Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

- prawidłowe w części dotyczącej:

- prawa do odliczenia 100% podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B1 oraz Budynku B2 w związku z realizacją projektu pn. „(...)”;

- braku prawa do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B3 oraz Budynku B5 w związku z realizacją projektu pn. „(...)”;

- nieprawidłowe w części dotyczącej:

- prawa do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B6 oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 w związku z realizacją projektu pn. „(...)” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji określonego poprzez udział procentowy powierzchni przeznaczonej do użytku komercyjnego;

- prawa do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zagospodarowanie terenu oraz budowę infrastruktury towarzyszącej w związku z realizacją projektu pn. „(...)” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla Urzędu Miejskiego w (…) (prewspółczynnika obrotowego).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie pismem z 13 maja 2025 r. (wpływ 13 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (...) posiada osobowość prawną i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizuje zadania własne wynikające z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.); dalej: „USG”, służące - zgodnie z art. 7 tej ustawy - zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Stosownie do dyspozycji art. 2 ust. 1 USG, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania Gminy - w oparciu o art. 6 ust. 1 USG - należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Oprócz wykonywania zadań własnych, Gmina (...) podejmuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), dalej: „ustawy o VAT”.

Powyższe oznacza, iż funkcjonowanie Gminy (...) cechuje swoisty dualizm: równolegle z realizacją zadań własnych określonych odrębnymi przepisami niestanowiących przejawów działalności gospodarczej, Gmina funkcjonuje w obrocie gospodarczym jako podmiot zobowiązany do naliczania podatku od towarów i usług, prowadzenia właściwej zgodnej z przepisami ewidencji oraz sporządzania plików JPK_V7M. Zadania publiczne realizowane są przez Gminę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada mienie i dysponuje majątkiem, prowadzi gospodarkę finansową, Gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego, jako osobę prawną Gminę reprezentuje prezydent miasta.

Obecnie Gmina (...) przystępuje do realizacji zadania inwestycyjnego pn. „(...)”, które będzie współfinansowane ze środków Funduszy Europejskich dla (…) 2021-2027 (Fundusz na rzecz Sprawiedliwej Transformacji). Projekt przewiduje inwestycję zakładającą (…). Celem inwestycji jest (…). Budżet projektu obejmuje wydatki przeznaczone na: opracowanie projektu budowlanego wraz z pracami wykonawczymi, opracowanie programu funkcjonalno-użytkowego, studium wykonalności, analizy finansowej i ekonomicznej, roboty budowlane związane z przystosowaniem budynków oraz terenu kompleksu do zaplanowanych nowych funkcji. W ramach projektu Gmina będzie ponosiła koszty prac budowlanych, zagospodarowania przestrzeni oraz niezbędnego wyposażenia w następujących obszarach:

1. Budynek B1 (dotychczas: (…)) - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z przystosowaniem budynku dla działalności usługowej, w tym gastronomicznej.

2. Budynek B2 (dotychczas: (…)) - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z przystosowaniem budynku dla działalności usługowej, w tym gastronomicznej.

3. Budynek B3 (dotychczas: (…)) - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z przebudową budynku (…) na pomieszczenia biurowe dla potrzeb realizacji zadań społecznych oraz na pomieszczenia wystawiennicze, jak również zakup wyposażenia.

4. Budynek B5 (dotychczas: (…)) - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z (…) do funkcji wieży widokowej poprzez wybudowanie tarasu widokowego oraz montażem windy.

5. Budynek B6 (dotychczas: (…)) - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z przebudowaniem budynku na pomieszczenia biurowe, pomieszczenia wystawiennicze, salę konferencyjną, a w osobnym skrzydle przebudowa ma stworzyć przestrzeń dla żłobka i przedszkola.

6. Instalacja fotowoltaiczna na budynku B6 - w ramach projektu planowany jest montaż paneli fotowoltaicznych służących wytwarzaniu energii dla potrzeb zużycia w budynku B6.

7. Zagospodarowanie terenu - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem obszaru wokół budynków (…) wraz z budową placu zabaw.

8. Infrastruktura towarzysząca - w ramach projektu planowane jest wykonanie w obrębie kompleksu robót budowlanych związanych z budową drogi pożarowej, dróg wewnętrznych oraz parkingu.

Realizacja projektu obecnie jest w fazie ogłoszenia zamówienia publicznego na wykonawcę robót budowlanych. Dotychczas Gmina otrzymała wyłącznie faktury dokumentujące zakup dokumentacji projektowej. Gmina (...) jest inwestorem oraz beneficjentem środków zewnętrznych przeznaczonych na dofinansowanie realizacji projektu. Wszystkie faktury będą wystawiane na Gminę.

Wykonawca zostanie zobowiązany do fakturowania osobno każdego z obiektów. Rozliczaniem inwestycji, obsługą dokumentów oraz nadzorem nad całym projektem będzie zajmował się urząd obsługujący Gminę, tj. Urząd Miejski w (…). Księgowanie inwestycji również będzie odbywało się w księgach rachunkowych Urzędu Miejskiego, jednakże ewidencja księgowa kosztów budowy środka trwałego będzie prowadzona osobno dla każdego typu zadania, jakie będzie wykonywane w obiektach kompleksu - tj. na odrębnych kontach księgowych, tak aby możliwe było po zakończeniu inwestycji przekazanie powstałego majątku poszczególnym jednostkom. Zarządzaniem zrewitalizowanym kompleksem będzie zajmował się Urząd Miejski, jednakże jeżeli z obiektywnych przyczyn koniecznym stałoby się powierzenie zarządzania infrastrukturą innemu podmiotowi, to wówczas koncesje (lub inne formy powierzenia) udzielane będą na otwartych, przejrzystych zasadach, z należnym poszanowaniem obowiązujących zasad udzielania zamówień publicznych.

Po przeprowadzeniu prac budowlanych oraz montażowych przewiduje się następujące przeznaczenie poszczególnych obiektów kompleksu (…):

1. Budynek B1 będzie wykorzystywany w całości na cele działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT; w Budynku B1 będą się znajdowały:

a. przestrzeń przeznaczona do wynajmu na prowadzenie działalności gastronomicznej,

b. pomieszczenia biznesowo-usługowe oraz biurowe przeznaczone do wynajmu na potrzeby prowadzenia działalności dla lokalnych przedsiębiorców.

2. Budynek B2 będzie wykorzystywany w całości na cele działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT; w Budynku B2 będzie się znajdowała przestrzeń przeznaczona do wynajmu na prowadzenie działalności gastronomicznej.

3. Budynek B3 będzie wykorzystywany w całości na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT; w Budynku B3 będą się znajdowały pomieszczenia biurowe dla potrzeb realizacji zadań społecznych oraz na pomieszczenia wystawiennicze prezentujące dziedzictwo historyczne dzielnicy (…). Działania społeczne będą prowadzone przez pracowników samorządowych, a dotyczyć będą bezpośredniej pomocy osobom (…) i przedsiębiorstw (…); zakłada się kompleksowy system wsparcia (szkolenia, doradztwo bezpośrednie, czy udzielanie dotacji dla osób chcących uruchomić własną działalność gospodarczą).

4. Budynek B5 będzie wykorzystywany w całości na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT; Budynek B5 będzie pełnił funkcję wieży widokowej, która będzie ogólnodostępna - za wejście na taras widokowy nie będą pobierane opłaty.

5. Budynek B6 będzie wykorzystywany na cele mieszane: zarówno działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT, jak również na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT; w Budynku B6 będą pomieszczenia biurowe, pomieszczenia wystawiennicze oraz sala konferencyjna. Będą tam miały swoją siedzibę instytucje publiczne (Centrum (…), Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego, Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej, a w osobnym skrzydle również Przedszkole Miejskie i Żłobek), a także organizacje pozarządowe. Ponieważ budynek jest wielokondygnacyjny, ponad połowa przestrzeni biurowej przeznaczona będzie pod wynajem dla podmiotów gospodarczych (między innymi start-upów, inkubatora przedsiębiorczości oraz dla lokalnych przedsiębiorców). W budynku remontowane będą również przestrzenie wspólne.

6. Instalacja fotowoltaiczna na Budynku B6 - zamontowane na dachu panele fotowoltaiczne będą wytwarzały energię dla potrzeb zużycia w Budynku B6, zatem instalacja będzie wykorzystywana na cele mieszane: zarówno do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak również na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

7. Zagospodarowanie terenu będzie polegało na przystosowaniu nieużytków poprzemysłowych dla celów bezpiecznego i komfortowego użytkowania kompleksu przez odwiedzających to miejsce mieszkańców, klientów i kontrahentów. Planowane jest zagospodarowanie terenów zielonych, montaż małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montaż oświetlenia, budowa placu zabaw. W konsekwencji wydatki na zagospodarowanie terenu będą służyły celom mieszanym: zarówno do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak i również działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

8. Prace budowlane w zakresie infrastruktury towarzyszącej będą polegały na przystosowaniu nieużytków poprzemysłowych dla celów bezpiecznego i komfortowego użytkowania kompleksu przez odwiedzających to miejsce mieszkańców, klientów i kontrahentów poprzez wybudowanie drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu. W konsekwencji wydatki na prace budowlane w zakresie infrastruktury towarzyszącej będą służyły celom mieszanym: zarówno do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak i działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Na potrzeby realizacji projektu Gmina dysponuje szczegółowym wykazem powierzchni użytkowej we wszystkich remontowanych obiektach przygotowanym przez biuro projektowe, które opracowało kompleksową dokumentację projektową rewitalizacji kompleksu. Wykaz zawiera liczbę pomieszczeń, ich dokładną lokalizację (oznaczenie budynku, nr kondygnacji, numer pokoju, nazwę pokoju) oraz powierzchnię każdego pomieszczenia (również pomieszczeń pomocniczych, sanitarnych, toalet, pomieszczeń technicznych, korytarzy, magazynów, klatki schodowej). Zestawienie pomieszczeń jest podstawą rozdysponowania poszczególnych powierzchni pod konkretne cele - już na etapie projektowania inwestor musi posiadać bowiem wiedzę co do sposobu wykorzystywania/przeznaczenia konkretnych pomieszczeń - tak, by na przykład móc w późniejszym czasie rozliczać media od wynajmowanych pokoi, czy biur. Ze wspomnianego wykazu wynika, że w Budynku B6 58% powierzchni budynku będzie zajęte na cele komercyjne, tj. pod wynajem opodatkowany VAT.

