Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja - 0114-KDIP1-1.4012.323.2025.4.ESZ

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że przenoszony do Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym jego aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1.Podstawowe informacje o Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych („CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”) i prowadzi działalność gospodarczą, dającą jej pełne prawo do odliczenia VAT.

2.Przedmiot działalności Wnioskodawcy

Spółka dołączyła do grupy kapitałowej (…) w 2021 r. poprzez transakcję zakupu jej udziałów przez A. sp. z o.o. od poprzednich właścicieli.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest:

produkcja i sprzedaż cateringów pod własną marką dla konsumentów (klientów) zamawiających cateringi dietetyczne ze strony internetowej Wnioskodawcy,
produkcja i sprzedaż dań gotowych lub cateringów na zlecenie dla podmiotów trzecich [m.in. sieci sklepów (…)] pod ich markami własnymi,
produkcja i sprzedaż dań gotowych pod własną marką dla sieci sklepów (…) oraz poprzez automaty vendingowe umieszczone np. w klubach fitness, placówkach medycznych czy na uczelniach wyższych.

W zakresie pkt i., proces wytworzenia posiłków przez Spółkę obejmuje: opracowanie kompozycji posiłku (m.in. zawartość kalorii, makroskładników), produkcję posiłków, sortowanie i pakowanie posiłków dla odbiorców końcowych oraz dostawę pod wskazane adresy dostaw (realizowaną z wykorzystaniem podmiotów trzecich). Konsument w tym zakresie nabywa catering złożony z kilku posiłków na każdy dzień dostarczany mu przez określony przedział czasu (w zależności od wybranej oferty).

W zakresie pkt ii., przygotowane dania gotowe nabywane są bezpośrednio przez inne podmioty trzecie [m.in. sieć (…)], które oferują je do sprzedaży w swojej sieci dystrybucji pod własną marką. Natomiast w zakresie cateringu, produkcja na zlecenie obejmuje cały proces opisany w pkt i. z tym, że to podmiot trzeci posiada markę własną, decyduje o ofercie produktowej i strategii sprzedażowej, a także dostarcza cateringi do klienta (najczęściej poprzez zorganizowany transport zewnętrzny).

W zakresie pkt iii., przygotowane dania gotowe nabywane są bezpośrednio przez sieć (…), która oferuje je do sprzedaży w swojej sieci dystrybucji pod marką Wnioskodawcy. Dania gotowe oferowane są również w automatach vendingowych na podstawie umów zawieranych z podmiotami trzecimi.

Spółka prowadzi swoją działalność gospodarczą w kilku lokalizacjach tj.:

(…), gdzie znajduje się biuro zarządu oraz funkcje wspierające (jak np. księgowość, HR, administracja),
w (…) i (…), gdzie znajdują się zakłady produkcyjne odpowiedzialne za produkcję dań gotowych i ich pakowanie, a także część funkcji wspierających (jak np. HR, IT);
w (…), gdzie znajduje się sortownia, do której dostarczane są zapakowane dania gotowe będące następnie sortowane do odpowiednich pakietów cateringowych dla klientów (w zależności od wybranej opcji diety).

3.Planowane wyodrębnienie

Wnioskodawca będąc częścią grupy (…) realizuje długoterminową strategię, której jednym z elementów jest rozszerzenie produkcji dań gotowych oraz cateringów na zlecenie innych podmiotów, w tym podmiotów z grupy (…) (pod ich markami własnymi).

Z uwagi na poszerzanie działalności Spółki w zakresie produkcji dań gotowych i cateringów dla podmiotów trzecich, Wnioskodawca zdecydował o wyodrębnieniu działalności sprzedażowej w ramach wewnętrznej struktury Spółki, tak aby zachować odpowiednią kontrolę przychodów i kosztów, również na bieżąco monitorować spełnianie celów komercyjnych postawionych dla tej części biznesu i opracowywać jej plany rozwoju.

Na potrzeby wewnętrznej organizacji uchwała zarządu wyodrębni:

działalność sprzedażową Wnioskodawcy dotyczącą:
licencji na markę własną,
marketingu, dystrybucji i sprzedaży cateringów pod marką własną,
marketingu, dystrybucji i sprzedaży dań gotowych pod marką własną dla sieci (…), o marketingu, dystrybucji i sprzedaży dań gotowych pod marką własną w urządzeniach vendingowych,
zlecania produkcji i sprzedaży cateringów na rzecz podmiotów trzecich pod ich markami własnymi, w sytuacji, w której konsumenci kupują catering bezpośrednio od Wnioskodawcy;
obsługi klienta (razem: “Działalność Sprzedażowa”).
działalność produkcyjną Wnioskodawcy dotyczącą:
produkcji cateringów;
produkcji i sprzedaży cateringów na rzecz podmiotów trzecich pod ich markami własnymi, w sytuacji, w której konsumenci kupują catering bezpośrednio od podmiotu trzeciego;
produkcji dań gotowych;
produkcji i sprzedaży dań gotowych na rzecz podmiotów trzecich (m.in. sklepów (…)) pod ich markami własnymi;
innej działalności produkcyjnej niewymienionej w punktach wyżej (razem „Działalność Produkcyjna”).

Łącznie, Działalność Sprzedażowa oraz Działalność Produkcyjna obejmują całą strukturę organizacyjną oraz wszystkie aktywności Spółki, przy czym na Działalność Produkcyjną składać się będą wszelkie zasoby Spółki nieprzypisane bezpośrednio do Działalności Sprzedażowej.

