Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku VAT w całości lub w części w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)”. Uzupełnili go Państwo pismem z 30 maja 2025 r. (wpływ 30 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, planuje złożyć wniosek o przyznanie pomocy finansowej w ramach ogłoszonego konkursu przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej pn. „(…)”.

Na terenie Gminy znajdują się (…) szt. starodrzew, na których ustanowiono (…) szt. pomników przyrody. W ramach zadania zaplanowano wykonanie zabiegów mających na celu utrzymanie cennych zasobów przyrodniczych poprzez wykonanie zabiegów pielęgnacyjnych pomników przyrody oraz podniesienie walorów estetycznych krajobrazu za pomocą uprzątnięcia pozostawionych odpadów w sąsiedztwie pomników przyrody.

Planowane prace zostaną wykonane przez Wykonawcę z odpowiednim doświadczeniem i kwalifikacjami w oparciu o wytyczne dendrologiczne.

Nieruchomości, na których mieszczą się pomniki przyrody są własnością Gminy, Państwowego Gospodarstwa (…), (…) lub osób fizycznych.

Projekt nie generuje i generować nie będzie przychodów. Realizacja zadania dot. ochrony pomników przyrody nie służy i służyć nie będzie czynnościom opodatkowanym. Działanie przyczyni się do poprawy i ochrony środowiska i jego dziedzictwa.

Stosownie do art. 7 ust. pkt 1 i 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.), zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, a także bezpieczeństwa obywateli (ze względu na zły stan starodrzew).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1478 ze zm. – dalej: u.o.p.), formami ochrony przyrody są pomniki przyrody.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 u.o.p., ustanowienie pomnika przyrody następuje w drodze uchwały Rady Gminy.

Przepis art. 44 ust. 2 u.o.p. stanowi, że uchwała rady gminy miejskiej, o której mowa w ust. 1, określa nazwę danego obiektu lub obszaru, jego położenie, sprawującego nadzór, szczególne cele ochrony, w razie potrzeby ustalenia dotyczące jego czynnej ochrony oraz zakazy właściwe dla tego obiektu, obszaru (wybrane spośród zakazów wymienionych w art. 45 ust. 1). Realizacja zadania stanowi wypełnienie tego zadania.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Inwestorem tego działania będzie Gmina, nabywcą faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania będzie Gmina, natomiast odbiorcą Urząd Miejski w (…).

Gmina nie pobiera i pobierać nie będzie opłat za korzystanie/przebywanie w zasięgu starodrzew, ani nie osiąga i nie będzie osiągać z tego tytułu innych dochodów.

Zadanie nie jest i nie będzie wykorzystywane przez Gminę do świadczenia jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego (przedstawione w piśmie z 30 maja 2025 r.)

Gmina będzie realizować inwestycję pn. „(…)”.

Nabyte towary i usługi związane z ww. inwestycją będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Pytanie

Czy w odniesieniu do planowanej inwestycji Gmina ma możliwość odzyskania naliczonego podatku VAT w całości lub części?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, w szczególności zadania własne Gminy obejmują sprawy m.in. ochrony środowiska i przyrody oraz porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), za podatników tego podatku uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Gmina realizując projekt będzie realizowała zadania własne nałożone na JST przepisami prawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gdyż przeprowadzenie prac pielęgnacyjnych mających na celu poprawę stanu zdrowotnego drzew stanowiących pomniki przyrody przysłuży ochronie lokalnego środowiska przyrodniczego i dziedzictwa kulturowego.

Tym samym, Gmina realizując opisaną inwestycję nie działa i działać nie będzie w charakterze podatnika VAT, ponieważ nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania tej inwestycji, nie wykorzystuje i wykorzystywać nie będzie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z czym nie występują czynności opodatkowane i nie powstaje podatek należny. Gmina nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług związanych z planowanym zadaniem ze względu na brak bezpośredniego i bezspornego związku pomiędzy dokonywanymi zakupami dotyczącymi planowanego zadania a wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi.

Mając na względzie obowiązujące przepisy ustawy o VAT oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Gmina w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)” nie ma i mieć nie będzie prawa do odzyskania podatku VAT naliczonego w całości lub w części.

Podobne stanowisko w sprawie możliwości odliczenia lub zwrotu podatku VAT naliczonego przez JST od wydatków poniesionych w związku z przeprowadzeniem zabiegów w celu pielęgnacji pomników przyrody znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 3063-ILPP2-3.4512.157.2016.1.KS z dnia 15 grudnia 2016 r., 0113-KDIPT1-1.4012.106.2018.1.JD z dnia 4 kwietnia 2018 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

W świetle art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, planuje złożyć wniosek o przyznanie pomocy finansowej w ramach ogłoszonego konkursu przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (…) pn. „(…)”. Gmina będzie realizować inwestycję pn. „(…)”. Na terenie Gminy znajdują się (…) szt. starodrzew, na których ustanowiono (…) szt. pomników przyrody. W ramach zadania zaplanowano wykonanie zabiegów mających na celu utrzymanie cennych zasobów przyrodniczych poprzez wykonanie zabiegów pielęgnacyjnych pomników przyrody oraz podniesienie walorów estetycznych krajobrazu za pomocą uprzątnięcia pozostawionych odpadów w sąsiedztwie pomników przyrody. Planowane prace zostaną wykonane przez Wykonawcę z odpowiednim doświadczeniem i kwalifikacjami w oparciu o wytyczne dendrologiczne. Nieruchomości, na których mieszczą się pomniki przyrody są własnością Gminy, Państwowego Gospodarstwa (…), Krajowego Ośrodka (…) lub osób fizycznych. Działanie przyczyni się do poprawy i ochrony środowiska i jego dziedzictwa. Inwestorem tego działania będzie Gmina, nabywcą faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją zadania będzie Gmina, natomiast odbiorcą Urząd Miejski (…).

Gmina nie pobiera i pobierać nie będzie opłat za korzystanie/przebywanie w zasięgu starodrzew, ani nie osiąga i nie będzie osiągać z tego tytułu innych dochodów. Zadanie nie jest i nie będzie wykorzystywane przez Gminę do świadczenia jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nabyte towary i usługi związane z ww. inwestycją będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości do odzyskania podatku VAT związanego z realizacją ww. inwestycji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostaną spełnione. Jak bowiem wynika z wniosku, zadanie nie jest i nie będzie wykorzystywane przez Gminę do świadczenia jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nabyte towary i usługi związane z ww. inwestycją będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Gmina nie będzie miała – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją przedmiotowego projektu.

Tym samym, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z poniesionymi wydatkami, Gmina nie będzie miała również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1328 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed 1 maja 2004 r. Ponieważ Gmina nie spełnia tych warunków, nie będzie miała możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Podsumowując stwierdzić należy, że Gmina nie będzie miała możliwości odzyskania podatku od towarów i usług związanego z realizacją inwestycji pn. „(…)” ani w całości ani w części.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.