Infrastruktura powstała w ramach projektu, przeznaczona na użytek komercyjny (nie na potrzeby samorządowych jednostek organizacyjnych) będzie udostępniana w oparciu o otwarte, przejrzyste i niedyskryminujące zasady z należytym poszanowaniem obowiązujących zasad udzielania zamówień, cena pobierana za użytkowanie odpowiadać będzie cenie rynkowej. Planuje się stosowanie jednego cennika wynajmu powierzchni dla wszystkich zainteresowanych najemców bez stosowania podmiotowych ulg i preferencji, uwzględniając przy tym atrakcyjność i wielkość powierzchni oferowanej do wynajmu. Cena wynajmu określonej powierzchni będzie stała i będzie wynikała z wewnętrznych regulacji Urzędu Miejskiego, jak we wszystkich tego typu przypadkach.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Na pytanie „Czy projekt pn. „(...)” jest realizowany w ramach zadań własnych Gminy? Jeśli tak, to proszę wskazać na podstawie jakich przepisów określonych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.)?”, odpowiedzieli Państwo, że „Tak, realizacja projektu pn. „(...)” w ramach Fundusze Europejskie dla (…) 2021-2027 (Fundusz na rzecz Sprawiedliwej Transformacji) dla Priorytetu FE.10.00 - Fundusze Europejskie na Transformację dla działania: FE.10.09 - Ponowne wykorzystanie terenów poprzemysłowych, zdewastowanych, zdegradowanych na cele rozwojowe regionu, jest prowadzona w celu wypełnienia zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego wynikających z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.), a dokładnie z art. 7 ust. 1 pkt:

6) w sprawach pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

8) w sprawach edukacji publicznej;

9) w sprawach kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;

10) w sprawach kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

12) w sprawach zieleni gminnej i zadrzewień;

16) w sprawach polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;

16a) w sprawach polityki senioralnej;

17) w sprawach wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;

18) w sprawach promocji gminy;

19) w sprawach współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie;

20) w sprawach współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.”

Na pytanie „Czy Budynek B1 i Budynek B2 będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług czy również do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług?”, podali Państwo, że „Budynek B1 i Budynek B2 będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. najmu lokali użytkowych (nie mieszkalnych) na cele prowadzenia działalności gospodarczej.”

Na pytanie „W opisie sprawy wskazali Państwo, że „Budynek B6 będzie wykorzystywany na cele mieszane: zarówno działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT, jak również na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT”. Jednocześnie w stosunku do instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na Budynku B6 wskazali Państwo, że „będzie wykorzystywana na cele mieszane: zarówno do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak również na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT.” Proszę zatem wyjaśnić powyższą rozbieżność i jednoznacznie wskazać czy ww. instalacja fotowoltaiczna będzie miała również związek z wykonywanymi czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”, odpowiedzieli Państwo, że „Po weryfikacji rodzaju i charakteru działalności wykonywanej przez Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego Gmina uznaje, że Budynek B6 będzie wykorzystywany na cele działalności gospodarczej opodatkowanej VAT oraz działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Co za tym idzie zainstalowana na Budynku B6 instalacja fotowoltaiczna będzie miała związek z działalnością opodatkowaną VAT oraz działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT.”

Na pytanie „Czy mają Państwo możliwość bezpośredniego przyporządkowania towarów i usług nabywanych w związku z przebudową Budynku B6 i montażem instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 w całości do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, wskazali Państwo, że „Jak zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2025 r. towary i usługi nabywane w związku z przebudową Budynku B6 oraz montażem na tym Budynku instalacji fotowoltaicznej nie będą w całości służyły wykonywanej w latach przyszłych w tym Budynku działalności gospodarczej, ponieważ w Budynku B6 będą miały swoje siedziby jednostki budżetowe oraz wydziały Urzędu Miejskiego wykonujące wyłącznie czynności pozostające poza sferą działalności gospodarczej. W wyniku zastosowania prewspółczynnika powierzchniowego Gmina będzie miała możliwość przyporządkowania części nabywanych towarów i usług bezpośrednio do wytworzenia majątku, który będzie w przyszłości wykorzystywany do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.”

Na pytanie „Czy mają Państwo możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z przebudową Budynku B6 i montażem instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 odrębnie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz odrębnie do czynności zwolnionych od podatku VAT?”, wskazali Państwo, że „Gmina (...) będzie w stanie przyporządkować części kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z przebudową Budynku B6 i montażem instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 odrębnie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a odrębnie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 3 w Budynku B6 nie będzie wykonywana działalność opodatkowana podlegająca zwolnieniu z VAT.”

Na pytanie „W jaki sposób będą Państwo dokonywali obliczenia prewspółczynnika powierzchniowego w odniesieniu do wydatków poniesionych na przebudowę Budynku B6 i montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6? Należy szczegółowo opisać wraz z podaniem wzoru, konkretnych danych liczbowych (powierzchni - ile, jakie) przyjętych do wyliczenia prewspółczynnika opisanego we wniosku wraz z wyliczeniem, a także wskazać z jakiego roku przyjęto dane do wyliczenia. Proszę szczegółowo opisać tą metodę.”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina dysponuje szczegółowym wykazem powierzchni użytkowej we wszystkich remontowanych obiektach przygotowanym przez biuro projektowe, które opracowało kompleksową dokumentację projektową rewitalizacji kompleksu. Wykaz zawiera liczbę pomieszczeń, ich dokładną lokalizację (oznaczenie budynku, nr kondygnacji, numer pomieszczenia, nazwę pomieszczenia) oraz powierzchnię każdego pomieszczenia (również pomieszczeń pomocniczych, sanitarnych, toalet, pomieszczeń technicznych, korytarzy, magazynów, klatki schodowej). Zestawienie pomieszczeń jest podstawą rozdysponowania poszczególnych powierzchni pod konkretne cele - już na etapie projektowania inwestor musi posiadać bowiem wiedzę co do sposobu wykorzystywania/przeznaczenia konkretnych pomieszczeń - tak, by na przykład móc w późniejszym czasie rozliczać mediów od wynajmowanych pokoi, czy biur:

Poziom -1 Budynku B6: 118,49 m² powierzchni użytkowej obejmującej pomieszczenia techniczne, elektryczne oraz korytarz i klatkę schodową.

Poziom 0 Budynku B6: 1.317,75 m² powierzchni użytkowej, w tym 851,69 m² powierzchni technicznej obejmującej ciągi komunikacyjne, sanitariaty, pomieszczenia socjalne, porządkowe i gospodarcze oraz 15 biur o powierzchni 466,06 m², z czego 270,31 m² przeznaczone na wynajem komercyjny.

Poziom +1 Budynku B6: 1.116,89 m² powierzchni użytkowej, w tym 599,09 m² powierzchni technicznej obejmującej ciągi komunikacyjne, sanitariaty, pomieszczenia socjalne, wentylatornię i magazyny oraz 16 biur o powierzchni 517,8 m², z czego 300,32 m² przeznaczone na wynajem komercyjny.

Poziom +2 Budynku B6: 2.342,87 m² powierzchni użytkowej, w tym 1.237,48 m² sal i auli konferencyjnych, 523,51 m² powierzchni technicznej obejmującej ciągi komunikacyjne, sanitariaty, pomieszczenia techniczne, porządkowe, socjalne i magazyny oraz 15 biur o powierzchni 581,88 m², z czego 337,49 m² przeznaczone na wynajem komercyjny.

Wielkość przestrzeni przeznaczonej na wynajem komercyjny została ustalona po odbyciu w Urzędzie Miejskim w (…) szeregu rozmów i konsultacji. Dane dotyczące skali działalności gospodarczej zostały określone już na etapie składnia wniosku o dofinansowanie, którego integralnym elementem jest zakres rzeczowo-finansowy projektu obejmujący cały budżet projektu. Wydatki objęte pomocą publiczną w tym projekcie są niekwalifikowalne, zatem kwota wydatków, która będzie wykorzystana przez Gminę na wytworzenie przestrzeni służącej działalności gospodarczej musiał być szczegółowo obliczona w budżecie projektu. Aby móc tego dokonać w pierwszej kolejności określono powierzchnię potrzebną na działalność społeczno-edukacyjną Gminy. Informacji w tym zakresie udzieliły Wydziały oraz Jednostki zainteresowane ulokowaniem swoich siedzib, biur lub oddziałów w nowym kompleksie (…), które przed złożeniem wniosku o dofinansowanie do Urzędu Marszałkowskiego przesłały swoje zapotrzebowanie na ilość i wielkość pomieszczeń. W rezultacie otrzymano dane, na podstawie których ustalono, jaka część powierzchni biurowej w Budynku B6 musi być zarezerwowana na działalność statutową Gminy, a jaka pozostanie wolna do zagospodarowania komercyjnego. Po przeliczeniu poszczególnych powierzchni biur w stosunku do całości przestrzeni biurowej ustalono, iż 58% powierzchni biurowej w Budynku B6 będzie przeznaczona na wynajem komercyjny.

