Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

·nieprawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków na budowę Basenu przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin – zgodnie z Regulaminem,

·prawidłowe – w zakresie sposobu odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę Basenu poniesionych przed i po decyzji o zmianie przeznaczenia obiektu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków na budowę Basenu przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin – zgodnie z Regulaminem,

·sposobu odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę Basenu poniesionych przed i po decyzji o zmianie przeznaczenia obiektu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 czerwca 2025 r. (data wpływu 6 czerwca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

1.        

Gmina (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Zasadniczo, zadania te wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej oraz kultury fizycznej i turystyki.

Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje również czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy - która jest objęta centralizacją rozliczeń podatku VAT - jest samorządowa jednostka budżetowa, tj. Biuro .... (dalej: .....).

2.        

Wnioskodawca zrealizował inwestycję pn.: „…” (dalej: Inwestycja).

W ramach Inwestycji zostały m.in. przeprowadzone roboty polegające na budowie budynku demonstracyjnego pasywnego basenu (dalej: Basen).

Całkowita, łączna wartość Inwestycji - w części dotyczącej budowy Basenu - wyniosła …. PLN brutto.

Realizacja wskazanej Inwestycji została sfinansowana zarówno ze środków własnych Gminy oraz ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych, tj. Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 – 2020, zgodnie z umową zawartą przez Gminę z Urzędem Marszałkowskim Województwa (VAT stanowił koszt niekwalifikowalny).

Po zakończeniu realizacji Inwestycji, Basen został ujęty w ewidencji środków trwałych Gminy na dzień 31 grudnia 2021 r. Basen pozostał własnością Gminy, jednak zarządza nim ..... (jednostka budżetowa Gminy, która podlega wspólnemu rozliczaniu podatku VAT z Gminą).

W trakcie realizacji Inwestycji, Gmina poniosła wydatki na zakup towarów i usług koniecznych do realizacji Inwestycji. Wszelkie faktury zakupowe w zakresie zrealizowanej Inwestycji zostały wystawione na Gminę.

3.

Gmina - początkowo - w momencie zawierania umowy o dofinansowanie, planowała wykorzystywać Basen wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do nieodpłatnego udostępniania obiektu Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy, w tym głównie na rzecz uczniów szkół, które znajdują się na terenie Gminy (dalej: Szkoły) w ramach zajęć lekcyjnych.

W konsekwencji, początkowo Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych w momencie otrzymania faktur.

Niemniej, w trakcie realizacji Inwestycji, ale przed oddaniem Basenu do użytkowania - w maju 2021 roku - Gmina podjęła ostateczną decyzję o zmianie sposobu wykorzystywania Basenu.

Tym samym, od maja 2021 roku, Wnioskodawca realizował Inwestycję z zamiarem wykorzystania Basenu zarówno do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT (odpłatne udostępnianie na rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów), jak i do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT (nieodpłatnego udostępniania obiektu Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy).

W związku z powyższym, Gmina dnia 25 maja 2021 r. wystosowała pismo do Urzędu Marszałkowskiego Województwa (instytucji dofinansowującej Inwestycję), aby poinformować o zmianie przeznaczenia Inwestycji.

Wobec powyższego, od maja 2021 roku Wnioskodawca kontynuował Inwestycję z zamiarem wykorzystania Basenu zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do działalności innej niż gospodarcza, a więc do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, Gmina pragnie podkreślić, iż w związku z faktem, że ostateczna decyzja o zmianie sposobu wykorzystywania Basenu została podjęta przed oddaniem Basenu do użytkowania, w omawianej sytuacji nie nastąpiła zmiana przeznaczenia środka trwałego (tj. Basenu), lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia tego środka trwałego.

4.        

Gmina - za pośrednictwem ....- po zakończeniu realizacji Inwestycji i przyjęciu Basenu do użytkowania wykorzystuje/będzie wykorzystywać Basen w przyszłości zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. świadczenia usług polegających na odpłatnym udostępnianiu obiektu Basenu na rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów, jak i do realizacji zadań własnych Gminy, tj. nieodpłatnego udostępniania obiektu Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy, w tym głównie na rzecz uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych.

Innymi słowy, Gmina - za pośrednictwem ....- wykorzystuje/będzie wykorzystywać Basen zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowo, Gmina - za pośrednictwem .....- nie wykorzystuje/nie będzie wykorzystywać Basenu do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Co istotne, w regulaminie korzystania z Basenu (dalej: Regulamin) Gmina szczegółowo określiła godziny, w których Basen jest/będzie wykorzystywany wyłącznie przez: (i) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Basenu) oraz (ii) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu Basenu).

Zgodnie z Regulaminem, Basen jest/będzie czynny w następujących godzinach:

·w godz. 8.00 - 16.00 od poniedziałku do piątku - nieodpłatne udostępnianie Basenu;

·w godz. 16.00 - 20.00 od poniedziałku do piątku, w godz. 10.00 - 18.00 w soboty i niedziele - odpłatne udostępnianie Basenu.

Gmina pragnie podkreślić, iż Basen w tym samym czasie (w ciągu tej samej godziny zegarowej) nie jest/nie będzie mógł być wykorzystywany jednocześnie do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że w trakcie danej godziny (w tym samym czasie), Basen jest/będzie wykorzystywany wyłącznie na cele odpłatne (działalność opodatkowana podatkiem VAT) albo wyłącznie na cele nieodpłatne (działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT).

5.

W związku z wykorzystywaniem Basenu zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - zdaniem Wnioskodawcy - Gmina, w celu odliczania podatku VAT naliczonego powinna stosować „sposób określenia proporcji” (dalej: prewspółczynnik VAT), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Prewspółczynnik VAT dla .... może zostać skalkulowany w oparciu o przepisy wykonawcze do ustawy o VAT (tj. rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.; dalej: Rozporządzenie).

Tym niemniej, skalkulowany w ten sposób prewspółczynnik VAT nie będzie odzwierciedlał specyfiki wykonywanej przez Wnioskodawcę - za pośrednictwem .... - działalności wykonywanej za pomocą Basenu.

W związku z tym, Gmina rozważa przyjęcie odrębnej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT dla omawianej działalności, w oparciu o rzeczywiste dane dotyczące ilości godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu Basenu) oraz (ii) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Basenu).

Rozważany przez Gminę sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT przedstawia się następująco:

X = PZ (h)/(PZ (h) + PW (h))

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

PZ (h) - liczba godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez podmioty zewnętrzne, w danym roku kalendarzowym;

PW (h) - liczba godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez podmioty wewnętrzne, w danym roku kalendarzowym.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosując wskazany powyżej wzór kalkulacji prewspółczynnika VAT, Gmina jest w stanie precyzyjnie określić wielkość (zakres) prowadzenia działalności związanej z Basenem jako działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz odrębnie jako działalność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wynika to z faktu, iż Gmina jest w stanie precyzyjnie określić dane niezbędne do wyliczenia prewspółczynnika VAT, zgodnie z powyżej wskazaną metodologią.

Dodatkowo, w przypadku bieżących modyfikacji godzin prowadzenia działalności związanej z Basenem, stosowna zmiana czasu prowadzenia działalności będzie na bieżąco uwzględniana na potrzeby omawianej kalkulacji (zatem, nie zachodzi ryzyko, że zostanie nieuwzględniona).

Zdaniem Gminy, prewspółczynnik VAT skalkulowany na podstawie wskazanego powyżej wzoru będzie w sposób najbardziej obiektywny odzwierciedlał specyfikę wykonywanej przez Gminę – za pośrednictwem ..... - działalności wykonywanej za pomocą Basenu, w związku z czym, Gmina jest uprawniona do stosowania wskazanej metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT przy dokonywaniu odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji w części dotyczącej Basenu.

W uzupełnieniu wniosku na poszczególne pytania wskazali Państwo odpowiednio:

1)Czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków związanych z budową ww. Basenu w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2004 r. poz. 361 ze zm.)?

Wybudowany Basen jest wykorzystywany przez Gminę do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT, tj. wykorzystywany przez podmioty zewnętrzne, jak i do celów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. wykorzystywany przez podmioty wewnętrzne, i ze względu na jego specyfikę nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków związanych z realizacją budowy Basenu w całości do działalności gospodarczej.

2)Czy zrealizowali Państwo budowę ww. Basenu w ramach zadań własnych wynikających z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.)?

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej oraz kultury fizycznej i turystyki.

Zatem, Gmina realizowała budowę Basenu w ramach zadań własnych wynikających z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Jednocześnie, Gmina realizowała budowę ww. Basenu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jako czynny podatnik VAT.

3)Kiedy Basen został oddany do użytkowania?

Basen został oddany do użytkowania 31 grudnia 2021 r.

4)Czy wydatki, o które Państwo pytają, stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z ww. Basenem?

