Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

-    uznania, że Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym, odpłatna dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

-    uznania, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

-    prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzupełnili go Państwo pismem z 22 lipca 2025 r. (wpływ 24 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.  Zainteresowana będąca stroną postępowania:

(…)

2.  Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

(…)

Opis zdarzenia przyszłego

(...) Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca 1”, „Sprzedający”, „Spółka”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Spółka jest właścicielem działki nr (...) położonej w (…), nr księgi wieczystej (…). Ww. grunt jest zabudowany budynkiem parku handlowego, który zostanie wybudowany i w pełni oddany do użytkowania w 2025 r. (ww. grunt zabudowany budynkiem parku handlowego dalej jako: „Nieruchomość”). W 2024 r. Spółka zaklasyfikowała ww. Nieruchomość jako środek trwały.

Spółka rozważa sprzedaż Nieruchomości na rzecz (...) (dalej jako: „Wnioskodawca 2”, „Kupujący”), która jest również zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Na moment sporządzania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie sporządzono jeszcze projektu umowy sprzedaży Nieruchomości.

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży, z mocy przepisów prawa cywilnego Kupujący wstąpi w stosunki wynikające z umów najmu powierzchni handlowej i reklamowej (pylon) na miejsce Sprzedającego. W szczególności Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedającego i obowiązujących w dniu dokonania umowy sprzedaży umów najmu – na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji towarzyszyć będzie również przeniesienie na Kupującego praw i obowiązków wynikających z wszelkich dokumentów zabezpieczających wykonanie obowiązków najemców wynikających z umów najmu, które zgodnie z umowami najmu, najemcy są zobowiązani dostarczyć Sprzedającemu w zakresie, w jakim zostaną dostarczone przez najemców, w tym również przelew kaucji zabezpieczających dostarczonych przez najemców, jeśli takie istnieją.

Na skutek zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującym dojdzie do przekazania oryginałów umów najmu oraz oryginałów związanych z tymi umowami zabezpieczeń, jak również kopii istotnej korespondencji. Ponadto dojdzie do przekazania (w zakresie posiadanym przez Sprzedającego) wszelkiej dokumentacji prawnej, finansowej, technicznej i projektowej związanej z Nieruchomością.

Na skutek zawarcia umowy sprzedaży pomiędzy Sprzedającym a Kupującym dojdzie także do przeniesienia:

·    niewygasłych gwarancji budowlanych,

·    rękojmi/gwarancji ściśle związanych z Nieruchomością,

·    praw autorskich do projektów budowlanych,

·    umowy na dostawę prądu zawartej z (…) (z uwagi na konieczność zapłaty wysokiej kary umownej w przypadku wypowiedzenia umowy),

·    porozumienia dotyczącego użyczenia toalety (na potrzeby obsługi (...) przez gminę).

·    decyzji ściśle związanych z Nieruchomością, tj. m.in. decyzje o wycince drzew z obowiązkiem wykonania nasadzeń kompensacyjnych i ich utrzymywania przez okres 3 lat, decyzje o umieszczeniu urządzenia w pasie drogowym (przyłącza wodociągowe oraz energetyczne z opłatami rocznymi na działkach Gminnych oraz w zarządzie (…)), decyzje o wyłączeniu z produkcji rolnej z roczną opłatą (przez 10 kolejnych lat), decyzję – pozwolenie wodnoprawne na usługi wodne (...) na 30 lat, decyzje o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, zamienne pozwolenie na budowę, pozwolenie na użytkowanie przed zakończeniem wszystkich robót z warunkiem wykonania instalacji fotowoltaicznej do końca (…) 2025 r.

Poza prawami i umowami wyraźnie wyżej wymienionymi na Kupującego nie przejdą żadne inne prawa, aktywa ani zobowiązania Sprzedającego. Po zawarciu przedmiotowej transakcji Sprzedający będzie nadal prowadził swoje przedsiębiorstwo. W rezultacie, poza zakresem planowanej umowy sprzedaży pozostanie szereg aktywów i pasywów przedsiębiorstwa Sprzedającego, takich jak:

1)  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego,

2)  prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami),

3)  zobowiązania Sprzedającego (inne niż wynikające z umów najmu),

4)  prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umowy najmu siedziby Sprzedającego, umowy o zarządzanie Nieruchomością, pozostałych umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości, usług serwisowych itd.,

5)  prawa i zobowiązania wynikające z umów ubezpieczenia Nieruchomości,

6)  koncesje, licencje i zezwolenia,

7)  wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi,

8)  księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalność gospodarczej,

9)  zobowiązania Sprzedającego związane z finansowaniem nabycia gruntu bądź budowy budynków/budowli (w szczególności, zobowiązania wynikające z umów kredytowych bądź pożyczek).