Gmina uważa również, że zasadnym jest zastosowanie wskaźnika 58% do:

- przestrzeni wspólnych w Budynku B6,

- sal konferencyjnych na poziomie +2 Budynku B6,

- oraz instalacji fotowoltaicznej, która będzie montowana na dachu Budynku B6,

z uwagi na fakt wykorzystywania tych przestrzeni oraz urządzeń przez wszystkich użytkowników powierzchni biurowych w Budynku B6.

Oczywiście powyższe założenia stanowią prognozę sprzedaży usługi najmu w dniu składania wniosku, toteż, z uwagi na fakt, że obiekty (…) zostaną oddane do użytkowania w 2028 r., Gmina nie może wykluczyć, że w przyszłości stopień wykorzystania przestrzeni biurowej w Budynku B6 może być inny. Zmiana zakresu przestrzeni przeznaczonej do wynajmu komercyjnego, będzie oczywiście miała swoje odzwierciedlenie w zmianie wysokości prewspółczynnika oraz w korektach rocznych.”

Na pytanie „Czy sposób obliczenia prewspółczynnika powierzchniowego, będzie pokrywał się ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?”, wskazali Państwo, że „Tak, Gmina planuje oprzeć swoje wyliczenia na sposobie wskazanym w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy o VAT łącznie z możliwością przewidzianą w art. 86 ust. 2e tejże ustawy.”

Na pytanie „Czy w zaproponowanym przez Państwa sposobie określenia proporcji będą ujmowali Państwo powierzchnię wszystkich budynków będących przedmiotem ww. projektu czy wyłącznie powierzchnię Budynku B6?”, podali Państwo, że „Zaproponowany przez Gminę współczynnik odliczania VAT w wysokości 58% odnosi się do Budynku B6 oraz instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na dachu Budynku B6, zatem dotyczy powierzchni wyłącznie tego Budynku (z wyłączeniem skrzydła, w którym umiejscowione będą placówki Przedszkola Miejskiego i Żłobka Miejskiego), ponieważ wyłącznie w stosunku do tego budynku nie jest możliwe przypisanie nabyć w całości do działalności gospodarczej Gminy. Co istotne, jak zaznaczono we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wykonawca będzie sporządzał faktury dokumentujące wykonanie robót budowlanych oraz montażowych odrębnie dla każdego budynku na podstawie odrębnych protokołów odbioru, zatem możliwe będzie precyzyjne ustalenie kwot odliczenia VAT dla poszczególnych części kompleksu (…).”

Na pytanie „Czy w zaproponowanym przez Państwa sposobie określenia proporcji będą ujmowali Państwo całą powierzchnię Budynku B6 czy też przy obliczaniu ww. sposobu określenia proporcji nie będą uwzględniali Państwo powierzchni osobnego skrzydła Budynku B6 przeznaczonego na siedzibę Przedszkola Miejskiego i Żłobka i/lub innych powierzchni (proszę wskazać jakich i z jakiego powodu)?”, wskazali Państwo, że „Zaproponowany przez Gminę współczynnik odliczania VAT w wysokości 58% odnosi się do Budynku B6 oraz instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na dachu Budynku B6, zatem dotyczy powierzchni wyłącznie tego Budynku z wyłączeniem skrzydła, w którym umiejscowione będą placówki Przedszkola Miejskiego i Żłobka Miejskiego. Jak zaznaczono we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wykonawca będzie sporządzał faktury dokumentujące wykonanie robót budowlanych oraz montażowych odrębnie dla każdego budynku na podstawie odrębnych protokołów odbioru, zatem możliwe będzie precyzyjne ustalenie kwot odliczenia VAT dla poszczególnych części kompleksu (…). Zasada odrębnego fakturowania będzie dotyczyć również segmentu przylegającego do Budynku B6, w którym znajdować się będą przedszkole i żłobek. Warunki techniczne i budowlane Budynku B6 umożliwiają funkcjonowanie placówek opiekuńczych przedszkola i Żłobka w sposób całkowicie niezależny od pozostałych pomieszczeń oraz instalacji Budynku B6: będą one miały odrębne wejścia, ciągi komunikacyjne oraz odrębne zaplecze techniczne, socjalne, sanitarne oraz gastronomiczne. Decyzje o umiejscowieniu placówek opieki nad dziećmi w tym właśnie Budynku podjęto z uwagi na tą odrębność, która zapewnia zachowanie właściwych względów bezpieczeństwa podopiecznych.”

Na pytanie „W opisie sprawy wskazali Państwo, że 58% powierzchni Budynku B6 będzie zajęte pod wynajem opodatkowany VAT. Proszę zatem o wskazanie:

a) Czy powierzchnia ta będzie wynajęta na stałe czy też powierzchnia ta (lub jej część) będzie wynajmowana okresowo (np. na dzień, kilka dni lub kilka godzin)?”,

odpowiedzieli Państwo, że „Gmina planuje wynajmować pomieszczenia biurowe wyłącznie na podstawie umów długoterminowych, nie wyklucza się również możliwości wynajmu okazjonalnego sal konferencyjnych - w celu zorganizowania konkretnego wydarzenia/spotkania/szkolenia itp., w tym przypadku wynajem będzie dotyczył kilku godzin, dnia lub kilku dni. Mogą wystąpić przypadki wynajmu danej sali na szereg wydarzeń odbywających się w określonym przedziale czasowym (np. cykl 10 wykładów w okresie 3 miesięcy). Z uwagi na brak wiedzy co do faktycznego zainteresowania wynajmem sal konferencyjnych w 2028 r. Gmina uwzględniła ich powierzchnię w powierzchni wspólnej Budynku B6.”

Na pytanie „W opisie sprawy wskazali Państwo, że 58% powierzchni Budynku B6 będzie zajęte pod wynajem opodatkowany VAT. Proszę zatem o wskazanie:

b) Czy będą Państwo wynajmowali powierzchnie znajdujące się w Budynku B6 za tę samą cenę dla wszystkich najemców, czy też cena za taką samą wielkość powierzchni będzie różniła się np. w zależności od tego jaki podmiot jest najemcą lub w zależności od innych czynników (proszę wskazać jakich)? Proszę tę kwestię szczegółowo wyjaśnić.”

wskazali Państwo, że „Reguły określające sposób udostępniania lokali użytkowych w Gminie (...) są określone poprzez „(…)” stanowiący Załącznik do Zarządzenia Nr (…) Prezydenta Miasta (…) z dnia (…) roku. Regulamin wskazuje dwa sposoby udostępniania lokali najemcom: przetargowy i bezprzetargowy.

Tryb przetargowy: (…)

Tryb bezprzetargowy (…).”

Na pytanie „Czy w ww. Budynku B6, oprócz powierzchni przeznaczonych wyłącznie na wynajem, będą znajdowały się również powierzchnie (np. sala konferencyjna, inne pomieszczenia (proszę wskazać jakie)), wykorzystywane przez Państwa w danym czasie do wykonywania działalności gospodarczej, natomiast w innym czasie do wykonywania działalności innej niż gospodarcza?”, wskazali Państwo, że „Tak - zgodnie z opisem przedstawionym w odpowiedzi na pytanie 6, w Budynku B6 będzie przestrzeń wspólna: pomieszczenia techniczne, gospodarcze, socjalne, przemysłowe, elektryczne, sanitariaty, magazyny oraz ciągi komunikacyjne, a także sale konferencyjne.”

Na pytanie „Czy w ww. Budynku B6, oprócz powierzchni przeznaczonych wyłącznie na wynajem, będą znajdowały się również powierzchnie wspólne (np. wejścia, klatki schodowe, windy, korytarze, inne pomieszczenia (proszę wskazać jakie)), wykorzystywane zarówno przez najemców/jak i przez Państwa w ramach wykonywania działalności innej niż gospodarcza?”, odpowiedzieli Państwo, że „Tak - zgodnie z opisem przedstawionym w odpowiedzi na pytanie 6 oraz pytanie 11, w Budynku B6 będzie przestrzeń wspólna: pomieszczenia techniczne, gospodarcze, socjalne, przemysłowe, elektryczne, sanitariaty, magazyny oraz ciągi komunikacyjne, a także sale konferencyjne.”

Na pytanie „Czy w ww. Budynku B6, oprócz działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT polegającej na wynajmie powierzchni, będą wykonywali Państwo również inne czynności w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej lub/i zwolnionej od podatku VAT (proszę wskazać jakie to konkretnie czynności)?”, podali Państwo, że „W chwili obecnej Gmina nie ma planu prowadzenia w Budynku B6 innej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, niż wynajem pomieszczeń biurowych i przestrzeni konferencyjnych. Pewne jest natomiast, że jeżeli po oddaniu kompleksu do użytkowania, tj. po dniu 31 grudnia 2027 r. przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii będą brzmiały tak jak obecnie, to wprowadzanie energii elektrycznej do sieci przy pomocy instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na dachu Budynku B6 będzie odbywało się w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (net biling) i będzie stanowiło dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.”

