Interpretacja indywidualna

- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

  - prawidłowe w zakresie częściowego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „…”, w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznych na budynkach Miejskiego Przedszkola Nr C, Szkoły Podstawowej Nr G, Szkoły Podstawowej Nr H, Szkoły Podstawowej Nr J, Szkoły Podstawowej Nr K, Szkoły Podstawowej Nr L, Szkoły Podstawowej Nr M, Szkoły Podstawowej Nr N,

  - nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. projektu w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznych na budynkach Miejskiego Przedszkola Nr A, Miejskiego Przedszkola Nr B, Miejskiego Przedszkola Nr D, Miejskiego Przedszkola Nr E, Miejskiego Przedszkola Nr F, Miejskiego Przedszkola Nr I, Zespołu Szkół Muzycznych,

  - prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. projektu w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznej na budynku użytkowanym przez Powiatowy Urząd Pracy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia czy przysługuje Państwu prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „…”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca realizuje projekt pn. „...”, dofinansowany w ramach: Funduszy Europejskich dla (…).

Do zakresu działania wnioskodawcy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Wnioskodawca jest miastem na prawach powiatu. Opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej projekt jest realizowany w związku z działalnością statutową wnioskodawcy, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.), który stanowi, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, a w szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Projekt jest odpowiedzią na zdiagnozowane problemy związane z występowaniem na terenie miasta przekroczeń dopuszczalnych wartości substancji szkodliwych m.in. PM10, PM2,5 oraz benz(a)pirenu. Dzięki realizacji 16 instalacji fotowoltaicznych nastąpi możliwość produkcji „zielonej” energii w wysokości 457,4678 MWh rocznie. Produkcja czystej energii pozwoli na uniknięcie emisji CO₂ o wartości 323,8872 ton każdego roku.

Zakres projektu obejmuje montaż instalacji PV (system, który zamienia energię słoneczną w energię elektryczną, wykorzystując panele fotowoltaiczne i inwerter) w 16 budynkach użyteczności publicznej na terenie miasta (przedszkola, szkoły podstawowe, szkoła muzyczna oraz Powiatowy Urząd Pracy). Instalacje PV we wszystkich 16 budynkach zainstalowane zostaną na konstrukcji dachów budynków wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

W skład projektowanego układu dla każdego obiektu będą wchodziły następujące urządzenia elektryczne:

- moduły fotowoltaiczne,

- inwerter,

- skrzynki przyłączeniowe z zabezpieczeniami po stronie prądu stałego DC-RPV,

- wyłącznik ppoż. obwodów elektrycznych prądu stałego DC,

- skrzynka przyłączeniowa z zabezpieczeniami po stronie prądu zmiennego AC-RI.

Dla potrzeb ww. urządzeń wykonane zostaną:

- trasy kablowe DC,

- trasy kablowe AC,

- instalacja połączeń wyrównawczych.

Urządzenia instalacji fotowoltaicznej w każdym obiekcie przyłączone zostaną do sieci elektroenergetycznej każdego obiektu w istniejącej rozdzielnicy budynkowej.

Wydatki inwestycyjne zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi dla nabywcy, jakim jest Wnioskodawca, odrębnie dla każdej lokalizacji.

Instalacje fotowoltaiczne zaplanowane do realizacji będą mikroinstalacjami w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Wnioskodawca planuje zawarcie umów z przedsiębiorstwem energetycznym (wnioskodawca będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a) ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii) dla budynków, będących własnością wnioskodawcy, użytkowanych przez następujące jednostki organizacyjne wnioskodawcy (podlegające centralizacji rozliczeń VAT w gminie):

1. Miejskie Przedszkole Nr A,

2. Miejskie Przedszkole Nr B,

3. Miejskie Przedszkole Nr C,

4. Miejskie Przedszkole Nr D,

5. Miejskie Przedszkole Nr E,

6. Miejskie Przedszkole Nr F,

7. Szkołę Podstawową Nr G,

8. Szkołę Podstawową Nr H,

9. Miejskie Przedszkole Nr I,

10. Szkołę Podstawową Nr J,

11. Szkołę Podstawową Nr K,

12. Szkołę Podstawową Nr L,

13. Szkołę Podstawową Nr M,

14. Szkołę Podstawową Nr N,

15. Zespół Szkół Muzycznych.

Natomiast dla budynku Powiatowego Urząd Pracy (wnioskodawca jest również właścicielem tego obiektu, budynek jest wykorzystywany przez Powiatowy Urząd Pracy na podstawie umowy użyczenia, a jednostka ta nie podlega centralizacji rozliczeń VAT w gminie) wnioskodawca nie będzie stroną umowy z przedsiębiorstwem energetycznym, nie będzie prosumentem (będzie nim Powiatowy Urząd Pracy).