W związku ze zbyciem Nieruchomości nie dojdzie też do przeniesienia zakładu pracy Sprzedającego, w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy.

Zarówno przed, jak i po sprzedaży, przedmiotowa Nieruchomość będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności parku handlowego (będzie wynajmowana powierzchnia handlowa m.in. (…)).

Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od budowy budynku parku handlowego na przedmiotowym gruncie. Sprzedający wykorzystuje i będzie wykorzystywać Nieruchomość tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. Kupujący po nabyciu Nieruchomości zamierza ją wykorzystywać tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. Nie będzie jej wykorzystywał do czynności zwolnionych z VAT ani do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W piśmie z 22 lipca 2025 r., w odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu, wskazali Państwo następujące informacje:

1.Czy przedmiotem transakcji, o której mowa we wniosku, będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), tj. przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej obejmujące w szczególności:

·     oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

·     własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

·     prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

·     wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

·     koncesje, licencje i zezwolenia;

·     patenty i inne prawa własności przemysłowej;

·     majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

·     tajemnice przedsiębiorstwa;

·     księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej?

Jeżeli tak, to proszę wskazać jakie składniki stanowią ww. zespół.

Odpowiedź:

2.   Jeżeli przedmiot transakcji na rzecz Fundacji na moment sprzedaży nie będzie spełniał wskazanej wyżej definicji przedsiębiorstwa, to czy będzie on wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego (tj. (...) Sp. z o.o.) na płaszczyźnie:

a)   organizacyjnej, tj. czy będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania?

b)   finansowej, tj. czy będzie posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej przez Panią ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe będzie określenie wyniku finansowego?

c)    funkcjonalnej, tj. czy będzie stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?

Odpowiedź:

3.   Czy na Kupującego (Fundację rodzinną) przejdą wszystkie zobowiązania związane z przekazywanym majątkiem? Jeśli nie, to proszę wskazać jakie zobowiązania nie przejdą na Kupującego i dlaczego.

Odpowiedź:

4.   Czy przedmiot sprzedaży na rzecz Kupującego (Fundacji rodzinnej), w momencie dokonania tej czynności, będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze?

Odpowiedź:

5.   Czy przed planowaną sprzedażą Nieruchomości nastąpi pierwsze zasiedlenie budynku parku handlowego znajdującego się na działce nr (...) lub jego części w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775)? Jeżeli tak, to proszę wskazać:

Odpowiedź:

a)kiedy nastąpi pierwsze zasiedlenie?

Odpowiedź:

b)w wyniku jakich czynności nastąpi pierwsze zasiedlenie ww. budynku lub jego części?

Odpowiedź:

c)czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynku lub jego części a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Odpowiedź:

6.   Czy Sprzedający ponosił nakłady na ulepszenie budynku parku handlowego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tego obiektu? Jeżeli tak, to proszę wskazać:

Odpowiedź:

a)   kiedy takie wydatki były ponoszone?

Odpowiedź:

b)   czy ulepszenie ww. budynku prowadziło do jego przebudowy, tj. dokonania istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia?

Odpowiedź:

c)    czy od wydatków na ulepszenie przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Odpowiedź:

d)   czy po dokonaniu tych ulepszeń ww. budynek był oddany do użytkowania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej oraz czy w momencie jego dostawy minie okres dłuższy niż dwa lata licząc od momentu oddania tego obiektu do użytkowania po dokonaniu ulepszeń?

Odpowiedź:

Pytania

1.   Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, iż przedmiotowa Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym jej odpłatna dostawa nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT? (ostatecznie sformułowane w piśmie z 22 lipca 2025 r.)

2.   W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości będzie zwolniona z VAT?

3.   Czy, jeśli odpowiedź na pytanie 2 będzie negatywna i sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 przedmiotowej Nieruchomości nie będzie zwolniona z VAT, to czy Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 22 lipca 2025 r.)

1.   W świetle opisanego zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, iż przedmiotowa Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym jej odpłatna dostawa nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2.   W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, sprzedaż ww. Nieruchomości nie będzie zwolniona z VAT.