Formalnie wyodrębniona Działalność Sprzedażowa zostanie wniesiona przez Spółkę w drodze aportu (dalej „Aport”) do innej istniejącej spółki kapitałowej prawa polskiego (dalej „B”). W zamian za wniesienie Aportu, B. wyemituje nowe udziały, które zostaną objęte przez Spółkę. B. przejmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Działalności Sprzedażowej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy. Ponadto, B. alokuje otrzymane składniki Działalności Sprzedażowej do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka i B. będą podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. b) ustawy CIT. Przed wniesieniem Aportu, B. nie będzie prowadziła działalności gospodarczej.

Po wyodrębnieniu i wniesieniu Aportem Działalności Sprzedażowej do B., działalność Wnioskodawcy będzie koncentrowała się na Działalności Produkcyjnej.

W celu dokonania Aportu, Wnioskodawca podjął już kroki mające na celu wyodrębnienie Działalności Sprzedażowej i planuje formalnie (tj. na gruncie prawnym) potwierdzić wydzielenie Działalności Sprzedażowej. Co istotne, funkcjonalnie Działalność Sprzedażowa już jest identyfikowalna w ramach Spółki, a formalne wydzielenie wewnętrzne ma jedynie na celu precyzyjne jej zidentyfikowanie dla potrzeb przeprowadzenia Aportu.

Do Działalności Sprzedażowej przypisani są pracownicy (pełniący funkcje marketingowe, sprzedażowe, wsparcia klienta, portfolio, rozwoju produktów i systemów e-commerce) oraz zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym należności i zobowiązań) niezbędnych do świadczenia usług w ramach Działalności Sprzedażowej (patrz: punkt 4). Co więcej przed Aportem w Spółce zostaną podjęte kolejne działania w celu formalnego wyodrębnienia tej części działalności Wnioskodawcy w związku z czym pełne wyodrębnienie Działalności Sprzedażowej zostanie osiągnięte przed dokonaniem Aportu.

Przeprowadzenie opisanej wyżej reorganizacji umożliwi Wnioskodawcy podział organizacyjny, finansowy jak również komercyjny obu pionów działalności Wnioskodawcy. Zatem celem opisanej reorganizacji będzie oddzielenie od siebie obu rodzajów działalności w celu umożliwienia Spółce rozszerzenia działalności gospodarczej także na rzecz podmiotów niepowiązanych, jak również zwiększenie efektywności operacyjnej i zarządczej obu rodzajów działalności. Dotychczas rozwijana marka własna Spółki zostanie strategicznie przypisana wyłącznie do Działalności Sprzedażowej w obszarze cateringu i dań gotowych. Dzięki temu marka własna zachowa spójność i nie będzie utożsamiana z działalnością produkcyjną realizowaną na rzecz podmiotów zewnętrznych pod ich markami własnymi w ramach Działalności Produkcyjnej, co mogłoby negatywnie wpłynąć na jej pozycję rynkową. Tym samym, opisana reorganizacja jest wyrazem realizacji strategii biznesowej Spółki w kolejnych latach.

Po wyodrębnieniu Działalności Sprzedażowej i wniesieniu Aportu, B. będzie świadczyła usługi sprzedażowe dla Spółki oraz zlecała jej produkcję cateringów i dań gotowych na rzecz podmiotów trzecich na podstawie osobnej umowy. Wnioskodawca opracuje również model cen transferowych, który określi szczegółowy model współpracy obu spółek w tym zakresie.

4.Zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością Sprzedażową

W celu realizacji założonych zadań, do Działalności Sprzedażowej przypisana będzie część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wykorzystując składniki majątkowe (Działalności Sprzedażowej) wnoszone Aportem, B. będzie kontynuowało wykonywanie zadań i funkcji przypisanych do Działalności Sprzedażowej.

Do Działalności Sprzedażowej przypisane będą między innymi następujące składniki majątkowe:

1)Środki trwałe, wartości niematerialne i prawne (dalej: WNiP) organizacyjnie i funkcjonalnie związane z Działalnością Sprzedażową, w tym m.in.:

a)znaki towarowe „(…)”, „(…)”, „(…)”, „(…)”, „(…)”,

b)system informatyczny w formie platformy do zamawiania posiłków „(…)”,

c)licencje od podmiotów trzecich udzielone Spółce,

d)maszyny vendingowe,

e)wyposażenie technologiczne części biurowej (tj. telefony komórkowe, komputery, klawiatury, mysze komputerowe, monitory, słuchawki, drukarki, terminale mobilne).

2)Należności przypisane do Działalności Sprzedażowej na dzień wskazany w umowie sprzedaży, w szczególności należności publicznoprawne z tytułu PIT i ZUS (związane z rozliczeniami pracowniczymi), należności handlowe od kontrahentów.

3)Zobowiązania przypisane do Działalności Sprzedażowej na dzień Aportu, w szczególności zobowiązania pracownicze czy zobowiązania wobec dostawców towarów i usług.

4)Dokumentacja związana z Działalnością Sprzedażową, w tym zapisy dotyczące procedur Działalności Sprzedażowej.