Tak, wydatki objęte zakresem postawionych we Wniosku pytań, stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z ww. Basenem.

5)Jak się przedstawia wartość prewspółczynnika Państwa jednostki - ....., wyliczonego zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwanego dalej „rozporządzeniem’’ oraz według sposobu przedstawionego we wniosku, za poszczególne lata, począwszy od 2021 r.?

Gmina nie kalkulowała dotychczas szczegółowo prewspółczynnika VAT dla ..... w oparciu o przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: Rozporządzenie) oraz zgodnie z rozważaną metodologią. Tym niemniej, wychodząc naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina dla celów przygotowania niniejszej odpowiedzi na wezwanie, dokonała stosownych wstępnych wyliczeń.

Zatem, prewspółczynnik VAT kalkulowany na podstawie Rozporządzenia zgodnie z danymi dotyczącymi:

•          2021   r.          wynosi 1%;

•          2022   r.          wynosi 7%;

•          2023   r.          wynosi 4%;

•          2024   r.          wynosi 5%.

Natomiast, prewspółczynnik VAT kalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku, zgodnie z danymi za:

•          2021 r.            wynosi           60%;

•          2022 r.            wynosi           61%;

•          2023 r.            wynosi           61%;

•          2024 r.            wynosi           62%.

6)Proszę przedstawić wyliczenia (analizę) porównawcze zastosowania prewspółczynnika wyliczonego zgodnie z treścią rozporządzenia i prewspółczynnika przedstawionego przez Państwa, opartego o dane dotyczące ilości godzin (w jednym okresie czasowym). Jakich okresów dotyczą wyliczone prewspółczynniki porównawcze?

Wyliczony prewspółczynnik VAT zgodnie z metodologią rozważaną przez Gminę dla;

•          2021 r.            wynosi           60%;

•          2022 r.            wynosi           61%;

•          2023 r.            wynosi           61%;

•          2024 r.            wynosi           62%.

Natomiast, prewspółczynnik VAT kalkulowany na podstawie Rozporządzenia zgodnie z danymi dotyczącymi:

•          2021 r.            wynosi           1%;

•          2022 r.            wynosi           7%;

•          2023 r.            wynosi           4%;

•          2024 r.            wynosi           5%.

Podstawową różnicą między prewspółczynnikami VAT skalkulowanym na podstawie danych wskazanych we Wniosku a prewspółczynnikiem VAT wynikającym z treści Rozporządzenia jest obszar (rozmiar) działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem ....., jaką uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników VAT. Przy kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności Gminy - wykonywanej za pośrednictwem .....- prewspółczynnik ten obrazuje całą działalność Gminy, wykonywaną za pośrednictwem ...... Natomiast, przy kalkulacji prewspółczynnika VAT skalkulowanego na podstawie danych wskazanych we Wniosku uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności Gminy - prewspółczynnik VAT przedstawiony we Wniosku obrazuje działalność dotyczącą Basenu opodatkowaną podatkiem VAT na tle całej działalności Gminy dotyczącej Basenu.

Tym samym, prewspółczynnik VAT rozważany przez Gminę jest bardziej skoncentrowany na konkretnym rodzaju działalności prowadzonej przez Gminę (za pośrednictwem ....).

Z kolei sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikający z treści Rozporządzenia jest znacznie bardziej ogólny. Przy jego kalkulacji uwzględnia się całość dochodów wykonanych .....

Co istotne, prewspółczynnik VAT skalkulowany według sposobu przedstawionego we Wniosku zapewnia najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania Basenu do poszczególnych kategorii czynności wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem ....., a w konsekwencji zapewniają najbardziej obiektywne odliczenie kwot podatku VAT naliczonego dotyczącego proporcjonalnie wyłącznie czynności opodatkowanych VAT, wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem ...., w ramach działalności gospodarczej.

7)Jakie przesłanki potwierdzają, że sposób określania proporcji wynikający z rozporządzenia jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób obliczenia proporcji wynikający z Rozporządzenia jest mniej reprezentatywny niż wskazany we Wniosku - mniej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych nabyć - ponieważ metodologia wskazana we Wniosku opiera się na faktycznych danych dotyczących wykorzystywania Basenu do poszczególnych rodzajów działalności.

Za powyższym przemawia fakt, iż wskazana we Wniosku metoda pozwala na wyeliminowanie z kalkulacji prewspółczynnika VAT czynników niezwiązanych z wykorzystaniem Basenu. Pozwala na możliwie najdokładniejsze ustalenie faktycznego zakresu wykorzystania Basenu do działalności gospodarczej, a więc pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT.

W związku z regulacją art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)        zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do jego części proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane

oraz

2)        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Basen jest wykorzystywany przez Gminę - za pośrednictwem .....- wyłącznie do udostępniania na rzecz podmiotów zewnętrznych odpłatnie oraz wewnętrznych nieodpłatnie (tzn. nie jest wykorzystywany w żadnym innym celu).

Konstrukcja wyliczenia prewspółczynnika VAT przyjęta w Rozporządzeniu z uwagi na zbyt ogólny charakter nie uwzględnia takich czynników jak: (i) różnorodność i wielość czynności, które mogą być realizowane przez daną jednostkę organizacyjną, (ii) związek tych poszczególnych czynności ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu oraz (iii) związek i możliwość przypisania do tych czynności poszczególnych wydatków. Metoda ta kalkulowana jest na podstawie udziału obrotu z działalności gospodarczej jednostki budżetowej w całości dochodów wykonanych jednostki budżetowej. W związku z powyższym, wskazana metoda uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez jednostkę budżetową ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Basenem. Zatem, część uwzględnianych dochodów we wskazanej metodzie nie jest generowana poprzez wykorzystanie Basenu, ale w drodze zupełnie innych czynności.

Dlatego też, zastosowanie prewspółczynnika VAT wynikającego z Rozporządzenia w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków inwestycyjnych związanych z Basenem doprowadziłoby do zaburzenia zakresu prawa do odliczenia, gdyż nie zapewnia dokonania odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Spowodowane jest to faktem, iż wskazana metoda uwzględnia szerszy zakres działalności ...., w tym również inne aspekty, które nie mają wpływu na działalność związaną z Basenem.

Jak już zostało wskazane, metodą najdokładniej odzwierciedlającą zakres wykorzystania Basenu na cele działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT) oraz na cele inne (tj. wewnętrzne) jest metoda zaproponowana przez Gminę we Wniosku, tj. metoda opierająca się na rzeczywistych danych dotyczących ilości godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez: (i) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie Basenu) oraz (ii) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie Basenu).

Basen wykorzystywany jest przez Gminę, wyłącznie do udostępniania na rzecz podmiotów zewnętrznych odpłatnie oraz wewnętrznych nieodpłatnie (tzn. nie będzie wykorzystywana w żadnym innym celu).

Zatem, najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania Basenu do różnych czynności może być dokonane za pomocą danych wskazanych we Wniosku. Jest to dokładniejsza metoda wskazania stopnia wykorzystania Basenu, niż metoda opierająca się na dochodach jednostki budżetowej, która zawiera dane niemające związku (lub mające daleki związek) z Basenem.

Wskazana we Wniosku metoda oparta jest na mierzalnych, konkretnych i dających się ustalić kryteriach. W związku z tym, jest najbardziej reprezentatywna i najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy związanej z Basenem. Innymi słowy, sposób określania proporcji wynikający z Rozporządzenia jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we Wniosku.

8)Jakimi przesłankami kierowali się Państwo uznając, że przedstawiony przez Państwa sposób obliczenia proporcji w oparciu o dane dotyczące ilości godzin, jest bardziej reprezentatywny (bardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć)?

Niniejsze pytanie jest tożsame z pytanie nr 7, zatem odpowiedź na niniejsze pytanie została udzielona w odpowiedzi na pytanie nr 7.

9)Czy godziny, kiedy ww. Basen jest przeznaczony do odpłatnego udostępniania/nieodpłatnego udostępniania - zgodnie z Regulaminem - odpowiadają rzeczywistemu wykorzystaniu tego Basenu w taki sposób , czy też stanowi przedział czasowy w jakim ww. Basen może - ale nie musi - zostać wykorzystany do odpłatnego udostępniania/nieodpłatnego udostępniania?

Gmina pragnie zaznaczyć, iż we Wniosku wskazała jednoznacznie kiedy i w jakich godzinach Gmina przeznacza Basen do poszczególnych rodzajów działalności. W tych wskazanych godzinach Basen jest wykorzystywany wyłącznie i rzeczywiście w tym celu, to znaczy jest przeznaczony i zarezerwowany dla danego rodzaju działalności.

