbioru (świadectw płatności). Przykładowo, opis na fakturze: zakup taboru tramwajowego oznaczać będzie, że Gmina w całości przypisze zakup do czynności opodatkowanej VAT. Podział ten będzie również klarowny z tej przyczyny, że Gmina musi wydzielić elementy Infrastruktury, które będą ujęte w akcie notarialnym wniesienia wkładów niepieniężnych do spółek. Od tej części Infrastruktury Gmina planuje dokonać pełnego odliczenia VAT. Od pozostałej części infrastruktury Gmina nie planuje dokonywać w ogóle odliczenia VAT.

Na pytania:

a)„W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że:

i postawieniem pytań (we wniosku z 3 lipca 2025 r. pytania nr 1 i 2):

proszę jednoznacznie wskazać czy przedmiotem Państwa wniosku oraz postawionych pytań (we wniosku z 3 lipca 2025 r. pytań nr 1 i 2) jest aport w postaci taboru kolejowego czy taboru tramwajowego.

b)Czy dokonają Państwo aportu do spółek wyłącznie w zmian za udziały w spółkach? Jeśli nie, to jakie dokładnie świadczenie zwrotne otrzymają Państwo od każdej spółki za dokonanie wniesienia aportu? Proszę wskazać odrębnie dla każdego składnika aportu, objętego zakresem Państwa pytań.

c)Czy posiadają Państwo udziały w Spółce Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.? Jeśli tak, to proszę wskazać, w jakiej wysokości?

d)Czy pomiędzy spółkami, o których mowa w opisie sprawy a Państwem istnieją/będą istniały powiązania, np. osobowe, finansowe, organizacyjne lub inne - proszę wskazać, jakie? Proszę wskazać rodzaj powiązań oraz jakie przesłanki świadczą o zależności bądź niezależności od spółek?

e)Jaka będzie wartość rynkowa poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład aportu? Proszę wskazać odrębnie dla każdego składnika aportu, objętego zakresem Państwa pytań.

f)Jaka będzie wartość nominalna udziałów? Proszę wskazać odrębnie dla każdego składnika aportu, objętego zakresem Państwa pytań.

g)Czy wskazana we wniosku wartość nominalna udziałów poszczególnych spółek jakie Państwo otrzymają za poszczególne składniki majątkowe będzie odpowiadała wartości nakładów przekazanych przez Państwa tym spółkom, poniesionych na wytworzenie elementów infrastruktury wchodzącej w skład projektu?

h)Czy w ramach realizacji projektu powstaną budynki/budowle – jeśli tak to które elementy inwestycji będą stanowiły budynki/budowle w świetle przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418)?”,

odpowiedzieli Państwo:

A.Przedmiotem aportu jest tabor tramwajowy. Przedmiotem wniosku oraz postawionych pytań 1 i 2 jest aport w postaci taboru tramwajowego.

B.Aport do spółek dokonany ma być wyłącznie w zamian za udziały w spółkach. Gmina dokona aportu do wszystkich spółek wyłącznie w zamian za udziały w tych spółkach.

C.Tak. Wysokość udziałów Gminy Miasto w spółce Przedsiębiorstwo Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wynosi zł, tj. udziałów każdy po zł.

D.Gmina Miasto posiada 100% udziałów w spółce sp. z o.o. oraz spółce P Sp. z o.o. W obu spółkach Prezydent Miasta pełniąc funkcję Zgromadzenia Wspólników ma prawo powoływać i odwoływać członków Rady Nadzorczej. Rada Nadzorcza w każdej ze spółek powołuje i odwołuje Zarząd Spółki.

Spółka sp. z o.o. jest operatorem w zakresie świadczenia usług w komunikacji miejskiej, płatności za te usługi realizuje Z Spółka z o.o., która również jest spółką ze 100% udziałem Gminy Miasto.

Spółka P Sp. z o.o. świadcząc usługę odprowadzania wód opadowych i roztopowych pobiera opłatę, której płatnikiem jest m.in. Gmina Miasto jako właściciel nieruchomości.

Pomiędzy Gminą a spółkami istnieją zatem powiązania kapitałowe, finansowe i organizacyjne.

Brak jest pozostałych (innych niż opisane) powiązań. Spółki (w sensie prawnym) są niezależnymi od Gminy osobami prawnymi.

E.Zadanie, które jest przedmiotem wniosku o interpretację jest obecnie w fazie planowania, możliwe jest jedynie oszacowanie składników majątku, które będą przedmiotem aportów do spółek.

Szacunkowe wartości netto to:

1.tabor tramwajowy - aport do Sp. z o.o. -,

2.pojazd techniczno-ratunkowy - aport do Sp. z o.o. -,

3.zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej - aport do Sp. z o.o. -,

4.elementy wodno-kanalizacyjne - aport do Sp. z o.o. -,

5.kanalizacja deszczowa wraz ze studniami oraz rurociągami - aport P Sp. z o.o.-,

6.wiaty przystankowe wraz z panelami OZE - aport do Z Sp. z o.o. - netto.

Wartość 1 i 2 szacowana została na podstawie zawartej umowy.

