Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 4 lipca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.265.2025.2.MW

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął 29 kwietnia 2025 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismami z 5 czerwca 2025 r. (wpływ tego samego dnia za pośrednictwem platformy ePUAP oraz systemu e-Doręczenia). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: X

2. Zainteresowani niebędący stroną postępowania: Y

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

X [X, Wnioskodawca, Spółka dzielona] jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest notowana na warszawskiej Giełdzie Papierów Wartościowych - w segmencie NewConnect. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z informacją zawartą w KRS, głównym przedmiotem działalności Spółki jest telekomunikacja (PKD 61) a także działalność w zakresie telekomunikacji bezprzewodowej, z wyłączeniem telekomunikacji satelitarnej (PKD 61 20 Z). Spółka prowadzi również działalność usługową w zakresie informacji (PKD 63) oraz działalność związaną z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki (oraz działalność powiązaną) (PKD 62).

X świadczy również (…) działalność w postaci udostępniania aparatów telefonicznych na terenie (…) Z (na chwilę obecną jest to ok. (…) spośród blisko (…) aparatów telefonicznych zainstalowanych ogółem w polskich Z. Działalność ta podlega opodatkowaniu VAT - nie korzysta ze zwolnienia z VAT.

A. Departament A

Z uwagi na (…) działalności gospodarczej w zakresie obsługi komunikacji telefonicznej w Z, działalność ta jest od początku (tj. od ponad 5 lat) realizowana przez wyspecjalizowany, wewnętrzny dział (nazwany Z), który - z dniem 2 stycznia 2025 r. - został formalnie wyodrębniony w strukturze X jako departament A (na mocy uchwały Zarządu Spółki [Uchwała]).

Co istotne, zasady panujące w Z wymagają by komunikacja telefoniczna przebiegała wyłącznie w kilku dozwolonych formach - w związku z tą okolicznością X (za pośrednictwem departamentu A obsługiwanego przez (…) pracowników, których pracami kieruje Manager) świadczy dwa rodzaje usług. Po pierwsze, Spółka udostępnia aparaty telefoniczne (automaty samoinkasujące), które są instalowane w Z - w miejscach wskazanych przez Dyrekcję danego Z. Po drugie, Spółka dokonuje sprzedaży i udostępniania kart przedpłaconych (kart, do których stosowana jest handlowa nazwa A). Sprzedaż kart odbywa się w kantynach zlokalizowanych na terenie Z. Karty te (…) mogą następnie wykorzystać do rozmów telefonicznych wykonywanych poprzez aparaty telefoniczne należące do Spółki (przypisane do departamentu A) lub do operatora, z którym Spółka podpisała stosowną umowę o udostępnianiu infrastruktury, tj. aparatów telefonicznych. Obecnie Spółka udostępnia około (…) spośród blisko (…) aparatów telefonicznych znajdujących się ogółem w Z. Aparaty telefoniczne (przypisane do departamentu A) są zlokalizowane w (…) Z.

Głównymi strumieniami przychodów generowanych w związku z ww. działalnością usługową realizowaną w Z są przychody:

i. z tytułu doładowań kart przedpłaconych,

ii. uzyskiwane od operatorów z tytułu udostępnienia im infrastruktury należącej do Spółki (a przypisanej do departamentu A),

iii. ze sprzedaży nowych kart przedpłaconych w (…) Z.

Przychody z doładowań kart przedpłaconych trafiają do Spółki na kilka sposobów:

i. w postaci przelewów bankowych dokonywanych na - przypisany do departamentu A - rachunek bankowy,

ii. poprzez doładowanie dokonywane ze pośrednictwem strony internetowej - przy udziale agregatorów płatności takich jak (…) (w tym przypadku środki pieniężne również trafiają na rachunek bankowy Spółki przypisany do departamentu A),

iii. poprzez zakup doładowania w sklepie/kiosku (kwota doładowania jest następnie transferowana na wskazaną kartę przedpłaconą A).

Możliwość instalacji aparatów telefonicznych w Z potwierdzają umowy o udostępnienie lokalizacji (ściany) pod instalację aparatów telefonicznych (zawarte z poszczególnymi Z) - chyba że udostępnienie powierzchni odbywa się jedynie za zgodą Dyrekcji Z. W większości przypadków Spółka nie ponosi opłat związanych z udostępnieniem fragmentu ściany pod aparaty telefoniczne (z wyjątkiem kosztów związanych z rozliczeniem energii elektrycznej).

Celem efektywnego świadczenia ww. usług konieczne jest korzystanie z usług innych dostawców takich jak dostawcy łącza internetowego - świadczenie usług telekomunikacyjnych w Z wymaga bowiem stałego dostępu do łącza internetowego - oferowanego przez (…) oraz lokalnych dostawców). W związku z tą okolicznością Spółka posiada umowy stałego dostępu do każdego łącza internetowego (tych umów jest (…) i są one przypisane do departamentu A). Co istotne, Spółka - na podstawie indywidualnych zleceń - korzysta z usług zewnętrznych dostawców w zakresie instalacji nowych urządzeń oraz bieżącej konserwacji (i naprawy) starszych aparatów.

Spółka udostępnia (przypisaną do departamentu A) infrastrukturę innym podmiotom (operatorom) świadczącym usługi telekomunikacyjne na terenie Z. W ramach umów o udostępnianie infrastruktury Spółki (przypisanej do departamentu A) (…) używający kart przedpłaconych innych operatorów mogą korzystać z aparatów telefonicznych należących do Spółki (przypisanych do departamentu A) - w zamian za odpowiednie wynagrodzenie wypłacane Spółce przez tych operatorów.

Spółka korzysta również z infrastruktury innych operatorów (....) - tym samym (…) posiadający karty przedpłacone A mogą korzystać z aparatów telefonicznych udostępnianych przez tych operatorów (na terenie poszczególnych Z).

Zainstalowanie aparatów telefonicznych w Z wiąże się również z instalacją i utrzymaniem centrali telefonicznych (wraz z koniecznym okablowaniem, itp.) oraz odpowiedniego wyposażenia dla (…) wykorzystywanego do zdalnego sterowania aparatami telefonicznymi. Spółka posiada szczegółową ewidencję urządzeń potrzebnych do obsługi połączeń telefonicznych z Z (które to urządzenia są przypisane do departamentu A).