5)Prawa i obowiązki (w tym wierzytelności i zobowiązania) wynikające z umów zawartych przez Wnioskodawcę, które są związane z Działalnością Sprzedażowej, a w szczególności:

a.Umowy licencyjne (i subskrypcje) z podmiotami trzecimi, związane z Działalnością Sprzedażową.

b.Umowy dotyczące rejestracji i utrzymania domeny strony internetowej “(…)”.

c.Umowy dotyczące programów komputerowych związanych z Działalnością Sprzedażową.

d.Umowy o świadczenie usług centrum wsparcia klienta (…) związane z działalnością w zakresie obsługi klienta Działalności Sprzedażowej.

e.Umowy o świadczenie usług transportowych związanych z dystrybucją sprzedawanych produktów przez Działalność Sprzedażową.

f.Umowy najmu powierzchni związanych z rozmieszczeniem automatów z produktami (maszyn vendingowych) oraz sprzedażą produktów Spółki w wielu lokalizacjach.

g.Umowy dotyczące świadczenie usług marketingowych w tym strategii reklamowych, opracowywaniem materiałów promocyjnych, informacyjnych, graficznych, fotograficznych przez podmioty trzecie.

h.Umowy dotyczące obsługi mediów społecznościowych.

i.Umowy dotyczące systemów płatności dostępnych dla klientów związane z Działalnością Sprzedażową.

j.Umowy związane z rozwojem systemów e-commerce alokowanych do Działalności Sprzedażowej.

k.Umowy związane z niektórymi aktywami, które zostały alokowane do Działalności Sprzedażowej.

6)Przejście pracowników Działalności Sprzedażowej (z działów marketingu, biura obsługi klienta, sprzedaży offline, portfolio, rozwoju produktów i systemów e-commerce) na zasadach określonych w art. 231 Kodeksu pracy (ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, Dz. U. 2025, poz. 277) jako przejście części zakładu pracy. Wraz z przejściem pracowników zostaną przeniesione umowy o pracę wraz z prawami, obowiązkami, wierzytelnościami i zobowiązaniami wynikającymi z tych umów oraz wraz z niezrealizowanymi zobowiązaniami z tego tytułu.

7)Wszelka wiedza, doświadczenie, renoma, know-how uzyskane w toku wykonywania usług związanych z Działalnością Sprzedażową.

8)Środki pieniężne związane z Działalnością Sprzedażową (jeśli będą takie istnieć na dzień Aportu) Rozliczenia międzyokresowe związane z Działalnością Sprzedażową, o ile pozostaną u Wnioskodawcy na dzień Aportu.

9)Rezerwy związane z Działalnością Sprzedażową (jeśli będą takie istnieć na dzień Aportu).

Przedmiot Aportu nie obejmie zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Działalności Produkcyjnej. Należy przy tym podkreślić, że z uwagi na warunki komercyjne, prawne, bądź finansowe może zdarzyć się, że transferem będą objęte także inne składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, bądź niektóre z powyższych składników nie będą mogły w części/całości być przeniesione przez Wnioskodawcę, co będzie niezależne od decyzji Wnioskodawcy.

Z uwagi na specyfikę działalności Wnioskodawcy oraz jego wielkość, w skład zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedmiot Aportu nie wejdą pracownicy Wnioskodawcy związani z obsługą administracyjną tj. IT, księgowością, HR oraz administracją. Tym samym, niewykluczone, że Wnioskodawca zawrze z B. dodatkowe umowy o świadczenie usług wsparcia. Co istotne, po Aporcie B. będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą związaną z Działalnością Sprzedażową, a zakres usług świadczonych przez Wnioskodawcę będzie obejmować jedynie usługi wspomagające główną działalność B.

W ramach prowadzonej działalności do Działalności Sprzedażowej wyodrębniona zostanie powierzchnia biurowa wraz z wyposażeniem w postaci m.in. biurek, krzeseł czy wyposażenia sal, w budynku biurowym zajmowanym przez Spółkę w (...) na podstawie umowy najmu z podmiotem trzecim. W ramach Aportu dojdzie do przekazania do użytkowania tej powierzchni przez Spółkę do B. na podstawie umowy podnajmu, w zależności od ustaleń komercyjnych pomiędzy stronami oraz zgody właściciela budynku biurowego (Spółka jest w trakcie jej uzyskiwania), w którym Spółka wynajmuje powierzchnię biurową.

Wyodrębniony w ramach wewnętrznej struktury Spółki pion związany z Działalnością Sprzedażową będzie posiadał własną, hierarchiczną strukturę organizacyjną, kierowaną przez dedykowaną do tego wykwalifikowaną kadrę. U Wnioskodawcy funkcjonować będzie dokument organizacyjny, który określać będzie komórki organizacyjne dedykowane Działalności Sprzedażowej.

Należy podkreślić, że wyodrębnieniu mogą nie podlegać niektóre umowy dotyczące Działalności Sprzedażowej, jeśli druga strona umowy nie wyrazi zgody na cesję umowy na Nabywcę w związku z Aportem (na podstawie zapisów konkretnej umowy). Niemniej, wyłączenia te będą mieć charakter incydentalny i nie będą wpływać na możliwość kontynuacji działalności przez Działalność Sprzedażową po Transakcji, w szczególności Nabywca może sam starać się zawrzeć nową umowę z kontrahentem.

W zakresie wyodrębnienia finansowego, Wnioskodawca zamierza wprowadzić wewnętrzną politykę ukierunkowaną na monitorowanie funkcjonowania finansowego obydwu wyodrębnionych działalności. Ewidencja księgowa, prowadzona dla Wnioskodawcy pozwalać będzie na identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z prowadzeniem działalności w ramach Działalności Sprzedażowej oraz Działalności Produkcyjnej. Koszty i przychody związane z prowadzeniem działalności w ramach Działalności Sprzedażowej oraz Działalności Produkcyjnej, wynikające ze świadczonych usług i realizowanych funkcji, przyporządkowane będą na podstawie prowadzonych ewidencji i stosowanych przez Wnioskodawcę kluczy alokacji. Możliwe więc będzie ustalenie wyniku finansowego (określenie kosztów i przychodów) zarówno dla Działalności Sprzedażowej, jak i dla Działalności Produkcyjnej, w formule zarządczego bilansu oraz rachunku zysków i strat. Ponadto, zarówno dla Działalności Sprzedażowej, jak i Działalności Produkcyjnej zostaną przyporządkowane odpowiednie budżety oraz prognozy finansowe na kolejne lata.