Na tym etapie brak jest możliwości określenia szczegółowych zasad rozliczenia energii wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej.

Wnioskodawca nie będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec energii pobranej z sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii - instalacje te nie mieszczą się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Wnioskodawca będzie korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec energii pobranej z sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Wnioskodawca będzie rozliczać energię wyprodukowaną we wszystkich instalacjach będących przedmiotami projektu w oparciu o system net-billing.

Powyższe dotyczy także obiektu użytkowanego przez Powiatowy Urząd Pracy, z tym że - jak wskazano wyżej - prosumentem będzie nie wnioskodawca, a Powiatowy Urząd Pracy.

Obecnie w budynkach prowadzona jest działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - działalność edukacyjna (realizacja zadań publicznych) oraz działalność podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem - wynajem sal lekcyjnych, wynajem sal gimnastycznych, udostępnianie sal gimnastycznych, wynajem powierzchni pod reklamę, czy pod automaty (z napojami, z artykułami spożywczymi), odsprzedaż energii elektrycznej.

W szczególności:

  1. Miejskie Przedszkole Nr A - tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych),

  2. Miejskie Przedszkole Nr B - tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych),

  3. Miejskie Przedszkole Nr C - działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) i sprzedaż opodatkowana (wynajem sali przedszkolnej),

  4. Miejskie Przedszkole Nr D - tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych),

  5. Miejskie Przedszkole Nr E - tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych),

  6. Miejskie Przedszkole Nr F - tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych),

  7. Szkoła Podstawowa Nr G - działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) i sprzedaż opodatkowana (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej oraz powierzchni pod automat),

  8. Szkoła Podstawowa Nr H - działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) i sprzedaż opodatkowana (wynajem sali lekcyjnej, sali gimnastycznej, powierzchni pod automat oraz najem powierzchni reklamowej),

  9. Miejskie Przedszkole Nr I - tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych),

10. Szkoła Podstawowa Nr J - działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) i sprzedaż opodatkowana (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej),

11. Szkoła Podstawowa Nr K - działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) i sprzedaż opodatkowana (wynajem sali lekcyjnej, gimnastycznej oraz powierzchni pod automat, a ponadto odsprzedaż energii elektrycznej zużywanej przez wymiennik na rzecz przedsiębiorstwa dostarczającego do jednostki energię cieplną),

12. Szkoła Podstawowa Nr L - działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) i sprzedaż opodatkowana (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej i powierzchni pod automat),

13. Szkoła Podstawowa Nr M - działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) i sprzedaż opodatkowana (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej i powierzchni pod automat),

14. Szkoła Podstawowa Nr N - działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) i sprzedaż opodatkowana (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej i powierzchni pod automat),

15. Zespół Szkół Muzycznych - tylko działalność niepodlegająca opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych).

W budynku wykorzystywanym przez Powiatowy Urząd Pracy prowadzona jest działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - wnioskodawca zawarł z tą jednostką nieodpłatną umowę użyczenia.

W ramach projektu w roku 2024 poniesiono wydatki inwestycyjne na opracowanie analizy finansowej i ekonomicznej zgodności projektu z zasadami pomocy publicznej i/lub pomocy de minimis dla każdej lokalizacji odrębnie. Wydatki te zostały udokumentowane fakturami wystawionymi dla nabywcy, jakim jest wnioskodawca, odrębnie dla każdej lokalizacji i powiększą wartość poszczególnych zmodernizowanych środków trwałych. Wydatki inwestycyjne realizowane w ramach projektu stanowią „ulepszenie” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W uzupełnieniu wniosku przedstawili Państwo następujące informacje:

Pytanie

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu opisanego w części G niniejszego wniosku?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawcy, w zależności od modernizowanych obiektów:

  - przysługuje częściowe prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu opisanego w części G niniejszego wniosku, gdyż zmodernizowane w ramach tego projektu budynki będą wykorzystywane zarówno do opodatkowanej działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), jak i - do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja zadań publicznych) lub

  - nie przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu opisanego w części G niniejszego wniosku, ponieważ zmodernizowane w ramach tego projektu budynki będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja zadań publicznych).