Należy wskazać, że świadczenie ww. usług realizowanych przez Spółkę (za pośrednictwem departamentu A) nie byłoby możliwe, gdyby nie wykorzystanie wysoce zaawansowanych urządzeń i oprogramowania.

Odnośnie wykorzystywanego oprogramowania należy - w pierwszej kolejności - wskazać na system główny o nazwie (…), wraz z łączami wirtualnymi (…). Tenże system wykorzystuje się do kierowania i realizowania połączeń IVR (Interactive Voice Response) - umożliwia on interaktywną obsługę osoby dzwoniącej), pobieranie opłat i billingowanie rozmów telefonicznych. System ten jest posadowiony na osobnej, indywidualnie oznaczonej centrali.

Ww. (przypisany do departamentu A) system główny jest wspomagany przez inne podsystemy/oprogramowania. Należą do nich:

- baza danych A - wydzielona baza danych o indywidualnym oznaczeniu,

- strona https (…)

- system czytania sygnalizacji (…)

- system (…)

- system do rozmów video (wykorzystujący wewnętrzny system sms oraz system notyfikacji głosowych),

- system dzwonienia na koszt odbiorcy,

- system konwersji doładowań kodami (…).

Odnośnie samego funkcjonowania departamentu A należy wskazać, że przypisani do niego pracownicy (…) wraz z Managerem mają doświadczenie w realizacji opisanych powyżej (…) usług. Specyfika ich zajęć wymaga jednocześnie, aby korzystali oni z wydzielonej przestrzeni biurowej - departament korzysta również z dedykowanej dla jego usług strony internetową (…) oraz posiada wyróżniający go logotyp.

Działalność realizowana za pośrednictwem departamentu A jest również odpowiednio wyodrębniona pod kątem finansowym - w Spółce jest prowadzona odrębna ewidencja księgowa pozwalająca na przypisanie (do departamentu A) zarówno przychodów, jak i kosztów (z zastosowaniem mechanizmu MPK - Miejsc Powstawania Kosztów). W Spółce gromadzona jest dokumentacja związana z działalnością departamentu A (w tym dokumentacja księgowa).

Departament A jako zespół składników majątkowych i niemajątkowych

W skład zespołu składników (majątkowych i niemajątkowych) przypisanego do A wchodzą:

i. zainstalowane w Z centrale telefoniczne, aparaty telefoniczne - w liczbie ok. (…) sztuk, okablowanie oraz wyposażenie dodatkowe dla (…) do sterowania aparatami telefonicznymi;

ii. system główny A (wraz z łączami wirtualnymi (…) i dedykowaną mu indywidualnie oznaczoną centralą) - wykorzystywany do kierowania i realizowania połączeń IVR (Interactive Voice Response) i umożliwiający interaktywną obsługę osoby dzwoniącej, pobieranie opłat i billingowanie rozmów telefonicznych;

iii. systemy/oprogramowanie wspomagające system główny, tj.:

a) baza danych A - wydzielona baza danych o indywidualnym oznaczeniu,

b) strona https (…)

c) system czytania sygnalizacji (…)

d) system (…)

e) system do rozmów video (wykorzystujący wewnętrzny system sms oraz system notyfikacji głosowych),

f) system dzwonienia na koszt odbiorcy,

g) system konwersji doładowań kodami (…)

iv. strona internetowa (…);

v. unikatowy logotyp;

vi. prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z Z - na udostępnianie przestrzeni (ściany) pod instalację aparatów telefonicznych;

vii. prawa i obowiązki wynikające z umów stałego dostępu do łącza internetowego prowadzącego do poszczególnych Z - zawarte z (…) oraz operatorami lokalnymi) - w liczbie (…) umów;

viii. prawa i obowiązki wynikające z umów o udostępnienie infrastruktury (przypisanej do departamentu A) - zawarte w odniesieniu do kart przedpłaconych wystawianych przez innych operatorów (które to karty są wykorzystywane w aparatach udostępnianych przez Spółkę);

ix. prawa i obowiązki wynikające z umów o udostępnienie infrastruktury innych operatorów - celem umożliwienia skorzystania z kart przedpłaconych Aw należących do tych operatorów aparatach telefonicznych;

x. należności powstające w związku z działalnością departamentu A, w tym należności z tytułu doładowania kart przedpłaconych, korzystania z aparatów telefonicznych przez klientów innych operatorów;

xi. środki pieniężne zgromadzone na (przypisanym do departamentem A) rachunku bankowym;

xii. według stanu na (…) prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z (…) pracownikami oraz managerem zarządzającym departamentem A (współpracującym ze Spółką).

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne departamentu A polega na:

- faktycznym wyodrębnieniu departamentu A w strukturze organizacyjnej Spółki - na mocy uchwały Zarządu Spółki z (…);

- przypisaniu do departamentu A odpowiedniej kadry pracowniczej (posiadającej odpowiednie kwalifikacje), której działaniami kieruje odpowiednio wykwalifikowany Manager;

- posiadaniu (odrębnego od innych departamentów Spółki) rozliczenia finansowego, zawierającego informacje o przychodach i kosztach przypisanych do departamentu A;

- posiadaniu wydzielonej przestrzeni biurowej - wykorzystywanej przez pracowników departamentu A (którzy to pracownicy/współpracownicy posiadają dedykowane stopki e-mail, wizytówki);

- posiadaniu wydzielonej przestrzeni na dyskach sieciowych, dedykowanych folderów utworzonych w ramach już istniejących dysków sieciowych Spółki i przeznaczonych dla celów działalności departamentu A);

- posiadaniu odrębnego rachunku bankowego, na który wpływają środki związane z działalnością departamentu A - w tym zwłaszcza opłaty od agregatorów płatności takich jak (…), czy też środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży doładowań do kart przedpłaconych), a także za pośrednictwem, którego regulowana jest część zobowiązań powstających w związku z działalnością wykonywaną przez departament A;

- posiadaniu przez Spółkę systemu przechowywania (archiwizowania) umożliwiającym wyszukanie dokumentacji (w tym księgowej, handlowej) dotyczącej funkcjonowania departamentu A.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe departamentu A przejawia się tym że:

- departament A posiada własny, odrębny system rozliczenia finansowego - system ten służy identyfikowaniu przychodów i kosztów powstających w związku działalnością departamentu (z wykorzystaniem mechanizmu przypisywania MPK);