Na potrzeby Aportu Działalności Sprzedażowej, w celu zapewnienia prawidłowego rozliczenia Aportu wyspecjalizowany, niepowiązany z Wnioskodawcą podmiot zewnętrzny sporządzi wycenę zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność Sprzedażową.

Z perspektywy Działalności Sprzedażowej, przypisane i przenoszone składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki umożliwią prowadzenie samodzielnej działalności w B. Wnioskodawca po wydzieleniu Działalności Sprzedażowej do B., zaprzestanie prowadzenia działalności alokowanej do Działalności Sprzedażowej, natomiast B. będzie kontynuował operacje Działalności Sprzedażowej.

Dla doprecyzowania, Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie przez organ prawidłowości ustalenia wartości rynkowej Działalności Sprzedażowej, jak również uzasadnienia biznesowego dla dokonania Aportu. Zakłada się, że Aport opisany w niniejszym wniosku zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn gospodarczych / ekonomicznych (oddzielenie działalności produkcyjnej i sprzedażowej ma na celu (1) umożliwienie realizacji produkcji na rzecz podmiotów trzecich / niepowiązanych oraz (2) ograniczenie ryzyk prawnych związanych z produkcją i sprzedażą), a zatem, przepisy artykułu 119a i następnych Ordynacji podatkowej dotyczące ogólnej klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania nie będą miały zastosowania do tego procesu. To samo dotyczy artykułu 12 ust. 13 i 14 ustawy CIT.

Dla uniknięcia wątpliwości, powyższe nie powinno być przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację podatkową.

Pytania

1)Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Działalność Sprzedażową, który, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zostanie wniesiony Aportem, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, i w konsekwencji na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT wniesienie Aportu nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy?

2)Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Działalność Sprzedażową, który, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zostanie wniesiony Aportem, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i czy w konsekwencji jego wniesienie Aportem nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Działalność Sprzedażową, który, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zostanie wniesiony Aportem do B, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w związku Aportem Działalności Sprzedażowej, na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Działalność Sprzedażową, który, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zostanie wniesiony Aportem do B, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji Aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogicznie zorganizowana część przedsiębiorstwa została zdefiniowana na potrzeby ustawy o VAT (art. 2 ust. 27e ustawy o VAT).

Podstawowym warunkiem uznania, że zbywane składniki przedsiębiorstwa stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, które są przyporządkowane do realizowanej funkcji gospodarczej. W szczególności, w orzecznictwie sądów administracyjnych i interpretacjach organów podatkowych wskazuje się, że: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). W sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 20 maja 2013 r., sygn. ILPB1/415-159/13-4/AP za wyrokiem WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 14 stycznia 2011 r. sygn. I SA/Go 1133 /10).

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych oraz stanowiska organów podatkowych (np. zaprezentowanego w interpretacji indywidualnej z 1 marca 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.484.2023.4.MW, z 10 czerwca 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-AW, z 9 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1-1.4010.49.2022.2.ŚS, z dnia 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.632.2021.1.AW), na gruncie ustawy o CIT mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;

2)zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne);

3)zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Należy przy tym podkreślić, że wyodrębniane składniki nie mogą jedynie stanowić zbioru poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, a stanowić powinny zespół, który powinien umożliwić spółce nabywającej zorganizowaną część przedsiębiorstwa podjęcie samodzielnej działalności w dodatkowym zakresie.

Odnosząc się do wskazanych wyżej kryteriów pozwalających na stwierdzenie występowania w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa mającej podlegać wkładowi niepieniężnemu. Wnioskodawca na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wskazuje, że wszystkie składniki majątku Wnioskodawcy (materialne i niematerialne), przypisane do Działalności Sprzedażowej, oraz zobowiązania, będą pozostawać w ścisłym funkcjonalnym związku służąc prowadzeniu odrębnej działalności przypisanej do Działalności Sprzedażowej.

Ad1) Działalność Sprzedażowa będzie stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przyjmuje się jednak, że składniki majątkowe i niemajątkowe (w tym zobowiązania) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 czerwca 2022 r., sygn. 1.4010.633.2021.1.AW). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (por. wyrok NSA z 6 października 2020 sygn. II FSK 1472/18, wyrok NSA z 11 kwietnia 2019 r., sygn. II FSK 79/17). Aby składniki majątku mogły być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

W naszej ocenie, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność Sprzedażową stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego tj. prowadzenia działalności w postaci: licencjonowania marki własnej oraz świadczeniu usług marketingu, sprzedaży oraz obsługi klienta w ramach Działalności Sprzedażowej na rzecz Spółki oraz podmiotów trzecich.

W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z umów, zasoby osobowe, w tym pracownicy przypisani do Działalności Sprzedażowej) nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) służą obecnie prowadzeniu działalności związanej z procesem kompleksowej sprzedaży i obsługi klienta Spółki oraz są niezbędne do prowadzenia tej działalności. Zarówno zasoby osobowe, w tym pracownicy (przypisani do Działalności Sprzedażowej), jak prawa i obowiązki wynikające z umów, są elementami, bez których prowadzenie Działalności Sprzedażowej byłoby niemożliwe.

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność Sprzedażową stanowi wystarczające zaplecze do kontynuacji w ramach B. działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę w tym zakresie. Potwierdza to m.in. fakt, że po zbyciu Działalności Sprzedażowej, wspomniana działalność będzie kontynuowana przez B, a Spółka zaprzestanie działalności w tym zakresie.

