Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane jednostki organizacyjne.

Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych zajmujące się m.in. oświatą, pomocą społeczną czy gospodarką komunalną.

Ww. jednostki budżetowe objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót łącznie z Urzędem Gminy w jednej deklaracji VAT (pliku JPK_V7M), składanej z podaniem danych Gminy.

Ponadto, w Gminie funkcjonuje również samorządowa instytucja kultury o nazwie Gminna Biblioteka Publiczna, posiadająca odrębną osobowość prawną i stanowiąca odrębnego od Gminy podatnika VAT.

Przedmiot wniosku

Gmina planuje realizację projektu pn. „…” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”), który zakłada zaprojektowanie oraz kompleksową termomodernizację budynku użyteczności publicznej mieszczącego się przy ul. (…) (dalej: „Budynek”), w którym znajdują się: filia Gminnej Biblioteki Publicznej (…) (dalej: „Biblioteka”) oraz (…).

W ramach projektu planowane jest m.in. (…).

Projekt obejmuje również (…). Działania te realizowane będą dla uczestników nieodpłatnie i wpisywać się będą zakres zadań własnych gminy obejmujących m.in. sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina planuje realizację przedmiotowego projektu przy współudziale środków zewnętrznych, tj. ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego: (…).

Przedmiotem wniosku Gmina obejmuje wydatki ponoszone na realizację Inwestycji (dalej: „Wydatki”).

Wydatki będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina będzie oznaczona jako nabywca towarów i usług.

Sposób wykorzystania przedmiotu wniosku

Gmina wskazuje, że Budynek będący przedmiotem Inwestycji stanowi własność Gminy i jest zarządzany za pośrednictwem Urzędu Gminy.

Jest on nieodpłatnie udostępniany na rzecz Biblioteki, na podstawie umowy użyczenia, w celu realizacji zadań własnych gminy z zakresu kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym.

Ponadto, w Budynku mieści się także (…), który jest zarządzany przez Gminę, a który również służy do realizacji zadań własnych gminy - m.in. w zakresie pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym).

Dotychczas to Gmina (za pośrednictwem Urzędu) ponosiła wydatki związane ze zużyciem energii elektrycznej w Budynku. Zgodnie z zamiarem Gminy, także po realizacji Inwestycji Gmina nadal będzie ponosić te wydatki. Zgodnie bowiem ze statutem Biblioteki, Gmina jako jej organizator ma zapewnić warunki działalności i rozwoju Biblioteki, odpowiadające jej zadaniom, w szczególności: lokal, środki na wyposażenie, prowadzenie działalności bibliotecznej, zwłaszcza zakup zbiorów bibliotecznych itp.

Gmina zwraca również uwagę, że efekty termomodernizacji Budynku (w tym w szczególności Instalacja) pozostaną własnością Gminy i to Gmina będzie stroną umowy z przedsiębiorstwem energetycznym.

Jednocześnie, w związku z planowanym montażem i uruchomieniem Instalacji na/przy Budynku, a także wytwarzaniem za jej pomocą energii elektrycznej, która będzie wprowadzana do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, Gmina będzie w jej ocenie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1361 ze zm., dalej: „ustawa o OZE”). Instalacja zamontowana na/przy Budynku będzie bowiem spełniać definicję mikroinstalacji, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE.

Według zamierzeń Gminy, okoliczność ta znajdzie odzwierciedlenie w umowie na sprzedaż i dystrybucję energii elektrycznej, która zostanie zawarta przez Gminę z przedsiębiorstwem energetycznym.

Wytworzona w Instalacji zamontowanej na/przy Budynku energia elektryczna, która następnie będzie odprowadzana do sieci, będzie rozliczana w ramach tzw. „net-billingu”. Model ten przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna jest zapisywana wartościowo jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Gminy i będzie pomniejszać kwotę podlegającą (ewentualnie) zapłacie przez Gminę na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia prądu w ramach Budynku.

Podsumowując, Instalacja zamontowana na/przy Budynku będzie wykorzystywana do produkcji energii elektrycznej wykorzystywanej w ramach działalności statutowej Biblioteki oraz (…) (jako zużycie własne), a w przypadku występowania nadwyżek energii elektrycznej (ponad zużycie własne), nadwyżki te oddawane będą do sieci i rozliczane w systemie „net-billing”.