- do departamentu A został przypisany rachunek bankowy - który to rachunek bankowy służy do ewidencjonowania wpływów ze sprzedaży doładowań kart przedpłaconych oraz wpłat uzyskiwanych od agregatorów płatności - takich jak (…). Rachunek ten, służy również do rozliczania niektórych zobowiązań zaciąganych w związku z wykonywaniem działalności przez departament A;

- w Spółce jest gromadzona dokumentacja związana z działalnością departamentu A, w tym dokumentacja księgowa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne departamentu A przejawia się tym, że:

- departament A realizuje konkretne, własne (…) zadania gospodarcze - w ramach działalności polegającej na udostępnianiu aparatów telefonicznych, w liczbie blisko (…) na terenie (…) Z (za realizację, których to zadań odpowiedzialny jest Manager zarządzający pracami departamentu A;

- do departamentu A został przypisany szereg składników materialnych i niematerialnych potrzebnych dla celów wykonywania działalności prowadzonej przez departament A (innymi słowy, departament A posiada odpowiednie składniki majątkowe i niemajątkowe koniecznych do wykonywania przypisanych mu zadań gospodarczych);

- departament A identyfikuje środki pieniężne bezpośrednio powiązane z działalnością prowadzoną przez ten departament - które to środki służą zaspokojeniu części zobowiązań powstających z związku z realizacją zadań departamentu A.

Działalność departamentu A przyniosła Spółce 18,53% przychodów w roku 2024 oraz 13,59% przychodów w okresie od stycznia do kwietnia 2025 r.

Planowany podział przez wyodrębnienie

W ramach czynności reorganizacyjnych Spółka zamierza przeprowadzić podział przez wyodrębnienie [Podział] na podstawie art. 529 § 1 pkt 5 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 18; [KSH]). W ramach Podziału nastąpi przeniesienie części majątku X(spółki dzielonej), tj. departamentu , do istniejącej spółki, tj. Y [Y, Spółka przejmująca] - w zamian za co X otrzyma udziały w Y (spółki będącej podatnikiem VAT czynnym).

Na skutek Podziału X pozostanie jedynym udziałowcem Y (X dokonała przejęcia spółki Y w 2021 - od tamtej pory Spółka posiada w Y 100% udziałów). Głównym przedmiotem działalności Y jest działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej (PKD 61 10 Z). Co istotne, usługi te są świadczone m.in. w (…) Z (z wykorzystaniem zainstalowanych w K aparatów telefonicznych - z których mogą korzystać (…) m.in. za pomocą odpowiednich kart przedpłaconych.

Planowane jest, że do Podziału doszłoby najpóźniej w 1-wszej połowie 2026 r.

W ramach wyodrębnienia do Y zostaną przeniesione (i) wszystkie składniki majątkowe alokowane do departamentu A, a następnie również wymienione i szczegółowo opisane w planie podziału przygotowanym zgodnie z art. 534 §1 pkt 7 KSH oraz (ii) personel (dla osób będących pracownikami nastąpi w tym przypadku zmiana pracodawcy - przeniesienie zakładu pracy) - według stanu na dzień Podziału.

Ponadto, na skutek Podziału zostaną dokonane wszystkie inne czynności/procedury wymagane do przejęcia działalności realizowanej przez departament A przez Y, takie jak zgłoszenie pracowników do ZUS przez Y (nowego pracodawcę), itd.

Wnioskując a contrario do treści art. 12 ust. 2 pkt 5 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości t. jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 120), w związku z Podziałem nie dojdzie do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki - w wyniku Podziału nie powstanie bowiem jakakolwiek nowa jednostka. Niemniej w celach ewidencyjnych i rozliczeniowych na dzień Podziału sporządzony zostanie bilans oraz rachunek zysków i strat dla departamentu A oraz samej Spółki (obejmujący zarówno Centralę, jak i departament (…) - które to departamenty pozostaną w Spółce/nie zostaną przeniesione do Y). W księgach rachunkowych Podział zostanie rozliczony metodą łączenia udziałów.

Na mocy art. 93c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 111; [OrdPod]) - z dniem wyodrębnienia - Y wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki pozostające w związku z działalnością departamentu A. W dniu wyodrębnienia departamentu A będzie on funkcjonować na warunkach przewidzianych w Uchwale.

Składniki majątkowe wchodzące w skład departamentu A zostaną - dla celów podatkowych - przyjęte przez Y wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki (kontynuacja wyceny). Między innymi, wartość początkowa składników majątkowych zostanie ustalona w wysokości wartości początkowej określonej w stosownej ewidencji (w tym ewidencji ŚT oraz WNiP Spółki) - zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 278; [UPDOP]), z uwzględnieniem zmniejszeń/zwiększeń wartości początkowej.

Y- po wyodrębnieniu - będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz będzie kontynuować metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę, jeżeli składniki te były wprowadzone do ewidencji ŚT oraz WNiP Spółki (zgodnie z obowiązującymi przepisami UPDOP).

W odniesieniu do pozostałych, przejętych w drodze wyodrębnienia składników majątku wchodzących w skład departamentu A, wartość tych składników dla celów podatkowych zostanie ustalona w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki (na dzień wyodrębnienia) - na zasadzie następstwa prawnego (sukcesji podatkowej) z art. 93c OrdPod.

Planowany Podział - obejmujący również wyodrębnienie, którego dotyczy niniejszy Wniosek - będzie posiadał uzasadnienie ekonomiczne, tj. głównym lub jednym z głównych celów tej czynności nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Mając bowiem na względzie fakt, że zarówno X (za pośrednictwem departamentu A) oraz Y świadczą ten sam (…) rodzaj usług telekomunikacyjnych na terenie (…) Z, uzasadnione - z punktu widzenia biznesowego - pozostaje przeprowadzenie Podziału, w ramach którego departament A (wraz z przypisanymi do niego składnikami majątkowymi i niemajątkowymi) zostanie przeniesiony do Y (w zamian za udziały tej spółki wydane do X) - w ten sposób bowiem te (…) usługi będą świadczone w ramach jednego, wyspecjalizowanego podmiotu (tj. Y). Co istotne, planowany Podział nie ma na celu prowadzić do osiągnięcia korzyści podatkowej przez którąkolwiek ze spółek.