Wartość robót pozostałych ustalona została na podstawie informacji posiadanych na 2025 r., tj. kosztorysu ofertowego w zakresie przebudowy skrzyżowania Al. z ul. oraz kosztorysów inwestorskich dla zadań: przebudowa torów odstawczych, ul., ul., ul.: od ul. do ul. W przypadku ul.: od ul. do ul. trwa opracowanie dokumentacji projektowej, nie posiadają Państwo kosztorysu inwestorskiego. Trwa postępowanie przetargowe związane z wyborem Inżyniera Kontraktu dla pozostałych etapów.

F.Jak wspomniano powyżej, zadanie będące przedmiotem wniosku jest obecnie w fazie planowania, możliwe jest jedynie wskazane powyżej oszacowanie składników majątku, które będą przedmiotem aportów do spółek.

Wartość nominalna jednego udziału w spółce sp. z o.o. wynosi. Ilość udziałów, które w zamian za aport otrzyma Gmina Miasto wynikać będzie z sumy wartości wszystkich środków trwałych wnoszonych aportem (tj. oszacowanych powyżej: taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych).

Wartość nominalna jednego udziału w spółce P sp. z o.o. wynosi zł. Ilość udziałów, które w zamian za aport otrzyma Gmina Miasto wynikać będzie z sumy wartości wszystkich środków trwałych wnoszonych aportem (tj. oszacowanych powyżej elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami i wpusty uliczne).

Wartość nominalna jednego udziału w spółce Z sp. z o.o. wynosi zł. Ilość udziałów, które w zamian za aport otrzyma Gmina Miasto wynikać będzie z sumy wartości wszystkich środków trwałych wnoszonych aportem (tj. oszacowanych powyżej wiat).

Dokładne ilości udziałów będą znane w momencie zakończenia i rozliczenia projektu, ale Gmina zapewnia, że wartość nominalna udziałów, które zostaną objęte przez Gminę Miasto zawsze będzie odpowiadała wartości wnoszonego przez Gminę Miasto aportu.

G.Tak, według oszacowania własnego Gminy, wskazana we wniosku wartość nominalna udziałów poszczególnych spółek jakie Gmina otrzyma za poszczególne składniki majątkowe będzie odpowiadała wartości nakładów przekazanych przez Gminę tym spółkom, poniesionych na wytworzenie elementów infrastruktury wchodzącej w skład projektu. Jest to wymóg wynikający z przepisów prawa - Ustawy Kodeks Spółek Handlowych.

H.W ramach realizacji projektu powstaną budowle w postaci wiat.

W zakresie klasyfikacji środków trwałych, wiaty przystankowe są klasyfikowane w:

Grupie 1 BUDYNKI I LOKALE ORAZ SPÓŁDZIELCZE PRAWO DO LOKALU UŻYTKOWEGO I SPÓŁDZIELCZE PRAWO DO LOKALU MIESZKALNEGO

Podgrupie 10 BUDYNKI NIEMIESZKALNE

Rodzaju 109 POZOSTAŁE BUDYNKI NIEMIESZKALNE

jako obiekty miejskie użyteczności publicznej.

Podstawa prawna: ROZPORZĄDZENIE RADY MINISTRÓW z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), Dz. U. 2016. 1864).

Zgodnie z polskim Prawem budowlanym, wiaty przystankowe są kwalifikowane jako budowle, a nie budynki.

Kwalifikacja ta wynika z definicji obu pojęć zawartych w Prawie budowlanym oraz z orzecznictwa sądów administracyjnych.

·Budynek: Art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego definiuje budynek jako obiekt, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych (czyli ma ściany), oraz posiada fundamenty i dach.

·Budowla: Art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego określa, że budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Wymienia też przykładowe budowle, co ma charakter otwarty. Wiaty, z definicji, zazwyczaj nie są w pełni obudowane ścianami (brakuje im jednej lub więcej przegród), co wyklucza je z kategorii budynków.

Mimo że prawo budowlane nie podaje jednoznacznej definicji wiaty, orzecznictwo sądowe i praktyka administracyjna ukształtowały jej rozumienie jako lekkiej budowli w postaci dachu wspartego na słupach, której celem jest ochrona przed warunkami atmosferycznymi. Ponadto, budowa wiat przystankowych i peronowych, zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 Prawa budowlanego, zazwyczaj nie wymaga pozwolenia na budowę ani zgłoszenia.

Wiaty przystankowe, w świetle polskiego Prawa budowlanego, są kwalifikowane jako budowle.

Uwzględniając definicję budynków i budowli określoną w ustawie Prawo budowlane, w ramach inwestycji przebudowane będą odcinki torowisk tramwajowych (wraz ich odwodnieniem i peronami) oraz linie trakcyjne, które są obiektami liniowymi stanowiącymi budowlę i będą stanowić składnik aportu do sp. z o.o.

Podobnie, budowlę stanowią obiekty liniowe takie jak rurociągi (kanalizacja deszczowa, sanitarna, wodociąg), które w ramach kolizji z torowiskiem będą przebudowywane i będą stanowić aport odpowiednio do Sp. z o.o. i P Sp. z o.o. (takie elementy na terenie zajezdni tramwajowej będą przekazywane do Sp. z o.o.).

Do Z Sp. z o.o. aportowane będą budowle tj. wiaty z wyposażeniem i przyłączami.

