Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 13 czerwca 2025 r. (data wpływu do Organu 13 czerwca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (…). W związku z prowadzoną działalnością Spółka zamierza nabywać od rolników ryczałtowych rośliny ozdobne. Rolnicy dokonując sprzedaży roślin ozdobnych będą wystawiać na rzecz Spółki faktury VAT bądź rachunki stanowiące dowód zakupu. Na fakturach VAT wystawianych przez rolników ryczałtowych będzie znajdować się adnotacja: „faktura dokumentuje dostawę towarów lub świadczonych usług zwolnionych z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”.

Część z tych faktur bądź rachunków regulowana będzie gotówką lub kartą płatniczą na miejscu u rolnika ryczałtowego. Ponadto rolnicy ryczałtowi będą również wysyłać opłacone zamówienie (rośliny ozdobne) do miejsca docelowego wskazanego przez Spółką jednocześnie obciążając ją za usługę transportową. W takim przypadku usługa transportowa będzie wyszczególniona jako odrębna pozycja na rachunku lub fakturze VAT wystawionej przez rolnika ryczałtowego.

Pismem z 13 czerwca 2025 r. uzupełniono opis sprawy następująco.

1.Spółka będzie nabywać produkty rolne (rośliny ozdobne) od rolników ryczałtowych, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).

2.Na większości faktur pojawi się adnotacja: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.”, natomiast w przypadku jednego sprzedawcy może pojawić się oświadczenie w brzmieniu: „Faktura dokumentuje dostawę towarów lub świadczenie usług zwolnionych z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”.

Pytania

1)Czy podstawą do wystawienia faktury RR będą otrzymane od rolnika ryczałtowego rachunki i faktury VAT?

2)Czy w przypadku zapłaty gotówką lub kartą płatniczą bezpośrednio rolnikowi ryczałtowemu Spółka może uznać, że zapłacona kwota będzie kwotą brutto tj. zawierającą kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych?

4) Czy jeżeli na rachunku bądź fakturze wystawionej przez rolnika ryczałtowego znajdować się będzie odrębna pozycja: usługa transportowa to Spółka będzie zobowiązana wykazać na fakturze VAT RR w odrębnej pozycji przedmiotową usługę transportową i zastosować stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku w wysokości 7%?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad.1

Zgodnie z treścią art. 116 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy. Zatem Spółka jako nabywca będzie zobowiązana do wystawienia faktury VAT RR rolnikowi ryczałtowemu.

Podstawą wystawienia faktury VAT RR przez Spółkę będą otrzymane od rolnika ryczałtowego dokumenty w postaci rachunków i faktur VAT.

Ad. 2

Przepisami art. 115 – 118 ustawy o VAT określona jest szczególna procedura dotycząca rolników ryczałtowych. W zakresie w jakim procedura ta ma zastosowanie, nabywcy produktów rolnych oraz usług rolniczych wystawiają faktury VAT RR. Treść tych faktur określają przepisy art. 116 ust. 1 ustawy o VAT. Z przepisów tych wynika, że faktura VAT RR powinna zawierać między innymi kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych oraz kwotę należności ogółem wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku. Jak jednocześnie wynika z art. 115 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku wynosi 7% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku. Z przepisu tego wynika, że kwota należna z tytułu dostawy produktów jest kwotą brutto tj. kwotą zawierającą kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku. Mając na uwadze powyższe Spółka uważa, że kwota należna to kwota, która zostanie zapłacona gotówką czy kartą płatniczą czyli kwota brutto.

Ad. 4

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jak jednocześnie stanowi art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Zatem Spółka uważa, że koszt transportu, o którym mowa, stanowić będzie element podstawy opodatkowania z tytułu dokonywanej przez rolnika ryczałtowego dostawy produktów rolnych. Zatem od kwoty tego kosztu rolnikowi ryczałtowemu należny będzie zryczałtowany zwrot podatku obliczony według stawki 7%. Podsumowując Spółka będzie zobowiązana do wykazania na fakturze VAT RR w odrębnej pozycji koszt transportu i dla tej pozycji zastosować stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku w wysokości 7%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 2 pkt 15 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o działalności rolniczej – rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro'', fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, że działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

W odniesieniu do planowanego nabywania przez Państwa roślin ozdobnych od rolnika ryczałtowego należy wskazać, że zgodnie z dyspozycją art. 2 pkt 19 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o rolniku ryczałtowym – rozumie się przez to rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Z opisu sprawy wynika, że będą Państwo nabywać produkty rolne (rośliny ozdobne) od rolników ryczałtowych, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Na większości faktur pojawi się adnotacja: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.”, natomiast w przypadku jednego sprzedawcy może pojawić się oświadczenie w brzmieniu: „Faktura dokumentuje dostawę towarów lub świadczenie usług zwolnionych z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”.

W tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Państwa dotyczą kwestii dokumentowania nabywanych roślin ozdobnych od rolników ryczałtowych.

W odniesieniu do roślin ozdobnych nabywanych od rolnika ryczałtowego, należy powołać przepisy art. 115 – 118 ustawy, które określają szczególne procedury dotyczące rolników ryczałtowych.

Na podstawie art. 115 ust. 1 i 2 ustawy:

1. Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

2. Stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku

Natomiast stosownie do dyspozycji art. 146ef ust. 1 pkt 3 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy:

Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Elementy jakie powinna zawierać faktura VAT RR wskazuje przepis art. 116 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 116 ust. 3 ustawy:

Faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu:

„Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.”.

Wskazać należy, że w rozdziale ustawy odnoszącym się do szczególnych procedur dotyczących rolników ryczałtowych, w art. 117 ustawy zostało wskazane, że:

Rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej dostarczający produkty rolne jest zwolniony z obowiązku:

1) wystawiania faktur;

2) prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów i usług;

3) składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 99 ust. 1;

4) dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96.

Zwolnienie rolnika ryczałtowego od podatku ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Od podatku zwolnieni są tylko rolnicy ryczałtowi i tylko w zakresie wyraźnie wskazanym w przepisie. Świadczenie usług rolniczych przez podmioty inne niż rolnicy ryczałtowi podlega opodatkowaniu. Innego rodzaju działalność prowadzona przez rolnika ryczałtowego, nieuprawniająca go do zwolnienia przedmiotowego (np. działalność handlowa, dostawa produktów rolnych innych niż własnej produkcji), co do zasady podlegać będzie opodatkowaniu według stawek właściwych dla tych czynności.

Zatem w sytuacji, gdy będą Państwo nabywać produkty rolne (rośliny ozdobne) od rolników ryczałtowych, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy i posiadać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.”, to sposób postępowania polegający na rozliczeniu przez Państwa tego typu nabycia będzie możliwy przez wystawienie faktury VAT RR z zastosowaniem zryczałtowanej stawki podatku. Tak, więc w opisanej sytuacji prawidłowym będzie udokumentowanie nabycia rośliny ozdobnej od rolnika ryczałtowego, fakturą VAT RR. Z kolei rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej dostarczający produkty rolne jest zwolniony z obowiązku wystawiania faktur.

Natomiast nie będą Państwo uprawnieni do wystawienia faktury VAT RR z tytułu nabycia rośliny ozdobnej w sytuacji, gdy będą Państwo posiadać oświadczenie w brzmieniu: „Faktura dokumentuje dostawę towarów lub świadczenie usług zwolnionych z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”. W przedstawionej sytuacji nie będą Państwo posiadać oświadczenia, o którym mowa w art. 116 ust. 3 ustawy - „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.”

W konsekwencji, odpowiadając na Państwa pytanie stwierdzić należy, że w przedmiotowej sytuacji podstawą do wystawienia faktury RR nie będą otrzymane od rolnika ryczałtowego rachunki i faktury VAT.

Jak bowiem wyżej wyjaśniono rolnik ryczałtowy dostarczający produkty rolne w zakresie swojej działalności rolniczej zwolniony jest z obowiązku wystawiania faktur. Natomiast do dokumentacji sprzedaży produktów rolnych przez rolnika ryczałtowego zwolnionego z VAT, na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnika VAT czynny, służy Faktura VAT RR, która wystawiana jest przez nabywcę zgodnie z wymogami ustawy w zakresie zasad wystawiania Faktur VAT RR.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Państwa dotyczą także kwestii czy zapłaconą kwotę gotówką lub kartą płatniczą bezpośrednio rolnikowi ryczałtowemu mogą Państwo uznać za kwotę brutto tj. zawierającą kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dokonywanych przez rolnika ryczałtowego dostaw towarów (produktów rolnych), podstawę opodatkowania stanowi całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku dokonywanych dostaw produktów rolnych od rolnika ryczałtowego należy wliczyć kwotę należną z tytułu dostawy tych produktów, a także wszystkie inne elementy będące elementami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów – produktów rolnych).

W opisie sprawy wskazano, że część faktur bądź rachunków będą Państwo regulować gotówką lub kartą płatniczą na miejscu u rolnika ryczałtowego.

Zatem zapłaconą kwotę rolnikowi ryczałtowemu za rośliny w świetle art. 29a ustawy, należy uznać za kwotę brutto, tj. zawierającą kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych. Powinni Państwo wyliczyć kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych metodą „w stu”, traktując wpłaconą kwotę gotówką lub kartą płatniczą jako kwotę brutto zawierającą kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych.