3.   Jeśli odpowiedź na pytanie 2 będzie negatywna i sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 przedmiotowej Nieruchomości nie będzie zwolniona z VAT, to Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska (ostatecznie sformułowane w piśmie z 22 lipca 2025 r.)

Ad 1.

Na wstępie należy dokonać analizy możliwości uznania Działu zarządzania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) dalej „ustawa o VAT”.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa.

Zgodnie z ogólnie przyjętym poglądem, na potrzeby ustawy o VAT należy posługiwać się definicją przedsiębiorstwa zawartą w Kodeksie cywilnym (art. 55¹ Kodeksu cywilnego) definiującym przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomość, która ma być przedmiotem sprzedaży opisanej we wniosku nie stanowi tak rozumianego przedsiębiorstwa. Przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego planowana transakcja nie ma na celu przeniesienia na Kupującego przedsiębiorstwa Sprzedającego, lecz jedynie przeniesienie niektórych składników jego przedsiębiorstwa, czyli Nieruchomości i praw ściśle z nią związanych.

Elementy niezwiązane z Nieruchomością, a stanowiące majątek Sprzedającego takie jak: oznaczenie przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty przedsiębiorstwa, tajemnica i know-how zostaną wyłączone z planowanej transakcji. Powodem tego jest po pierwsze intencja Wnioskodawców, którzy zamierzają przenieść wyłącznie własność Nieruchomości, gdyż Kupujący nie jest zainteresowany nabyciem całego przedsiębiorstwa Sprzedającego (rozumianego jako ogół działalności gospodarczej Sprzedającego), a po drugie Sprzedający potrzebuje pozostałych składników swojego przedsiębiorstwa do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż Kupujący nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Sprzedającego, nie można – zdaniem Wnioskodawców – uznać, iż jest to zespół elementów, oraz że elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym pozwalające uznać je za przedsiębiorstwo.

Słuszność stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa wyklucza możliwość wyłączenia z opodatkowania VAT w oparciu o art. 6 pkt 1 potwierdzają interpretacje wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Interpretacja z 3 sierpnia 2018 r., nr 0114-KDIP4.4012.370.2018.1.IT: „należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań; wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwo, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Zatem, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. W przypadku planowanej transakcji sprzedaży przez Wnioskodawcę majątku trwałego w postaci nieruchomości, urządzeń oraz rzeczy ruchomych, bez składników niematerialnych nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalność gospodarczej. Z funkcjonalnego punktu widzenia składniki majątkowe, które mają być przedmiotem sprzedaży nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy”.

Składniki majątku będące przedmiotem planowanej sprzedaży nie wypełniają, zdaniem Wnioskodawców, także definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie to zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku VAT, który stanowi, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada zatem tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

1)jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,

2)jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie) oraz

3)mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

O zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić w sytuacji, w której zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia łącznie następujące przesłanki:

·    stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

·   posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

·   jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

·   zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że w art. 2 pkt 27e w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie chodzi o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (wydział, dział, itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (por. wyrok NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. IFSK1316/15, z 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1831/17).

Za element rozróżniający sprzedaż zespołu składników majątkowych od sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części sądy administracyjne uznają okoliczność, czy przedmiotem transakcji, oprócz samej nieruchomości oraz umów najmu, jest także struktura składająca się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (a także, czy struktura ta jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa dokonującego dostawy). Dopiero gdy przedmiotem zbycia jest tego rodzaju zespół składników majątkowych, zasadne jest odwoływanie się do faktu kontynuowania działalności.

NSA w wyroku z dnia 12 kwietnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1831/17 orzekł, że „(...) same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział, komórkę, czy inną „uchwytną” formę wyodrębnienia), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu – jako całości – może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. (...) Naczelny Sąd Administracyjny podziela również pogląd (...), że wstąpienie nabywcy w uprzednio zawarte umowy najmu (w realiach niniejszej sprawy także przejęcie kaucji gwarancyjnych uiszczonych przez najemców) nie świadczy o tym, że przedmiotem transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa. Samo przejęcie z mocy prawa umów najmu, zawartych przez spółkę zbywającą obiekty, nie daje podstaw do przyjęcia, że skarżąca nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Do prowadzenia działalności w zakresie najmu lokali nie jest bowiem wystarczające istnienie umów najmu lokali, konieczna jest obsługa zarówno tych umów jak i obsługa nieruchomości, w której lokale te się znajdują”. Dla por. wyroki NSA z 26 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1127/17, z 1 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 999/15, czy z 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17).