W szczególności:

  1. Miejskie Przedszkole Nr A - wydatki inwestycyjne dotyczą tylko działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) - brak możliwości odliczenia,

  2. Miejskie Przedszkole Nr B - wydatki inwestycyjne dotyczą tylko działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) - brak możliwości odliczenia,

  3. Miejskie Przedszkole Nr C - wydatki inwestycyjne dotyczą działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) oraz sprzedaży opodatkowanej (wynajem sali przedszkolnej) - prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby wytworzenia instalacji fotowoltaicznych będzie ustalane z wykorzystaniem prewspółczynnika sprzedaży wyliczonego dla tej jednostki,

  4. Miejskie Przedszkole Nr D - wydatki inwestycyjne dotyczą tylko działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) - brak możliwości odliczenia,

  5. Miejskie Przedszkole Nr E - wydatki inwestycyjne dotyczą tylko działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) - brak możliwości odliczenia,

  6. Miejskie Przedszkole Nr F - wydatki inwestycyjne dotyczą tylko działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) - brak możliwości odliczenia,

  7. Szkoła Podstawowa Nr G - wydatki inwestycyjne dotyczą działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) oraz sprzedaży opodatkowanej (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej oraz powierzchni pod automat) - prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby wytworzenia instalacji fotowoltaicznych będzie ustalane z wykorzystaniem prewspółczynnika sprzedaży wyliczonego dla tej jednostki,

  8. Szkoła Podstawowa Nr H - wydatki inwestycyjne dotyczą działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) oraz sprzedaży opodatkowanej (wynajem sali lekcyjnej, sali gimnastycznej, powierzchni pod automat oraz najem powierzchni reklamowej) - prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby wytworzenia instalacji fotowoltaicznych będzie ustalane z wykorzystaniem prewspółczynnika sprzedaży wyliczonego dla tej jednostki,

  9. Miejskie Przedszkole Nr I - wydatki inwestycyjne dotyczą tylko działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) - brak możliwości odliczenia,

10. Szkoła Podstawowa Nr J - wydatki inwestycyjne dotyczą działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) oraz sprzedaży opodatkowanej (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej) - prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby wytworzenia instalacji fotowoltaicznych będzie ustalane z wykorzystaniem prewspółczynnika sprzedaży wyliczonego dla tej jednostki,

11. Szkoła Podstawowa Nr K - wydatki inwestycyjne dotyczą działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) oraz sprzedaży opodatkowanej (wynajem sali lekcyjnej, gimnastycznej oraz powierzchni pod automat, a ponadto odsprzedaż energii elektrycznej zużywanej przez wymiennik na rzecz przedsiębiorstwa dostarczającego do jednostki energię cieplną) - prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby wytworzenia instalacji fotowoltaicznych będzie ustalane z wykorzystaniem prewspółczynnika sprzedaży wyliczonego dla tej jednostki,

12. Szkoła Podstawowa Nr L - wydatki inwestycyjne dotyczą działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) oraz sprzedaży opodatkowanej (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej i powierzchni pod automat) - prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby wytworzenia instalacji fotowoltaicznych będzie ustalane z wykorzystaniem prewspółczynnika sprzedaży wyliczonego dla tej jednostki,

13. Szkoła Podstawowa Nr M - wydatki inwestycyjne dotyczą działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) oraz sprzedaży opodatkowanej (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej i powierzchni pod automat) - prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby wytworzenia instalacji fotowoltaicznych będzie ustalane z wykorzystaniem prewspółczynnika sprzedaży wyliczonego dla tej jednostki,

14. Szkoła Podstawowa Nr N - wydatki inwestycyjne dotyczą działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) oraz sprzedaży opodatkowanej (wynajem sali lekcyjnej i gimnastycznej i powierzchni pod automat) - prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług na potrzeby wytworzenia instalacji fotowoltaicznych będzie ustalane z wykorzystaniem prewspółczynnika sprzedaży wyliczonego dla tej jednostki,

15. Zespół Szkół Muzycznych - wydatki inwestycyjne dotyczą tylko działalności niepodlegającej opodatkowaniu (realizacja zadań publicznych) - brak możliwości odliczenia.