Na pytanie „Czy Centrum (…), Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego, Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej oraz Przedszkole Miejskie i Żłobek, są jednostkami organizacyjnymi Gminy (jednostkami budżetowymi lub zakładami budżetowymi)? Jeżeli tak, proszę wskazać jaką działalność będą Państwo prowadzili w ww. Budynku B6 za pośrednictwem ww. jednostek organizacyjnych, tj. opodatkowaną podatkiem VAT, zwolnioną z tego podatku czy niepodlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.”, wskazali Państwo, że „W Budynku B6 będą miały swoje siedziby/biura/oddziały instytucje publiczne wykonujące zadania z zakresu spraw społecznych i edukacyjnych, które nie stanowią działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, lecz są czynnościami wynikającymi z zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego. Obecnie w planach jest utworzenie tam oddziałów m.in.:

- Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej, który jest jednostką organizacyjną Gminy (...), a jego podstawowym przedmiotem działalności są zadania:

1) wynikające z ustawy o pomocy społecznej;

2) wynikające z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych;

a) będące zadaniami powiatu z zakresu rehabilitacji społecznej osób niepełnosprawnych,

3) wynikające z innych ustaw, w szczególności: a) ustalanie i wypłacanie świadczeń rodzinnych na podstawie ustawy o świadczeniach rodzinnych, b) ustalanie i wypłacanie dodatków mieszkaniowych na podstawie ustawy o dodatkach mieszkaniowych, c) przyznawanie i wypłacanie pomocy pieniężnej dla kombatantów z Państwowego Funduszu Kombatantów na podstawie ustawy o kombatantach oraz niektórych osobach będących ofiarami represji wojennych i okresu powojennego, d) wypłacanie jednorazowej pomocy pieniężnej dla repatriantów na podstawie ustawy o repatriacji, e) udzielanie wsparcia społecznego wynikającego z ustawy o ochronie zdrowia psychicznego, f) prowadzenie zadań związanych z postępowaniem wobec dłużników alimentacyjnych oraz przyznawaniem świadczeń z funduszu alimentacyjnego, g) prowadzenie zadań związanych z przeciwdziałaniem przemocy w rodzinie, h) wspieranie rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych oraz organizacja pieczy zastępczej, i) prowadzenie zadań związanych z postępowaniem w sprawie jednorazowego zasiłku powodziowego przewidzianego ustawą o szczególnych rozwiązaniach związanych z usuwaniem skutków powodzi, j) prowadzenie zadań związanych z postępowaniem w sprawie przyznania i wypłaty dodatku energetycznego przewidzianego ustawą Prawo energetyczne, k) prowadzenie zadań związanych z postępowaniem w sprawie przyznania świadczeń przewidzianych ustawą o wspieraniu kobiet w ciąży i rodzin, l) prowadzenie zadań związanych z postępowaniem w sprawie przyznawania zasiłków dla opiekunów na podstawie ustawy o ustaleniu i wypłacie zasiłków dla opiekunów, m) potwierdzanie prawa do świadczeń opieki zdrowotnej na podstawie ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

W ramach Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej planowane jest utworzenie Centrum (…), które będzie odpowiedzialne za (…):

- Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego, które jest zespołem szkół ponadpodstawowych, ponadgimnazjalnych dla młodzieży, policealnych prowadzącym także kwalifikacyjne kursy zawodowe. Cele szkół dla młodzieży obejmują:

1. Kształcenie i wychowanie przygotowujące do dalszej nauki i życia we współczesnym świecie, które służy rozwijaniu u uczniów poczucia odpowiedzialności, miłości ojczyzny oraz poszanowania dla polskiego i ogólnoludzkiego dziedzictwa kulturowego.

2. Przekazanie uczniom wiedzy o człowieku i środowisku, o problemach społecznych i ekonomicznych kraju i świata.

3. Przygotowanie do wypełniania obowiązków rodzinnych i obywatelskich w oparciu o zasady solidarności, demokracji, sprawiedliwości, tolerancji i wolności.

4. Dostosowanie treści, metod oraz organizacji nauczania do osobistych możliwości psychofizycznych uczniów poprzez indywidualizowanie procesu kształcenia oraz pomoc uczniom o specjalnych potrzebach edukacyjnych.

5. Zapewnienie uczniom warunków do: 1) zaspokajania potrzeb, rozwijania swoich zdolności i zainteresowań; 2) kształcenia umiejętności kierowania się w życiu uniwersalnymi zasadami etyki i budowania systemu wartości moralnych; 3) kształcenia umiejętności planowania i organizowania nauki, pracy i wypoczynku; 4) korzystania z różnych źródeł wiedzy; 5) świadomego stosowania się do przepisów prawnych i szkolnych; 6) rozwijania umiejętności samooceny i samokontroli; 7) rozwijania takich cech jak: wrażliwość, samodzielność i odpowiedzialność za własny rozwój, godność, wytrwałość i obowiązkowość; 8) kształcenia umiejętności współżycia w zespole; 9) kształcenia umiejętności formułowania i rozwiązywania problemów, dyskutowania i prezentowania własnych poglądów; 10) współuczestniczenia i współtworzenia życia kulturalnego; 11) przygotowania do wyboru dalszego kierunku kształcenia w ramach szkolnego systemu doradztwa; 12) poznania zasad higieny osobistej, troski o własne zdrowie, kondycję fizyczną i psychiczną.

Oprócz tego w technikach, szkołach branżowych I stopnia i szkołach policealnych realizowane są cele: 1. wyposażenie uczniów w wiedzę i umiejętności niezbędne do zdobycia odpowiednich do kierunków kształcenia kwalifikacji zawodowych i aktywnego funkcjonowania na zmieniającym się rynku pracy, 2. przygotowanie uczniów do kontynuowania nauki na kolejnym etapie edukacyjnym, 3. stosowanie nowatorskich metod nauczania pozwalających kształtować umiejętności zawodowe uczniów, 4. wdrożenie do ciągłego doskonalenia umiejętności zawodowych poprzez samodzielne zdobywanie wiedzy i korzystanie z różnych form kształcenia ustawicznego.

Cele w zakresie działalności pozaszkolnej: 1) prowadzenie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych, 2) realizacji programu nauczania właściwego dla danej kwalifikacji zawodowej, 3) zdobycia wiedzy i umiejętności niezbędnych do uzyskania zaświadczenia zakończenia kursu kwalifikacyjnego, 4) wszechstronnego rozwoju osobowości i przygotowania zawodowego na rynku pracy, 5) podejmowanie działań w przedmiocie poradnictwa zawodowego i informacji zawodowej.

W osobnym segmencie budynku B6 planowane jest utworzenie placówek opiekuńczych nad małymi dziećmi: przedszkola oraz żłobka.

Celem wychowania przedszkolnego jest wsparcie całościowego rozwoju dziecka. Wsparcie to realizowane jest przez proces opieki, wychowania i nauczania - uczenia się, co umożliwia dziecku odkrywanie własnych możliwości, sensu działania oraz gromadzenie doświadczeń na drodze prowadzącej do prawdy, dobra i piękna. Przedszkole udziela dzieciom i rodzicom pomocy specjalistycznej, psychologiczno-pedagogicznej, za wiedzą i na życzenie rodziców.

Zadania przedszkola to:

1. Wspieranie wielokierunkowej aktywności dziecka poprzez organizację warunków sprzyjających nabywaniu doświadczeń w fizycznym, emocjonalnym, społecznym i poznawczym obszarze jego rozwoju.

2. Tworzenie warunków umożliwiających dzieciom swobodny rozwój, zabawę i odpoczynek w poczuciu bezpieczeństwa.

3. Wspieranie aktywności dziecka podnoszącej poziom integracji sensorycznej i umiejętności korzystania z rozwijających się procesów poznawczych.

4. Zapewnienie prawidłowej organizacji warunków sprzyjających nabywaniu przez dzieci doświadczeń, które umożliwią im ciągłość procesów adaptacji oraz pomoc dzieciom rozwijającym się w sposób nieharmonijny, wolniejszy lub przyspieszony.

5. Wspieranie samodzielnej dziecięcej eksploracji świata, dobór treści adekwatnych do poziomu rozwoju dziecka, jego możliwości percepcyjnych, wyobrażeń i rozumowania, z poszanowaniem indywidualnych potrzeb i zainteresowań.

6. Wzmacnianie poczucia wartości, indywidualność, oryginalność dziecka oraz potrzeby tworzenia relacji osobowych i uczestnictwa w grupie.

7. Tworzenie sytuacji sprzyjających rozwojowi nawyków i zachowań prowadzących do samodzielności, dbania o zdrowie, sprawność ruchową i bezpieczeństwo, w tym bezpieczeństwo w ruchu drogowym.

8. Przygotowywanie do rozumienia emocji, uczuć własnych i innych ludzi oraz dbanie o zdrowie psychiczne, realizowane m.in. z wykorzystaniem naturalnych sytuacji, pojawiających się w przedszkolu oraz sytuacji zadaniowych, uwzględniających treści adekwatne do intelektualnych możliwości i oczekiwań rozwojowych dzieci.

9. Tworzenie sytuacji edukacyjnych budujących wrażliwość dziecka, w tym wrażliwość estetyczną, w odniesieniu do wielu sfer aktywności człowieka: mowy, zachowania, ruchu, środowiska, ubioru, muzyki, tańca, śpiewu, teatru, plastyki.

10. Tworzenie warunków pozwalających na bezpieczną, samodzielną eksplorację otaczającej dziecko przyrody, stymulujących rozwój wrażliwości i umożliwiających poznanie wartości oraz norm odnoszących się do środowiska przyrodniczego, adekwatnych do etapu rozwoju dziecka.

11. Tworzenie warunków umożliwiających bezpieczną, samodzielną eksplorację elementów techniki w otoczeniu, konstruowania, majsterkowania, planowania i podejmowania intencjonalnego działania, prezentowania wytworów swojej pracy.

12. Współdziałanie z rodzicami, różnymi środowiskami, organizacjami i instytucjami, uznanymi przez rodziców za źródło istotnych wartości, na rzecz tworzenia warunków umożliwiających rozwój tożsamości dziecka.

13. Kreowanie, wspólne z wymienionymi podmiotami, sytuacji prowadzących do poznania przez dziecko wartości i norm społecznych, których źródłem jest rodzina, grupa w przedszkolu, inne dorosłe osoby, w tym osoby starsze, oraz rozwijania zachowań wynikających z wartości możliwych do zrozumienia na tym etapie rozwoju.

14. Systematyczne uzupełnianie, za zgodą rodziców, realizowanych treści wychowawczych o nowe zagadnienia, wynikające z pojawienia się w otoczeniu dziecka zmian i zjawisk istotnych dla jego bezpieczeństwa i harmonijnego rozwoju.

15. Systematyczne wspieranie rozwoju mechanizmów uczenia się dziecka, prowadzące do osiągnięcia przez nie poziomu umożliwiającego podjęcie nauki w szkole.

16. Organizowanie zajęć - zgodnie z potrzebami - umożliwiających dziecku poznawanie kultury i języka mniejszości narodowej lub etnicznej lub języka regionalnego - (…).

17. Tworzenie sytuacji edukacyjnych sprzyjających budowaniu zainteresowania dziecka językiem obcym nowożytnym, chęci poznawania innych kultur.

Żłobek realizuje cele i zadania określone w przepisach ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3:

1. Żłobek zapewnia opiekę i pielęgnację w warunkach bezpiecznych, przyjaznych i dostosowanych do potrzeb rozwojowych dzieci.

2. Żłobek zapewnia stymulowanie rozwoju dzieci.

3. Żłobek zapewnia kształtowanie u dzieci odporności emocjonalnej niezbędnej do radzenia sobie w nowych sytuacjach.

4. Żłobek zapewnia wprowadzanie dzieci w świat wartości estetycznych i rozwijanie umiejętności wypowiadania się poprzez zajęcia ruchowe muzyczne, plastyczne.

5. Żłobek zapewnia możliwość wspólnej zabawy i nauki stosownej do wieku dzieci.

6. Żłobek zapewnia wspomaganie rodziny w wychowywaniu z uwzględnieniem wspomagania indywidualnego rozwoju dzieci, które odbywa się w trakcie zabaw i zajęć organizowanych w czasie pobytu dzieci w Żłobku, oraz poprzez prowadzenie konsultacji i udzielanie rodzicom/opiekunom prawnym informacji.

Oprócz ww. placówek w Budynku B6 planowane jest umieszczenie oddziałów wydziałów Urzędu Miejskiego w (…) zajmujących się współpracą z organizacjami pozarządowymi, czy pomocą społeczną. Wydziały te nie wykonują czynności pozostających w sferze działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.”

Na pytanie „Jakimi przesłankami kierowali się Państwo, uznając że zaproponowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji jest/będzie bardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?”, odpowiedzieli Państwo, że „Przy wyborze sposobu obliczenia proporcji w stosunku do nabyć związanych rewitalizacją Budynku B6, Gmina kierowała się zasadą obiektywizmu, neutralności oraz przejrzystości. Zaproponowany przez Gminę prewspółczynnik powierzchniowy jest najbardziej reprezentatywny, ponieważ dotyczy składnika majątku, którego wykorzystanie przez podatnika w działalności gospodarczej jest uwarunkowane wielkością powierzchni użytkowej. Budynek B6 został podzielony według metrażu i łatwo wskazać, jaka jego część będzie wykorzystywana wyłącznie do działalności generującej podatek należny. Zatem Gmina zapewnia, że odliczeniu podlegać będzie podatek od kosztów inwestycji w zakresie wytworzenia przestrzeni przeznaczonej do najmu komercyjnego. W ten sposób zachowana zostaje zasada neutralności. Odliczenie według powierzchni ma zastosowanie właśnie tam, gdzie skala działalności gospodarczej jest określana w metrach kwadratowych - metoda ta w sposób bezpośredni najbardziej odpowiada specyfice działalności prowadzonej w Budynku B6, a w konsekwencji nabyciom dokonywanym w celu rewitalizacji tego obiektu. Co szczególnie istotne, zaletą tej metody jest precyzja określenia stopnia zaangażowania składnika majątku w aktywność gospodarczą: wysokość współczynnika jest równa bowiem przestrzeni liczonej w metrach kwadratowych, które to wartości wynikają z dokumentacji projektowej. Wartość 58% nie jest subiektywna oceną, lecz wiarygodnym, weryfikowalnym i łatwo mierzalnym wskaźnikiem stopnia wykorzystania Budynku B6 do działalności gospodarczej. Powierzchnia pomieszczeń ujęta w umowach najmu pozostanie zawsze taka sama, bez względu na okoliczności transakcji, jeżeli nastąpi zmiana zakresu przestrzeni przeznaczonej do wynajmu komercyjnego, będzie to miało odzwierciedlenie w zmianie prewspółczynnika oraz w korektach rocznych. Zastosowanie prewspółczynnika powierzchniowego wynika zatem z faktycznego wykorzystania składnika majątku do działalności gospodarczej i zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego przez Gminę wyłącznie w zakresie w jakim nabycia towarów i usług w ramach projektu przyczynią się do wytworzenia przestrzeni komercyjnej.”

Na pytanie „Proszę przedstawić wyliczenia porównawcze (analizę) zastosowania proporcji wyliczonej zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) i przedstawionej przez Państwa proporcji. Proszę wskazać, z których dokładnie okresów i dlaczego przyjmują Państwo dane do wyliczeń.”, wskazali Państwo, że „Prewspółczynnik powierzchniowy ustalony zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy o VAT wynosi 58%. Sposób wyliczenia oraz źródło danych przedstawione w odpowiedzi na pytanie 6. Wyliczony zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) na 2025 r. prewspółczynnik, stosowany przez Urząd Miejski w (…) do odliczania VAT w odniesieniu do zakupów dokonywanych na cele funkcjonowania Urzędu Miasta wynosi 18%. Urząd wylicza prewspółczynnik z uwzględnieniem danych zgodnie z art. 86 ust. 2d i 2g. Wartość robót budowlanych w zakresie remontu Budynku B6 według aktualnego budżetu projektu w zakresie objętym pomocą publiczną, czyli wydatków niekwalifikowalnych, wynosi (…) zł netto (…) zł VAT. Zatem przy zastosowaniu prewspółczynnika powierzchniowego Gmina odliczy VAT w wysokości (…) zł, natomiast przy zastosowaniu prewspółczynnika obrotowego Urzędu Miejskiego będzie to kwota (…) zł.”

Na pytanie „Czy sposób obliczenia proporcji wskazany przez Państwa zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?”, wskazali Państwo, że „Tak. W ocenie Gminy prewspółczynnik powierzchniowy jest jedyną metodą, która zapewnia neutralność podatkową przy rozliczaniu kosztów inwestycji dotyczącej rewitalizacji Budynku B6, ponieważ wskazuje na rzeczywistą skalę wykorzystania składnika majątku do działalności gospodarczej generującej podatek należny i nie obejmuje przestrzeni, która będzie wykorzystywana przez Gminę do aktywności społecznej i edukacyjnej, pozostających poza sferą opodatkowania VAT.”

Na pytanie „Czy sposób obliczenia proporcji wskazany przez Państwa obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, wskazali Państwo, że „Preswpółczynnik powierzchniowy jest wynikiem przeliczeń opartych na powierzchni budynku wyrażonej w metrach kwadratowych, które będzie można łatwo zweryfikować na podstawie dokumentacji technicznej budynku oraz zawartych umów najmu, w których będą wymienione poszczególne metraże oraz lokalizacja pomieszczeń przeznaczonych do wynajmu komercyjnego. Ten sposób wyliczenia oraz weryfikacji prewspółczynnika zapewnia jego pełną obiektywność.”

Na pytanie „Jakie przesłanki potwierdzają Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników jest/będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?”, odpowiedzieli Państwo, że „Zastosowanie prewspółczynnika obrotowego Urzędu Miejskiego w (…) do kosztów rewitalizacji Budynku B6 byłoby całkowicie niewłaściwe, skoro Gmina jest w stanie precyzyjnie określić obszar aktywności gospodarczej w tym obiekcie w oparciu o mierzalne i transparentne dane dotyczące powierzchni użytkowej. Kryteria oraz dane wykorzystane do obliczenia prewspółczynnika Urzędu Miejskiego w (…), tj. kwoty dochodów wykonanych, nie mają żadnego związku z działalnością gospodarczą wykonywaną w odrębnym budynku: dochody wykonane obejmują środki finansowe przeznaczone głównie na działalność statutową Urzędu Miejskiego objętej regulacją art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Prewspółczynnik obrotowy oddaje specyfikę działalności Urzędu oraz dokonywanych tam nabyć w odniesieniu do kosztów wspólnych takich jak: zakup artykułów biurowych, energii elektrycznej, czy usługi ochrony, które służą łącznie (…) wydziałom wykonującym w różnym zakresie i z różną częstotliwością działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, działalność zwolnioną z VAT oraz działalność nieobjętą opodatkowaniem VAT. Co więcej Budynek B6 będzie wykorzystywany również przez inne jednostki organizacyjne Gminy (...) oraz wydziały Urzędu Miejskiego w (…), które w ogóle nie wykonują działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu, co oznaczałoby konieczność zastosowania dwóch prewspółczynników w odniesieniu do jednego składnika majątku: najpierw powierzchniowego, aby wyłączyć z odliczania VAT koszty inwestycji w zakresie przestrzeni objętej zakresem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT; następnie prewspółczynnika obrotowego w stosunku do części wspólnych oraz zastosować pełne odliczenie w stosunku do pomieszczeń biurowych przeznaczonych na wynajem.”

Na pytanie „Czy w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 będą Państwo prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.)?”, wskazali Państwo, że „Gmina planuje budowę instalacji do 50 kW, a ponieważ produkcja energii z odnawialnych źródeł energii nie stanowi przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej Gminy, więc spełnia ona warunki definicyjne „prosumenta” z art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii.”

Na pytanie „Czy ww. instalacja fotowoltaiczna będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii?”, podali Państwo, że „Gmina planuje budowę instalacji o mocy do 50kW, więc będzie to urządzenie spełniające definicję mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.”

Na pytanie „Czy w związku z montażem ww. instalacji fotowoltaicznej została zawarta/będzie zawarta przez Państwa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a) jakie zostały/zostaną określone zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej?

b) czy ww. umowa przewiduje wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej?”,

odpowiedzieli Państwo, że „W momencie składnia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Gmina nie zawarła jeszcze żadnej umowy z przedsiębiorstwem energetycznym, ponieważ projekt rewitalizacji całego kompleksu (…) jest na etapie postępowania ws. wyboru wykonawcy tej inwestycji. Rozpoczęcie użytkowania przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej nastąpi nie wcześniej niż oddanie całego kompleksu (…) do użytkowania po zakończeniu prac, które zgodnie z aktualnym harmonogramem ma nastąpić do 31 grudnia 2027 r. Jeżeli wówczas przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii będą brzmiały tak jak obecnie, to wprowadzanie energii elektrycznej do sieci będzie odbywało się w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (net biling).”

Na pytanie „Czy w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, będą Państwo korzystali z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii?”, wskazali Państwo, że „Nie. Rozpoczęcie użytkowania przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej nastąpi nie wcześniej niż oddanie całego kompleksu (…) do użytkowania po zakończeniu prac, które zgodnie z aktualnym harmonogramem ma nastąpić do 31 grudnia 2027 r. Jeżeli wówczas przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii będą brzmiały tak jak obecnie, to wprowadzanie energii elektrycznej do sieci będzie odbywało się w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (net biling).”

Na pytanie „Czy też w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, będą Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii?”, wskazali Państwo, że „Tak. Rozpoczęcie użytkowania przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej nastąpi nie wcześniej niż oddanie całego kompleksu (…) do użytkowania po zakończeniu prac, które zgodnie z aktualnym harmonogramem ma nastąpić do 31 grudnia 2027 r. Jeżeli wówczas przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii będą brzmiały tak jak obecnie, to wprowadzanie energii elektrycznej do sieci będzie odbywało się w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (net biling).”

Na pytanie „Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez ww. instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

a) będą Państwo mogli ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to należy wskazać w jakim terminie?

b) niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?”,

odpowiedzieli Państwo, że „W momencie składnia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Gmina nie zawarła jeszcze żadnej umowy z przedsiębiorstwem energetycznym, ponieważ projekt rewitalizacji całego kompleksu (…) jest na etapie postępowania ws. wyboru wykonawcy tej inwestycji. Rozpoczęcie użytkowania przedmiotowej instalacji fotowoltaicznej nastąpi nie wcześniej niż oddanie całego kompleksu (…) do użytkowania po zakończeniu prac, które zgodnie z aktualnym harmonogramem ma nastąpić do 31 grudnia 2027 r. Jeżeli wówczas przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii będą brzmiały tak jak obecnie, to wprowadzanie energii elektrycznej do sieci będzie odbywało się w oparciu o art. 4c ustawy o odnawialnych źródłach energii (Depozyt prosumencki).”

Na pytanie „Czy ww. instalacja fotowoltaiczna, o której mowa we wniosku, mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, proszę wskazać konkretny punkt ww. przepisu.”, wskazali Państwo, że „Ponieważ instalacja fotowoltaiczna, o której mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie została jeszcze wykonana, jej przyłączenie nie może być zgłoszone w terminach wskazanych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii, a więc nie mieści się w przepisach przywołanych w pytaniu.”

Na pytanie „Czy wprowadzanie przez Państwa energii elektrycznej wytworzonej w ww. instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na Budynku B6 będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług?, podali Państwo, że „W ślad za obecną wykładnią organów podatkowych, sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Gmina uznaje, że wprowadzanie wytworzonej w mikroinstalacji OZE energii elektrycznej do sieci w zamian za określone wynagrodzenie (na podstawie obowiązujących dziś przepisów ustawy o odnawialnych źródłach energii) będzie stanowiło dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.”

Na pytanie „Czy zagospodarowane tereny zielone, mała architektura (ławki, kosze, stojaki na rowery), oświetlenie, plac zabaw, droga pożarowa, drogi wewnętrzne, chodniki, schody oraz parking będą ogólnodostępne?”, wskazali Państwo, że „Tak, obszar wokół Budynków kompleksu (…) będzie ogólnodostępny. Należy jednak pamiętać, że z infrastruktury towarzyszącej oraz dróg dojazdowych, czy miejsc postojowych będą również korzystali najemcy lokali użytkowych (w Budynkach B1, B2 oraz B6) oraz ich kontrahenci i klienci, co za pewne znajdzie odzwierciedlenie w umowach najmu oraz wysokości czynszu. Na chwilę obecną nie poczyniono jeszcze ustaleń, czy dla najemców będą wyznaczone specjalne miejsca parkingowe/stojaki na rowery/pojemniki na odpady.”

Na pytanie „Czy zagospodarowane tereny zielone, mała architektura (ławki, kosze, stojaki na rowery), oświetlenie, plac zabaw, droga pożarowa, drogi wewnętrzne, chodniki, schody oraz parking będą udostępniane odpłatnie czy nieodpłatnie?”, wskazali Państwo, że „Tak, obszar wokół Budynków kompleksu (…) będzie ogólnodostępny. Należy jednak pamiętać, że z infrastruktury towarzyszącej oraz dróg dojazdowych, czy miejsc postojowych będą również korzystali najemcy lokali użytkowych (w Budynkach B1, B2 oraz B6) oraz ich kontrahenci i klienci, co za pewne znajdzie odzwierciedlenie w umowach najmu oraz wysokości czynszu. Na chwilę obecną nie poczyniono jeszcze ustaleń, czy dla najemców będą wyznaczone specjalne miejsca parkingowe/stojaki na rowery/pojemniki na odpady.”

Pytania

1. Czy Gmina (...) ma prawo odliczyć 100% podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B1 oraz Budynku B2 w związku z realizacją projektu pn. „(...)”?

2. Czy Gmina (...) ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B3 oraz Budynku B5 w związku z realizacją projektu pn. „(...)”?

3. Czy Gmina (...) ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B6 oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 w związku z realizacją projektu pn. „(...)” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji określonego poprzez udział procentowy powierzchni przeznaczonej do użytku komercyjnego?

4. Czy Gmina (...) ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zagospodarowanie terenu oraz budowę infrastruktury towarzyszącej w związku z realizacją projektu pn. „(...)” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla Urzędu Miejskiego w (…) (prewspółczynnika obrotowego)?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Gmina (...) ma prawo odliczyć 100% podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B1 oraz Budynku B2 w związku z realizacją projektu pn. „(...)”.

2. Gmina (...) nie ma prawa odliczyć podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B3 oraz Budynku B5 w związku z realizacją projektu pn. „(...)”.

3. Gmina (...) ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B6 oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 w związku z realizacją projektu pn. „(...)” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji określonego poprzez udział procentowy powierzchni przeznaczonej do użytku komercyjnego.

4. Gmina (...) ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zagospodarowanie terenu oraz budowę infrastruktury towarzyszącej w związku z realizacją projektu pn. „(...)” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla Urzędu Miejskiego w (…) (prewspółczynnika obrotowego)?

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w niniejszej sprawie. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz wpłaty zaliczki.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających VAT.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika VAT, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Ustawa o VAT definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców, usługodawców oraz osób wykonujących wolne zawody; działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Przepis ten jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L z 2006 r. Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h: stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak stanowi art. 86 ust. 2c ustawy o VAT przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w pierwszej kolejności podatnicy są zobowiązani do wyodrębniania podatku, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego może być stosowane tylko w przypadku, gdy nie będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W przedstawionym stanie faktycznym Gmina będzie ponosiła wydatki związane z przebudową kompleksu, w skład którego wchodzą budynki oraz teren wokół budynków. W budynkach objętych rewitalizacją będą wykonywane czynności podlegające opodatkowaniu VAT oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT, stanowiące realizację zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego głównie w zakresie spraw pomocy i wsparcia społecznego, aktywizacji zawodowej, współpracy z organizacjami pozarządowymi, wychowania przedszkolnego oraz opieki nad dziećmi do lat 3. W stosunku do czterech obiektów Gmina jest w stanie przyporządkować wydatki bezpośrednio do poszczególnych rodzajów działalności: Budynek B1 oraz Budynek B2 będą w całości wykorzystywane na cele działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT przez Gminę działającą w charakterze podatnika VAT; natomiast Budynek B3 oraz Budynek B5 będą w całości wykorzystywane na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT, bowiem wynikającej z realizacji przez Gminę jej zadań publicznych wyłączonych spod ustawy o VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zatem w odniesieniu do tych czterech obiektów stan faktyczny nie budzi wątpliwości i pozwala na uznanie pełnego prawa do odliczenia (Budynek B1 oraz Budynek B2) oraz całkowitego braku prawa do odliczenia (Budynek B3 oraz Budynek B5).