Brak wyodrębnienia organizacyjnego

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 lipca 2014 r., sygn. IBPP4/443 -171/14/LG). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.” – tak interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 czerwca 2015 r. (sygn. IPTPB3/4510-109/15-2/KC).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 20 stycznia 2025 r., sygn. akt 0114-KDIP1-1.4012.801.2024.3.MKA wskazał, że „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach sprzedaży Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. W związku z powyższym nie został spełniony warunek wyodrębnienia organizacyjnego.

Brak wyodrębnienia finansowego

W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; por. także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 sierpnia 2015 roku, sygn. IPTPP1/4512-388/15-2/ŻR).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 20 stycznia 2025 r., sygn. akt 0114- KDIP1-1.4012.801.2024.3.MKA stwierdził, że „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zgodnie natomiast ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Interpretacji Skarbowej wyrażonym w interpretacji z 23 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.776.2023.3.SH „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów I kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na przykład w interpretacji indywidualnej z 1 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.669.2023.4.AK.

Posiadanie przez Sprzedającego Nieruchomości nigdy też nie wymagało prowadzenia względem niego odrębnej dokumentacji księgowej, odrębnego ewidencjonowania związanych z nim zdarzeń gospodarczych i sporządzania samodzielnego sprawozdania finansowego w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie jest prowadzona odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych, która umożliwiałaby przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nie został spełniony warunek wyodrębnienia finansowego.

Brak wyodrębnienia funkcjonalnego

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o VAT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zespół składników majątkowych tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie tylko musi spełniać określone funkcje gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie, ale powinien również być w stanie prowadzić działalność samodzielnie, jak gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa. Niezwykle istotne jest zatem wystąpienie elementu organizacyjnego spajającego niejako składniki majątkowe w pewną organizacyjną całość zdolną samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

W wyniku planowanej transakcji wraz z Nieruchomością nie przejdzie struktura organizacyjna Sprzedającego przypisana do Nieruchomości, obejmująca pracowników, ewentualne finansowanie, inne umowy z podmiotami trzecimi, pozwalające prawidłowo administrować Nieruchomość w majątku Sprzedającego.

Zamiarem stron jest wyłącznie przeniesienie własności składników majątku, jakim są Nieruchomość oraz prawa i wierzytelności ściśle związane z Nieruchomością. Przedmiot sprzedaży nie będzie wykazywał cech zorganizowania, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość oraz wskazane w zdarzeniu przyszłym prawa i wierzytelności ściśle związane z Nieruchomością, bez pozostałych składników majątku Sprzedającego (np. umów zawartych z niektórymi usługodawcami, środków pieniężnych, umowy o zarządzanie Nieruchomością), nie może być prowadzona działalność gospodarcza i to zarówno przez Sprzedającego, jak i Kupującego. Na Kupującego nie zostanie także przeniesione doświadczenie/know-how związany z prowadzeniem działalności w oparciu o Nieruchomość. Ponieważ Nieruchomość nie może poprawnie funkcjonować bez stałego wykonywania w odniesieniu do niej wskazanych powyżej czynności. Kupujący będzie zmuszony wykonywać te usługi we własnym zakresie lub zawrzeć umowę z podmiotem (podmiotami) świadczącym ww. usługi – nastąpi to jednak poza zakresem umowy ze Sprzedającym i Sprzedający nie będzie miał wpływu ani na wybór takich podmiotów, ani na warunki umów z nimi zawieranych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym, organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach omawianej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji.

Oceny tej nie zmienia fakt, iż pomimo przeniesienia własności Nieruchomości nastąpi kontynuacja umów najmu powierzchni użytkowej z dotychczasowymi najemcami oraz zostaną przeniesione prawa i wierzytelności ściśle związane z Nieruchomością. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza bowiem, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15), co w opisanym zdarzeniu przyszłym nie ma miejsca.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawców, nie można uznać, że przedmiot planowanej sprzedaży stanowi przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego zorganizowaną część. Przedmiot sprzedaży nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa – przeniesieniu prawa do Nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego. Nie można też uznać, ze przedmiot sprzedaży wykazuje odrębność organizacyjną, finansową czy też stanowi zespół składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować, jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana sprzedaż nie będzie mogła zostać uznana ani za zbycie przedsiębiorstwa ani zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających VAT wskazanych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ww. stanowisko potwierdza przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 marca 2020 r. sygn. akt 0114-KDIP4-3.4012.2.2020.2.MP: „Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawców nie można uznać, że przedmiot planowanej sprzedaży stanowi przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego zorganizowaną część. Centrum handlowe nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa – przeniesieniu prawa do Centrum handlowego nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego. Nie można też uznać, że przedmiot sprzedaży wykazuje odrębność organizacyjną, finansową czy też stanowi zespół składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować, jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana sprzedaż nie będzie mogła zostać uznana, ani za zbycie przedsiębiorstwa, ani zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających VAT wskazanych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. (...) W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe”.