Natomiast to, czy w danym konkretnym momencie, w którym Basen jest przeznaczony do wykorzystywania przez podmioty wewnętrzne znajdują się osoby korzystające z Basenu zależy, co do zasady, od planu lekcyjnego w danym roku szkolnym. Podobnie, w czasie, gdy zgodnie z Regulaminem Basen jest przeznaczony do wykorzystania przez podmioty zewnętrzne oznacza to, że Basen jest przeznaczony wyłącznie do tego celu, natomiast to czy w danym momencie na Basenie znajdują się osoby korzystające z Basenu zależy od stopnia zainteresowania wynajmem w danym konkretnym czasie.

10)Czy udostępniają Państwo ww. Basen za tę samą cenę dla wszystkich użytkowników, czy też cena za taki sam czas będzie się różnić (proszę wskazać w zależności od jakich czynników)? Proszę tę kwestię szczegółowo wyjaśnić.

Gmina - zgodnie z aktualnym cennikiem - przewiduje bilety wstępu na Basen dla większości użytkowników (podmioty zewnętrzne) w tej samej cenie (zgodnie z aktualnym cennikiem 14 zł w soboty i niedziele oraz 12 zł od poniedziałku do piątku). Wyjątkiem są bilety ulgowe dla dzieci i młodzieży w wieku 3-19 lat oraz honorowych dawców krwi (zgodnie z aktualnym cennikiem 8 PLN w soboty i niedziele oraz 7 zł od poniedziałku do piątku) oraz bilety dla seniorów w wieku powyżej 60 lat (zgodnie z aktualnym cennikiem 12 zł soboty i niedziele oraz 10 zł od poniedziałku do piątku) i dla osób niepełnosprawnych (zgodnie z aktualnym cennikiem 8 zł soboty i niedziele oraz 7 zł od poniedziałku do piątku).

Dodatkowo istnieje możliwość wynajęcia toru, bilety instruktorskie oraz wykup karnetów na wskazany okres ważności, których cena również określona jest w cenniku.

Gmina pragnie podkreślić, iż wszystkie wskazane powyżej rodzaje wstępu są odpłatne i opodatkowane podatkiem VAT. Wyjątkiem są weterani działań poza granicami Państwa Polskiego oraz weterani poszkodowani w działaniach poza granicami Państwa Polskiego, którzy mogą korzystać z bezpłatnego wstępu na Basen na podstawie legitymacji potwierdzającej status weterana (zgodnie z art. 30a ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o weteranach działań poza granicami państwa) oraz opiekunowie osób niepełnosprawnych (związek z działalnością opodatkowaną VAT, ponieważ osoby niepełnosprawne korzystają z Basenu odpłatnie).

11)Czy w zaproponowanej metodzie, w przedziale czasowym gdy Basen ma być udostępniany odpłatnie/nieodpłatnie, będzie uwzględniana ilość osób korzystających z Basenu?

Gmina nie planuje uwzględniać ilości osób korzystających w danej godzinie z Basenu w rozważanej metodzie kalkulacji prewspółczynnika VAT.

12)Czy powyższy sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Państwa w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane podatkiem VAT?

Tak, powyższy sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Gminę - za pośrednictwem ..... - w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane podatkiem VAT.

13)Czy powyższy sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Tak, powyższy sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji oparty jest na jasnych oraz mierzalnych kryteriach.

14)Czy w okresie kiedy ponosili Państwo wydatki na realizację przedmiotowej inwestycji (budowę Basenu) byli Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Tak, w okresie kiedy Gmina ponosiła wydatki na realizację przedmiotowej inwestycji (budowy Basenu) była czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług

Pytania

1.Czy Gmina jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych - poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji - na budowę Basenu (który jest wykorzystywany zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT, kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez: (i) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie Basenu) oraz (ii) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie Basenu)?

2.Czy w związku z podjęciem ostatecznej decyzji przez Gminę - przed oddaniem Basenu do użytkowania - o udostępnianiu Basenu zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie (zmianą przeznaczenia towarów i usług nabytych w celu wybudowania Basenu), Gmina może dokonać częściowego (zgodnie z prewspółczynnikiem VAT) odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących budowy Basenu:

·otrzymanych przed dniem podjęcia ostatecznej decyzji o zmianie przeznaczenia - jednorazowo, w okresie rozliczeniowym, w którym podjęła ostateczną decyzję o zmianie przeznaczenia (tj. w maju 2021 r.);

·otrzymanych po dniu podjęcia ostatecznej decyzji o zmianie przeznaczenia (tj. od czerwca 2021 r.) - na bieżąco w okresach rozliczeniowych otrzymania faktur przez Gminę?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków - poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji - na budowę Basenu (który jest wykorzystywany zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez: (i) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie Basenu) oraz (ii) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie Basenu).

2.Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podjęciem ostatecznej decyzji przez Gminę – przed oddaniem Basenu do użytkowania - o udostępnianiu Basenu zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie (zmianą przeznaczenia towarów i usług nabytych w celu wybudowania Basenu), Gmina może dokonać częściowego (zgodnie z prewspółczynnikiem VAT) odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących budowy Basenu:

·otrzymanych przed dniem podjęcia ostatecznej decyzji o zmianie przeznaczenia - jednorazowo, w okresie rozliczeniowym, w którym podjęła ostateczną decyzję o zmianie przeznaczenia (tj. w maju 2021 r.);

·otrzymanych po dniu podjęcia ostatecznej decyzji o zmianie przeznaczenia (tj. od czerwca 2021 r.) - na bieżąco w okresach rozliczeniowych otrzymania faktur przez Gminę.

Poniżej Gmina przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska

Uzasadnienie:

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie wykonywane przez Gminę odpłatne usługi udostępniania obiektu Basenu na rzecz podmiotów zewnętrznych będą niewątpliwie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a wskazane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowo, prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje, jeżeli nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy o VAT. Przy czym - w opinii Gminy - przesłanki do zastosowania art. 88 ustawy o VAT w przedmiotowej sprawie nie występują.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji w części dotyczącej Basenu, gdyż Basen - który został wybudowany w ramach Inwestycji - jest wykorzystywany przez Gminę – za pośrednictwem .....- do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na odpłatnym udostępnianiu Basenu na rzecz podmiotów zewnętrznych.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 tej regulacji, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

A zatem, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, jeżeli podatnik:

1.dokonuje nabycia towarów lub usług, które są wykorzystywane w celu prowadzonej działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (w celu wykonywania czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT) oraz

2.przypisanie nabytych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe

w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od dokonanych zakupów, podatnik powinien zastosować prewspółczynnik VAT.

Dodatkowo, z uwagi na fakt, iż Gmina - za pośrednictwem ..... - udostępnia Basen również nieodpłatnie na rzecz Gminy oraz jednostek organizacyjnych Gminy, w tym głównie na rzecz uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych, w celu odliczenia podatku VAT naliczonego Gmina powinna stosować prewspółczynnik VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, sposób określenia proporcji (prewspółczynnika VAT) powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.         zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2.         obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W związku z powyższym, właściwie skalkulowany prewspółczynnik VAT powinien zagwarantować podatnikowi odliczenie podatku VAT naliczonego proporcjonalnie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz adekwatnie odzwierciedlić wysokość wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2.średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3.roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4.średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Wartym podkreślenia jest fakt, że przewidziane przez Ustawodawcę możliwe do wykorzystania sposoby kalkulacji prewspółczynnika VAT nie są katalogiem zamkniętym. Ustawodawca wskazuje wyłącznie na przykładowe metodologie kalkulacji prewspółczynnika VAT, pozostawiając podatnikowi wybór najbardziej odpowiedniej w danych okolicznościach metodologii. To podatnik bowiem, znając najlepiej specyfikę prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, posiada odpowiednią wiedzę i dane niezbędne do obliczenia prewspółczynnika VAT, który spełnia wymagania określone w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT, tj. najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. W szczególności, w wyroku z 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca - mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony podatnikowi (...) Cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę. Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną”.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowana w opisie stanu faktycznego metodologia kalkulacji prewspółczynnika VAT jest metodologią najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności za pomocą Basenu oraz dokonywanych przez Gminę nabyć towarów i usług związanych z tą działalnością.

Wskazana metodologia jest najbardziej miarodajna, ponieważ opiera się o rzeczywistych danych dotyczących ilości godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez: (i) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie Basenu) oraz (ii) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie Basenu).

Tym samym omawiana metodologia wyraźnie różnicuje działalność publicznoprawną Gminy oraz działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu VAT, a więc gwarantuje:

1.dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2.obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że wskazana metodologia jest najwłaściwsza do dokonywania odliczeń podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji, w części dotyczącej budowy Basenu, ponieważ najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności Gminy - za pośrednictwem ...... - związanej z Basenem oraz dokonywanych nabyć.