Zmiana obecnego modelu zarządzania departamentem A funkcjonującym wewnątrz Spółki na model, w którym działalność ta przeniesiona jest do spółki zależnej, skutkować będzie optymalizacją zadań Zarządu Spółki. Pozwoli ona na pełne ukierunkowanie działalności Zarządu Spółki na zadania związane z opracowywaniem i realizacją strategii grupy X oraz rozwojem i podnoszeniem jej wartości, m.in. poprzez utrzymanie jak największych korzyści płynących ze współpracy i synergii pomiędzy spółkami zależnymi od X- w ramach działalności Spółki. W razie ewentualnej konieczności zamknięcia działalności w Z, struktura, w której ta (…) działalność koncentrowana jest tylko w jednym podmiocie, będzie sporym ułatwieniem do przeprowadzenia wszelkich związanych zakończeniem działalności czynności.

W związku z powyższym - składając niniejszy wniosek - Spółka dąży do potwierdzenia, że wyodrębniony w niej departament A stanowi zorganizowaną części przedsiębiorstwa [ZCP na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. jedn. Dz. U. z 2024 r. poz. 361; ustawa o VAT)] oraz jakie byłyby skutki planowanego Podziału na gruncie ustawy o VAT- zarówno dla Spółki, jak i Y (do której to spółki ma zostać przeniesiony departament A).

Okoliczności opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym są aktualne na moment złożenia niniejszego wniosku. Spółka zaznacza, że mogą one częściowo ulec zmianie/modyfikacji do dnia wyodrębnienia. Zmiany te (o ile zaistnieją) będą wynikać z bieżącego funkcjonowania departamentu A oraz Y w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (np. zmiana w zakresie dokładnej liczby pracowników) i są normalnym zjawiskiem rynkowym, który nie wpływa na zasadnicze założenia opisane we wniosku.

W tym miejscu należy wskazać, że:

i. składniki majątku przenoszone do Y (Spółki Przejmującej) będą stanowiły wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania gospodarcze;

ii. Y (Spółka Przejmująca) będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez X (Spółkę Dzieloną) bez konieczności:

a. angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem planowanego podziału przez wyodrębnienie, oraz

b. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki;

iii. Y (Spółka Przejmująca) będzie kontynuowała działalność w oparciu o składniki materialne i niematerialne nabywanego departamentu A wymienione w pkt 1 części I Wezwania;

iv. w ramach opisanej we wniosku transakcji nastąpi przejście pracowników przypisanych do departamentu A - w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.) - do Y (Spółki Przejmującej);

v. Wnioskodawca dąży do potwierdzenia, że podział przez wyodrębnienie będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca podkreśla jednakże, że przedmiotowa transakcja [podział przez wyodrębnienie] nie obejmie składników, które w związku z przeniesieniem do Y (Spółki Przejmującej) będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT;

vi. działalność wykonywana przez X - za pośrednictwem departamentu A - podlega opodatkowaniu VAT, a zatem nie korzysta ze zwolnienia z tego podatku. Po planowanym podziale przez wyodrębnienie Y (Spółka Przejmująca) będzie wykorzystywać przedmiot transakcji (przenoszone składniki majątkowe przypisane obecnie do departamentu A) wyłącznie do dokonywania transakcji opodatkowanych podatkiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na wezwanie, wskazali Państwo, że:

Pkt 1 część 1 wezwania

- W skład zespołu składników (majątkowych i niemajątkowych) przypisanego do departamentu A wchodzą:

i. zainstalowane w Z centrale telefoniczne, aparaty telefoniczne w liczbie (…), okablowanie oraz wyposażenie dodatkowe dla (…) do sterowania aparatami telefonicznymi;

ii. system główny A (…) - wykorzystywany do kierowania i realizowania połączeń IVR (Interactive Voice Response) i umożliwiający interaktywną obsługę osoby dzwoniącej, pobieranie opłat i billingowanie rozmów telefonicznych;

iii. systemy/oprogramowanie wspomagające system główny, tj.:

a) baza danych (…);

b) strona https (…);

c) system czytania sygnalizacji (…);

d) system (…);

e) system do rozmów video (wykorzystujący wewnętrzny system sms oraz system notyfikacji głosowych),

f) system dzwonienia na koszt odbiorcy,

g) system konwersji doładowań kodami (…);

iv. strona internetowa (…);

v. unikatowy logotyp;

vi. prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z Z - na udostępnianie przestrzeni (ściany) pod instalację aparatów telefonicznych;

vii. prawa i obowiązki wynikające z umów stałego dostępu do łącza internetowego prowadzącego do poszczególnych Z zawarte z (…) oraz operatorami lokalnymi - w liczbie (…) umów;

ix. prawa i obowiązki wynikające z umów o udostępnienie infrastruktury innych operatorów - celem umożliwienia skorzystania z kart przedpłaconych A w należących do tych operatorów aparatach telefonicznych;

xi. środki pieniężne zgromadzone na (przypisanym do departamentem A) rachunku bankowym,

xii. (według stanu na 29 kwietnia 2025 r.) prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z (…) pracownikami oraz managerem zarządzającym departamentem A (współpracującym ze Spółką).

- Wyodrębnienie organizacyjne departamentu A polega na:

- faktycznym wyodrębnieniu departamentu A w strukturze organizacyjnej Spółki (na mocy uchwały Zarządu Spółki z 2 stycznia 2025 r.);

- przypisaniu do departamentu A odpowiedniej kadry pracowniczej (posiadającej odpowiednie kwalifikacje), której działaniami kieruje odpowiednio wykwalifikowany Manager;

- posiadaniu (odrębnego od innych departamentów Spółki) rozliczenia finansowego, zawierającego informacje o przychodach i kosztach przypisanych do departamentu A;

- posiadaniu wydzielonej przestrzeni biurowej - wykorzystywanej przez pracowników departamentu A (którzy to pracownicy/współpracownicy posiadają dedykowane stopki e-mail, wizytówki);

- posiadaniu odrębnego rachunku bankowego, na który wpływają środki związane z działalnością departamentu A, w tym zwłaszcza opłaty od agregatorów płatności takich jak (…), czy też środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży doładowań do kart przedpłaconych, a także za pośrednictwem, którego regulowana jest część zobowiązań powstających w związku z działalnością wykonywaną przez departament A;

- posiadaniu przez Spółkę systemu przechowywania (archiwizowania) umożliwiającym wyszukanie dokumentacji (w tym księgowej, handlowej) dotyczącej funkcjonowania departamentu A.