Ponadto, poprzez nabycie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych do Działalności Sprzedażowej, B. będzie mogło rozwijać szeroko pojętą działalność sprzedażową w ramach swojego przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdza, że Działalność Sprzedażowa funkcjonująca w ramach B. będzie zdolna, przy wykorzystaniu wniesionego Aportem zespołu składników materialnych i niematerialnych wykonywać określone zadania gospodarcze, tj. prowadzić sprzedaż produktów Spółki.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą również pasywa związane z Działalnością Sprzedażową, obejmujące w szczególności zobowiązania długoterminowe oraz krótkoterminowe, w tym wszelkie zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami pracowników Działalności Sprzedażowej oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, zobowiązania m. in. z tytułu umów marketingowych, licencyjnych, umów o pracę.

W świetle powyższego należy uznać, że Działalność Sprzedażowa stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji zadań w ramach marketingu, sprzedaży i obsługi klienta. Przy czym, nie ulega wątpliwości, że poszczególne składniki majątkowe przypisane do Działalności Sprzedażowej pozostają w takich relacjach, że tworzą zorganizowaną całość, która jest w ramach Spółki przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej w określonym zakresie, tj. kompleksowego procesu sprzedaży Spółki, i która po wydzieleniu do B. będzie zasadniczo mogła kontynuować samodzielnie działalność w ramach nowego podmiotu.

Ad. 2) Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działalności Sprzedażowej będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne).

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawianym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia z 25 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.770.2022.1.AND czy interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.581.2021.1.AP).

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących Działalność Sprzedażową spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, jako że przed dniem Aportu:

Działalność Sprzedażowa zostanie formalnie wyodrębniona w ramach wewnętrznej struktury Spółki uchwałą Zarządu;
do Działalności Sprzedażowej zostaną precyzyjnie przypisane składniki materialne i niematerialne (wraz ze zobowiązaniami) umożliwiające prowadzenie działalności związanej z licencją na markę własną, marketingiem, sprzedażą i obsługą klienta w ramach Działalności Sprzedażowej;
zostanie wprowadzone faktyczne, funkcjonalne rozróżnienie w ramach Spółki na Działalność Sprzedażową oraz Działalność Produkcyjną;
funkcjonowanie składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność Sprzedażową będzie paralelne do funkcjonowania reszty przedsiębiorstwa (stanowiącej Działalność Produkcyjną);
Działalność Sprzedażowa będzie posiadać własną strukturę organizacyjną i hierarchiczną, kierowaną przez dedykowaną wykwalifikowaną kadrę;
do Działalności Sprzedażowej przydzielone zostaną miejsca w przestrzeni biurowej w Warszawie;
Działalność Sprzedażowa będzie pełniła w ramach B. odrębne funkcje od funkcji Działalności Produktowej, tj. licencjonowanie marki własnej, marketing i sprzedaż produktów oraz obsługa klienta.

Zdaniem Wnioskodawcy, przypisane do Działalności Sprzedażowej składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz zasoby osobowe, stanowić będą wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość w ramach wewnętrznej struktury Spółki. Składniki te będą przy tym posiadać cechę zorganizowania rozumianą jako możliwość wykonywania określonych zadań gospodarczych. Jak wskazano, składniki majątkowe i niemajątkowe oraz zasoby osobowe, w tym pracownicy przypisani do Działalności Sprzedażowej, będą związani z jego zadaniami i niezbędni do wykonywania tych zadań.

Ponadto, składniki majątku Działalności Sprzedażowej są dostatecznie odseparowane od składników majątku przypisanych do Działalności Produkcyjnej. Umożliwia to precyzyjne wyodrębnienie aktywów przynależnych do Działalności Sprzedażowej oraz do Działalności Produkcyjnej.

Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

w interpretacji z 1 marca 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.484.2023.4.MW, w której wskazano, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne;
w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.581.2021.1.AP, w której zwrócono uwagę na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: wyodrębnienie organizacyjnie w strukturach spółki w drodze uchwały jako odrębna jednostka organizacyjna; personel przypisany organizacyjnie; kierowanie przez osobę piastującą funkcję kierowniczą, która podlega wyłącznie zarządowi Spółki; precyzyjnie alokowane składniki majątkowe; odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników; geograficzna separacja;
w interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633.2021.1.AW, w której podkreślono, że zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony organizacyjnie, jeśli będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania;
w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: (i) funkcjonowanie w ramach sporządzonej struktury organizacyjnej spółki oraz w oparciu o wewnętrzne procedury i procesy; (ii) wyodrębnienie organizacyjne działu obsługi klienta korporacyjnego jako zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie spółki w drodze uchwały zarządu spółki.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Działalności Sprzedażowej oraz powołanych stanowisk organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych w ramach Spółki do wyodrębnionej w wewnętrznej strukturze Działalności Sprzedażowej spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego w świetlne definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa z ustawy o CIT.

Ad. 3) Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność Sprzedażową będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe).

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 1797/17; wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/21).