Obiektem liniowym stanowiącym budowlę będą też linie energetyczne i teletechniczne oraz gazociągi, które w wyniku kolizji będą przebudowane, ale z uwagi że stanowią własność podmiotów zewnętrznych nie będą stanowić aportu do spółek miejskich.

Pozostałe składniki aportów nie będą stanowić budowli ani budynków.

Pytania

1.Czy Gmina - wnosząc do Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych - zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów?

2.Czy Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Sp. z o.o. w celu świadczenia przez tą spółkę usług opodatkowanych VAT - sprzedaży biletów komunikacji miejskiej?

3.Czy Gmina wnosząc do Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów?

4.Czy Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.?

5.Czy Gmina wnosząc do Zarząd Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury, w zakresie wiat, zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów?

6.Czy Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie wiat, opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Zarząd Sp. z o.o.?

7.Czy Gmina nie ma prawa do odliczenia ani zwrotu VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych opisanych w stanie faktycznym, w zakresie budowy dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, służących jedynie zadaniom własnym Miasta, niezwiązanych z działalnością gospodarczą (w szczególności niebędących przedmiotem aportu do żadnej ze spółek - pozostałych w zarządzaniu Departamentu)?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Gmina - wnosząc do Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych - zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów.

2.Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Sp. z o.o. w celu świadczenia przez tą spółkę usług opodatkowanych VAT - sprzedaży biletów komunikacji miejskiej.

3.Gmina wnosząc do Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury w zakresie elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów.

4.Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Przedsiębiorstwo Sp. z o.o.

5.Gmina wnosząc do Zarząd Sp. z o.o. wkład niepieniężny (aport) w postaci części opisanej w stanie faktycznym Infrastruktury, w zakresie wiat, zobowiązana jest do rozpoznania opodatkowanej VAT dostawy towarów.

6.Gmina ma prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych w zakresie wiat, opisanych w stanie faktycznym, które będą przedmiotem aportu do Zarząd Sp. z o.o.

7.Gmina nie ma prawa do odliczenia ani zwrotu VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych opisanych w stanie faktycznym, w zakresie budowy dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, służących jedynie zadaniom własnym Miasta, niezwiązanych z działalnością gospodarczą (w szczególności nie będących przedmiotem aportu do żadnej ze spółek - pozostałych w zarządzaniu Departamentu).

Uzasadnienie

Ad. pytania 1-6

1.Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako podatnik VAT - art. 15.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na mocy zaś ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie jednak z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Podmioty z sektora finansów publicznych mogą zatem działać: 1) w charakterze organu władzy publicznej - w zakresie, w jakim realizują nałożone odrębnymi przepisami zadania, dla realizacji których jednostki te zostały powołane; 2) w charakterze podatników VAT - w zakresie, w jakim na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych dokonują czynności (transakcji) mających charakter działalności gospodarczej.

2.Opodatkowanie aportu.

Aport, jako wkład niepieniężny do spółki prawa handlowego, sam z siebie nie stanowi czynności opodatkowanej. Opodatkowaniu podlegać może jednak czynność podstawowa, której aport dotyczy. Innymi słowy, sam fakt, iż mamy do czynienia z wkładem niepieniężnym nie oznacza automatycznie konieczności opodatkowania go VAT. Opodatkowanie to zależy bowiem od przedmiotu aportu.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT przedmiotem opodatkowania tym podatkiem są m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dostawa towarów i świadczenie usług podlega opodatkowaniu (co do zasady) jedynie wówczas, gdy wiąże się z odpłatnością. Nie ma przy tym wymogu, aby odpłatność ta była wyrażona w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którymi wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu wniesienie aportu w zamian za udziały zasadniczo można uznać za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć mowa jest w ustawie o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. W przypadku Gminy, przedmiotem aportu do poszczególnych spółek będą poszczególne części Infrastruktury opisane w stanie faktycznym, stanowią one towary. Z tego względu, Gmina stoi na stanowisku, iż wniesienie do spółek wkładów niepieniężnych będzie stanowić opodatkowaną VAT dostawę towarów.

3.Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako podatnik VAT - art. 86 w związku z art. 15 ustawy o VAT.

Podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z licznymi zastrzeżeniami). Przepis ten odwołuje się do art. 15 ustawy o VAT, co oznacza, iż prawo do odliczenia przysługuje jedynie podatnikowi i jedynie w odniesieniu do czynności, w stosunku do których działa on jako podatnik.

Jak wspomniano, samorządy mogą działać:

1)w charakterze organu;

2)w charakterze podatników VAT.

W konsekwencji, jeżeli samorząd dojdzie do wniosku, że w ramach danej transakcji, aktywności czy czynności działa jako podatnik, to przysługuje jej – w odniesieniu do poniesionych w związku z tym kosztów - prawo do odliczenia. Jakiekolwiek ograniczanie tego prawa stałoby bowiem w sprzeczności z samymi podstawami podatku VAT.

4.Alokacja wydatków.

Podstawową zasadą podatku VAT jest neutralność opodatkowania, która oznacza, że podatnik musi być od podatku VAT uwolniony.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, postanowiono, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Oznacza to, że tylko wówczas, gdy zakupy związane są jedynie z czynnościami opodatkowanymi, prawo do odliczenia przysługuje w pełni.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, co do zasady, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Z powyższych przepisów wynika, iż dopiero jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, związanych z danym rodzajem aktywności jednostki, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dopiero gdy takie przypisanie nie jest możliwe, jednostka powinna zastosować odpowiedni współczynnik - wskaźnik lub/i prewskaźnik.