- Wyodrębnienie finansowe departamentu A przejawia się tym że:

- do departamentu A został przypisany rachunek bankowy - który to rachunek bankowy służy do ewidencjonowania wpływów ze sprzedaży doładowań kart przedpłaconych oraz wpłat uzyskiwanych od agregatorów płatności (…). Rachunek ten, służy również do rozliczania niektórych zobowiązań zaciąganych w związku z wykonywaniem działalności przez departament A;

- w Spółce jest gromadzona dokumentacja związana z działalnością departamentu A, w tym dokumentacja księgowa.

- Wyodrębnienie funkcjonalne departamentu A przejawia się tym, że:

- departament A realizuje konkretne, własne (…) zadania gospodarcze - w ramach działalności polegającej na udostępnianiu aparatów telefonicznych w liczbie blisko (…) na terenie (…) Z (za realizację, których to zadań odpowiedzialny jest Manager zarządzający pracami departamentu A;

Działalność departamentu A przyniosła Spółce 18,53% przychodów w roku 2024 oraz 13,59% przychodów w okresie od stycznia do kwietnia 2025 r.

Pkt 2 część I wezwania

- Wnioskodawcy potwierdzają, że składniki majątku przenoszone do Y (Spółki Przejmującej), będą stanowiły wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania gospodarcze.

Pkt 3 część I wezwania

- Wnioskodawcy potwierdzają, że Y (Spółka Przejmująca) będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez X (Spółkę Dzieloną) bez konieczności:

a) angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem planowanego podziału przez wyodrębnienie, oraz

b) podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Pkt 4 część I wezwania

- Wnioskodawcy potwierdzają, że Y (Spółka Przejmująca) będzie kontynuowała działalność w oparciu o składniki materialne i niematerialne nabywanego departamentu A wymienione w pkt 1 części I Wezwania.

Pkt 5 część I wezwania

- Wnioskodawcy potwierdzają, że w ramach opisanej we wniosku transakcji nastąpi przejście pracowników przypisanych do departamentu A - w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.) - do Y (Spółki Przejmującej).

Pkt 6 część I wezwania

- Wnioskodawca dążą do potwierdzenia, że podział przez wyodrębnienie będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Wnioskodawca podkreśla jednakże, że przedmiotowa transakcja - podział przez wyodrębnienie] nie obejmie składników, które w związku z przeniesieniem do Y(Spółki Przejmującej) będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT.

Pkt 2 część I wezwania

- Działalność wykonywana przez X - za pośrednictwem departamentu A- podlega opodatkowaniu VAT, a zatem nie korzysta ze zwolnienia z tego podatku. Po planowanym podziale przez wyodrębnienie Y (Spółka Przejmująca) będzie wykorzystywać przedmiot transakcji (przenoszone składniki majątkowe przypisane obecnie do departamentu A) wyłącznie do dokonywania transakcji opodatkowanych podatkiem VAT.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy w dacie Podziału (wyodrębnienia), departament A będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2. W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Podział (Wyodrębnienie) stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT?

3. Czy spółce Y będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Podziału (wyodrębnienia) na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w dacie Podziału (wyodrębnienia) departament A będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Podział (wyodrębnienie) będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, spółce Y nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Podziału (wyodrębnienia) na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (po zmianie):

W przedmiocie pytania nr 1:

W art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ustawodawca zdefiniował ZCP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższych regulacji, składniki majątkowe tworzą ZCP, jeżeli:

1) stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2) zespół składników materialnych i niematerialnych został wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),

3) zespół składników materialnych i niematerialnych został wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),

4) zespół składników materialnych i niematerialnych potencjalnie może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Jako uzupełnienie przedstawionej wyżej definicji, orzecznictwo organów podatkowych i sądów posiłkowo posługuje się definicją przedsiębiorstwa na gruncie regulacji prawa cywilnego.

W świetle art. 55¹ KC przedsiębiorstwo definiuje się jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Swoim zakresem obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

5) koncesje, licencje i zezwolenia,

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej,

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

8) tajemnice przedsiębiorstwa,

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W celu ustalenia, czy w dacie Podziału (wyodrębnienia) departament A będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy przeanalizować, czy w odniesieniu do departamentu A - na dzień Podziału - spełnione będą wyżej wymienione przesłanki.

Departament A jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania

Definicja ZCP wskazana w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie określa, jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne powinny wchodzić do danej masy majątkowej, aby mogła ona stanowić ZCP.

W orzecznictwie przeważa pogląd, że są to wszystkie składniki materialne i niematerialne, które są istotne dla funkcjonowania ZCP jako wyodrębnionej całości (m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego [WSA] w Bydgoszczy z 7 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 101/21 oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej [Dyrektora KIS] z 26 sierpnia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.390.2021.1.AJB.

Art. 55¹ KC, stosowany posiłkowo, wskazuje, jakiego rodzaju mogą to być składniki. Nie wszystkie składniki wymienione tamże muszą istnieć w danym przedsiębiorstwie, aby można było z niego wyodrębnić ZCP. Jednakże, jeżeli występują one w obrębie masy majątkowej przedsiębiorstwa i są istotne dla funkcjonowania jego zorganizowanej części, to powinny one zostać do tej części przypisane, aby mogła ona stanowić ZCP.

Reasumując, warunkiem uznania departamentu A za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT jest, aby przydzielono do niego składniki materialne i niematerialne Spółki niezbędne do prowadzenia przypisanego mu zakresu działalności.