Wnioskodawca wskazuje, że Działalność Sprzedażowa zostanie wyodrębniona finansowo, bowiem przed dniem przeprowadzenia Aportu:

do Działalności Sprzedażowej przypisane zostaną środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz zobowiązania niezbędne do świadczenia usług w ramach prowadzonej działalności - co zostało precyzyjnie wskazane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;
dla Działalności Sprzedażowej możliwe będzie sporządzenie zarządczych bilansów i rachunków wyników, które pozwolą przypisać: (i) aktywa i zobowiązania oraz (ii) koszty i przychody, a tym samym na bieżąco monitorować jego sytuację finansową jako odrębnego od Działalności Sprzedażowej w ramach Spółki;
możliwym będzie zidentyfikowanie przychodów i kosztów związanych z prowadzoną Działalnością Sprzedażową;
możliwym będzie określenie budżetu i prognoz finansowych dla Działalności Sprzedażowej;
możliwym będzie bieżące monitorowanie sytuacji finansowej Działalności Sprzedażowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Działalności Sprzedażowej w ramach Spółki. Ocena Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

w interpretacji indywidulanej z 22 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.741.2023.4.MŻ,
w interpretacji indywidualnej z 6 września 2023r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.390.2023.2.KW,
w interpretacji indywidualnej z 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.7.2022.3.DP,
w interpretacji indywidualnej z 4 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1-1.4010.49.2022.2.ŚS,
w interpretacji indywidualnej z 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT

W świetle powołanych stanowisk organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę okolicznościach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Wnioskodawcy, Działalność Sprzedażowa zostanie wyodrębniona z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa również z finansowego punktu widzenia.

Ad 4) Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność Wyodrębnioną będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne)

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i samodzielną możliwość realizowania tych zadań. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnej jednostki.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (...) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 marca 2022 r., sygn. I SA/Po 557/21). Niniejsze stanowisko zostało również podzielone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 7 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Bd 101/21 i 1 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Bd 57/19; Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 11 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Po 747/19.

Wnioskodawca uważa, że Działalność Sprzedażowa będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, ponieważ:

Działalność Sprzedażowa będzie pełnić określone uchwałą Zarządu zadania, które zostały wskazane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;
do Działalności Sprzedażowej przyporządkowane zostaną składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia opisanej wyżej działalności (m.in. znak towarowy, maszyny vendingowe, know-how, prawa i obowiązki wynikające z umów, wyposażenie biura itd.) umożliwiające wykonywanie Działalności Sprzedażowej oraz zasoby osobowe, w tym pracownicy przypisani do Działalności Sprzedażowej. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia Działalności Sprzedażowej świadczyć będzie o odrębności funkcjonalnej Działalności Sprzedażowej od pozostałej działalności Wnioskodawcy;
w związku z prowadzoną działalnością, pion Działalności Sprzedażowej będzie posiadać własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, kierowaną przez dedykowaną do tego segmentu wykwalifikowaną kadrę - posiadanie przez Działalność Sprzedażową własnej struktury organizacyjnej i pracowników na stanowiskach kierowniczych będzie świadczyć o jego podmiotowości organizacyjno-funkcjonalnej;
Działalność Sprzedażowa generuje przychody z tytułu świadczenia usług w ramach Działalności Sprzedażowej na rzecz Spółki i podmiotów trzecich.

Powyższe okoliczności potwierdzają, że Działalność Sprzedażowa będzie przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych i będzie posiadać zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy, co przesądza o wyodrębnieniu funkcjonalnym Działalności Sprzedażowej i znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych, np.:

1)w interpretacji indywidualnej z 22 lutego 2024 r.,sygn. 0114-KDIP1-1.4012.741.2023.4.MŻ,

2)w interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2024 r., sygn.0112-KDIL1-1.4012.699.2023.1.MG,

3)w interpretacji indywidulanej z 13 września 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.353.2023.2.AND,

4)w interpretacji indywidualnej z 25 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.338.2023.2.RH,

5)w interpretacji indywidualnej z 4 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1-1.4010.49.2022.2.ŚS,

6)w interpretacji indywidualnej z 15 kwietnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.7.2022.3.DP, w której wskazano, że: „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. (...) Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa realizującego samodzielnie zadania gospodarcze należy rozumieć jako potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.”,

7)w interpretacji indywidualnej z 21 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.114.2021.2.MZA,

8)w interpretacji indywidualnej z 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT

9)oraz w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r., w których wskazano na dwa czynniki istotne dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za wyodrębnioną funkcjonalnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa: (a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; (b) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

W świetle powyżej wskazanych stanowisk organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Wnioskodawcę okoliczności świadczących o wyodrębnieniu funkcjonalnym, zdaniem Wnioskodawcy, Działalność Sprzedażowa została wyodrębniona z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa również z funkcjonalnego punktu widzenia.

Należy wskazać, że przez wyodrębnienie funkcjonalne, należy rozumieć przypisanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa takich składników materialnych i niematerialnych, które stanowią kluczowe elementy pozwalające prowadzić działalność gospodarczą w określonym zakresie. Wyodrębnienie funkcjonalne nie oznacza przy tym, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie może korzystać ze wsparcia podmiotów trzecich poprzez nabywanie od nich określonych usług, które uzupełniają prowadzoną główną działalność gospodarczą. Po dokonaniu Aportu, Wnioskodawca będzie świadczył usługi wsparcia i podnajmu na rzecz B., jednakże to nie wpłynie na samodzielność Działalności Sprzedażowej w realizowaniu jej własnych zadań gospodarczych.