W konsekwencji, przy odliczaniu VAT w jednostkach samorządowych konieczne jest dokładne analizowanie wszystkich zakupów i ich podział w jednostce na:

1)zakupy związane tylko ze sprzedażą opodatkowaną (w odniesieniu do tej kategorii zakupów jednostka ma prawo do pełnego odliczenia);

2)zakupy związane tylko z czynnościami „poza VAT” (jednostce nie przysługuje prawo do odliczenia);

3)zakupy związane z czynnościami zwolnionymi (jednostce nie przysługuje prawo do odliczenia);

4)zakupy, które mogą służyć czynnościom opodatkowanym i czynnościom „poza VAT” obejmującym zadania statutowe jednostki lub zadania z zakresu władztwa publicznoprawnego (jednostce przysługuje częściowe prawo do odliczenia według prewspółczynnika zdefiniowanego w art. 86 ustawy o VAT);

5)zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi (jednostce przysługuje częściowe prawo do odliczenia VAT według proporcji zwykłej określonej w art. 90 i 91 ustawy o VAT).

5.Prawo do odliczenia podatku naliczonego - przypisanie w pełni do podatku należnego.

W przypadku zakupów związanych z budową części Infrastruktury:

-w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji,

-w zakresie elementów wodno-kanalizacyjnych,

-w zakresie wiat

mamy do czynienia z pierwszą kategorią zakupów.

Wiążą się one bowiem jedynie i wprost z działalnością opodatkowaną VAT (bezpośrednio z aportem - dostawą towarów opodatkowaną VAT a pośrednio ze świadczeniem usług w zakresie komunikacji, sprzedażą biletów). Zakupy te nie wiążą się z działalnością Gminy w zakresie władztwa publicznego. Nie mają nic wspólnego np. z wydawaniem decyzji, postanowień, budową dróg publicznych, wydawaniem zaświadczeń czy zadaniami z zakresu oświaty czy pobierania podatków lokalnych. Nie wiążą się też z czynnościami zwolnionymi z VAT.

Jeżeli chodzi o tabor tramwajowy, pojazd ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji, służą one przewozowi pasażerów (bilety 8% VAT). Elementy wodno-kanalizacyjne służą prawidłowemu świadczeniu powyższych usług transportowych, zapewnieniu drożności i przejezdności na odcinkach narażonych na warunki zewnętrzne - deszcz, śnieg. Podobną rolę pełni kanalizacja deszczowa. Jeżeli chodzi zaś o wiaty, służą one pasażerom płacącym za bilet (8% VAT), którzy oczekują na tramwaj w sprzyjających warunkach - pod zadaszeniem oraz z miejscem do siedzenia.

Ustawa o VAT nakazuje przede wszystkim prawidłowe przypisanie podatku naliczonego do należnego. W ocenie Gminy, Inwestycja w opisanym tu zakresie, jest wprost związana ze świadczeniem usług opodatkowanych przez gminę. Infrastruktura ta nie jest związana z innymi zadaniami gminy np. w zakresie dróg, gospodarki śmieciowej, czy edukacji.

Inwestycja nie będzie wiązała się ze sprzedażą zwolnioną z VAT, jedynie opodatkowaną VAT stawkami (23%, 8%). Tak też opisano tę tematykę w wydanej przez Ministerstwo Finansów broszurze z 17 lutego 2016 r. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” (Broszurę wraz z załącznikiem można pobrać na stronie: tinyurl.com/MF-broszura-17-02). W ocenie Gminy, w przypadku wniesienia wkładów oraz pośrednio sprzedaży biletów Gmina działa jako podatnik, nie wykonuje władztwa publicznego, lecz spełnia kryteria prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji od tego rodzaju dostaw i usług należy odprowadzić VAT, a Gmina ma prawo do odliczenia podatku z tytułu budowy Infrastruktury związanej z taką sprzedażą.

6.Wpływ czynności organu władzy publicznej na prawo do odliczenia

Gmina pragnie wskazać, iż jej działalność w zakresie aportów do spółek (pośrednio też sprzedaży biletów komunikacji) jest działalnością autonomiczną, oderwaną od sfery imperium. Gmina nie działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej. Gmina nie zakupuje taboru tramwajowego aby wydawać decyzje, postanowienia czy pobierać podatki, ale aby zapewnić mieszkańcom komunikację miejską, a zatem pośrednio świadczyć usługi opodatkowane VAT w zakresie sprzedaży biletów komunikacji (poprzez spółkę), a bezpośrednio budowa Infrastruktury służy dostawie towarów jaką jest aport do spółek.

Owszem Gmina, jak każda jednostka samorządu terytorialnego, otrzymuje przychody z tytułu opłat administracyjnych (np. z tytułu wykonywania zadań z zakresu oświaty - szkoły; działalności z zakresu opieki społecznej - usługi opiekuńcze), pobiera podatki lokalne np. od nieruchomości. Jednakże te sfery aktywności powinny być uznane za działania towarzyszące opodatkowanej działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży biletów komunikacji miejskiej. Gdyby przyjąć odmienny tok myślenia w zasadzie w żadnym przypadku Gmina nie miałaby pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż np. pobiera zawsze podatek od nieruchomości z całego jej terenu. Związek z działalnością gospodarczą i czynnościami opodatkowanymi VAT jest zatem bezpośredni i oczywisty.