Departament A posiada konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych. Składają się na niego:

i. zainstalowane w Z centrale telefoniczne, aparaty telefoniczne, w liczbie ok. (…), okablowanie oraz wyposażenie dodatkowe dla (…) do sterowania aparatami telefonicznymi;

iii. systemy/oprogramowanie wspomagające system główny, tj.:

a. baza danych A - wydzielona baza danych o indywidualnym oznaczeniu;

b. strona https (…);

c. system czytania sygnalizacji (…);

d. system (…);

e. system do rozmów video (wykorzystujący wewnętrzny system sms oraz system notyfikacji głosowych);

f. system dzwonienia na koszt odbiorcy;

g. system konwersji doładowań kodami USSD (…);

iv. strona internetowa (…);

v. unikatowy logotyp;

vi. prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z Z - na udostępnianie przestrzeni (ściany) pod instalację aparatów telefonicznych;

vii. prawa i obowiązki wynikające z umów stałego dostępu do łącza internetowego prowadzącego do poszczególnych Z, zawarte z (…) oraz operatorami lokalnymi - w liczbie (…) umów;

ix. prawa i obowiązki wynikające z umów o udostępnienie infrastruktury innych operatorów - celem umożliwienia skorzystania z kart przedpłaconych A w należących do tych operatorów aparatach telefonicznych;

xi. środki pieniężne zgromadzone na (przypisanym do departamentem A) rachunku bankowym;

xii. umowy z pracownikami oraz managerem zarządzającym departamentem A - gdzie na moment złożenia wniosku do departamentu A przypisanych jest obecnie (…) pracowników oraz współpracujący z X manager.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że do departamentu A - na dzień Podziału - przyporządkowane zostaną, jak stanowi art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zarówno składniki materialne, jak i niematerialne oraz zobowiązania.

W wykazie tych składników figurują również te, o których mowa w art. 55¹ KC, tj. prawo własności ruchomości czy wierzytelności (należności). Składnikiem przypisanym do departamentu A jest również dokumentacja związana z prowadzoną w jego ramach działalnością, w tym dokumentacja księgowa.

W ocenie Wnioskodawcy do departamentu A alokowano składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa Spółki, które są istotne z punktu widzenia prowadzenia działalności przez ten departament. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach wyodrębnienia do Y zostaną przeniesione wszystkie składniki majątkowe alokowane pierwotnie do działu A oraz pozostałe składniki, wskazane w Uchwale, a następnie również w planie podziału oraz zasoby ludzkie (dla przenoszonych pracowników nastąpi zmiana pracodawcy, a w konsekwencji przeniesienie zakładu pracy) - wg stanu na dzień Podziału (wyodrębnienia) - uwzględniając zmiany w stanie majątku jakie zajdą między datą Uchwały/planu Podziału a datą Podziału (wyodrębnienia). Należy jednak zaznaczyć, że do przeniesienia zobowiązań (niespłaconych przez Y) alokowanych do departamentu A może być wymagana zgoda wierzycieli zgodnie z art. 519 KC.

Struktura funkcjonowania/organizacja departamentu A w dacie Podziału (wyodrębnienia) będzie analogiczna do tej, o której mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy w dacie Podziału (wyodrębnienia) departament A powinien spełniać przesłankę do uznania go za zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Wyodrębnienie organizacyjne

W ustawie o VAT nie jest wskazane jak ma wyglądać organizacyjne wyodrębnienie danej masy majątkowej, aby mogła ona zostać uznana za ZCP. Dotychczasowa linia orzecznicza organów podatkowych wskazuje, że wystarczające jest wyodrębnienie danego zespołu składników w statucie, regulaminie lub innym akcie (np. uchwale zarządu) [por. m.in. wyrok WSA w Rzeszowie z 6 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 525/19 oraz interpretację indywidualną Dyrektora KIS z (i) 20 listopada 2020 r., 0111-KDIB3-3.4012.556.2020.3.MAZ, (ii) 19 kwietnia 2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.183.2018.1.JG oraz (iii) 25 stycznia 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.1.2018.1.IK.

Dział A od 5 lat funkcjonuje jako oddzielna jednostka, zatem ww. przesłanka jest spełniona.

Odrębność organizacyjna oznacza również możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do ZCP. Odrębność organizacyjna wymaga, aby możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego ZCP.

W świetle powyższego oraz zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wyodrębnienie organizacyjne ZCP w postaci departamentu A ma swoje uzasadnienie w szczególności w:

- faktycznym wyodrębnieniu departamentu A w strukturze organizacyjnej Spółki (na mocy Uchwały),

- przypisaniu do departamentu A posiadającej odpowiednie kwalifikacje kadry pracowniczej a także managera kierującego pracami departamentu, posiadania odrębnego od innych departamentów Spółki rozliczenia finansowego, zawierającego informacje o przychodach i kosztach przypisanych do departamentu A.

Ponadto, odrębność organizacyjna departamentu A przejawia się również w szeregu innych aspektów:

1) posiadaniu wydzielonej przestrzeni biurowej - wykorzystywanej przez pracowników departamentu A (którzy to pracownicy/współpracownicy posiadają dedykowane stopki e-mail, wizytówki);

2) posiadania wydzielonej przestrzeni na dyskach sieciowych, dedykowanych folderów (tworzonych w ramach już istniejących dysków sieciowych Spółki i przeznaczonych dla celów działalności departamentu A);

3) posiadaniu odrębnego rachunku bankowego, na który wpływają środki związane z działalnością departamentu A, w tym zwłaszcza opłaty od agregatorów płatności takich jak (…) czy też środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży doładowań do kart przedpłaconych), a także za pośrednictwem, którego regulowana jest część zobowiązań powstających w związku z działalnością wykonywaną przez departament A;

4) posiadaniu przez Spółkę systemu przechowywania (archiwizowania) umożliwiającym wyszukanie dokumentacji (w tym księgowej, handlowej) dotyczącej funkcjonowania departamentu A.

Ponadto, struktura funkcjonowania/organizacja departamentu A - w dacie Podziału (wyodrębnienia) - będzie analogiczna do tej, o której mowa powyżej.

Podsumowując powyższe, wyodrębnienie organizacyjne departamentu A polega na:

- faktycznym wyodrębnieniu departamentu A w strukturze organizacyjnej Spółki (na mocy uchwały Zarządu Spółki z 2 stycznia 2025 r.);

- przypisaniu do departamentu A odpowiedniej kadry pracowniczej (posiadającej odpowiednie kwalifikacje), której działaniami kieruje odpowiednio wykwalifikowany Manager;

- posiadaniu (odrębnego od innych departamentów Spółki) rozliczenia finansowego, zawierającego informacje o przychodach i kosztach przypisanych do departamentu A;

- posiadaniu wydzielonej przestrzeni biurowej - wykorzystywanej przez pracowników departamentu A (którzy to pracownicy/współpracownicy posiadają dedykowane stopki e-mail, wizytówki);

- posiadaniu odrębnego rachunku bankowego, na który wpływają środki związane z działalnością departamentu A, w tym zwłaszcza opłaty od agregatorów płatności takich jak (…) czy też środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży doładowań do kart przedpłaconych), a także za pośrednictwem, którego regulowana jest część zobowiązań powstających w związku z działalnością wykonywaną przez departament A;

- posiadaniu przez Spółkę systemu przechowywania (archiwizowania) umożliwiającym wyszukanie dokumentacji (w tym księgowej, handlowej) dotyczącej funkcjonowania departamentu A.