Zatem w Działalności Sprzedażowej znajdować się będą wszelkie składniki materialne i niematerialne, a także zasoby osobowe niezbędne do prowadzenia zadań alokowanych do Działalności Sprzedażowej. Ponadto należy wskazać, że Działalność Sprzedażowa stanowi zbiór powiązanych ze sobą wzajemnie elementów składających się na majątek Spółki, będąc zdolnym do kontynuacji Działalności Sprzedażowej po Aporcie. W ramach Aportu dojdzie do przeniesienia odpowiednich zasobów, pozwalających na prowadzenie działalności i podejmowanie decyzji gospodarczych z uwzględnieniem odpowiednich czynników wewnętrznych i zewnętrznych, a tym samym będzie miało miejsce dalsze funkcjonowanie Działalności Sprzedażowej, niezależnie od Działalności Produkcyjnej, w nowej strukturze B.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność Sprzedażową będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca, Działalność Sprzedażowa będzie stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia Działalności Sprzedażowej), która została wyodrębniona w wewnętrznej strukturze Spółki na płaszczyźnie:

organizacyjnej, tj. będzie stanowić wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;
finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwym będzie przyporządkowanie przede wszystkim kosztów oraz zobowiązań do wyodrębnionej działalności;
funkcjonalnej, tj. opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Działalność Sprzedażową będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność jednostki wzmacniać będzie organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanych do Działalności Sprzedażowej składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Przy aporcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zastosowanie znajduje przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o CIT, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Jak wskazano w opisie stanu przyszłego na potrzeby Aportu Działalności Sprzedażowej zostanie sporządzona wycena zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy składających się na Działalność Sprzedażową.

Zgodnie z art. 12 ust. 1b pkt 2 ustawy o CIT przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego albo emisji nowych akcji w prostej spółce akcyjnej. Ustawodawca przewidział jednak wyjątki od zasady rozpoznawania przychodu podatkowego w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego.

Art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT stanowi, że do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki jest m.in. przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część oraz spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, B. przejmie dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład Działalności Sprzedażowej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.

W myśl art. 12 ust. 12a ustawy o CIT w przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 25 lit. b, gdy przejmowane składniki, w tym składniki wchodzące w skład wnoszonego w postaci wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części zostały przypisane do działalności prowadzonej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu, ciężar dowodu, że składnik majątku został przyjęty dla celów podatku dochodowego w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego, lub wnoszącego wkład niepieniężny, spoczywa na podatniku przejmującym ten składnik majątku lub wnoszącym ten wkład niepieniężny. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, B. alokuje otrzymane składniki Działalności Sprzedażowej do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 15 ww. ustawy, przepisy ust. 4 pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek z siedzibą lub zarządem na terytorium Polski, albo
art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim UE lub EOG opodatkowaniu od całości dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania, albo
art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim UE lub EOG opodatkowaniu od całości dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Na mocy art. 12 ust. 16 ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 25 lit. b znajdują odpowiednie zastosowanie do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, gdzie wskazane są spółki utworzone zgodnie z prawem polskim, tj. „spółka akcyjna” i „spółka z ograniczoną odpowiedzialnością”.

Zgodnie z wymienionymi wyżej art. 12 ust. 15 oraz art. 12 ust. 16, do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego może być zastosowany art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, gdyż zarówno B. do której ma zostać przeniesiony majątek Spółki Aportem jak i Spółka są spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością utworzonymi zgodnie z prawem polskim spółkami z siedzibą oraz zarządem na terytorium Polski.

Ponadto, Wnioskodawca w wyniku Aportu Działalności Sprzedażowej otrzyma udziały B. wyemitowane dla Spółki, których wartość będą odpowiadać wartości zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w oparciu o sporządzoną wycenę i formułę kalkulacji ceny). W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z Aportem Działalności Sprzedażowej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, ze względu na wniesienie do B. zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Działalności Sprzedażowej), o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jednocześnie stosownie do art. 12 ust. 13 ustawy o CIT przepisów art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Dodatkowo zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przeprowadzenie Aportu posiada uzasadnione przyczyny ekonomiczne (wyodrębnienie i osobny rozwój Działalności Sprzedażowej) - jest to założenie opisu zdarzenia przyszłego, a nie aspekt, o którego ocenę Wnioskodawca wnosi w ramach wniosku o interpretację indywidualną, także należy założyć, że ten warunek jest również spełniony.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2

Zgodnie z art. 2 ust. 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W tym zakresie - jako że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w ustawie o VAT jest tożsama z definicją zawartą w Ustawie o CIT - odpowiednie zastosowanie znajduje argumentacja wskazana w uzasadnieniu do Pytania nr 1 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w ustawie o VAT z definicją zawartą w ustawie o CIT potwierdza orzecznictwo (por. wyrok NSA z 16 marca 2021 r. sygn. II FSK 1311/18, wyrok WSA w Poznaniu z 10 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Po 988/17, interpretacja indywidualna z 22 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.741.2023.4.MŻ, interpretacja z 6 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.769.2023.1.KOM).

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 września 2023 r. sygn. I FSK 710/19 z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wynika, że organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi zachodzić już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (u zbywcy), w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Brak zaistnienia którejkolwiek z tych przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu tego przepisu.

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zaznaczyć należy, że jest to szeroko zastosowane pojęcie „zbycia”, a istota regulacji sprowadza się do tego, że nie należy opodatkowywać VAT czynności przeniesienia zespołu składników majątku, w ramach którego w dalszym ciągu taki zespół będzie jako całość wykorzystywany do wykonywania działalności gospodarczej. Jest to związane w bezpośredni sposób z tym, że na takim etapie działania nie występuje konsumpcja, która byłaby opodatkowana VAT. Co ważne, z istoty takiej regulacji wynika, iż winna ona mieć zastosowanie w każdej sytuacji, w której faktycznie dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bez względu na formę.