Jednocześnie w tym miejscu tut. Organ wyjaśnia, że na podstawie art. 116 ust. 6 ustawy:

Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1) nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;

2) zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem;

3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości objętych pytaniem nr 4 tj. czy będą Państwo zobowiązani wykazać na fakturze VAT RR w odrębnej pozycji usługę transportową i zastosować stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku wskazać należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Wskazać również należy, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwana dalej „Dyrektywą”, ani też przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku TSUE z 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd, Trybunał stwierdził, że należy dać prymat ochronie zasady nierozszerzania zwolnienia podatkowego nad traktowaniem kilku dostaw jako świadczenia złożonego, opodatkowanego wedle zasad dotyczących świadczenia głównego. Każde odstępstwo od zasadniczej stawki podatku od towarów i usług powinno być zatem interpretowane ściśle i ta ogólna zasada musi być brana bezwzględnie pod uwagę przy ocenie okoliczności konkretnej sprawy.

W pewnych jednak okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem, odpowiednio, prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne (np. wyrok TSUE z 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd - pkt 23).

Orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione żeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.

Jedna transakcja występuje zatem wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Ponadto, jeżeli jedno świadczenie stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenia stanowią świadczenia dodatkowe/pomocnicze, to traktowane są one z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (np. wyrok TSUE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd – pkt 29, wyrok z 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 – pkt 16; wyrok z 17 stycznia 2013 r., w sprawie C-224/11 – pkt 30; lub też wyrok TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Tumkey Solutions Poland sp. z o.o. – pkt 21).

Poza tym w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie wskazał, że: „W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego”.

Natomiast w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej”.

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe jest ocena, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowanie do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Wskazać również należy, że mogą wystąpić sytuacje, w których nie można wyraźnie wydzielić jednej usługi (czynności) głównej i pozostałych usług (czynności) pomocniczych. Podyktowane jest to specyfiką złożoności kontraktów, przy realizacji których, co do zasady, konieczne jest wykonanie wielu czynności, z których każda może być równie lub podobnie istotna dla realizacji całego kontraktu. W takim przypadku też z punktu widzenia zamawiającego nabywa on jedno świadczenie wymagające podejmowania szeregu czynności składających się na w jedną nierozerwalną całość.

Mając na uwadze informacje wskazane w opisie sprawy należy uznać, że świadczenia realizowane przez rolnika ryczałtowego, na które będzie się składać dostawa roślin ozdobnych wraz z ich transportem będzie stanowić świadczenie złożone (kompleksowe).

Zatem jeżeli rolnik ryczałtowy obciąży nabywcę (czyli w opisanej sytuacji Państwa) dodatkowymi kosztami (jakimi są np. koszty transportu towarów), a w konsekwencji koszty te zwiększają kwotę należną z tytułu transakcji, to należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego. W konsekwencji koszty te, jako niestanowiące odrębnego świadczenia od dostawy towarów (produktów rolnych), podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla dostawy towarów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że rolnicy ryczałtowi będą wysyłać opłacone zamówienie (rośliny ozdobne) do miejsca docelowego wskazanego przez Państwa jednocześnie obciążając Państwa za usługę transportową.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że koszty transportu związane z dostawą produktów rolnych (roślin ozdobnych), objęte jedną umową zawartą między kontrahentami, należy potraktować jako element świadczenia zasadniczego, a w konsekwencji, wliczyć do podstawy opodatkowania transakcji dostawy towarów – produktów rolnych.

Tym samym, podstawą kalkulacji zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w art. 115 ustawy, w związku z nabyciem roślin ozdobnych powinna być kwota należna rolnikom ryczałtowym, tj. kwota odpowiadająca wartości nabytych przez Państwa roślin ozdobnych powiększona o wartość kosztów transportu tych roślin.

Jednakże na wystawianych przez Państwa fakturach VAT-RR wartość kosztów transportu winna zostać ujęta w cenie nabytych roślin ozdobnych. Tym samym nie jest dopuszczalne, aby wartość kosztów transportu została zaprezentowana, jako odrębna pozycja. Bowiem, transakcje opisane we wniosku dotyczyć będą dostawy towarów – roślin ozdobnych, natomiast koszty transportu stanowią element kalkulacyjny kwoty należnej z tytułu tych dostaw.

Dodatkowo tut. Organ wskazuje, że pomimo, iż nie jest dopuszczalne, aby wartość kosztów transportu została zaprezentowana, jako odrębna pozycja na wystawionej fakturze VAT RR, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wykluczają możliwości umieszczenia w treści wystawionej faktury VAT RR specyfikacji dokonanej transakcji z wyszczególnionymi elementami mającymi wpływ na kwotę należną z tytułu dostawy roślin ozdobnych.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ocena prawna stanowiska Państwa w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.