Gmina podkreśla, że wniosek (w zakresie pytań 1-6) dotyczy tylko wydatków - części Infrastruktury, które Gmina będzie w stanie przyporządkować w całości do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jest to bowiem tylko ta część Infrastruktury, która wniesiona będzie aportem (forma pisemna - akt notarialny specyfikujący przedmiot aportu w sposób precyzyjny).

W konsekwencji, zdaniem Gminy, ma ona pełne prawo do odliczenia VAT od opisanych w stanie faktycznym zakupów związanych z budową Infrastruktury:

-w zakresie taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji,

-w zakresie elementów wodno-kanalizacyjnych,

-w zakresie wiat.

7.Stanowiska organów w podobnych sprawach

Zdanie Gminy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji prawa podatkowego np.

·z dnia 9 kwietnia 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0114-KDIP4-3.4012.28.2020.2.IG: „Gmina realizowała projekt (...) zakup szt. nowego taboru tramwajowego, modernizację infrastruktury technicznej na terenie zajezdni tramwajowej w celu utrzymania zakupionych wagonów w pełnej gotowości technicznej i sprawności eksploatacyjnej - budowa hali zajezdni z niezbędnym wyposażeniem, torami wjazdowo-wyjazdowymi i siecią trakcyjną górną, przebudowę infrastruktury transportu publicznego - utworzenie zintegrowanego węzła przesiadkowego publicznego transportu zbiorowego poprzez realizację 2 etapów przewidzianych w dokumentacji projektowej w tym: przebudowę 2 peronów tramwajowych i montaż 2 nowych wiat pasażerskich, montaż 3 tablic informacji pasażerskiej, montaż 3 biletomatów, montaż gabloty informacyjnej, organizację usługi (...), organizację usługi (...) - montaż stojaków rowerowych, wymianę istniejącego oświetlenia na LED i oświetlenie wiat pasażerskich na terenie pętli autobusowej, wykonanie chodnika łączącego teren pętli autobusowej z ww. przystankami tramwajowymi, mała architektura. (...) Majątek wytworzony w ramach projektu - zakupione wagony tramwajowe, hala zajezdni, elementy węzła przesiadkowego - perony przystanków tramwajowych, wiaty tramwajowe, biletomaty, tablice informacyjne, zostanie przekazany aportem na majątek spółek miejskich: odpowiednio - A. Sp. z o.o. i B. Sp. z o.o. (...) Gmina wnosząc aport rzeczowy do spółek prawa handlowego i cywilnego otrzymuje w zamian udziały - akcje spółki o określonej wartości nominalnej. W chwili obecnej dostawa towarów lub wykonanie usług, jako aport jest rozliczane według ogólnych zasad określonych w ustawie o podatku VAT, co oznacza, iż aport winien być dokumentowany fakturą sprzedaży, a stawka podatkowa wykazana na tej fakturze będzie zależna od tego, z jakim towarem lub usługą mamy do czynienia (...) W niniejszym przypadku, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione. Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina realizowała inwestycję z zamiarem dokonania dostawy w formie aportu zakupionych i wytworzonych środków trwałych na rzecz Spółek Miejskich. Powyższa dostawa (aport) odbędzie się za odpłatnością w postaci uzyskanych udziałów o określonej wartości. Z powyższego wynika, że Gmina wykorzysta zakupione i wytworzone środki trwałe do czynności opodatkowanych (aport). Zatem Gminie - zgodnie z art. 86 ustawy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego nabytych i wytworzonych środków trwałych.”

·z dnia 13 października 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0114-KDIP4-1.4012.487.2021.2.RMA: „Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. W związku z tym, powyższa transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny (z którego wynika konieczność opodatkowania VAT). Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi, a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych), a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. (...) wniesienie aportem przez Gminę do Spółki Infrastruktury powstałej w wyniku realizacji Inwestycji będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. (...) Jak wskazano powyżej, w niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina od początku realizacji Inwestycji zamierzała elementy tej Infrastruktury przekazać Spółce, tj. wnieść w formie aportu. Czynność ta będzie natomiast opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku). Zatem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. Inwestycji.”

·z dnia 28 sierpnia 2023 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.443.2023.1.AW, z 30 lipca 2021 r. 0112-KDIL1-1.4012.353.2021.1.JKU, z 20 kwietnia 2021 r. 0112-KDIL1-1.4012.76.2021.2.AW i wiele innych.

Ad. pytanie 7

1.Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako organ władzy publicznej - art. 15 ust. 6

Jak wspomniano, art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie jednak z art. 15 ust 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U.2024.1465), zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Podmioty z sektora finansów publicznych mogą zatem działać: 1) w charakterze organu władzy publicznej - w zakresie, w jakim realizują nałożone odrębnymi przepisami zadania, dla realizacji których jednostki te zostały powołane; 2) w charakterze podatników VAT - w zakresie, w jakim na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych dokonują czynności (transakcji) mających charakter działalności gospodarczej. Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00 pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym - ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia „organ państwa” oraz „organ władzy publicznej” nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności. Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki: - podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz - czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot, dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku budowy części Infrastruktury w zakresie dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni mamy do czynienia z taką właśnie sytuacją. Gmina nie działa zatem jako podatnik VAT.

2.Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako podatnik VAT - art. 86 w związku z art. 15 ustawy o VAT

Podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z licznymi zastrzeżeniami). Przepis ten odwołuje się do art. 15 ustawy o VAT, co oznacza, iż prawo do odliczenia przysługuje jedynie podatnikowi i jedynie w odniesieniu do czynności, w stosunku do których działa on jako podatnik. Jak wspomniano, samorządy mogą działać: 1) w charakterze organu; 2) w charakterze podatników VAT. W konsekwencji, jeżeli samorząd dojdzie do wniosku, że w ramach danej transakcji, aktywności czy czynności nie działa jako podatnik, to nie przysługuje mu - w odniesieniu do poniesionych w związku z tym kosztów - prawo do odliczenia.

3.Alokacja wydatków

Podstawową zasadą podatku VAT jest neutralność opodatkowania, która oznacza, że podatnik musi być od podatku VAT uwolniony. Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, postanowiono, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Oznacza to, że tylko wówczas, gdy zakupy związane są jedynie z czynnościami opodatkowanymi, prawo do odliczenia przysługuje w pełni. Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, co do zasady, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Z powyższych przepisów wynika, iż dopiero jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, związanych z danym rodzajem aktywności jednostki, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dopiero gdy takie przypisanie nie jest możliwe, jednostka powinna zastosować odpowiedni współczynnik - wskaźnik lub/i prewskaźnik. W konsekwencji, przy odliczaniu VAT w jednostkach samorządowych konieczne jest dokładne analizowanie wszystkich zakupów i ich podział w jednostce na: 1) zakupy związane tylko ze sprzedażą opodatkowaną (w odniesieniu do tej kategorii zakupów jednostka ma prawo do pełnego odliczenia); 2) zakupy związane tylko z czynnościami „poza VAT” (jednostce nie przysługuje prawo do odliczenia); 3) zakupy związane z czynnościami zwolnionymi (jednostce nie przysługuje prawo do odliczenia); 4) zakupy, które mogą służyć czynnościom opodatkowanym i czynnościom „poza VAT” obejmującym zadania statutowe jednostki lub zadania z zakresu władztwa publicznoprawnego (jednostce przysługuje częściowe prawo do odliczenia według prewspółczynnika zdefiniowanego w art. 86 ustawy o VAT); 5) zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi (jednostce przysługuje częściowe prawo do odliczenia VAT według proporcji zwykłej określonej w art. 90 i 91 ustawy o VAT). W przypadku zakupów związanych z budową części Infrastruktury w zakresie dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni mamy do czynienia z drugą kategorią zakupów. Wydatki te służą bowiem jedynie zadaniom własnym Miasta, niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Ta część Infrastruktury nie będzie przedmiotem aportu do żadnej ze spółek, pozostanie w zarządzaniu Departamentu. Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawa o VAT nakazuje przede wszystkim prawidłowe przypisanie podatku naliczonego do należnego. W ocenie Gminy, ta część wydatków na Infrastrukturę jest wprost związana z zadaniami z zakresu dróg publicznych, nie stanowi zatem działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT. Tak też opisano tę tematykę w wydanej przez Ministerstwo Finansów broszurze z 17 lutego 2016 r. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” (Broszurę wraz z załącznikiem można pobrać na stronie: tinyurl.com/MF-broszura-17-02). W ocenie Gminy, nie spełnia ona tu kryteriów prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku z tytułu budowy części Infrastruktury w zakresie dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni. Zdanie Gminy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji prawa podatkowego np. • z dnia 14 marca 2025r. r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.209.2025.1.KW, gdzie DKIS jasno stwierdza: „Przywołane powyżej regulacje prawne w sposób jednoznaczny wskazują, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga. Działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego. (...) W konsekwencji ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „…” • Tak samo np. interpretacja 21 lutego 2025 r. 0113-KDIPT1-1.4012.7.2025.1.MH i wiele innych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Dokonując wykładni powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, należy rozgraniczyć sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana samodzielnie – we własnym imieniu i na własny rachunek.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2, 3, 4 i 12 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W Mieście zadania wykonywane są samodzielnie, przez komórki organizacyjne Miasta np. Departament jak również poprzez spółki miejskie utworzone celem wykonywania zadań Miasta m.in.: Sp. z o.o., Zarząd Sp. z o.o., Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. Miasto ubiega się o dofinansowanie ze środków europejskich na realizację projektu o nazwie „…” w ramach programu Fundusze Europejskie 2021-2027 (dalej: „Projekt”). Projekt zakłada wykonanie zadań polegających na przebudowie i modernizacji istniejących odcinków trakcji tramwajowej w Mieście oraz zakupie taboru tramwajowego wraz z pojazdem techniczno-ratowniczym. Zrealizowana infrastruktura w zakresie mobilności miejskiej - wiaty przystankowe wraz panelami OZE - będzie zarządzana przez spółkę komunalną Zarząd Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać Zarząd Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto. Zrealizowana infrastruktura w zakresie mobilności miejskiej - zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej, perony przystankowe - będzie zarządzana przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać spółka Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto. Także zakupione w ramach projektu środki trwałe: szt. wagonów tramwajowych oraz pojazd techniczno-ratunkowy, będą zarządzane przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu. Zrealizowana infrastruktura w odwodnienia torowisk lub peronów - będzie zarządzana przez spółkę komunalną Sp. z o.o., na której majątek zostaną przekazane środki trwałe powstałe w wyniku realizacji projektu stanowiące elementy sieci wod.-kan. Za eksploatację i utrzymanie tych elementów infrastruktury będzie odpowiadać spółka Sp. z o.o. ze 100% udziału Gminy Miasto. Majątek wytworzony w ramach projektu (tabor tramwajowy, pojazd techniczno-ratunkowy oraz zmodernizowane odcinki torowisk i trakcji tramwajowej) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Sp. z o.o. Majątek wytworzony w ramach projektu (elementy sieci wod.-kan.) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Sp. z o.o. Majątek wytworzony w ramach projektu (wiaty przystankowe wraz z panelami OZE) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej: Zarząd Sp. z o.o. Majątek wytworzony w ramach projektu (elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami i rurociągami) zostanie przekazany aportem na majątek spółki miejskiej P Sp. z o.o. Wiaty przystankowe, w świetle polskiego Prawa budowlanego, są kwalifikowane jako budowle. Uwzględniając definicję budynków i budowli określoną w ustawie Prawo budowlane, w ramach inwestycji przebudowane będą odcinki torowisk tramwajowych (wraz ich odwodnieniem i peronami) oraz linie trakcyjne, które są obiektami liniowymi stanowiącymi budowlę i będą stanowić składnik aportu do sp. z o.o. Podobnie, budowlę stanowią obiekty liniowe takie jak rurociągi (kanalizacja deszczowa, sanitarna, wodociąg), które w ramach kolizji z torowiskiem będą przebudowywane i będą stanowić aport odpowiednio do Sp. z o.o. i P Sp. z o.o. (takie elementy na terenie zajezdni tramwajowej będą przekazywane do Sp. z o.o.). Do Z Sp. z o.o. aportowane będą budowle tj. wiaty z wyposażeniem i przyłączami. Aport do spółek dokonany ma być wyłącznie w zamian za udziały w spółkach. Gmina dokona aportu do wszystkich spółek wyłącznie w zamian za udziały w tych spółkach. Zadanie, które jest przedmiotem wniosku o interpretację jest obecnie w fazie planowania, możliwe jest jedynie oszacowanie składników majątku, które będą przedmiotem aportów do spółek. Wskazana we wniosku wartość nominalna udziałów poszczególnych spółek jakie Gmina otrzyma za poszczególne składniki majątkowe będzie odpowiadała wartości nakładów przekazanych przez Gminę tym spółkom, poniesionych na wytworzenie elementów infrastruktury wchodzącej w skład projektu.

Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT aportu taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych do spółki Sp. z o.o., opodatkowania podatkiem VAT aportu elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o., opodatkowania podatkiem VAT aportu wiat do spółki Zarząd Sp. z o.o.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

·wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,

·w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług.

Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku od towarów i usług kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego.

W rozpatrywanej sprawie warunek ten jest spełniony, ponieważ aport do Spółek majątku powstałego w ramach Projektu, ma charakter cywilnoprawny.

W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego w ramach Projektu majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Zatem wnosząc:

-do spółki Sp. z o.o. aport w postaci taboru tramwajowego, pojazdu ratunkowego, odcinków torowisk i trakcji, elementów wodno-kanalizacyjnych;

-do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. aport w postaci elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych;

-do spółki Zarząd Sp. z o.o. aport w postaci wiat,

nie będą Państwo występowali w roli organu władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów dokonywana za wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W odniesieniu do dostawy budynków i budowli należy wskazać na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analizując przedstawione w opisie sprawy informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że wniesienie przez Państwa aportem:

·do spółki Sp. z o.o. odcinków torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych;

·do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych;

·do spółki Zarząd Sp. z o.o. wiat,

stanowiących budowle w myśl ustawy Prawo budowalne nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z analizy wniosku – budowle te będą oddane do użytkowania pierwszemu nabywcy (w formie aportu wniesionego przez Państwa do Spółek) od razu po ich wybudowaniu/przebudowaniu. Tym samym, dostawa (aport) ww. budowli, tj. elementów wodno-kanalizacyjnych, elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych oraz wiat nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Skoro w odniesieniu do ww. budowli, do których nie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak już wyżej wskazano z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem, celem ustalenia czy transakcja wniesienia aportem ww. budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia, czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków na ich zakup.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 ustawy o VAT) lub aktów wykonawczych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – dokonują Państwo budowy/przebudowy torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych, elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, wiat z zamiarem dostawy w drodze aportu ww. budowli na rzecz Spółek w zamian za przejęcie udziałów w tych Spółkach, czyli czynności, która podlega opodatkowaniu.

Zatem – zgodnie z art. 86 ustawy – będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od wydatków poniesionych na torowiska i trakcje oraz elementy wodno-kanalizacyjne, elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpusty uliczne oraz wiaty.