Biorąc powyższe pod uwagę, w sytuacji, gdy wskutek Aportu Działalności Sprzedażowej przeniesiony zostanie majątek stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa do B. to Aport nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o uznanie stanowiska w sprawie za prawidłowe, tj. potwierdzenie, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Działalność Sprzedażową, który, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zostanie wniesiony Aportem do B., będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, tj. należy go uznać za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i w konsekwencji zbycie wskazanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ) - zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1)w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2)wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.):

„W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu”.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić, czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że:

„Celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego”.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że:

„Jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy”.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że z uwagi na poszerzenie działalności w zakresie produkcji dań gotowych i cateringów dla podmiotów trzecich, zdecydowali Państwo o wyodrębnieniu Działalności Sprzedażowej w ramach wewnętrznej struktury spółki.

Na potrzeby wewnętrznej organizacji uchwała zarządu wyodrębni:

Działalność Sprzedażową Wnioskodawcy dotyczącą:
licencji na markę własną,
marketingu, dystrybucji i sprzedaży cateringów pod marką własną,
marketingu, dystrybucji i sprzedaży dań gotowych pod marką własną dla sieci (…), o marketingu, dystrybucji i sprzedaży dań gotowych pod marką własną w urządzeniach vendingowych,
zlecania produkcji i sprzedaży cateringów na rzecz podmiotów trzecich pod ich markami własnymi, w sytuacji, w której konsumenci kupują catering bezpośrednio od Wnioskodawcy;
obsługi klienta (razem: „Działalność Sprzedażowa”).
Działalność Produkcyjną Wnioskodawcy dotyczącą:
produkcji cateringów;
produkcji i sprzedaży cateringów na rzecz podmiotów trzecich pod ich markami własnymi, w sytuacji, w której konsumenci kupują catering bezpośrednio od podmiotu trzeciego;
produkcji dań gotowych;
produkcji i sprzedaży dań gotowych na rzecz podmiotów trzecich [m.in. sklepów (…)] pod ich markami własnymi;
innej działalności produkcyjnej niewymienionej w punktach wyżej (razem „Działalność Produkcyjna”).

Formalnie wyodrębniona Działalność Sprzedażowa zostanie wniesiona przez Państwa w drodze aportu do innej istniejącej spółki kapitałowej prawa polskiego.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą tego, czy opisany wyżej wydzielony zespół składników majątku stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym jego aport do Spółki z o.o. nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi do wniosku, że składniki majątkowe będące przedmiotem aportu do innej istniejącej spółki kapitałowej będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika bowiem z wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedmiot aportu będzie wyodrębniony:

organizacyjnie - wyodrębniony w ramach wewnętrznej struktury Spółki pion związany z Działalnością Sprzedażową będzie posiadał własną, hierarchiczną strukturę organizacyjną, kierowaną przez dedykowaną do tego wykwalifikowaną kadrę, będzie funkcjonować u Państwa dokument organizacyjny, który określać będzie komórki organizacyjne dedykowane Działalności Sprzedażowej.

Wskazali Państwo, że wyodrębnieniu mogą nie podlegać niektóre umowy dotyczące Działalności Sprzedażowej, jeśli druga strona umowy nie wyrazi zgody na cesję umowy na Nabywcę w związku z aportem (na podstawie zapisów konkretnej umowy). Niemniej, wyłączenia te będą mieć charakter incydentalny i nie będą wpływać na możliwość kontynuacji działalności przez Działalność Sprzedażową po Transakcji, w szczególności Nabywca może sam starać się zawrzeć nową umowę z kontrahentem.

finansowo - zamierzają Państwo wprowadzić wewnętrzną politykę ukierunkowaną na monitorowanie funkcjonowania finansowego obydwu wyodrębnionych działalności. Ewidencja księgowa, prowadzona dla Wnioskodawcy pozwalać będzie na identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z prowadzeniem działalności w ramach Działalności Sprzedażowej. Koszty i przychody związane z prowadzeniem działalności w ramach Działalności Sprzedażowej wynikające ze świadczonych usług i realizowanych funkcji, przyporządkowane będą na podstawie prowadzonych ewidencji i stosowanych przez Państwa kluczy alokacji. Możliwe więc będzie ustalenie wyniku finansowego (określenie kosztów i przychodów) dla Działalności Sprzedażowej, w formule zarządczego bilansu oraz rachunku zysków i strat. Ponadto, dla Działalności Sprzedażowej, zostaną przyporządkowane odpowiednie budżety oraz prognozy finansowe na kolejne lata.
funkcjonalnie - z perspektywy Działalności Sprzedażowej, przypisane i przenoszone składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki umożliwią prowadzenie samodzielnej działalności w spółce do której zostaną wniesione aportem.

Co istotne, przedmiotem aportu będą również zobowiązania przypisane i związane z działalnością gospodarczą.

W związku z aportem zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych nastąpi przejście pracowników Działalności Sprzedażowej (z działów marketingu, biura obsługi klienta, sprzedaży offline, portfolio, rozwoju produktów i systemów e-commerce) na zasadach określonych w art. 231 Kodeksu pracy (ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, Dz. U. 2025, poz. 277) jako przejście części zakładu pracy. Wraz z przejściem pracowników zostaną przeniesione umowy o pracę wraz z prawami, obowiązkami, wierzytelnościami i zobowiązaniami wynikającymi z tych umów oraz wraz z niezrealizowanymi zobowiązaniami z tego tytułu.

Ponadto, po aporcie do innej istniejącej spółki kapitałowej, będzie ona w stanie samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą związaną z Działalnością Sprzedażową i będzie kontynuowała operacje gospodarcze Działalności Sprzedażowej.

Tym samym uznać należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych wnoszonych aportem do Spółki będzie stanowił w chwili aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym aport składników majątkowych tworzących ZCP stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko uznaję więc za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania oznaczonych we wniosku nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług. W zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie