Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie zastosowania stawki 0% VAT do dostaw na statek towarów takich jak czekolady, chipsy, przekąski, witaminy, głośniki bluetooth i ubrania oraz nieprawidłowe w zakresie zastosowania stawki 0% VAT do dostaw na statek towarów takich jak zegarki.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 kwietnia 2025 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% VAT do dostaw towarów na statek. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 czerwca 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Kapitan statku pływającego w żegludze międzynarodowej pod banderą inną niż polska przypłynął statkiem do portu w Polsce w celu załadunku lub wyładunku towarów. Kapitan jest posiadaczem paszportu spoza Unii Europejskiej. Kapitan złożył u Pani zamówienie na dostawę na statek takich przedmiotów jak: głośniki bluetooth, zegarki, czekolady, chipsy, przekąski, witaminy i ubrania. Wszystkie przedmioty są przeznaczone na statek i do użytku na statku. Nie są przeznaczone do odsprzedaży. Statek po opuszczeniu portu opuszcza również wody terytorialne RP i kieruje się na wody międzynarodowe do innego kraju.

W uzupełnieniu wskazała Pani, że prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności jest zaopatrywanie statków handlowych wykonujących żeglugę międzynarodową na pełnym morzu w produkty zamawiane przez kapitanów statków, będących przedstawicielami armatorów. Dostawy realizowane są bezpośrednio na pokład statków zawijających do portów morskich w (…) i (…).

Jest Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT od (….) r.

Realizowane dostawy towarów będą przeznaczone bezpośrednio na statki handlowe uprawiające żeglugę na pełnym morzu, takie jak tankowce, chemikaliowce, kontenerowce oraz masowce. Nie realizuje Pani dostaw na statki pasażerskie, jednostki dla celów gospodarczych, przemysłowych ani jednostki połowowe. Dostawy nie są realizowane na statki używane do ratownictwa oraz na statki służące do połowów przybrzeżnych. Dostawy nie są realizowane na statki marynarki wojennej.

W odpowiedzi na pytanie w jaki sposób będą wykorzystywane towary będące przedmiotem wniosku i czy są one niezbędne do eksploatacji tego konkretnego statku, mając na uwadze rodzaj i przeznaczenie tej jednostki pływającej, wskazała Pani, że:

• zegarki — służą załodze do precyzyjnej kontroli czasu pracy i realizacji harmonogramu wacht, co jest elementem bezpiecznej i prawidłowej eksploatacji statku;
• głośniki bluetooth — stanowią element wyposażenia kabin mieszkalnych załogi, zapewniając możliwość odbioru komunikatów i sygnałów alarmowych przez urządzenia mobilne, a także wpływając na poprawę warunków bytowych załogi podczas kontraktów;
• produkty spożywcze (czekolady, chipsy, przekąski) oraz witaminy — są przeznaczone do bezpośredniego spożycia przez członków załogi w czasie rejsu, zapewniając właściwe wyżywienie i suplementację niezbędną w trudnych warunkach pracy na morzu;
• ubrania — przeznaczone dla załogi pracującej na statkach w zmiennych warunkach atmosferycznych oraz w czasie wielomiesięcznych kontraktów, w trakcie których odzież ulega zużyciu i wymaga regularnego uzupełniania.

Będzie Pani w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej, że dostawy te służą bezpośrednio zaopatrzeniu statków handlowych uprawiających żeglugę na pełnym morzu. Dokumentem tym jest faktura VAT wystawiona na kapitana statku, działającego w imieniu armatora, z adnotacją w języku angielskim: „VAT 0% according to art. 83 ust 1 pkt 10 dated 11.03.2004”.

Z tytułu dostaw towarów wystawiana jest faktura na kapitana statku, który w świetle prawa morskiego oraz praktyki armatorskiej jest przedstawicielem armatora, odpowiedzialnym za odbiór dostaw na pokładzie jednostki.

Dostawy będą miały miejsce tylko w polskich portach.