Tym samym, przedmiotowa Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym jej odpłatna dostawa nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT jako transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Należy też zauważyć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku lub zwolnienie, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Natomiast, jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części nie korzysta ze zwolnienia z VAT, to ze zwolnienia z VAT nie korzysta też dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT przewiduje zwolnienie z VAT dla dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Nieruchomość opisana w zdarzeniu przyszłym jest zabudowana w związku z tym jej sprzedaż nie może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

·dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

·pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Spółka jest właścicielem działki nr (...) położonej w (…), nr księgi wieczystej (…).

Ww. grunt jest zabudowany budynkiem parku handlowego, który zostanie wybudowany i w pełni oddany do użytkowania w 2025 r.

W 2024 r. Spółka zaklasyfikowała ww. Nieruchomość jako swój środek trwały.

Spółka rozważa sprzedaż Nieruchomości na rzecz (...), która jest również zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Na moment sporządzania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie sporządzono jeszcze projektu umowy sprzedaży Nieruchomości.

Zarówno przed jak i po sprzedaży przedmiotowa Nieruchomość będzie wykorzystywana do prowadzenia działalności parku handlowego (będzie wynajmowana powierzchnia handlowa m.in. (…)).

Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od budowy budynku parku handlowego na przedmiotowym gruncie. Sprzedający wykorzystuje Nieruchomość tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. Kupujący po nabyciu Nieruchomości zamierza ją wykorzystywać tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Z uwagi na to, że od momentu pierwszego zasiedlenia nowo wybudowanego budynku parku handlowego na przedmiotowej Nieruchomości a planowaną dostawą budynku upłynie okres krótszy niż 2 lata, to sprzedaż Nieruchomości nie może skorzystać ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 24 grudnia 2024 r., sygn. akt 0112-KDIL1- 1.4012.635.2024.3.DS potwierdził, że „Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata”.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule. Tak też na przykład interpretacja z 24 grudnia 2024 r., sygn. akt 0112-KDIL1-1.4012.635.2024.3.DS.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od budowy budynku parku handlowego na przedmiotowym gruncie. W związku z powyższym nie znajdzie tutaj zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ponadto należy zauważyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT dla dostawy działek zabudowanych, to należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

-   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 19 kwietnia 2021 r., sygn. akt 0114-KDIP4-1.4012.163.2021.l.APR wskazał, że „Skoro do omawianej transakcji dostawy działki nr 2, zarówno w odniesieniu do terenu oznaczonego symbolem 2MN.1 jak i dla terenu 7ZU, nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku)”.

Ww. Nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT. Ponadto, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na wybudowanie budynku parku handlowego na przedmiotowej Nieruchomości. W analizowanym stanie faktycznym nie znajduje więc zastosowania zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Podsumowując, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona z VAT. W szczególności nie znajdują tutaj zastosowania zwolnienia z podatku VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy o VAT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Art. 87 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy o VAT.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy o VAT regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym przedmiotowa Nieruchomość po jej zakupie, będzie wykorzystywana przez Kupującego wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Ponadto na moment dokonania planowanej Transakcji Sprzedający jak i Kupujący będą zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W związku z tym, że zakup Nieruchomości będzie służył Kupującemu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT to Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Sprzedaż Nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT nie korzystającą ze zwolnienia od podatku, zatem przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania.

Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 28 czerwca 2024 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.173.2024.2.MPU potwierdził, że „W związku z tym, że zakup działki nr (...) będzie służył Kupującemu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT to Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującego Nieruchomość stanowiąca niezabudowaną działkę nr (...) będzie służyła czynnościom opodatkowanym. Sprzedaż Nieruchomości będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT nie korzystającą ze zwolnienia od podatku, zatem przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie będzie miał zastosowania. W konsekwencji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedającego faktur dokumentujących dostawę przedmiotowej Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy”.

W konsekwencji, jeśli odpowiedź na pytanie 2 będzie negatywna i sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 przedmiotowej Nieruchomości nie będzie zwolniona z VAT, to Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacje o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(...) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.