Natomiast w przypadku budynku użytkowanego przez Powiatowy Urząd Pracy, wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu, gdyż budynek będzie wykorzystywany przez wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (obiekt użytkowany nieodpłatnie przez tę jednostkę na podstawie umowy użyczenia zawartej z Wnioskodawcą).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

  - prawidłowe w zakresie częściowego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „…”, w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznych na budynkach Miejskiego Przedszkola Nr C, Szkoły Podstawowej Nr G, Szkoły Podstawowej Nr H, Szkoły Podstawowej Nr J, Szkoły Podstawowej Nr K, Szkoły Podstawowej Nr L, Szkoły Podstawowej Nr M, Szkoły Podstawowej Nr N,

  - nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. projektu w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznych na budynkach Miejskiego Przedszkola Nr A, Miejskiego Przedszkola Nr B, Miejskiego Przedszkola Nr D, Miejskiego Przedszkola Nr E, Miejskiego Przedszkola Nr F, Miejskiego Przedszkola Nr I, Zespołu Szkół Muzycznych,

  - prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. projektu w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznej na budynku użytkowanym przez Powiatowy Urząd Pracy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku należy w pierwszej kolejności ustalić czy realizacja przez Państwa inwestycji polegającej na budowie instalacji fotowoltaicznych w opisanych we wniosku budynkach publicznych w (…) ma związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważenia wymaga, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazania wymaga, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez nie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t .j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwana dalej :ustawą o OZE”:

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a‑7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W przypadku gdy:

 1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

 2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu.

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej do dnia 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

 1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

 2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 6, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:

 1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

 2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

 1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

 2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

 3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

 4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

 5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

 6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

 7. Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.

 8. Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy innego niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do zmiany tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, i korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.

 9. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z rozliczenia, o którym mowa w art. 4:

1) ust. 1 - w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1b;

2) ust. 1a pkt 1.

Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje się odpowiednio.

10.Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9:

 1) pkt 1, wyznacza się na podstawie średniej miesięcznej ceny rynkowej obowiązującej dla miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje koniec sposobu rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1,

 2) pkt 2, wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej dla czerwca 2022 r.

- ustalanej zgodnie z art. 4b ust. 6.

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 1276).

Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, są Państwo czynnym podatnikiem VAT i realizują Państwo projekt pn. „…”.

Zakres projektu obejmuje montaż instalacji PV (system, który zamienia energię słoneczną w energię elektryczną, wykorzystując panele fotowoltaiczne i inwerter) w 16 budynkach użyteczności publicznej na terenie miasta (przedszkola, szkoły podstawowe, szkoła muzyczna oraz Powiatowy Urząd Pracy), będących Państwa własnością.

Instalacje fotowoltaiczne zaplanowane do realizacji będą mikroinstalacjami w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Planują Państwo zawarcie umów z przedsiębiorstwem energetycznym (będą Państwo prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii) dla budynków użytkowanych przez następujące Państwa jednostki organizacyjne:

1. Miejskie Przedszkole Nr A,

2. Miejskie Przedszkole Nr B,

3. Miejskie Przedszkole Nr C,

4. Miejskie Przedszkole Nr D,

5. Miejskie Przedszkole Nr E,

6. Miejskie Przedszkole Nr F,

7. Szkołę Podstawową Nr G,

8. Szkołę Podstawową Nr H,

9. Miejskie Przedszkole Nr I,

10. Szkołę Podstawową Nr J,

11. Szkołę Podstawową Nr K,

12. Szkołę Podstawową Nr L,

13. Szkołę Podstawową Nr M,

14. Szkołę Podstawową Nr N,

15. Zespół Szkół Muzycznych.

Natomiast dla budynku Powiatowego Urzędu Pracy, nie będą Państwo stroną umowy z przedsiębiorstwem energetycznym, a zatem nie będą Państwo prosumentem energii odnawialnej tego budynku.