Pytanie

Czy w takim wypadku obowiązuje stawka zerowa VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 83 ust. 1 ma zastosowanie zerowa stawka VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) – zwanej dalej ustawą:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług oraz odpłatna dostawa towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Na mocy art. 83 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jednocześnie stosownie do art. 83 ust. 2 ustawy:

Z kolei art. 83 ust. 16 pkt 4 ustawy stanowi, że:

Jak wynika z powyższych przepisów stawka podatku VAT w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy ma zastosowanie tylko względem usług polegających na dostawie towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków używanych do żeglugi na pełnym morzu oraz przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów. Przy tym podatnik świadczący te usługi musi prowadzić dokumentację, z której jednoznacznie wynika, że usługi zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy.

Wobec braku w tym zakresie rozporządzenia wykonawczego do ustawy, warunkiem koniecznym jest posiadanie dokumentu potwierdzającego, że stawkę 0% zastosowano do dostawy towarów służącej bezpośrednio zaopatrzeniu statków, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 10, z tym że dokumenty potwierdzające dokonanie ww. dostaw muszą mieć rangę dowodów, w związku z czym muszą w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać okoliczność faktycznie przez nie dowodzoną. Aby skorzystać ze stawki 0% podatnik powinien posiadać w swojej dokumentacji dowody wiarygodne i potwierdzające faktyczne dokonanie transakcji.

Istotne znaczenie ma w tym przypadku użyte pojęcie „towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków”, które pozwala na zastosowanie 0% stawki podatku od towarów i usług wyłącznie do tych towarów, które dostarczone zostały bezpośrednio nabywcy (nie obejmuje to dostaw na wcześniejszym etapie obrotu, tj. dostaw na rzecz innego podmiotu niż podmiot używający dany statek) i które są niezbędne do eksploatacji statku traktowanego jako środek transportu.

Zgodnie z art. 53 § 1 ustawy z dnia 18 września 2001 r. Kodeks morski (t. j. Dz. U. 2023 poz. 1309):

W przypadku kryterium rodzaju statku i jego przeznaczenia wskazać należy, że stawka podatku w wysokości 0% znajduje zastosowanie jedynie w przypadku, gdy dostawa towarów służy bezpośrednio zaopatrzeniu statków przewożących pasażerów za opłatą lub używanych dla celów gospodarczych, przemysłowych lub do połowów, pod warunkiem, że statki te używane są do żeglugi na pełnym morzu.

Stosownie do dyspozycji przepisu art. 148 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1, ze zm.), zwanej dalej dyrektywą 2006/112/WE:

Wskazać również należy – co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – że zakres zwolnień przewidzianych w dyrektywie 2006/112/WE nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z dyrektywą 2006/112/WE stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków”, wobec czego należy odwołać się do znaczenia językowego, użytych w przywoływanym przepisie sformułowań. Zgodnie z definicjami zawartymi w „Słowniku języka polskiego” PWN, słowo „bezpośrednio” oznacza „bez pośrednictwa”, natomiast słowo „zaopatrzyć” oznacza „dostarczyć jakiejś osobie, instytucji lub organizacji potrzebne rzeczy; wyposażyć w odpowiednie urządzenia”.

Należy podkreślić, że oceniając, czy konkretna dostawa towarów służy bezpośrednio zaopatrzeniu statku, należy zawsze rozpatrywać każdą sprawę indywidualnie, mając na uwadze rodzaj statku, jego przeznaczenie lub ewentualnie charakter przewożonego towaru. Stawkę podatku w wysokości 0% można zastosować wyłącznie do towarów, które są niezbędne do eksploatacji statku traktowanego jako środek transportu. Należy bowiem jeszcze raz wskazać, że towarami, których dostawa będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 0%, mogą być wyłącznie towary służące bezpośrednio do zaopatrzenia statków, tj. towary które są niezbędne do ich eksploatacji. Ponadto należy zwrócić uwagę, że dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% istotnym jest, aby dostawa towarów była dokonywana bezpośrednio na rzecz podmiotu, który używa dany statek.