Mając powyższe na względzie, departament A spełnia - i będzie spełniać w dacie Podziału (wyodrębnienia) - przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie finansowe

Definicja ZCP wskazana w ustawie o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe. Organy podatkowe prezentują stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia osobnych ksiąg dla poszczególnych ZCP, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP (por. m.in. wyrok NSA z 21 stycznia 2020 r., sygn. I FSK 1343/17, interpretację indywidualną Dyrektora KIS z (i) 20 listopada 2020 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.556.2020.3.MAZ oraz (ii) 23 października 2020 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.394.2020.1.AM).

Departament A posiada własny, odrębny system rozliczenia finansowego. Służy on do identyfikowania przychodów i kosztów powstających w związku działalnością departamentu (z wykorzystaniem mechanizmu przypisywania MPK). O wyodrębnieniu finansowym departamentu A świadczy również przypisany do niego rachunek bankowy - który to rachunek bankowy służy do ewidencjonowania wpływów ze sprzedaży doładowań kart przedpłaconych oraz wpłat uzyskiwanych od agregatorów płatności (takich jak Przelewy24 czy PayU). Rachunek ten, służy również do rozliczania niektórych zobowiązań zaciąganych w związku z wykonywaniem działalności przez departament A. W Spółce jest również gromadzona dokumentacja związana z działalnością departamentu A, w tym dokumentacja księgowa.

Co istotne, struktura funkcjonowania oraz struktura finansowo-księgowa departamentu A - w dacie Podziału (wyodrębnienia) będzie analogiczna do tej, o której mowa powyżej. Na dzień poprzedzający dzień Podziału sporządzony zostanie - w celach ewidencyjnych i rozliczeniowych - bilans oraz rachunek zysków i strat dotyczący departamentu A.

Podsumowując powyższe, wyodrębnienie finansowe departamentu A przejawia się tym że:

- do departamentu A został przypisany rachunek bankowy - który to rachunek bankowy służy do ewidencjonowania wpływów ze sprzedaży doładowań kart przedpłaconych oraz wpłat uzyskiwanych od agregatorów płatności (takich jak Przelewy24 czy PayU). Rachunek ten, służy również do rozliczania niektórych zobowiązań zaciąganych w związku z wykonywaniem działalności przez departament A;

- w Spółce jest gromadzona dokumentacja związana z działalnością departamentu A, w tym dokumentacja księgowa.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, departament A spełnia i będzie spełniać - w dacie Podziału (wyodrębnienia) - przesłankę wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne/realizacja określonych zadań gospodarczych

Poza wyodrębnieniem organizacyjnym i finansowym w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki materialne i niematerialne, by mogły nabyć status ZCP w rozumieniu ustawy o VAT, muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Jednocześnie konieczne jest, by zespół takich składników potencjalnie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo, realizujące własne zadania gospodarcze. Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało potwierdzone również w orzecznictwie organów podatkowych i sądów administracyjnych (por. m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 2 sierpnia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.545.2021.1.MG, z 20 listopada 2020 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.556.2020.3.MAZ oraz z 24 kwietnia 2018 r., nr IBPP3/443- 1360/14-1/JP).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka - za pośrednictwem departamentu A - prowadzi (…) działalność w postaci udostępniania aparatów telefonicznych na terenie (…) Z (na chwilę obecną jest to ok(…) spośród ok. (…) aparatów telefonicznych zainstalowanych ogółem w polskich Z).

W świetle powyższego, niewątpliwie do departamentu A zostały przypisane konkretne, własne (…) zadania gospodarcze. Odpowiedzialność za ich prawidłową realizację ponosi Manager prowadzący departament A.

W części aspektów przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego zazębia się z wyodrębnieniem organizacyjnym. Jak szczegółowo wskazano w uzasadnieniu w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego, do departamentu A został przypisany szereg składników materialnych i niematerialnych potrzebnych dla celów wykonywania działalności prowadzonej przez departament A - na dzień Podziału (wyodrębnienia) będzie on stanowił zorganizowany zespół składników (składający się z zasobów ludzkich a także masy majątkowej), który umożliwi jego funkcjonowanie jako niezależnego przedsiębiorstwa. Nie bez znaczenia jest też w tym kontekście fakt, że departament A identyfikuje środki pieniężne bezpośrednio powiązane z działalnością prowadzoną przez ten departament. Środki te, skalkulowane dla departamentu A i niezbędne do jego funkcjonowania znajdą się wśród składników majątkowych przenoszonych do Y w ramach wyodrębnienia.

Struktura funkcjonowania departamentu A, w dacie Podziału (wyodrębnienia), będzie analogiczna do tej, o której mowa powyżej, z uwzględnieniem wynikających z prowadzonej (bieżącej) działalności zmian zachodzących między datą Uchwały/planu Podziału a datą Podziału/wyodrębnienia.

Podsumowując powyższe, wyodrębnienie funkcjonalne departamentu A przejawia się tym, że:

Działalność departamentu A przyniosła Spółce 18,53% przychodów w roku 2024 oraz 13,59% przychodów w okresie od stycznia do kwietnia 2025 r.

Mając powyższe na względzie, departament A spełnia - i będzie spełniać w dacie Podziału (wyodrębnienia) - przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego/realizacji określonych zadań gospodarczych.

Podsumowując, zespół składników majątkowych i niemajątkowych, składający się na departament A wraz z przypisanymi do tych składników przychodami, kosztami, należnościami, zobowiązaniami oraz zespołem ludzkim, ze względu na ich organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie należy uznać, na dzień złożenia niniejszego wniosku, a także na dzień Podziału (wyodrębnienia) - mając na względzie, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stan faktyczny w nim wskazany nie ulegnie zmianie innej niż związanej z normalnym, bieżącym funkcjonowaniem - za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1, Podział (wyodrębnienie) będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie odnośnie pytania nr 2

Aby rozstrzygnąć, czy dana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w stosunku do tej transakcji może znaleźć zastosowanie którekolwiek z wyłączeń przedmiotowych określonych przez ustawodawcę w art. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Definicja legalna ZCP na gruncie ustawy o VAT zawarta jest w art. 2 pkt 27e.