Będą Państwo korzystać z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec energii pobranej z sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2) ustawy o odnawialnych źródłach energii i rozliczać energię wyprodukowaną we wszystkich instalacjach będących przedmiotami projektu w oparciu o system net-billing.

Wskazania wymaga, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy - Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, w odniesieniu do instalacji fotowoltaicznych, dla których występują Państwo jako prosument energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy, tj. instalacji montowanej na wskazanych we wniosku budynkach publicznych, z wyłączeniem budynku Powiatowego Urzędu Pracy, sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie będzie występowało wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy - bowiem będą Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w związku z instalacją urządzeń fotowoltaicznych na wskazanych we wniosku budynkach publicznych, z wyłączeniem budynku Powiatowego Urzędu Pracy, będą Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z przepisów ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej czy prosument wirtualny wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Z kolei w przypadku, gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej wg ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii, tj. instalacjach fotowoltaicznych montowanych na wskazanych we wniosku budynkach publicznych, z wyłączeniem budynku Powiatowego Urzędu Pracy i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument - zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będą dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrą Państwo umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w ww. instalacji fotowoltaicznych montowanych na budynkach publicznych wytworzonych w zakresie wykonanych prac w ramach inwestycji pn. „…”, z wyłączeniem budynku Powiatowego Urzędu Pracy, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy przysługuje Państwu prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. projektu opisanego we wniosku.

Odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2g ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

 1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

 2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

 4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W odniesieniu do art. 86 ust. 2h ustawy należy wskazać, że:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej tylko będą ustalane odrębne sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Stosownie do § 2 pkt 5 rozporządzenia:

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza. W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych z działalnością inną niż gospodarcza lub zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle. Natomiast w przypadku, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych uzasadnione jest wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych.

Zatem, skoro podatnik jest w stanie przypisać ponoszone wydatki związane z realizacją projektu do poszczególnych jednostek organizacyjnych, to najbardziej właściwe jest dokonanie odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że efekty realizacji projektu objętego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej na wskazanych we wniosku budynkach publicznych będą wykorzystywane zarówno do działalności niepodlegającej opodatkowaniu oraz do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z wyłączeniem budynku Powiatowego Urzędu Pracy, w którym efekty realizacji projektu będą wykorzystywane wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza oraz, dla którego nie będą Państwo prosumentem energii odnawialnej. Zaznaczyli Państwo również, że efekty realizacji projektu nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Zatem w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji we wskazanych we wniosku budynkach użyteczności publicznej (przedszkola, szkoły podstawowe, szkoła muzyczna) oraz brakiem możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności, będzie przysługiwało Państwu częściowe prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznych na wskazanych we wniosku 15 budynkach użyteczności publicznej stosując prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., obliczony dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej nabywane towary i usługi. Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Natomiast w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji w budynku Powiatowego Urzędu Pracy nie będzie przysługiwało Państwu prawo do zmniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że - jak Państwo wskazali - nabywane w celu realizacji tej części projektu towary i usługi będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto - jak wynika z opisu sprawy - nie będą Państwo stroną umowy z przedsiębiorstwem energetycznym, będzie nią Powiatowy Urząd Pracy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w sprawie jest:

  - prawidłowe w zakresie częściowego prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „…”, w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznych na budynkach Miejskiego Przedszkola Nr C, Szkoły Podstawowej Nr G, Szkoły Podstawowej Nr H, Szkoły Podstawowej Nr J, Szkoły Podstawowej Nr K, Szkoły Podstawowej Nr L, Szkoły Podstawowej Nr M, Szkoły Podstawowej Nr N,

  - nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. projektu w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznych na budynkach Miejskiego Przedszkola Nr A, Miejskiego Przedszkola Nr B, Miejskiego Przedszkola Nr D, Miejskiego Przedszkola Nr E, Miejskiego Przedszkola Nr F, Miejskiego Przedszkola Nr I, Zespołu Szkół Muzycznych,

  - prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. projektu w zakresie budowy instalacji fotowoltaicznej na budynku użytkowanym przez Powiatowy Urząd Pracy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.