Prawidłowość takiej wykładni – na zasadzie analogii – potwierdza również orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-181/04 i C-183/04 pomiędzy Elmeka NE, a Ypourgos Oikonomikom, w którym stwierdzono, że art. 15 pkt 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388 z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 145, z późn. zm.), a obecnie art. 148 lit. d) Dyrektywy 2006/112/WE, należy interpretować w ten sposób, iż zwolnienie przewidziane w tym przepisie dotyczy usług świadczonych bezpośrednio na rzecz armatora, przeznaczonych dla zaspokojenia bezpośrednich potrzeb statków morskich.

Jak wynika z orzecznictwa zarówno TSUE (np. wyroki: w sprawie C-185/89; w sprawie C-181/04 i C-183/04) jak i krajowych sądów administracyjnych (np. wyroki NSA: z 8 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1845/07; z 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 873/12) „bezpośredniość zaopatrzenia” oznacza przede wszystkim, że dostawa dokonywana jest bez ogniw pośrednich.

Dalsze wyjaśnienia co do stosowania przepisów art. 83 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, stanowiących implementację art. 148 lit. a) dyrektywy 2006/112 zawiera wyrok TSUE z 3 września 2015 r. w sprawie C-526/13. Jak wskazano w pkt 29 tego wyroku: „(…)aby można było skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 148 lit. a)dyrektywy 2006/112, dostawa towarów w celu zaopatrzenia w paliwo i zaopatrzenia ogólnego powinna zostać dokonana na rzecz podmiotu eksploatującego statki przeznaczone do żeglugi na pełnym morzu, który je wykorzysta (…)”.

Wykładnia przepisów art. 83 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT była również przedmiotem orzeczeń krajowych sądów administracyjnych. W kontekście rozpatrywanej sprawy szczególnie należy zwrócić uwagę na prawomocny wyrok NSA z 25 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 873/12, z którego wynika, iż dostawy tuszów i tonerów koniecznych do funkcjonowania drukarek, zainstalowanych na statkach armatora spełnia warunki zaopatrzenia statku. Jak zauważył Sąd zwrot „towary służące zaopatrzeniu statków” nie został zdefiniowany na potrzeby VAT, stąd trafne jest odwołanie się w ramach wykładni językowej do potocznego rozumienia tych pojęć, co za tym idzie posłużenie się danymi słownikowymi.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie zaopatrywania statków handlowych, wykonujących żeglugę międzynarodową na pełnym morzu. Dostarczane produkty zamawiane są przez kapitanów statków, będącymi przedstawicielami armatorów. Dostawy towarów takich jak: głośniki bluetooth, zegarki, czekolady, chipsy, przekąski, witaminy i ubrania, będą przeznaczone bezpośrednio na statki handlowe uprawiające żeglugę na pełnym morzu takie jak: tankowce, chemikaliowce, kontenerowce oraz masowce. Wszystkie przedmioty są przeznaczone na statek i do użytku na statku. Nie są przeznaczone do odsprzedaży. Z tytułu dostaw towarów wystawiana jest faktura na kapitana statku, który w świetle prawa morskiego oraz praktyki armatorskiej, jest przedstawicielem armatora, odpowiedzialnym za odbiór dostaw na pokładzie jednostki. Dostawy realizowane są bezpośrednio na pokład statków zawijających do portów morskich w (…) i (…). Statek po opuszczeniu portu opuszcza również wody terytorialne RP i kieruje się na wody międzynarodowe do innego kraju.

Pani wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania – na podstawie art. 83 ust. 1 ustawy – stawki 0% dla dostawy ww. towarów.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w świetle analizowanych przepisów nie jest dopuszczalne stosowanie preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do dostawy towarów na rzecz innego podmiotu niż podmiot używający dany prom lub statek. W Pani przypadku dostawy będą jednak wykonywane na rzecz kapitana statku, który zgodnie z zapisami Kodeksu morskiego, jest przedstawicielem armatora i może działać w jego imieniu. Tym samym spełniony zostanie warunek dokonania dostaw bezpośrednio na rzecz podmiotu, który używa dany statek. Ponadto towary będą przeznaczone na statki handlowe uprawiające żeglugę na pełnym morzu takie jak: tankowce, chemikaliowce, kontenerowce oraz masowce, w związku z czym spełniony zostanie również warunek, o którym mowa w art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy, dotyczący wymogu dostawy towarów na statki używane do żeglugi na pełnym morzu, używane do celów gospodarczych. Natomiast w przypadku przedstawionym przez Panią we wniosku istotne znaczenie będzie miał również rodzaj dostarczanych towarów.

Jak wskazano w art. 83 ust. 1 pkt 10 ustawy stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do „dostaw towarów służących bezpośrednio zaopatrzeniu statków”. W kontekście przywołanych w niniejszej interpretacji aktów prawnych oraz wyroków TSUE oraz NSA towarami służącymi bezpośrednio zaopatrzeniu statków będą takie towary, które są niezbędne z punktu widzenia jego eksploatacji, w tym służące zaopatrzeniu statku w paliwo oraz zaopatrzenia ogólnego, rozumianego także jako produkty przeznaczone do spożycia przez załogę i pasażerów statku. Tym samym sprzedawanych przez Panią towarów takich jak zegarki nie można uznać za towary niezbędne do eksploatacji statku. Choć, jak wskazała Pani w uzupełnieniu do wniosku, towary te „służą załodze do precyzyjnej kontroli czasu pracy i realizacji harmonogramu wacht”, to należy uznać, że zegarki nie stanowią elementu zaopatrzenia statku z uwagi na dominujący charakter osobisty tego towaru w kontekście użytkowania przez członków załogi i możliwości wykorzystywania celem realizacji potrzeb prywatnych, niezwiązanych z funkcjonowaniem statku. Zegarki nie stanowią bowiem elementów wyposażenia statku, ale raczej mają charakter majątku prywatnego członków załogi, wykorzystywanego zarówno podczas pracy na statku, jak i w czasie wolnym. Zegarki nie stanowią elementów stałego wyposażenia statku, lecz majątek osobisty członków załogi, którym może ona swobodnie dysponować. Tym samym towary te zaspokajają także potrzeby osobiste załogi, a nie służą wyłącznie do wykonywania przez nią zadań służbowych, związanych z eksploatacją statku. Zatem zastosowanie preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy do dostawy towarów takich jak zegarki nie będzie możliwe.

W zakresie dostaw głośników bluetooth należy zauważyć, że jak wskazała Pani we wniosku, są one przeznaczone do użycia na statku i nie są przeznaczone do odsprzedaży. W uzupełnieniu do wniosku wskazała pani, że głośniki stanowią element wyposażenia kabin mieszkalnych załogi, zapewniając możliwość odbioru komunikatów i sygnałów alarmowych przez urządzenia mobilne. Tym samym, skoro głośniki bluetooth stanowią wyposażenie służące do eksploatacji statku, będzie miała pani prawo do zastosowania stawki w wysokości 0% dla dostawy tych towarów na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy.

W zakresie dostaw produktów spożywczych (czekolady, chipsów, przekąsek oraz witamin), które można zakwalifikować jako prowiant przeznaczony do użycia na statku, również będzie miała Pani prawo do zastosowania stawki w wysokości 0% dla dostawy tych towarów na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy.

Odnosząc się do dostawy ubrań, wskazała Pani, że nie są one przeznaczone do odsprzedaży oraz są użytkowane na statku przez członków załogi, pracującej na statkach w zmiennych warunkach atmosferycznych. Tym samym ubrania, które są przeznaczone do wykorzystania na statku, zabezpieczają byt załogi podczas wykonywania czynności służących eksploatacji statków, w związku z czym będzie miała pani prawo do zastosowania stawki w wysokości 0% dla dostawy tych towarów na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy.

Należy także wskazać, ze zastosowanie stawki 0% dla dostawy towarów takich jak: głośniki bluetooth, czekolady, chipsy, przekąski, witaminy oraz ubrania będzie możliwe przy jednoczesnym warunku posiadania odpowiedniej dokumentacji, o której mowa w art. 83 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, Pani stanowisko jest:

• prawidłowe w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% VAT do dostaw na pokłady statków towarów takich jak głośniki bluetooth, czekolady, chipsy, przekąski, witaminy i ubrania oraz
• nieprawidłowe w zakresie zastosowania stawki 0% VAT do dostaw na pokłady statków towarów takich jak zegarki.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego oraz zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.