Zatem, jeżeli majątek przypisany do departamentu A - przenoszony do Y wskutek Podziału (wyodrębnienia) - spełnia przesłanki uznania go za ZCP, wówczas Podział (wyodrębnienie) będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie nr 1, zdaniem Wnioskodawców departament A stanowi - i będzie stanowił na dzień Wyodrębnienia - ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Mając na względzie powyższe, w przypadku udzielenia odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1 (tj. uznania, że departament A stanowi ZCP na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), Podział (wyodrębnienie) będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3

Uzasadnienie odnośnie pytania nr 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi: (1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: (a) nabycia towarów i usług, (b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z uwagi na to, że zdaniem Wnioskodawców departament A stanowi i będzie stanowić (na dzień wyodrębnienia) ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji Podział (wyodrębnienie) będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, nie wystąpi kwota podatku, która stanowiłaby dla spółki Y kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji spółka Y nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż kwota podatku naliczonego w ogóle nie zaistnieje.

Ponadto, nawet gdyby na fakturze dokumentującej Podział (wyodrębnienie) wykazano błędnie kwotę podatku, ze względu na treść art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, Y nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z tytułu nabycia departamentu A.

Zaznaczyli Państwo, że gdyby jednak Dyrektor KIS uznał stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe, co skutkowałoby koniecznością naliczenia podatku VAT z tytułu Podziału (wyodrębnienia), wówczas należałoby uznać, że spółce Y (jako nabywcy) przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach ogólnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, które nie zostały objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18, ze zm.).

Na mocy art. 529 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie).

Jak stanowi art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Zgodnie art. 531 § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez wyodrębnienie części majątku spółki dzielonej na istniejąca spółkę lub nowo zawiązaną spółkę powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonych części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wyodrębnienie poszczególnych części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak należy, że w sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wyodrębnienie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z wniosku wynika, że w ramach czynności reorganizacyjnych, zamierzają Państwo przeprowadzić podział przez wyodrębnienie na podstawie art. 529 § 1 pkt 5 ustawy Kodeks spółek handlowych, w ramach którego nastąpi przeniesienie części majątku X (spółki dzielonej), tj. departamentu A, do istniejącej spółki, tj. Yt sp. z o.o. (spółki przejmującej) - w zamian za co X otrzyma udziały w Y. Na skutek Podziału X pozostanie jedynym udziałowcem Y (X dokonała przejęcia spółki Yw 2021 - od tamtej pory Spółka posiada w Y 100% udziałów opodatkowania.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy w dacie Podziału (wyodrębnienia), departament A będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, wskazać należy, że jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wskazać zatem należy, że opisany we wniosku departament A wydzielany ze Spółki dzielonej do Spółki przejmującej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że departament A jest wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo.

Wyodrębnienie organizacyjne departamentu A polega na:

- faktycznym wyodrębnieniu departamentu A w strukturze organizacyjnej Spółki (na mocy uchwały Zarządu Spółki z 2 stycznia 2025 r.);

- przypisaniu do departamentu A odpowiedniej kadry pracowniczej (posiadającej odpowiednie kwalifikacje), której działaniami kieruje odpowiednio wykwalifikowany Manager,

- posiadaniu (odrębnego od innych departamentów Spółki) rozliczenia finansowego, zawierającego informacje o przychodach i kosztach przypisanych do departamentu A;

- posiadaniu wydzielonej przestrzeni biurowej - wykorzystywanej przez pracowników departamentu A (którzy to pracownicy/współpracownicy posiadają dedykowane stopki e-mail, wizytówki);

- posiadaniu przez Spółkę systemu przechowywania (archiwizowania) umożliwiającym wyszukanie dokumentacji (w tym księgowej, handlowej) dotyczącej funkcjonowania departamentu A.

Z kolei wyodrębnienie finansowe departamentu A przejawia się tym, że:

- do departamentu A został przypisany rachunek bankowy - który to rachunek bankowy służy do ewidencjonowania wpływów ze sprzedaży doładowań kart przedpłaconych oraz wpłat uzyskiwanych od agregatorów płatności, takich jak (…). Rachunek ten, służy również do rozliczania niektórych zobowiązań zaciąganych w związku z wykonywaniem działalności przez departament A;

- w Spółce jest gromadzona dokumentacja związana z działalnością departamentu A, w tym dokumentacja księgowa.

Natomiast o wyodrębnieniu funkcjonalnym departamentu A świadczy fakt, że:

Ponadto, jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku, Y (Spółka Przejmująca) będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez X (Spółkę Dzieloną) bez konieczności angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem planowanego podziału przez wyodrębnienie oraz podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Wskazali Państwo również, że Y (Spółka Przejmująca) będzie kontynuowała działalność w oparciu o wyszczególnione w opisie sprawy składniki materialne i niematerialne nabywanego departamentu A.

Ponadto wskazali Państwo, że w ramach opisanej we wniosku transakcji nastąpi przejście pracowników przypisanych do departamentu A - w trybie art. 23¹ ustawy Kodeks pracy do Y (Spółki Przejmującej).

Przedstawione w opisie sprawy okoliczności oraz dokonana w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE ich całościowa analiza, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na departament A wydzielany ze Spółki Dzielonej, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 jest prawidłowe.

Ponadto przedmiotem Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 2 jest ustalenie, czy w przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 Podział (Wyodrębnienie) stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji uznania, w ramach oceny Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (departamentu A) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana operacja jego wydzielenia w ramach podziału Spółki Dzielonej będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia, czy spółce Y będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu Podziału (wyodrębnienia) na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (pytanie nr 3) należy wskazać, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że - jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 2 - opisana we wniosku planowana operacja wydzielenia departamentu A (w ramach podziału Spółki Dzielonej) będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem nie wystąpi kwota podatku, która stanowiłaby dla spółki Y kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji spółka Y nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z przedmiotową transakcją.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych osadzonych w określonym stanie prawnym. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie