Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. „...”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Powiat … (dalej: „Powiat”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego, która realizuje zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, określone w art. 4 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2024 r., poz. 107, dalej: „ustawa o samorządzie powiatowym”).

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. edukacji publicznej, transportu zbiorowego i dróg publicznych, geodezji, kartografii i katastru, administracji architektoniczno-budowlanej, utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Powiat zrealizował inwestycję pn. „...” (dalej: „Inwestycja”). Na realizację Inwestycji Powiat uzyskał dofinansowanie w ramach operacji typu „Scalanie gruntów” w ramach poddziałania „Wsparcie na inwestycje związane z rozwojem, modernizacją i dostosowywaniem rolnictwa i leśnictwa” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Podatek VAT w ramach Inwestycji stanowił koszt kwalifikowany.

Celem ww. Inwestycji była (...). Ponadto Inwestycja miała na celu (...).

W ramach realizacji Inwestycji Powiat poniósł koszty prac scaleniowych oraz koszty zagospodarowania poscaleniowego obejmujące:

·analizę i ocenę materiałów geodezyjno-kartograficznych i ich aktualizację celem wykorzystania w projekcie scalenia,

·pomiary niezbędne do opracowania projektu scalenia i wyznaczenia projektu w terenie,

·sporządzenie dokumentacji geodezyjno-prawnej,

·opracowanie założeń do projektu scalenia,

·opracowanie zmian założeń do projektu scalenia w zakresie zagospodarowania poscaleniowego,

·budowę drogi o nawierzchni z kostki brukowej i asfaltowej dz. Nr … – droga przez wieś … – długość około ... m,

·budowę drogi o nawierzchni asfaltowej dz. Nr … – droga w m. … – długość około ... m,

·budowę drogi z tłucznia (dz. Nr …, cz. dz. … i …) oraz o nawierzchni asfaltowej (dz. nr …, …) – droga w m. … – długość około ... m,

·budowę drogi o nawierzchni asfaltowej w m. … (dz. nr …, …) – długość około ... m,

·stałą organizację ruchu,

·odtworzenie trasy i punktów wysokościowych przy liniowych robotach ziemnych (drogi) w terenie równinnym dz. nr … – droga przez wieś … – długość około ... m,

·odtworzenie trasy i punktów wysokościowych przy liniowych robotach ziemnych (drogi) w terenie równinnym dz. nr … – droga w m. … – długość około ... m,

·odtworzenie trasy i punktów wysokościowych przy liniowych robotach ziemnych (drogi) w terenie równinnym droga w m. … – długość około ... m (dz. nr …, cz. dz. … i …, …, …),

·odtworzenie trasy i punktów wysokościowych przy liniowych robotach ziemnych (drogi) w terenie równinnym – m. … (dz. nr …, …) – długość około ... m,

·odtworzenie trasy i punktów wysokościowych przy liniowych robotach ziemnych (drogi) w terenie równinnym – łącznik od m. … do m. … (dz. …, cz. dz. …, cz. dz. …, dz. nr …, …) – długość około ... m,

·geodezyjny pomiar powykonawczy dróg,

·dokumentacja projektowo–kosztorysowa,

·dokumentacja projektowo–kosztorysowa z rozszerzonym zakresem przedmiotowym wynikającym ze zmian w zakresie zagospodarowania poscaleniowego,

·nadzór inwestorski.

Ww. drogi zostały wybudowane na gruntach będących własnością Gminy … tj. niebędących własnością Powiatu. Niemniej jednak Powiat posiadał zgodę na realizację przedmiotowej Inwestycji na ww. gruntach. Z tytułu realizacji Inwestycji przez Powiat na gruncie Gminy … strony nie ustaliły żadnego wynagrodzenia dla Powiatu, jednocześnie Gminie … nie przysługują względem Powiatu żadne roszczenia z tego tytułu.

W związku z realizacją Inwestycji Powiat ponosił wydatki udokumentowane wystawionymi na Powiat fakturami VAT.

Powstały w ramach Inwestycji majątek, w tym wybudowane drogi służy/służą celom publicznym. Wybudowane drogi są drogami ogólnodostępnymi i użytkowane są zgodnie z przeznaczeniem, przez wszystkich użytkowników, a przejazd przez nie jest bezpłatny.

Powiat nie wykorzystuje ww. majątku do jakichkolwiek czynności odpłatnych, realizowanych na podstawie umów cywilnoprawnych. W szczególności przedmiotowy majątek nie jest przedmiotem umowy dzierżawy czy odpłatnego udostępniania w innej formie cywilnoprawnej.

Pytanie

Czy Powiatowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Powiatowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Powiatu

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Z kolei, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. edukacji publicznej, transportu zbiorowego i dróg publicznych, geodezji, kartografii i katastru, administracji architektoniczno-budowlanej, utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

·wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

·wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

·nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych z tego podatku.

Podkreślenia wymaga, że wykonywanie przez Powiat zadań związanych z pracami scaleniowymi oraz z drogami ma charakter publicznoprawny. Co więcej, w odniesieniu do realizacji tych zadań Powiat nie działa jako podmiot profesjonalny biorący udział w obrocie gospodarczym. Obowiązki Powiatu w tym zakresie wynikają z przepisów prawa, które określają sposób i zakres ich wykonywania.

W konsekwencji, realizując Inwestycję Powiat nie działał jako podatnik VAT.

Brak związku pomiędzy wydatkami a działalnością opodatkowaną

Z literalnej wykładni art. 86 ust. 1 ustawy o VAT bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego. Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W ocenie Powiatu zrealizowana Inwestycja nie jest związana z wykonywaniem przez Powiat czynności opodatkowanych VAT. Tymczasem, jedynie związek z takimi czynnościami mógłby skutkować zaistnieniem po stronie Powiatu prawa do odliczenia w tym przypadku. Powstały/zakupiony przez Powiat w ramach Inwestycji majątek, w tym wybudowane drogi służy/służą celom publicznym. Wybudowane drogi są drogami ogólnodostępnymi i użytkowane są zgodnie z przeznaczeniem, przez wszystkich użytkowników a przejazd przez nie jest bezpłatny. Przedmiotowa Inwestycja nie jest i nie będzie w przyszłości przeznaczona do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z tym, wydatki jakie Powiat poniósł na realizację Inwestycji nie są związane z wykonywanymi przez Powiat czynnościami opodatkowanymi, które będą generować podatek należny.

W omawianych okolicznościach, zdaniem Powiatu, nie wystąpi zatem związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami dotyczącymi realizacji Inwestycji.

Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko Powiatu znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”).

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.145.2023.1.BS, Dyrektor KIS wskazał, iż: „Zatem, realizując inwestycję w zakresie budowy drogi gminnej wewnętrznej wraz z oświetleniem ulicznym oraz zjazdami do działek inwestycyjnych, nie występują/nie będą Państwo występować w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabyte/nabywane w związku z realizacją tej inwestycji nie są/nie będą związane z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych. W konsekwencji nie jest/nie będzie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi/wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. W związku z powyższym, nie mają/nie będą Państwo mieli prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków, które zostały poniesione/zostaną poniesione na realizację Inwestycji polegającej na budowie gminnej drogi wewnętrznej wraz z oświetleniem ulicznym oraz zjazdami do działek inwestycyjnych nr 1 i 2, które stanowią własność Gminy.”

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 17 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.73.2023.1.RST, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego nie będą spełnione, gdyż Gmina realizując Inwestycję polegającą na budowie drogi gminnej nr (…) w miejscowości (…), nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, lecz będzie działać jako organ władzy publicznej w zakresie zadań własnych nałożonych odrębnymi przepisami prawa (art. 15 ust. 6 ustawy), w ramach czynności publicznoprawnych, bowiem – jak wynika z wniosku – przebudowa drogi będzie odbywała się w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnych dróg, mostów, ulic, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Ponadto przedmiot Inwestycji nie będzie w żaden sposób udostępniany odpłatnie, w konsekwencji nie będzie więc wykorzystywany do świadczenia czynności opodatkowanych VAT. Zatem, Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją zadania pn. „(…)”. Tym samym nie zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego.”

Podobnie Dyrektor KIS wypowiedział się w interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2023 r., sygn. 0112- KDIL3.4012.176.2023.1.NW, w której wskazał, iż: „Zgodnie z przytoczonymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego nie będą spełnione. Realizując Projekt, nie działacie Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, lecz jako organ władzy publicznej, w zakresie zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami prawa (art. 15 ust. 6 ustawy), w ramach czynności publicznoprawnych. Ponadto – jak Państwo wskazali we wniosku – droga gminna, która zostanie przebudowana w ramach Projektu, będzie stanowiła infrastrukturę ogólnodostępną i nie będzie wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.”

Zbieżny pogląd Dyrektor KIS zaprezentował w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.636.2020.1.MC, w której wskazał, że: „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – efekty zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. zadania. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.”

Mając na uwadze powyższe, Powiat stoi na stanowisku, iż nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.