Dodatkowo, zdaniem Gminy, omawiana metodologia jest najbardziej reprezentatywna i precyzyjnie odzwierciedla poziom faktycznego wykorzystania Basenu do danego rodzaju działalności, bowiem opiera się na precyzyjnie określonej liczbie godzin, w których Basen będzie udostępniany wyłącznie nieodpłatnie, jak i liczbie godzin, w których wstęp na Basen będzie odpłatny.

Gmina pragnie również zauważyć, iż prewspółczynnik VAT kalkulowany w oparciu o metodologię zgodną z kryterium czasowym znajduje aprobatę w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) - przykładowo w wyroku z 24 lutego 2021 r. (sygn. akt I FSK 863/20), w którym NSA stwierdził, iż: „zasadne jest stanowisko Gminy, że w przedstawionym stanie faktycznym zasadne będzie odstąpienie od stosowania sposobu określenia proporcji wskazanego w przepisach Rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015r. Proponowana przez Gminę metoda uwzględnia specyfikę działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy o podatku od towarów i usług. Z zaproponowanego przez Gminę klucza wynika bowiem, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków związanych z infrastrukturą w oparciu o sposób określenia proporcji za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego o liczbę godzin, odpłatnego i nieodpłatnego udostępniania basenu, wobec czego istnieje obiektywna możliwość dokładnego ustalenia rzeczywistego stopnia wykorzystywania basenu krytego do działalności gospodarczej w oparciu o tzw. faktyczny udział godzinowy. W czasie, gdy basen kryty nie będzie udostępniany, nie będzie służył żadnej działalności (ani odpłatnej ani nieodpłatnej). Faktyczny udział godzinowy odzwierciedlający stopień wykorzystywania basenu krytego do działalności gospodarczej przedstawia ułamek, w którym licznikiem jest liczba godzin, w których wstęp na basen kryty był odpłatny, zaś mianownikiem jest suma godzin, w których był rzeczywiście odpłatnie udostępniany oraz tych, w których był rzeczywiście nieodpłatnie udostępniony. Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na inne cele”.

Dodatkowo, powyższe zostało potwierdzone również w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, tj. w wyroku z: (i) 19 lutego 2025 r. (sygn. akt I FSK 2497/21), (ii) 24 listopada 2023 r. (sygn. akt I FSK 315/23), (iii) 14 marca 2023 r. (sygn. akt I FSK 1784/19), (iv) 24 listopada 2022 r. (sygn. akt I FSK 2296/19), (v) 13 września 2022 r. (sygn. akt I FSK 843/19) i (sygn. akt I FSK 656/19), (vi) 3 lutego 2021 r. (sygn. akt I FSK 450/19), (vii) 17 grudnia 2020 r. (sygn. akt I FSK 2221/18).

Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzeczeniach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej: WSA) - przykładowo:

·w wyroku WSA w Poznaniu z 16 maja 2023 r. (sygn. akt I SA/Po 145/23), w którym Sąd stwierdził, iż: „w świetle obowiązujących przepisów zasadne i pożądane jest aby podatnik (w niniejszym przypadku jednostka budżetowa Powiatu) mógł zastosować różne sposoby określenia proporcji, dla różnych rodzajów prowadzonych działalności, w zależności od stopnia (zakresu) powiązania tych różnych rodzajów działalności z działalnością opodatkowaną VAT. Tak więc, ilość (zakres) wykonywania w ramach danej działalności czynności wypełniających znamiona „działalności gospodarczej” (w rozumieniu VAT) powinna być elementem decydującym o możliwości zastosowania wobec danej działalności indywidualnego prewspółczynnika. Zaproponowaną metodę odliczenia, jak wskazał Powiat należy uznać, za sposób określenia proporcji optymalny dla potrzeb rozliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi i wydatkami bieżącymi dotyczącymi działalności hali (jest to sposób odliczenia najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć). W ocenie Sądu, opisana metoda zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego, która przypada na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą, do czego nawiązuje przepis art. 86 ust. 2b u.p.t.u. Tym samym, należało uznać, że skarżąca wykazała, iż kryterium liczby godzin, w których hala jest faktycznie wykorzystywana jest metodą najbardziej reprezentatywną i precyzyjnie odzwierciedlającą poziom faktycznego wykorzystania obiektu do danego rodzaju działalności”,

·w wyroku WSA w Gdańsku z 12 stycznia 2022 r. (sygn. I Sa/Gd 1071/21), w którym Sąd stwierdził, iż: „prewspółczynnik godzinowy, w klarowny sposób wskaże, w jakim stopniu Hala Sportowa rzeczywiście wykorzystywana jest na cele komercyjne. Co kluczowe, z punktu widzenia wymogów ustawowych metoda ta pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Wartości, które brane są pod uwagę w ustalaniu proporcji mają charakter mierzalny, są możliwe do weryfikowania i w obiektywny sposób odzwierciedlają strukturę wykorzystania infrastruktury [...] Sąd nie dopatruje się błędu w zakresie wyboru przyjętej przez Stronę metodologii. W oparciu o przedstawione przez Skarżącą sposoby dokonywania wyliczeń możliwe jest bowiem uzyskanie efektu odpowiadającego specyfice prowadzonej działalności. W szczególności, Strona jest w stanie obliczyć procentowo udział czasu odpowiadającego czynnościom opodatkowanym w całkowitym czasie wykorzystywania Hali Sportowej. Z tych względów, zaproponowany przez Stronę współczynnik czasowy należy uznać za prawidłowy [...] prewspółczynnik zaproponowany przez Skarżącą opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach stosunku liczby godzin, w jakich Hala Sportowa wykorzystywana będzie do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, a w jakich wykorzystywana będzie do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania. Co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych, metoda ta pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Co zasługuje na uwagę, to Gmina takie proporcje wskazała. Tym samym należało uznać, że Gmina wykazała, że kryterium liczby godzin wykorzystania Hali Sportowej do celów działalności opodatkowanej w liczbie godzin, w których jest ona wykorzystywana ogółem jest metodą najbardziej reprezentatywną i precyzyjnie odzwierciedlającą poziom faktycznego wykorzystania obiektu sportowego do danego rodzaju działalności. [...] Umożliwienie podatnikowi wyboru prewspółczynnika opiera się na tym, że to właśnie podatnik, najlepiej jest zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie działalności, zna jej uwarunkowania, determinujące dobór sposobu określenia proporcji uwzględniającego specyfikę działalności i dokonywanych nabyć. Jeżeli natomiast organ w interpretacji indywidualnej uważa inaczej, powinien podać racjonalne, rzeczowe powody swojego stanowiska [...] natomiast wykładni przytoczonych przepisów ustawy o VAT oraz rozporządzenia MF należy dokonywać przede wszystkim przy uwzględnieniu celu i funkcji przedmiotowych regulacji, które muszą uwzględniać istotę i podstawowe cechy podatku VAT.

oraz w wyrokach: WSA w Poznaniu z: (i) 27 kwietnia 2023 r. (sygn. akt I SA/Po 76/23), (ii) 4 listopada 2022 r. (sygn. akt I SA/Po 592/22); WSA w Gliwicach z: (i) 19 marca 2024 r. (sygn. akt I SA/GI 714/23), (ii) 24 kwietnia 2023 r. (sygn. akt I SA/GI 74/23), (iii) 11 stycznia 2023 r. (sygn. akt I SA/GI 314/22); WSA w Warszawie z: (i) 21 grudnia 2023 r. (sygn. akt III SA/Wa 1796/23), (ii) 8 lipca 2022 r. (sygn. akt III SA/Wa 80/22); WSA w Szczecinie z 27 września 2023 r. (sygn. akt I SA/Sz 224/23); WSA w Krakowie z 11 lipca 2023 r. (sygn. akt I SA/Kr 168/23); WSA w Białymstoku z 15 czerwca 2023 r. (sygn. akt I SA/Bk 151/23); WSA w Łodzi z 23 lutego 2023 r. (sygn. akt I SA/Łd 897/22); WSA w Olsztynie z 10 listopada 2021 r. (sygn. akt I SA/OI 602/21).

Dodatkowo, zdaniem Gminy, zastosowanie w analizowanej sprawie innych metodologii kalkulacji prewspółczynnika VAT (a w szczególności metodologii wskazanej w Rozporządzeniu) byłoby niemiarodajne i sprzeczne z zasadą neutralności podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Wypełnieniem wskazanej delegacji są przepisy Rozporządzenia, które określają metodologię kalkulacji prewspółczynnika VAT m.in. dla jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego.

Metodologie wskazane w Rozporządzeniu są pewnym uproszczeniem, które mogą mieć zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie dysponuje bardziej obiektywnym sposobem kalkulacji prewspółczynnika VAT. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 tej regulacji, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Celem Ustawodawcy było zatem pozostawienie podatnikowi możliwości doboru sposobu kalkulacji prewspółczynnika VAT najlepiej odzwierciedlającego specyfikę prowadzonej przez niego aktywności, to jest wydzielenie wydatków przypadających na działalność gospodarczą i czynności pozostających poza jej zakresem oraz zapewnienie możliwości odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego proporcjonalnie przypadającej na czynności opodatkowane.

W odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego, należy zauważyć, że Regulamin stanowi jasny podział ilości godzin oraz dni udostępniania Basenu dla podmiotów wewnętrznych oraz zewnętrznych. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiony sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT najbardziej precyzyjnie określa rzeczywiste wykorzystanie Basenu do poszczególnych rodzajów prowadzonej przez Gminę działalności.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zaproponowany przez Ministra Finansów sposób określenia proporcji właściwy dla jednostki budżetowej nie odzwierciedla obiektywnie specyfiki działalności Gminy, związanej z Basenem - prowadzonej za pośrednictwem ..... - w związku z czym nie powinien być stosowany dla wydatków związanych z realizacją przez Gminę Inwestycji w tym zakresie.

Dodatkowo, Gmina pragnie podkreślić, iż z jednolitego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, iż nie ma przeszkód prawnych, aby w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez daną gminę, jako podatnika VAT stosować odrębnie wyliczony prewspółczynnik VAT, jeśli będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia owej proporcji. Co istotne, Rozporządzenie w żaden sposób nie wyklucza tego, aby w sytuacji, gdy jednostka organizacyjna prowadzi różne formy aktywności gospodarczej, dla każdej z nich ustalić stosowny podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu w oparciu o indywidualny wzór dla tej działalności, najbardziej odpowiadający jej specyfice i dokonywanych zakupów. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuścił możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze Rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku VAT według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Powyższe potwierdza m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 października 2020 r. (sygn. akt I FSK 1496/18) oraz z 16 lipca 2020 r. (sygn. akt I FSK 153/19).

Reasumując, Gmina jest uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków - poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji - na budowę Basenu (który jest wykorzystywany zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez: (i) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie Basenu) oraz (ii) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie Basenu).

Ad. 2

Zasady odliczania podatku VAT naliczonego, w przypadku zmiany przeznaczenia towarów i usługi nabytych do wytworzenia środka trwałego przed oddaniem przedmiotowego środka trwałego do użytkowania, uregulowane zostały w art. 91 ustawy o VAT.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Dodatkowo, zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 4 tej regulacji, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, w przypadku, gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1)opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2)zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Dodatkowo, w myśl art. 91 ust. 8 ustawy o VAT, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Zdaniem Gminy, w przypadku, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług z przeznaczeniem do przyszłego wykorzystywania ich do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT wówczas - co do zasady - prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje na bieżąco w momencie otrzymania faktury zgodnie z art. 86 ustawy o VAT. Natomiast, w sytuacji gdy podatnik w pierwszej kolejności planuje finalnie wykorzystywać nabyte towary i usługi do czynności niedających prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, wówczas nie przysługuje mu prawo od odliczenia podatku VAT naliczonego.

Jednakże - w opinii Wnioskodawcy - w przypadku zamiany przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT, podatnik ma prawo zweryfikować uprzednio nieodliczony podatek VAT naliczony stosownie do art. 91 ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, początkowo, w momencie zawierania umowy o dofinansowanie, Gmina planowała - po zakończeniu Inwestycji - wykorzystywać Basen wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do nieodpłatnego udostępniania obiektu Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy, w tym głównie na rzecz uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych. W konsekwencji, początkowo Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych w momencie otrzymania faktur.

Niemniej, w trakcie realizacji Inwestycji, ale przed oddaniem Basenu do użytkowania - w maju 2021 r. - Gmina podjęła ostateczną decyzję o zmianie przeznaczenia Basenu.

Tym samym, od maja 2021 r., Wnioskodawca realizował Inwestycję z zamiarem wykorzystania Basenu zarówno do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT (odpłatne udostępnianie Basenu na rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów), jak i do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT (nieodpłatnego udostępniania Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy).

Co zostało potwierdzone m.in. w piśmie, które Gmina dnia 25 maja 2021 r. wystosowała do Urzędu Marszałkowskiego Województwa (tj. instytucji dofinansowującej), w celu poinformowania o zmianie przeznaczenia Inwestycji.

W konsekwencji - zdaniem Gminy - w momencie podjęcia ostatecznej decyzji przez Gminę o zamiarze wykorzystywania Basenu, po zakończeniu Inwestycji, również do działalności opodatkowanej podatkiem VAT (odpłatne udostępnianie na rzecz osób fizycznych), co zostało potwierdzone m.in. w ww. piśmie, doszło do zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych w celu wybudowania Basenu. Innymi słowy, od tego momentu dla Basenu określone zostało przeznaczenie polegające na wykorzystywaniu Basenu, po zakończeniu realizacji Inwestycji (oddaniu do użytkowania), zarówno do czynności opodatkowanych VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Należy zatem wskazać, iż w omawianej sytuacji - na skutek zmiany przeznaczenia poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków inwestycyjnych - zmieniło się wykorzystanie dokonanych zakupów, z pierwotnego przeznaczenia ich do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, na ostateczne wykorzystanie ich zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, przeznaczenie nabytych towarów i usług przez Gminę do wykonywania również czynności opodatkowanych podatkiem VAT - zdaniem Wnioskodawcy - stwarza możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego, który nie został odliczony przy ich nabyciu.

Co istotne, należy zauważyć, że w opisanej sytuacji, nie następuje zmiana przeznaczenia wykorzystywanego przez Wnioskodawcę środka trwałego (tj. Basenu), lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia danego środka trwałego. Bowiem, decyzję o zmianie przeznaczenia Gmina podjęła przed oddaniem Basenu do użytkowania.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, iż w związku z podjęciem ostatecznej decyzji przez Gminę o zmianie przeznaczenia towarów i usług nabytych w celu budowy Basenu - przed zakończeniem realizacji Inwestycji i oddaniem Basenu do użytkowania - tj. zamiarem wykorzystania Basenu zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, Wnioskodawca ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku VAT naliczonego dotyczącego omawianych wydatków inwestycyjnych poniesionych przed podjęciem ww. decyzji w oparciu o art. 91 ust. 7d i ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym - zdaniem Gminy - Wnioskodawca może dokonać korekty rozliczeń podatku VAT, dokonując częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego (zgodnie z prewspółczynnikiem VAT) wskazanego na wszystkich fakturach dotyczących budowy Basenu otrzymanych przed datą podjęcia przedmiotowej decyzji, jednorazowo, w rozliczeniu podatku VAT za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, tj. Gmina podjęła ostateczną decyzję o zmianie przeznaczenia towarów i usług nabytych w celu wybudowania Basenu.

Dodatkowo, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1) ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT - w brzmieniu obowiązującym do października 2021 r. - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy o VAT - w brzmieniu obowiązującym od października 2021 r. - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1)za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2)za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

·nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem - zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych poniesionych przez Gminę po podjęciu ww. decyzji, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego (zgodnie z prewspółczynnikiem VAT) na bieżąco, tzn. w rozliczeniu podatku VAT za okres rozliczeniowy, w którym otrzymała fakturę lub za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podjęciem ostatecznej decyzji przez Gminę - przed oddaniem Basenu do użytkowania - o udostępnianiu Basenu zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie (zmianą przeznaczenia towarów i usług nabytych w celu wybudowania Basenu), Gmina może dokonać częściowego (zgodnie z prewspółczynnikiem VAT) odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących budowy Basenu:

·otrzymanych przed dniem podjęcia ostatecznej decyzji o zmianie przeznaczenia - jednorazowo, w okresie rozliczeniowym, w którym podjęła ostateczną decyzję o zmianie przeznaczenia (tj. w maju 2021 r.);

·otrzymanych po dniu podjęcia ostatecznej decyzji o zmianie przeznaczenia (tj. od czerwca 2021 r.) - na bieżąco w okresach rozliczeniowych otrzymania faktur przez Gminę.