Gmina jednocześnie zaznacza, że nie będzie w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania Wydatków poniesionych na zakup i montaż Instalacji do poszczególnych rodzajów działalności, którym służyć będzie energia wyprodukowana za pomocą tej Instalacji.

Gmina ponadto wskazuje, że składa niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia VAT na cele związane z uzyskaniem dofinansowania.

Pytania

 1. Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków związanych z działaniami proekeologicznymi oraz Wydatków związanych z termomodernizacją Budynku (bez uwzględnienia Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji)?

 2. Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Urzędu, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i § 3 ust. 2 rozporządzenia?

Państwa stanowisko w sprawie

 1. Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków związanych z Działaniami proekeologicznymi oraz Wydatków związanych z termomodernizacją Budynku (bez uwzględnienia Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji).

 2. Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Urzędu, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego (dalej: „JST”) są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez JST, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika zasadniczo, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

  - zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

  - pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Ad. 1.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wydatki związane z termomodernizacją Budynku (nieobejmujące Wydatków na zakup i montaż Instalacji) służyć będą wykonywaniu zadań własnych gminy, realizowanych przez Bibliotekę (korzystającą z Budynku nieodpłatnie, na podstawie umowy użyczenia) oraz przez (…). Także Wydatki związane z Działaniami proekologicznymi służyć będą wykonywaniu zadań własnych gminy, a działania te realizowane będą na rzecz ich uczestników nieodpłatnie.

Mając na względzie treść wyżej powołanych regulacji w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego, wynika z nich, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, zostały nabyte przez podatnika VAT oraz gdy są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W ocenie Gminy, w powyższym zakresie nie będzie ona występować w roli podatnika VAT, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, realizując nieodpłatnie zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Odnosząc się natomiast do drugiej z przesłanek - zdaniem Gminy, brak jest bezsprzecznego i bezpośredniego związku pomiędzy Wydatkami związanymi z Działaniami proekologicznymi/ Wydatkami związanymi z termomodernizacją Budynku (bez uwzględnienia Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji), a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych VAT.

W konsekwencji, zarówno warunek nabywania przedmiotowych towarów i usług przez podmiot działający jako podatnik VAT, jak i warunek związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT nie zostaną spełnione i tym samym Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od ww. Wydatków.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”), np.:

   - z dnia 6 maja 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.265.2025.1.MSU: „Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej. […] W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ - jak Państwo wskazali - nabywane w ramach ww. zadania towary i usługi będą wykorzystywane przez Miasto wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Miasto nie będzie pobierało żadnych opłat za uczestnictwo w projekcie, czy też za korzystanie ze stworzonych podczas warsztatów przestrzeni. […] Zatem, Państwa Miasto nie będzie miało prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania pn.: „...”, ponieważ nabywane w ramach Projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane przez Miasto do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”;

   - z dnia 4 marca 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.1080.2024.2.KS: „Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzam, że ww. czynność, tj. nieodpłatne udostępnienie efektów rzeczowych Projektu w ramach użyczenia, realizowana będzie poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym wykonując te czynności nie będą występowali Państwo w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji nieodpłatne udostępnienie przez Państwa efektów rzeczowych Projektu nie będzie stanowiło czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. (…) W analizowanej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż w związku z realizacją Projektu nie będą działali Państwo jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a dokonane nabycia towarów i usług w związku z realizacją ww. projektu nie będą miały związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu”.

Reasumując, Gminie nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków związanych z Działaniami proekologicznymi oraz Wydatków związanych z termomodernizacją Budynku (bez uwzględnienia Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji).

Ad. 2.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Instalacja zamontowana na/przy Budynku będzie wykorzystywana do produkcji energii elektrycznej wykorzystywanej w ramach Budynku, tj. w ramach działalności statutowej Biblioteki i (…) (jako zużycie własne), a w przypadku występowania nadwyżek energii elektrycznej (ponad zużycie własne), nadwyżki te oddawane będą do sieci i rozliczane w systemie „net-billing”.

Jak Gmina wskazywała powyżej, działalność statutowa realizowana w Budynku przez Bibliotekę (korzystającą z Budynku nieodpłatnie, na podstawie umowy użyczenia) oraz przez (…) wpisuje się z ramy zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Wobec tego, w ocenie Gminy, w tym zakresie nie będzie ona występować jako podatnik VAT, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Wydatki poniesione przez Gminę na zakup i montaż Instalacji zamontowanej na/przy Budynku w zakresie, w jakim Instalacja będzie służyć produkcji energii elektrycznej na zużycie własne w Budynku (przez Bibliotekę oraz (…)), związane będą z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, realizowanymi w ramach zadań własnych gminy.