W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w rozpatrywanej sprawie nie będą spełnione, gdyż będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową/przebudową tych budowli.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie dla planowanej dostawy (aportu) torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych, elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, wiat nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, ww. budowle nie będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Ponadto, w związku z budową/przebudową ww. budowli będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

W konsekwencji, planowana dostawa torowisk i trakcji oraz elementów wodno-kanalizacyjnych, elementów kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpustów ulicznych, wiat w formie aportu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od podatku.

Odnosząc się do aportu taboru tramwajowego i pojazdu ratunkowego, zasadne będzie zbadanie przesłanek, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym przypadku dokonują Państwo zakupu taboru tramwajowego i pojazdu ratunkowego z zamiarem ich dostawy w drodze aportu na rzecz Spółki w zamian za przejęcie udziałów Spółce, czyli czynności, która podlega opodatkowaniu. Zatem mają Państwo zamiar wykorzystania taboru tramwajowego i pojazdu ratunkowego jedynie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. zbycia ich w formie aportu. W związku z powyższym, zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie będzie miało zastosowania w opisanej sprawie.

W konsekwencji, planowana dostawa taboru tramwajowego i pojazdu ratunkowego w formie aportu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystającą ze zwolnienia od podatku.

Zatem Państwa stanowisko w kwestii opodatkowania podatkiem VAT aportu uznałem za prawidłowe.

W rozpatrywanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na tabor tramwajowy, pojazd ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji oraz elementy wodno-kanalizacyjne, które będą przedmiotem aportu do spółki Sp. z o.o., prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpusty uliczne, które będą przedmiotem aportu do spółki Przedsiębiorstwo Sp. z o.o., prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego VAT wydatków poniesionych na wiaty, które będą przedmiotem aportu do spółki Zarząd Sp. z o.o.

Jak już powyżej wskazano w analizowanym przypadku, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – dokonują Państwo budowy/przebudowy/zakupu składników majątku (tabor tramwajowy, pojazd ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji oraz elementy wodno-kanalizacyjne, elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpusty uliczne oraz wiaty) z zamiarem dokonania dostawy ww. składników majątku w formie aportu na rzecz Spółek. Jak wykazano powyżej czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zatem – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ww. składniki majątku, tj. tabor tramwajowy, pojazd ratunkowy, odcinki torowisk i trakcji oraz elementy wodno-kanalizacyjne, elementy kanalizacji deszczowej wraz ze studniami oraz rurociągami (przykanalikami deszczowymi) i wpusty uliczne oraz wiaty. Należy wskazać, że prawo do odliczenia będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ww. składniki majątku pomimo częściowo odmiennej argumentacji jest prawidłowe.

W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą także braku prawa do odliczenia i zwrotu naliczonego VAT od wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, które nie będą przedmiotem aportu.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że elementy dróg publicznych, chodniki, droga rowerowa, oświetlenie, zieleń - majątek pozostanie w Gminie jako infrastruktura ogólnodostępna.

W tym miejscu należy wskazać na przepis art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 889), zgodnie z którym:

Drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

1) drogi krajowe;

2) drogi wojewódzkie;

3) drogi powiatowe;

4) drogi gminne.

Według art. 2a ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:

1) krajowych - Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;

2) wojewódzkich - zarząd województwa;

3) powiatowych - zarząd powiatu;

4) gminnych - wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zgodnie z art. 20 pkt 3 i pkt 11 ustawy o drogach publicznych:

Do zarządcy drogi należy w szczególności:

3) pełnienie funkcji inwestora;

11) wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających.

Działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Analizując kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wskazanymi wydatkami na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni należy zauważyć, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi i zwolnionych od podatku.

Odnosząc się do wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, wskazać należy, że zgodnie z cytowanym wcześniej art. 7 ust. 1 pkt 2 i 12 ustawy o samorządzie gminnym, w szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, a także zieleni gminnej i zadrzewień.

Wskazali Państwo, że elementy dróg publicznych, chodniki, droga rowerowa, oświetlenie, zieleń - majątek pozostanie w Gminie jako infrastruktura ogólnodostępna. Zatem korzystać z nich będą mogły wszystkie osoby, a nie tylko osoby korzystające z komunikacji publicznej oferowanej przez Państwa. Tym samym wydatki poniesione na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni będą się wpisywać w zakres realizowanych przez Państwa w charakterze organu władzy publicznej zadań własnych.

Budowa dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni wynika z realizacji przez Państwa zadań własnych i służy czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Drogi publiczne, chodniki, droga rowerowa, oświetlenie, zieleń ze swojej istoty zaspokajają bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ elementy dróg publicznych, chodniki, droga rowerowa, oświetlenie, zieleń nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na ww. mienie. Tym samym, z tytułu ponoszenia ww. wydatków nie będzie przysługiwało Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia i zwrotu naliczonego VAT od wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, ponieważ ww. wydatki nie będą przez Państwa wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem Państwa stanowisko w części dotyczącej braku prawa do odliczenia i zwrotu naliczonego VAT od wydatków poniesionych na budowę dróg publicznych, chodników, drogi rowerowej, oświetlenia, zieleni, które nie będą przedmiotem aportu jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Ta interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.