Wskazane stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - przykładowo w:

·interpretacji indywidualnej z 27 października 2023 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.445.2023.2.DP), w której Organ wskazał, iż: „W analizowanej sprawie korekty podatku naliczonego, dotyczącej wydatków poniesionych w związku z Inwestycją, przez decyzją o zmianie przeznaczenia, należy dokonać na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy w związku z  art. 91 ust. 7d ustawy - z uwagi na to, że decyzja o zmianie przeznaczenia zakupionych towarów i usług podjęta została przed oddaniem środka trwałego (Infrastruktury) do użytkowania. Przepisy dotyczące korekty wynikającej ze zmiany przeznaczenia wskazują, że należy jej dokonywać w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana. Zatem w Państwa przypadku korekta ta powinna zostać dokonana jednorazowo w rozliczeniu za okres, w którym podjęli Państwo decyzję o przeznaczeniu inwestycji dla celów działalności uprawniającej do pełnego odliczenia VAT naliczonego. Natomiast w zakresie wydatków dokonywanych po podjęciu decyzji o zmianie przeznaczenia, mogą Państwo odliczać podatek naliczony z tytułu wydatków na Inwestycję na bieżąco, tj. w rozliczeniu za okres, w którym otrzymali fakturę lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych. W przypadku, gdy Państwo tego nie zrobili, mogą Państwo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do odliczenia lub za jeden z 3 kolejnych okresów”,

·interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2021 r. (sygn. IPTPP2/443-402/14-7/KT), w której Organ wskazał, iż: „W tym miejscu należy ponownie podkreślić, że w analizowanym przypadku nie nastąpiła zmiana przeznaczenia środków trwałych, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia tych środków trwałych. Zatem w przypadku zakupów dokonanych przed podjęciem przedmiotowej decyzji o zmianie przeznaczenia Świetlicy, Gmina ma prawo do skorygowania nieodliczonego podatku poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust. 8 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy. Korekty tej powinna dokonać jednorazowo w odniesieniu do podatku naliczonego w części związanej z czynnościami opodatkowanymi, w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług. Korekta na ww. zasadach będzie dotyczyła wydatków udokumentowanych fakturami otrzymanymi przed podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia Świetlicy. Natomiast podatek naliczony udokumentowany fakturami otrzymanymi po podjęciu decyzji o zmianie przeznaczenia Świetlicy, a więc po zmianie przeznaczenia towarów i usług związanych z budową Świetlicy podlega odliczaniu w części związanej z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, na zasadach wynikających z art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 7b ustawy, w trybie korekt poszczególnych deklaracji VAT-7 za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury dokumentujące ww. wydatki, z uwzględnieniem okresów przedawnienia, na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy”,

·interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.405.2019.2.MS), w której Organ wskazał, iż: „Ze względu więc na zmianę przeznaczenia nakładów inwestycyjnych nabytych do wytworzenia środków trwałych, Wnioskodawca ma prawo do skorygowania nieodliczonego w latach 2010-2019 podatku VAT przez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 91 ust 1-3 w związku z art. 91 ust. 7 i 8 ustawy o VAT. Korekty ww. podatku naliczonego związanego z zakupami dokonanymi w latach 2010-2019, należy dokonać w całości, jednorazowo w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług. Tak więc, Wnioskodawca będzie miał prawo w miesiącu przekazania nakładów inwestycyjnych w formie aportu do Spółki dokonać w trybie art. 91 ust. 8 ustawy o VAT korekty podatku VAT naliczonego od zakupów udokumentowanych fakturami VAT, korekcie podlegać będzie podatek VAT z faktur otrzymanych w całym okresie dokonywanych zakupów inwestycyjnych o których mowa we wniosku, tj. w latach 2010-2019”,

oraz w interpretacjach indywidualnych z: (i) 20 października 2023 r. (sygn. ILPP3/4512-1-7/16-15/HW); (ii) 18 maja 2023 r. (sygn. 0112-KDIL4.4012.196.2018.10.JK); (iii) 2 sierpnia 2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.365.2022.1.DP); (iv) 14 stycznia 2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-1 4012.699.2021.2.MK); (v) 20 sierpnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1 4012.402.2021.2.IK).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

·nieprawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków na budowę Basenu przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin – zgodnie z Regulaminem,

·prawidłowe – w zakresie sposobu odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę Basenu poniesionych przed i po decyzji o zmianie przeznaczenia obiektu.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Regulacja zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy wskazuje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 2b ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

Przepis art. 86 ust. 2e ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r. – mówi, że:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2023 r.:

Na podstawie art. 86 ust. 2f ustawy:

Z przepisu art. 86 ust. 2g ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r. – wynika, że:

Jak stanowi art. 86 ust. 2g ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie ww. delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „Rozporządzeniem”.

W świetle § 1 Rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W oparciu o § 3 ust. 1 Rozporządzenia:

Stosownie do § 2 pkt 8 Rozporządzenia:

Według § 2 pkt 6 i pkt 7 Rozporządzenia:

Jak wynika z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności  i dokonywanych przez nich nabyć.

Na mocy § 3 ust. 3 Rozporządzenia:

Na podstawie § 2 pkt 4 Rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 10 Rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 5 Rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana przez ustawodawcę metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Przywołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

W oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Podkreślenia wymaga, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zrealizowali Państwo inwestycję pn.: „…”. Realizacja wskazanej Inwestycji została sfinansowana zarówno ze środków własnych Gminy oraz ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych, tj. Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 – 2020, zgodnie z umową zawartą przez Gminę z Urzędem Marszałkowskim Województwa. W trakcie realizacji Inwestycji, Gmina poniosła wydatki na zakup towarów i usług koniecznych do realizacji Inwestycji. Wszelkie faktury zakupowe w zakresie zrealizowanej Inwestycji zostały wystawione na Gminę. Po zakończeniu realizacji Inwestycji, Basen został ujęty w ewidencji środków trwałych Gminy na dzień 31 grudnia 2021 r. Basen pozostał własnością Gminy, jednak zarządza nim ..... (jednostka budżetowa Gminy, która podlega wspólnemu rozliczaniu podatku VAT z Gminą). Gmina - początkowo - w momencie zawierania umowy o dofinansowanie, planowała wykorzystywać Basen wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do nieodpłatnego udostępniania obiektu Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy, w tym głównie na rzecz uczniów szkół, które znajdują się na terenie Gminy (dalej: Szkoły) w ramach zajęć lekcyjnych. Niemniej, w trakcie realizacji Inwestycji, ale przed oddaniem Basenu do użytkowania - w maju 2021 roku - Gmina podjęła ostateczną decyzję o zmianie sposobu wykorzystywania Basenu. Tym samym, od maja 2021 roku, Państwa Gmina realizowała Inwestycję z zamiarem wykorzystania Basenu zarówno do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT (odpłatne udostępnianie na rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów), jak i do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT (nieodpłatnego udostępniania obiektu Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy).

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych - poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji - na budowę Basenu przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin – zgodnie z Regulaminem.

Skoro – jak podano we wniosku – wybudowany Basen jest wykorzystywany przez Państwa do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i do celów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, to przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku wyłącznie w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania przez Państwa czynności opodatkowanych.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 1, podkreślenia wymaga, że Państwa obowiązkiem w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te będą związane. Zatem mają Państwo obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany jest z czynnościami opodatkowanymi, czy z czynnościami nieobjętymi ustawą, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli jednak – jak Państwo wskazali - dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonany zakup służyć będzie obu rodzajom działalności, są Państwo uprawnieni odliczyć tylko tą część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. Zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma bowiem zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju działalności.

Są Państwo zatem zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Basen stanowi własność Państwa Gminy ale zarządza nim ..... – Państwa jednostka budżetowa, zatem stosowany winien być prewspółczynnik jednostki wykorzystującej Basen, tj. Biura Obsługi Jednostek Oświatowych.

W Rozporządzeniu Minister Finansów, korzystając z delegacji ustawowej, wskazał m.in. jednostce samorządu terytorialnego czyli takiej jaką są Państwo, najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności metodę określania proporcji, uwzględniając charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza takiej jednostki.

Zauważenia jednak wymaga, że na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, ustawodawca daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy. Przy czym prawo to istnieje tylko w sytuacji, gdy wybrany przez podatnika sposób jest bardziej reprezentatywny od wskazanego w Rozporządzeniu. Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Jak Państwo wskazali we wniosku, wyliczony prewspółczynnik VAT zgodnie z metodologią rozważaną przez Państwa Gminę dla;

•          2021 r.            wynosi           60%;

•          2022 r.            wynosi           61%;

•          2023 r.            wynosi           61%;

•          2024 r.            wynosi           62%.

Natomiast, prewspółczynnik VAT kalkulowany dla Państwa jednostki - .....na podstawie Rozporządzenia zgodnie z danymi dotyczącymi:

•          2021 r.            wynosi           1%;

•          2022 r.            wynosi           7%;

•          2023 r.            wynosi           4%;

•          2024 r.            wynosi           5%.

W Państwa ocenie, podstawową różnicą między prewspółczynnikami VAT skalkulowanym na podstawie danych wskazanych we wniosku a prewspółczynnikiem VAT wynikającym z treści Rozporządzenia jest obszar (rozmiar) działalności Gminy, wykonywanej za pośrednictwem ....., jaką uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników VAT. Przy kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikającego z treści Rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności Gminy - wykonywanej za pośrednictwem ...... - prewspółczynnik ten obrazuje całą działalność Gminy, wykonywaną za pośrednictwem ...... Natomiast, przy kalkulacji prewspółczynnika VAT skalkulowanego na podstawie danych wskazanych we wniosku uwzględnia się wyłącznie dany obszar działalności Gminy - prewspółczynnik VAT przedstawiony we wniosku obrazuje działalność dotyczącą Basenu opodatkowaną podatkiem VAT na tle całej działalności Gminy dotyczącej Basenu.