Natomiast w zakresie czynności związanych z wprowadzaniem do sieci nadwyżek energii elektrycznej wyprodukowanej za pomocą tej Instalacji - w ocenie Gminy, czynności te stanowić będą działalność gospodarczą („wszelka działalność producentów”), a Gmina będzie występować w tym przypadku w charakterze podatnika VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W konsekwencji należy uznać, iż wprowadzanie przez Gminę do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w Instalacji zamontowanej na/przy Budynku, stanowić będzie sprzedaż energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, co wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności wprowadzania energii elektrycznej do sieci, czynności te nie podlegają takiemu zwolnieniu.

Zaprezentowane stanowisko znajduje oparcie m.in. w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, wydanej przez DKIS w sprawie o podobnym stanie faktycznym, z dnia 25 listopada 2024 r. o sygn. 0112- KDIL3.4012.563.2024.2.MBN, w której Organ stwierdził, że „W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na zasadach dla niej określonych. (…) Wprowadzając wyprodukowaną w instalacji fotowoltaicznej energię do sieci energetycznej dokonują Państwo jako prosument i podatnik VAT, na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Dostawa energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona od podatku, w konsekwencji stanowi ona czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, wydatki poniesione na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku, będą pozostawać także w bezspornym związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. wprowadzaniem do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w tej Instalacji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych DKIS wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, tj. np.:

   - z dnia 15 stycznia 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.602.2024.3.RMA: „Zatem poniesione przez Państwa w ramach projektu wydatki dotyczące wykonania instalacji fotowoltaicznej będą służyć Państwu zarówno do celów innych niż działalność gospodarcza oraz do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej. Większość wyprodukowanej energii będzie wykorzystywana przez Państwa wyłącznie na własne potrzeby świetlicy ze względu na zastosowanie instalacji o małej mocy (6 kW). Tak więc projekt w tym zakresie będzie mieć związek z Państwa działaniami, które pozostają w sferze jej imperium, czyli Państwa zadaniami własnymi. Natomiast w związku z faktem, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze prosumenta stanowić będą z kolei działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;

   - z dnia 6 grudnia 2024 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.601.2024.2.TK: „Jak wskazali Państwo w opisie sprawy Przedszkole (...) realizuje zadania własne Gminy w zakresie opieki nad dziećmi i wczesnej edukacji. Przedszkole nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Budynki Przedszkola Samorządowego w (...) będą służyć wyłącznie do wykonywanych przez Gminę czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do wykonywania zadań własnych Przedszkola z zakresu opieki nad dziećmi. (…) Tak więc projekt w części dotyczącej montażu instalacji fotowoltaicznej ma związek z działaniami Gminy, które pozostają w sferze imperium, czyli zadań własnych, a zatem ma związek z czynnościami wykonywanymi poza działalnością gospodarczą. Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze prosumenta, stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznej mają związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT)”.

Mając na uwadze, że Instalacja zamontowana na/przy Budynku produkować będzie energię wykorzystywaną zarówno do czynności opodatkowanych VAT (odpłatna dostawa energii elektrycznej), jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (produkcja energii elektrycznej na zużycie własne przez Bibliotekę w celu realizacji jej działalności statutowej oraz przez (…) działający nieodpłatne), prawo do odliczenia VAT przysługiwać będzie w ograniczonym zakresie.

Gmina jednocześnie wskazuje, że nie będzie w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania Wydatków poniesionych na zakup i montaż Instalacji do poszczególnych rodzajów wykonywanej za pomocą tej Instalacji działalności.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Gminy, będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy, w tym celu powinna ona stosować prewspółczynnik, o którym mowa w rozporządzeniu. Ponadto, w ocenie Gminy, do ww. Wydatków zastosowanie znajdzie prewspółczynnik właściwy dla jednostki zarządzającej Budynkiem, a zatem prewspółczynnik właściwy dla Urzędu Gminy, wyliczony zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 22 maja 2025 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.116.2025.2.EW: „Jak wskazano we wniosku, efekty przedmiotowego zadania, w przypadku montażu instalacji fotowoltaicznych oraz pomp ciepła na/przy budynku Gminy udostępnionym OSP w A Gmina będzie wykorzystywała - do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. […] Podsumowując, w związku z realizowaną inwestycją pn.: (...) będą Państwo mieli możliwość odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na montaż instalacji fotowoltaicznych oraz pomp ciepła na/przy budynku Gminy udostępnionym OSP w A w ramach zadania, na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a i następne ustawy z zastosowaniem proporcji określonej w § 3 ust. 2 rozporządzenia właściwej dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego”.

Analogiczne stanowisko prezentuje DKIS w interpretacjach indywidualnych:

   - z dnia 15 grudnia 2024 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.639.2024.2.MBN: „(…) wydatki przypisane bezpośrednio do nabycia i montażu instalacji fotowoltaicznej na budynku przedszkola będą wykorzystywane do dwojakiego rodzaju działalności, tj. do działalności niepodlegającej opodatkowaniu (poza VAT) oraz do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. (…) Tym samym, przysługuje Państwu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia”;

   - z dnia 23 lutego 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.838.2023.2.WL: „Odnosząc się do wydatków na realizację projektu należy zauważyć, że w okolicznościach niniejszej sprawy instalacja fotowoltaiczna zamontowana na budynku Szkoły Podstawowej w B - jak wyżej wskazano - będzie służyła do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. (…) Ponadto - jak wynika z opisu sprawy - we wskazanym obiekcie realizowane są jedynie zadania własne gminy z zakresu edukacji publicznej będące poza zakresem opodatkowania VAT. (…) należy uznać, że wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznej na ww. budynku mają związek zarówno z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, jak i opodatkowanymi podatkiem VAT. W świetle powyższego, w związku z ponoszeniem nakładów na realizację projektu pn. (..) przysługuje Państwu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia”;

   - z dnia 2 października 2023 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.280.2023.2.ASZ: „Skutkiem tego, w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji dotyczącej montażu instalacji fotowoltaicznej na budynku przedszkola, generalnie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem opodatkowanej VAT działalności gospodarczej. Przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach realizacji Inwestycji na budynku przedszkola zastosowanie znajdą regulacje art. 86 ust. 2a ustawy przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. W opisanym przez Państwa przypadku należy zastosować prewspółczynnik jednostki budżetowej”.

Reasumując, Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku, przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla Urzędu Gminy, jako jednostki zarządzającej Budynkiem, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego

dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku należy w pierwszej kolejności ustalić czy realizacja przez Państwa inwestycji polegającej na budowie instalacji fotowoltaicznych w opisanych we wniosku budynkach publicznych ma związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważenia wymaga, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazania wymaga, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

    - podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

    - podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez nie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t .j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwana dalej „ustawą o OZE”:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773).

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1) w mikroinstalacji;

2) w małej instalacji;

3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy - Prawo energetyczne;

4) wyłącznie z biopłynów.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a‑7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 tej ustawy.

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W przypadku gdy:

 1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

 2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu.

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej do dnia 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

 1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

 2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 6, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:

 1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

 2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

 1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

 2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

 3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

 4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

 5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

 6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

 7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.

 8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.

 9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z rozliczenia, o którym mowa w art. 4:

1) ust. 1 - w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;

2) ust. 1a pkt 1.

Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.

10. Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:

 1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje koniec sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,

 2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej dla czerwca 2022 r.

    - ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym’, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.

Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 1276).

Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, są Państwo czynnym podatnikiem VAT i realizują Państwo projekt pn. „…”, który zakłada zaprojektowanie oraz kompleksową termomodernizację budynku użyteczności publicznej mieszczącego się przy ul. (…) (dalej: „Budynek”), w którym znajdują się: filia Gminnej Biblioteki Publicznej (…) oraz bezpłatny (…).

W ramach projektu planowane jest m.in. (…).

Projekt obejmuje również (…). Działania te realizowane będą dla uczestników nieodpłatnie i wpisywać się będą zakres zadań własnych gminy obejmujących m.in. sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym).

Wydatki będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina będzie oznaczona jako nabywca towarów i usług.

Budynek będący przedmiotem Inwestycji stanowi własność Gminy i jest zarządzany za pośrednictwem Urzędu Gminy. Jest on nieodpłatnie udostępniany na rzecz Biblioteki, na podstawie umowy użyczenia, w celu realizacji zadań własnych gminy z zakresu kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym. Ponadto, w Budynku mieści się także (…), który jest zarządzany przez Gminę, a który również służy do realizacji zadań własnych gminy - m.in. w zakresie pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym).