W Państwa ocenie, prewspółczynnik VAT rozważany przez Państwa Gminę jest bardziej skoncentrowany na konkretnym rodzaju działalności prowadzonej przez Państwa Gminę (za pośrednictwem ....). Z kolei sposób kalkulacji prewspółczynnika VAT wynikający z treści Rozporządzenia jest znacznie bardziej ogólny. Przy jego kalkulacji uwzględnia się całość dochodów wykonanych .....

Ponadto wskazali Państwo, że prewspółczynnik VAT skalkulowany według sposobu przedstawionego we wniosku zapewnia najdokładniejsze i najbardziej wiarygodne określenie zakresu wykorzystania Basenu do poszczególnych kategorii czynności wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem ...., a w konsekwencji zapewnia najbardziej obiektywne odliczenie kwot podatku VAT naliczonego dotyczącego proporcjonalnie wyłącznie czynności opodatkowanych VAT, wykonywanych przez Gminę, za pośrednictwem ....., w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że artykuł 86 ust. 2c ustawy zawiera kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego. Artykuł 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa – za pośrednictwem ....– działalności, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości współczynnika przez Państwa są błędne.

Zaznaczenia wymaga, że dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez Państwa – za pośrednictwem .... – a także sposób finansowania tego podmiotu. Przyjęta przez Państwa metoda, przy zastosowaniu prewspółczynnika kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin (zgodnie z Regulaminem), nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie – realizacji Państwa zadań własnych, wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Metoda ta oddaje jedynie czas (ilość godzin opartą na założeniach wynikających z Regulaminu), a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zatem należy uznać, że zastosowanie proponowanej przez Państwa metody mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku od towarów i usług kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Należy zauważyć, że działalność polegająca na odpłatnym udostępnianiu Basenu na rzecz podmiotów zewnętrznych nie jest specyfiką działalności Biura Obsługi Jednostek Oświatowych (Państwa jednostki budżetowej). Natomiast ustalona proporcja musi uwzględniać działalność ww. jednostki budżetowej, a nie tylko jej działalność w odniesieniu do jednego składnika majątku. Jak stanowi bowiem § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego. Zatem odrębne określenie proporcji pozwala na uwzględnienie okoliczności specyficznych dla każdej z jednostek organizacyjnych i związanych z realizowaną działalnością oraz dokonywanymi nabyciami. Przepisy nie przewidują jednak, aby rozliczać poszczególne składniki majątku będące w Państwa zasobach lub też wszystkie rodzaje działalności gospodarczych prowadzonych przez Państwa samodzielnie.

W konsekwencji nie mogą Państwo ustalić odrębnej proporcji w odniesieniu do pojedynczego składnika swojego majątku, tj. odrębnie dla Basenu, o którym mowa w opisie sprawy, ponieważ sposób określenia proporcji może zostać obliczony wg Rozporządzenia oddzielnie jedynie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego, a nie dla poszczególnych składników majątku, czy rodzajów działalności wykonywanych przy użyciu tego składnika majątku.

Natomiast w przypadku wybrania przez Państwa prewspółczynnika VAT kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin (zgodnie z założeniami wynikającymi z Regulaminu), podkreślić jeszcze raz należy, że „sposób określenia proporcji” powinien odzwierciedlać specyfikę całej wykonywanej przez jednostkę organizacyjną działalności i dokonywanych przez nią nabyć, tj. w rozpatrywanej sprawie specyfikę działalności Biura Obsługi Jednostek Oświatowych. Nie można bowiem zastosować różnych sposobów określenia proporcji w stosunku do różnych zakupów towarów i usług, dokonanych w ramach jednej jednostki organizacyjnej samorządu terytorialnego (jednostki budżetowej), w zależności od zakresu ich wykorzystywania do działalności gospodarczej.

Należy zaznaczyć, że sposób określenia proporcji wprowadzony przepisami art. 86 ust. 2a ustawy, nie przewiduje możliwości odrębnego liczenia współczynnika proporcji dla każdej nieruchomości będącej w zasobach jednostki samorządu terytorialnego, jak również każdej działalności prowadzonej przez daną jednostkę.

Postępowanie takie mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której w ramach jednostki samorządu terytorialnego – oprócz proporcji określonej dla poszczególnych jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, w tym również dla jednostki budżetowej – funkcjonowałyby inne sposoby określenia proporcji w ramach jednej jednostki organizacyjnej.

Proponowany przez Państwa sposób określenia proporcji odnoszący się wyłącznie do budynku Basenu mógłby doprowadzić do sytuacji, w której w ramach jednostki samorządu terytorialnego funkcjonowałyby równolegle inne sposoby określenia proporcji, a mnogość sposobów określenia proporcji, wykreowanych w sposób przedstawiony przez Państwa spowodowałaby, że odliczenie podatku naliczonego byłoby nieczytelne. Tymczasem taka sytuacja jest niedopuszczalna w świetle regulacji zawartych w Rozporządzeniu, w którym ustawodawca jednoznacznie wskazał, że dla ustalenia sposobu określenia proporcji najbardziej odpowiadającej specyfice wykonywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego działalności – sposób ten ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, w tym jednostki budżetowej, nie zaś odrębnie dla każdego ze składników majątku poszczególnych jednostek samorządu terytorialnego.

Z opisu sprawy wynika również, że zgodnie z Regulaminem szczegółowo określili Państwo godziny, w których Basen jest/będzie wykorzystywany wyłącznie przez: (i) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie obiektu Basenu) oraz (ii) Gminę i jednostki organizacyjne Gminy, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie obiektu Basenu).

Zgodnie z Regulaminem, Basen jest/będzie czynny w następujących godzinach:

·w godz. 8.00 - 16.00 od poniedziałku do piątku - nieodpłatne udostępnianie Basenu;

·w godz. 16.00 - 20.00 od poniedziałku do piątku, w godz. 10.00 - 18.00 w soboty i niedziele - odpłatne udostępnianie Basenu.

Jednocześnie podkreślili Państwo, iż Basen w tym samym czasie (w ciągu tej samej godziny zegarowej) nie jest/nie będzie mógł być wykorzystywany jednocześnie do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że w trakcie danej godziny (w tym samym czasie), Basen jest/będzie wykorzystywany wyłącznie na cele odpłatne (działalność opodatkowana podatkiem VAT) albo wyłącznie na cele nieodpłatne (działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT).

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że we wskazanych godzinach Basen przeznaczony i zarezerwowany dla danego rodzaju działalności. Natomiast to, czy w danym konkretnym momencie, w którym Basen jest przeznaczony do wykorzystywania przez podmioty wewnętrzne znajdują się osoby korzystające z Basenu zależy, co do zasady, od planu lekcyjnego w danym roku szkolnym. Podobnie, w czasie, gdy zgodnie z Regulaminem Basen jest przeznaczony do wykorzystania przez podmioty zewnętrzne oznacza to, że Basen jest przeznaczony wyłącznie do tego celu, natomiast to czy w danym momencie na Basenie znajdują się osoby korzystające z Basenu zależy od stopnia zainteresowania wynajmem w danym konkretnym czasie. Ponadto nie planują Państwo uwzględniać ilości osób korzystających w danej godzinie z Basenu w rozważanej metodzie kalkulacji prewspółczynnika VAT.

Zatem opisane zgodnie z Regulaminem zasady przewidują potencjalne możliwości wykorzystania Basenu.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że wydatki na realizację inwestycji pozwolą na wybudowanie Basenu pozostającego do Państwa dyspozycji również w czasie, kiedy ww. Basen nie jest wykorzystywany ani do odpłatnego udostępniania obiektu (Basen wykorzystywany wyłącznie przez podmioty zewnętrzne), ani do nieodpłatnego udostępniania obiektu (Basen wykorzystywany wyłącznie przez podmioty wewnętrzne) – np. niektóre dni świąt państwowych, niektóre dni ustawowo wolne od pracy, godziny 20.00-8.00. Wydatki te w opisanej sytuacji nie zostają uwzględnione, a wpływają na wysokość prewspółczynnika obniżając go. Trudno w takiej sytuacji np. określić, do jakich czynności (w jaki sposób) należy przyporządkować koszty, które niewątpliwie są ponoszone (i od których jest odliczany podatek VAT) na potrzeby budowy Basenu pozostającego do Państwa dyspozycji w czasie, w którym jest on zamknięty. Zatem należy wskazać, że metoda zaproponowana przez Państwa – wynikająca wyłącznie z zapisów Regulaminu – nie uwzględnia faktu, iż koszty poniesione na budowę takiego obiektu (Basenu) dotyczą obiektu pozostającego do Państwa dyspozycji przez całą dobę – również w czasie, kiedy ww. Basen nie jest wykorzystywany ani do odpłatnego udostępniania obiektu, ani do nieodpłatnego udostępniania obiektu  – np. niektóre dni świąt państwowych, niektóre dni ustawowo wolne od pracy, godziny 20.00-8.00, co powoduje, iż wskazaną metodą nie da się precyzyjnie obliczyć kosztów związanych ze stopniem wykorzystywania obiektu Basenu do działalności gospodarczej.

Zatem przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.

Zauważenia również wymaga, że zaproponowana przez Państwa metoda czasowa skonstruowana została na podstawie regulaminu, który określa jedynie przedziały czasowe, w jakich Basen ma być wykorzystywany odpłatnie lub nieodpłatnie. Wyznaczenie powyższych ram czasowych na prowadzenie działalności odpłatnej nie oznacza, że taka działalność będzie w tym wymiarze faktycznie prowadzona.

W przypadku np. braku chętnych podmiotów na korzystanie z Basenu, jego faktyczne wykorzystanie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT będzie odbiegało od zaplanowanego regulaminem, a tym samym proponowany prewspółczynnik nie zapewnia odliczenia wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego, która przypada na wykonywane w ramach działalności czynności opodatkowane.

Może zdarzyć się tak, że przez część roku (z uwagi na brak chętnych lub z innych przyczyn), Basen będzie udostępniany jedynie placówkom oświaty celem prowadzenia lekcji wychowania fizycznego. Zaproponowana przez Państwa metoda opierająca się na liczbie godzin, w których ww. Basen jest przeznaczony na konkretną działalność, wynikającą z regulaminu, w ogóle nie uwzględnia takiej sytuacji.

Nie wystarczy zatem sam zamiar wykorzystania Basenu do odpłatnego udostępnienia wyrażony w określonym przez regulamin limicie czasowym. Basen może, ale nie musi generować sprzedaży opodatkowanej, a dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne znaczenie ma faktyczne, a nie planowane (zakładane) wykorzystanie. Przyjęty przez Państwa klucz czasowy konstruowany na podstawie regulaminu jest niereprezentatywny, bowiem to, że Basen może być wykorzystany w określonych godzinach na cele odpłatnego udostępnienia nie oznacza jednak faktycznego jego wykorzystania na takie cele.

W konsekwencji wartości brane przez Państwa Gminę pod uwagę przy ustalaniu proporcji, w mojej ocenie, nie odzwierciedlają w sposób obiektywny struktury wykorzystania Basenu.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi w konsekwencji do stwierdzenia, że nie mogą Państwo – w celu określenia przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków dotyczących budowy Basenu, zastosować zaproponowanej we wniosku metody w oparciu o dane dotyczące ilości godzin – zgodnie z Regulaminem.

Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków związanych z budową Basenu do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.

Powyższe stanowisko potwierdza orzeczenie TSUE z 8 listopada 2012 r. C-511/10, w którym stwierdzono, że państwa członkowskie są uprawnione do stosowania w pierwszej kolejności jako kryterium podziału do celów obliczenia podlegającej odliczeniu proporcjonalnej części naliczonego podatku od wartości dodanej dla danej transakcji, takiej jak wzniesienie budynku o mieszanym użytku, kryterium innego niż kryterium oparte na wielkości obrotu, pod warunkiem, że przyjęta przez te państwa metoda gwarantuje dokładniejsze ustalenie rzeczonej proporcjonalnej części odliczenia.

Podsumowując, stwierdzam, że nie są Państwo uprawnieni do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków – poniesionych w trakcie realizacji Inwestycji – na budowę Basenu przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT, kalkulowanego w oparciu o dane dotyczące ilości godzin, w których Basen zgodnie z Regulaminem jest wykorzystywany wyłącznie przez: (i) podmioty zewnętrzne (odpłatne udostępnianie Basenu) oraz (ii) Państwa Gminę i Państwa jednostki organizacyjne, w tym głównie przez uczniów Szkół w ramach zajęć lekcyjnych (nieodpłatne udostępnianie Basenu).

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 2, wskazać należy, że prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy oraz poprzez korektę podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do października 2021 r.):

Według art. 86 ust. 13 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od października 2021 r.):

Ponadto, zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy.

Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:

Natomiast stosownie z art. 90c ust. 2 i ust. 3 ustawy:

Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2 – ust. 9 ustawy.

Na podstawie art. 91 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy:

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 7c ustawy:

Według art. 91 ust. 7d ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i art. 91 ustawy wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

Ponadto zaznaczenia wymaga, że związek podatku do odliczenia z poszczególnymi rodzajami czynności (opodatkowanymi lub nieopodatkowanymi) ma charakter prognozowany, planowany. Zatem może się zmienić przekreślając prawo do odliczenia lub to odliczenie uzasadniając.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.

Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia towarów i usług nabytych na wytworzenie towaru, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Tym samym, prawo do częściowego (zgodnie z prewspółczynnikiem VAT) odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących budowy Basenu nabyli Państwo na skutek zmiany koncepcji wykorzystania powstałego w wyniku realizacji mienia. Bowiem, w trakcie realizacji Inwestycji, ale przed oddaniem Basenu do użytkowania - w maju 2021 roku – podjęli Państwo ostateczną decyzję o zmianie sposobu wykorzystywania Basenu. Początkowo planowali Państwo wykorzystywać Basen wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do nieodpłatnego udostępniania obiektu Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy, w tym głównie na rzecz uczniów szkół, które znajdują się na terenie Gminy (dalej: Szkoły) w ramach zajęć lekcyjnych. Jednak, od maja 2021 roku, realizowali Państwo Inwestycję z zamiarem wykorzystania Basenu zarówno do celów działalności opodatkowanej podatkiem VAT (odpłatne udostępnianie na rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów), jak i do działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT (nieodpłatnego udostępniania obiektu Basenu na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych Gminy).

Zatem nastąpiła zmiana przeznaczenia wykorzystania towarów i usług nabytych do budowy Basenu przez Państwa Gminę z czynności wyłącznie niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na czynności zarówno niepodlegające, jak i opodatkowane podatkiem VAT, która spowodowała zmianę w zakresie prawa do odliczenia.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowanie korekta wieloletnia, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy, bowiem środek trwały przed zmianą jego przeznaczenia nie został oddany do użytkowania.

Zatem zastosowanie w tej sytuacji znajdzie powołany powyżej art. 91 ust. 8 ustawy, w myśl którego korekty dokonuje się również, jeżeli zmieniono przeznaczenie towarów i usług nabytych do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

W tym miejscu należy ponownie podkreślić, że w analizowanym przypadku nie nastąpiła zmiana przeznaczenia środków trwałych, lecz zmiana przeznaczenia towarów i usług nabytych do wytworzenia tych środków trwałych.

W konsekwencji, z uwagi na to, że decyzja o zmianie przeznaczenia zakupionych towarów i usług podjęta została przed oddaniem środka trwałego do użytkowania, korekty podatku naliczonego od wydatków przed podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia należy dokonać na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy w związku z art. 91 ust. 7d ustawy. Korekta, o której mowa w art. 91 ust. 8 ustawy z uwzględnieniem zasad wskazanych w art. 91 ust. 7d ustawy, dotycząca wydatków poniesionych w związku z budową Basenu przed podjęciem decyzji o zmianie przeznaczenia, powinna zostać dokonana jednorazowo w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym podjęto decyzję o zmianie przeznaczenia środków trwałych na cele wykonywanej działalności gospodarczej.

Podsumowując, w odniesieniu do ponoszonych do maja 2021 r. wydatków na budowę Basenu, który pierwotnie miał być wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu, Państwa Gmina może dokonać częściowego (zgodnie z prewspółczynnikiem VAT obliczonym wg Rozporządzenia) odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących budowy Basenu na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy z uwzględnieniem zasad wskazanych w art. 91 ust. 7d ustawy, w trybie korekty jednorazowej w miesiącu, w którym Państwa Gmina podjęła decyzję o zmianie sposobu wykorzystania Basenu do czynności zarówno niepodlegających opodatkowaniu, jak i opodatkowanych podatkiem VAT, tj. w maju 2021 r.

Natomiast w zakresie wydatków dokonywanych po podjęciu decyzji o zmianie przeznaczenia, mogą Państwo odliczać podatek naliczony z tytułu wydatków na budowę Basenu na bieżąco (zgodnie z prewspółczynnikiem VAT obliczonym wg Rozporządzenia), tj. w rozliczeniu za okres, w którym otrzymali Państwo fakturę lub w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych. W przypadku, gdy Państwo tego nie zrobili, mogą Państwo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do odliczenia lub za jeden z 3 kolejnych okresów, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym prawo to powstało.

W konsekwencji, oceniając Państwa stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 2 należało uznać je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.