Efekty termomodernizacji Budynku (w tym w szczególności Instalacja) pozostaną własnością Gminy i to Gmina będzie stroną umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii. Instalacja zamontowana na/przy Budynku będzie bowiem spełniać definicję mikroinstalacji, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE.

Wytworzona w Instalacji zamontowanej na/przy Budynku energia elektryczna, która następnie będzie odprowadzana do sieci, będzie rozliczana w ramach tzw. „net-billingu”. Model ten przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna jest zapisywana wartościowo jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Gminy i będzie pomniejszać kwotę podlegającą (ewentualnie) zapłacie przez Gminę na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia prądu w ramach Budynku.

Wskazania wymaga, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy - Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

„Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, w odniesieniu do instalacji fotowoltaicznej, dla której występują Państwo jako prosument energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy, tj. instalacji montowanej na/przy Budynku, sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie będzie występowało wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy - bowiem będą Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w związku z zakupem i montażem Instalacji na/przy Budynku, będą Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z przepisów ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej czy prosument wirtualny wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Z kolei w przypadku, gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej wg ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii, tj. Instalacji montowanej na/przy Budynku i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument - zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będą dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrą Państwo umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej montowanej na/przy Budynku w ramach inwestycji pn. „…”, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków związanych z działaniami proekologicznymi oraz od Wydatków związanych z termomodernizacją Budynku (bez uwzględniania Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji) ponoszonych w związku z realizacją ww. projektu opisanego we wniosku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ z okoliczności sprawy wynika, że Wydatki związane z działaniami proekologicznymi oraz Wydatki związane z termomodernizacją Budynku (bez uwzględniania Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji) nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak Państwo bowiem wskazali, działania proekologiczne realizowane będą dla uczestników nieodpłatnie i wpisywać się będą zakres zadań własnych gminy obejmujących m.in. sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym). Natomiast Budynek jest nieodpłatnie udostępniany na rzecz Biblioteki, na podstawie umowy użyczenia, w celu realizacji zadań własnych gminy z zakresu kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym). Ponadto, w Budynku mieści się także bezpłatny (…), który jest zarządzany przez Gminę, a który również służy do realizacji zadań własnych gminy - m.in. w zakresie pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym). Ponadto skoro więc będą Państwo nabywać Wydatki związane z działaniami proekologicznymi oraz Wydatki związane z termomodernizacją Budynku (bez uwzględniania Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji) dla realizacji projektu w ramach wykonywania zadań własnych, to zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, w ww. zakresie nie będą działali Państwo jako podatnik.

W konsekwencji nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków związanych z działaniami proekologicznymi oraz od Wydatków związanych z termomodernizacją Budynku (bez uwzględniania Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji) ponoszonych w związku z realizacją projektu pn. „…”.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do kolejnych Państwa wątpliwości dotyczących prawa do częściowego odliczenia VAT naliczonego od Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku, należy przypomnieć, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Wyrażoną w cytowanym wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2g ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

 1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

 2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

 4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W odniesieniu do art. 86 ust. 2h ustawy należy wskazać, że:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia:

Rozporządzenie:

 1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

 2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej tylko będą ustalane odrębne sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Stosownie do § 2 pkt 5 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

   X = Ax100D_UJST

   gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

- eksportu towarów,

- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

 a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

 b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

 c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

 d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

 e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

  f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

 g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

 1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

 2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza. W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych z działalnością inną niż gospodarcza lub zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle. Natomiast w przypadku, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że efekty realizacji projektu objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku będą wykorzystywane zarówno do działalności niepodlegającej opodatkowaniu (nieodpłatne udostępnienie Budynku na rzecz Biblioteki oraz wykorzystywanie Budynku jako (…) w celu realizacji zadań własnych Gminy jako organu władzy publicznej) oraz do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wprowadzanie do sieci prądu wyprodukowanego w Instalacji montowanej na/przy Budynku). Podali Państwo, że nie będą Państwo w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania Wydatków poniesionych na zakup i montaż Instalacji do poszczególnych rodzajów działalności.

Zatem w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji w części dotyczącej Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku oraz brakiem możliwości przyporządkowania kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności, będzie przysługiwało Państwu częściowe prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od Wydatków ponoszonych na zakup i montaż Instalacji na/przy Budynku przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.