W odniesieniu natomiast do Budynku B6 wraz z instalacją fotowoltaiczną na dachu Budynku B6, Gmina jest zdania, że ma prawo odliczyć VAT od wydatków w stosunku proporcjonalnym do powierzchni przeznaczonej na użytek komercyjny zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, która pozwala przy wyborze sposobu określenia proporcji wykorzystać dane dotyczące średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością. Gmina nie uwzględnia w tym wyliczeniu przestrzeni osobnego skrzydła Budynku nr 6 przeznaczonego na siedzibę Przedszkola Miejskiego i Żłobka, które i tak będą fakturowane osobno oraz księgowane odrębnie. Co istotne, Gmina dysponuje dokładnymi danymi dotyczącymi powierzchni Budynku B6 przeznaczonej zgodnie z planem na wynajem, zatem ustalenie wskaźnika odliczenia VAT w oparciu o dane powierzchni będą obiektywne i odpowiadające specyfice prowadzonej tam działalności gospodarczej oraz dokonywanych nabyć. Żadna z innych metod - przedstawionych w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT - nie oddaje tak precyzyjnie (co do metra kwadratowego) wielkości powierzchni przeznaczonej na działalność gospodarczą. Sposób proponowany przez Gminę pozwala również ustalenie stosunku wykorzystania przez klientów komercyjnych części wspólnych Budynku nr 6 oraz sposobu użytkowania instalacji fotowoltaicznej planowanej do uruchomienia na dachu Budynku B6 - proporcjonalnie do komercyjnej zajętości powierzchni biurowej. Wielkość powierzchni udostępnianej komercyjnie będzie w przyszłości czynnikiem decydującym o skali refakturowania ogólnych kosztów użytkowania budynku: kosztów mediów, usług sprzątania, usług ochrony, czy usług konserwacji. Proponowany sposób określenia wysokości odliczenia VAT może być również zastosowany do odliczania wydatków od przestrzeni wspólnej - jako efekt liczbowy sposobu użytkowania całego budynku - skoro 58% przestrzeni jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, to sprawiedliwym i logicznym sposobem przyporządkowania kosztów dotyczących części wspólnych jest zastosowanie tej właśnie proporcji. Jest to często stosowana metoda ustalania np. części kosztów pomieszczeń wspólnych wobec kilku najemców w zależności od powierzchni, którą zajmują w danej przestrzeni. Metodę proporcjonalnego obliczania można odnaleźć w samej ustawie o VAT: np. art. 41 ust. 12c - w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zaproponowana przez Gminę powierzchniowa metoda ustalenia prewspółczynnika, jest w ocenie Gminy metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej w Budynku B6 działalności, ponieważ już na etapie inwestycji wiadomo, jaka część wydatków jest ponoszona w związku z zaplanowaną działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT: 58% budżetu przewidzianego na Budynek B6, zgodnie z powierzchnią budynku, jaka będzie zajęta na cele komercyjne, tj.: pod wynajem opodatkowany VAT.

Konsekwentnie należy uznać zasadność odliczania VAT od kosztów budowy instalacji fotowoltaicznej na dachu Budynku B6: zamontowane panele fotowoltaiczne będą wytwarzały energię dla potrzeb najemców oraz użytkowników Budynku B6, zatem instalacja będzie w 58% wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Wybór prewspółczynnika został starannie przemyślany i przeanalizowany i oparty na przesłankach wynikających z art. 86 ust. 1 oraz ust. 2a-2c ustawy o VAT. Z wymienionych w art. 86 ust. 2c pkt 1-4 ustawy o VAT jedynie metoda powierzchniowa opisana w pkt 4 jest najbardziej właściwą metodą w stanie faktycznym, który będzie miał miejsce w odniesieniu do Budynku B6. Współczynnik oparty na ilości pracowników, czy roboczogodzinach nie miałby racji bytu, z uwagi na fakt, że zarówno na etapie inwestycyjnym, jak i eksploatacyjnym w projekt są zaangażowani rozmaici pracownicy Urzędu Miejskiego, którzy na ten cel poświęcają ułamek swojej pracy, nie ma zatem możliwości ustalenia nawet godzin w ich czasie pacy, w jakich poświęcali by się wyłącznie dla celów rozliczania tego projektu w zakresie użytku komercyjnego. Wskaźnik oparty na kwotach obrotu nie może mieć tu zastosowania z uwagi na brak przychodów z tytułu zajęcia pomieszczeń Budynku B6 przez jednostki organizacyjne Gminy (...), które będą dysponowały swoją przestrzenią na podstawie trwałego zarządu. Zastosowanie prewspółczynnika ustalonego dla Urzędu Miejskiego na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999) byłoby z kolei rozwiązaniem wysoce nieobiektywnym, niedostosowanym do specyfiki tego konkretnego kompleksu, bowiem dane przyjęte do wyliczenia tego prewspółczynnika dotyczą działalności całego Urzędu, marginalizując działalność komercyjną, a podkreślając skalę statutowej działalności jednostki samorządu terytorialnego. Tymczasem, jak wynika z danych przedstawionych przez Gminę w oparciu o dokumentację techniczną i projektową oraz plan zagospodarowania obiektu, Budynek B6 w ponad połowie swojego potencjału będzie służył działalności gospodarczej generującej podatek należny. Stosowany przez Urząd Miejski prewspółczynnik obrotowy w żaden sposób nie odzwierciedlałby wykorzystania Budynku B6 do działalności gospodarczej, jego użycie w niniejszej sprawie stanowiłoby naruszenie zasady wyrażonej w art. 86 ust. 2b.

W ocenie Gminy jedynie prewspółczynnik powierzchniowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić część podatku przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem przestrzeni Budynku B6 czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych danych dotyczących faktycznego użytkowania obiektu. Zastosowane przez Gminę jednoznaczne i jasne kryteria powierzchni przeznaczonej na wynajem pozwalają na obiektywne wyznaczenie struktury sprzedaży - proporcja wynika wprost z powierzchni komercyjnej. Nie ma zatem wątpliwości, że ta metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę w Budynku B6 działalności. Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to, gdyż nie uwzględniają one ani specyfiki działalności Gminy w Budynku B6 ani nabyć z nim związanych, a zatem ich zastosowanie w tym przypadku byłoby nieobiektywne.

W konsekwencji wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji - według klucza powierzchniowego - zapewni dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dotyczącego wykonywanych w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych. Sposób ten dokładnie odzwierciedli część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

W ocenie Gminy, zaproponowany współczynnik powierzchniowy jest najbardziej reprezentatywny w okolicznościach sprawy i w ocenie Gminy będzie zapewniał prawidłową proporcję rozliczania podatku naliczonego, a także pozwoli Gminie na najbardziej obiektywne rozliczenie części wydatków związanych z działalnością opodatkowaną w ogólnej kwocie wydatków. Metoda powierzchniowa jest transparentna oraz sprawiedliwa, ponieważ w sposób matematyczny oddaje skalę wykorzystania Budynku B6 do celów działalności generującej VAT należny na kolejnym etapie funkcjonowania kompleksu. Skala ta z kolei wskazuje jaka wielkość wydatków jest ponoszona na cele związane z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jeżeli natomiast chodzi o wydatki związane z zagospodarowaniem terenu oraz pracami budowlanymi w zakresie infrastruktury towarzyszącej, to z uwagi na fakt, że teren wokół wszystkich obiektów kompleksu (…) będzie ogólnodostępny, a co za tym idzie korzystać z niego będą mogli zarówno spacerujący mieszkańcy, jak i mieszkańcy - klienci instytucji samorządowych, jak również kontrahenci oraz ich klienci, to trudno tu w sposób jednoznaczny ocenić wielkość powierzchni terenu przeznaczonej do wykonywania wyłącznie działalności gospodarczej. Teren kompleksu będzie wszak służył wszystkim obiektom, nie tylko Budynkowi B1, B2 oraz B6. W tym przypadku nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie wydatków do konkretnej działalności gospodarczej, zatem Gmina uważa, że najwłaściwszym i najbardziej obiektywnym sposobem odliczania, byłoby zastosowanie prewspółczynnika ustalanego rokrocznie dla Urzędu Miasta zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Reasumując, Gmina uważa, że:

- ma prawo odliczyć 100% podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B1 oraz Budynku B2 w związku z realizacją projektu pn. „(...)”;

- nie ma prawa odliczyć podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B3 oraz Budynku B5 w związku z realizacją projektu pn. „(...)”;

- ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B6 oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 w związku z realizacją projektu pn. „(...)” z uwzględnieniem powierzchniowego prewspółczynnika;

- ma prawo odliczyć podatek od towarów i usług wynikający z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zagospodarowanie terenu oraz budowę infrastruktury towarzyszącej w związku z realizacją projektu pn. „(...)” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji ustalonego dla Urzędu Miejskiego w (…).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- prawidłowe w części dotyczącej:

- nieprawidłowe w części dotyczącej:

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia podatników neutralny, gdyż przerzucają oni jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług. Jeśli jednak dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis art. 86 ust. 2c ustawy stanowi, że:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie do § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Na podstawie § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

- eksportu towarów,

- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Stosownie do § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Według art. 90 ust. 10b ustawy:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że realizują Państwo zadanie inwestycyjne pn. „(...)”. Projekt przewiduje inwestycję zakładającą (…). W ramach projektu będą Państwo ponosili koszty prac budowlanych, zagospodarowania przestrzeni oraz niezbędnego wyposażenia w następujących obszarach:

1. Budynek B1 (dotychczas: (…)) - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z przystosowaniem budynku dla działalności usługowej, w tym gastronomicznej.

2. Budynek B2 (dotychczas: (…)) - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z przystosowaniem budynku dla działalności usługowej, w tym gastronomicznej.

4. Budynek B5 (dotychczas: (…)) - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z (…) wieży widokowej poprzez wybudowanie tarasu widokowego oraz montażem windy.

6. Instalacja fotowoltaiczna na budynku B6 - w ramach projektu planowany jest montaż paneli fotowoltaicznych służących wytwarzaniu energii dla potrzeb zużycia w budynku B6.

7. Zagospodarowanie terenu - w ramach projektu planowane jest wykonanie robót budowlanych związanych z zagospodarowaniem obszaru wokół budynków kompleksu (…) wraz z budową placu zabaw.

8. Infrastruktura towarzysząca - w ramach projektu planowane jest wykonanie w obrębie kompleksu robót budowlanych związanych z budową drogi pożarowej, dróg wewnętrznych oraz parkingu.

Wszystkie faktury będą wystawiane na Państwa. Wykonawca zostanie zobowiązany do fakturowania osobno każdego z obiektów.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B1, Budynku B2, Budynku B3, Budynku B5, Budynku B6 i montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 oraz na zagospodarowanie terenu i budowę infrastruktury towarzyszącej w związku z realizacją ww. projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem - także proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że zarówno Budynek B1, jak i Budynek B2, będą wykorzystywane w całości na cele działalności gospodarczej wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W Budynku B1 będzie się znajdowała przestrzeń przeznaczona do wynajmu na prowadzenie działalności gastronomicznej oraz pomieszczenia biznesowo-usługowe oraz biurowe przeznaczone do wynajmu na potrzeby prowadzenia działalności dla lokalnych przedsiębiorców. Natomiast w Budynku B2 będzie się znajdowała przestrzeń przeznaczona do wynajmu na prowadzenie działalności gastronomicznej.

Zatem w przypadku Budynku B1 i Budynku B2 warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione. Budynki te bowiem - jak wynika z opisu sprawy - będą związane wyłącznie z wykonywanymi przez Państwa - jako zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług - czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W konsekwencji, przysługuje Państwu prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B1 i Budynku B2. Prawo to przysługuje Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych na przebudowę Budynku B3, w którym będą się znajdowały pomieszczenia biurowe dla potrzeb realizacji zadań społecznych i pomieszczenia wystawiennicze prezentujące dziedzictwo historyczne (…), oraz przebudowę Budynku B5, który będzie pełnił funkcję ogólnodostępnej wieży widokowej, należy stwierdzić, że w tym przypadku nie występuje związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Budynki te będą bowiem - jak wynika z opisu sprawy - wykorzystywane przez Państwa w całości na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazanej w art. 86 ust. 1 ustawy, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B3 oraz Budynku B5.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że będą Państwo ponosili również wydatki na przebudowę Budynku B6 oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6.

Jak Państwo wskazali, w Budynku B6 będą pomieszczenia biurowe, pomieszczenia wystawiennicze oraz sala konferencyjna. Będą tam miały swoją siedzibę instytucje publiczne (Centrum (…), Centrum Kształcenia Zawodowego i Ustawicznego, Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej, a w osobnym skrzydle również Przedszkole Miejskie i Żłobek), a także organizacje pozarządowe. Ponieważ budynek jest wielokondygnacyjny, ponad połowa przestrzeni biurowej przeznaczona będzie pod wynajem dla podmiotów gospodarczych (między innymi start-upów, inkubatora przedsiębiorczości oraz dla lokalnych przedsiębiorców). W budynku remontowane będą również przestrzenie wspólne. Budynek B6 będzie wykorzystywany na cele mieszane, tj. zarówno na cele działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak również na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT. W stosunku do tego budynku nie jest możliwe przypisanie nabyć w całości do działalności gospodarczej Gminy. Z kolei instalacja fotowoltaiczna na Budynku B6 będzie wytwarzała energię dla potrzeb zużycia w Budynku B6, zatem instalacja będzie wykorzystywana na cele mieszane: zarówno do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak również na cele działalności niegospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków poniesionych na przebudowę Budynku B6 oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6, które będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT), i których nie mają Państwo możliwości bezpośredniego przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. preproporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy.

Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

- zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

- obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik jest zobowiązany do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których podatnik ten dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego.

Natomiast na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. określił m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Podatnik, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, ma możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Kwestię tę trafnie podsumował Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 18 lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 449/19 stwierdził, że:

Zasadą jest - w odniesieniu do takich podatników jak Gmina - stosowanie proporcji według sposobów wymienionych w § 3 Rozporządzenia, a wyjątkiem - wobec uzasadnienia, że pozwala na to specyfika wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć - zastosowanie innego, bardziej reprezentatywnego sposobu określenia proporcji. Metody obliczania proporcji przewidziane w § 3 Rozporządzenia opracowane zostały z uwzględnieniem specyfiki działalności gmin, stąd przewidziane są dla typowej co do zasady działalności podmiotów o takim charakterze. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego tylko szczególne przesłanki (tak jak przy działalności wodno-kanalizacyjnej, która odwraca proporcje funkcjonowania typowe dla gmin) pozwalają na odstąpienie od wskazanych metod ustalania proporcji w przypadku wydatków mieszanych. Wielość źródeł finansowania wydatków gmin (w tym na tworzenie składników majątku) sprawia, że ustalanie indywidualnych metod obliczania proporcji dla wydatków mieszanych w odniesieniu do poszczególnych składników majątkowych, mogłaby prowadzić do pomijania specyfiki działania gmin dając im prawo do odliczenia podatku naliczonego w nadmiernej wysokości.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku od towarów i usług kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te - co do zasady - w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że w odniesieniu do Budynku B6 i instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na Budynku B6 zamierzają Państwo zastosować sposób określenia proporcji określony jako udział procentowy powierzchni przeznaczonej do użytku komercyjnego. Planują Państwo oprzeć swoje wyliczenia na sposobie wskazanym w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy o VAT łącznie z możliwością przewidzianą w art. 86 ust. 2e tejże ustawy.

Wskazali Państwo, że dysponują szczegółowym wykazem powierzchni użytkowej we wszystkich remontowanych obiektach przygotowanym przez biuro projektowe, które opracowało kompleksową dokumentację projektową rewitalizacji kompleksu. Wykaz zawiera liczbę pomieszczeń, ich dokładną lokalizację (oznaczenie budynku, nr kondygnacji, numer pomieszczenia, nazwę pomieszczenia) oraz powierzchnię każdego pomieszczenia (również pomieszczeń pomocniczych, sanitarnych, toalet, pomieszczeń technicznych, korytarzy, magazynów, klatki schodowej). Zestawienie pomieszczeń jest podstawą rozdysponowania poszczególnych powierzchni pod konkretne cele - już na etapie projektowania inwestor musi posiadać bowiem wiedzę co do sposobu wykorzystywania/ przeznaczenia konkretnych pomieszczeń - tak, by na przykład móc w późniejszym czasie rozliczać media od wynajmowanych pokoi, czy biur:

Poziom -1 Budynku B6: 118,49 m² powierzchni użytkowej obejmującej pomieszczenia techniczne, elektryczne oraz korytarz i klatkę schodową.

Po przeliczeniu poszczególnych powierzchni biur w stosunku do całości przestrzeni biurowej ustalili Państwo, iż 58% powierzchni biurowej w Budynku B6 będzie przeznaczona na wynajem komercyjny.

Państwa zdaniem, zasadnym jest zastosowanie wskaźnika 58% również do:

- przestrzeni wspólnych w Budynku B6,

- sal konferencyjnych na poziomie +2 Budynku B6,

- oraz instalacji fotowoltaicznej, która będzie montowana na dachu Budynku B6,

z uwagi na fakt wykorzystywania tych przestrzeni oraz urządzeń przez wszystkich użytkowników powierzchni biurowych w Budynku B6.

Należy wyjaśnić, że zastosowanie sposobu określenia proporcji wynikającego z art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy jest możliwe w przypadku, kiedy podatnik w odniesieniu do całości działalności przez niego prowadzonej ma możliwość jednoznacznego przyporządkowania średniorocznej powierzchni wykorzystywanej wyłącznie do celów działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Sformułowanie „średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej” wskazuje, na to, że powierzchnia ta musi być wykorzystywana wyłącznie do działalności gospodarczej, nie może to być powierzchnia wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej (chociażby sporadycznie) jak i do działalności innej niż gospodarcza.

W ocenie Organu, wskazany w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy sposób określenia proporcji dla celów odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z przebudową Budynku B6 i montażem instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6, nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości ww. prewspółczynnika przez Państwa nie potwierdzają takiego stanowiska.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że z treści wniosku (opisu sprawy, zadanego pytania oznaczonego nr 3 oraz Państwa stanowiska w odniesieniu do tego pytania) jednoznacznie wynika, że zamierzają Państwo dokonywać odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji określonego poprzez udział procentowy powierzchni przeznaczonej do użytku komercyjnego w odniesieniu do faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B6 oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6, a zatem w odniesieniu do całego Budynku B6, a nie jedynie jego części nieobejmującej skrzydła, w którym umiejscowione będą placówki Przedszkola Miejskiego i Żłobka Miejskiego.

Tymczasem, zaproponowany przez Państwa prewspółczynnik w wysokości 58% został skalkulowany z uwzględnieniem powierzchni Budynku B6 z wyłączeniem skrzydła, w którym umiejscowione będą placówki Przedszkola Miejskiego i Żłobka Miejskiego.

Ponadto proponowany przez Państwa sposób określenia proporcji opiera się wyłącznie na powierzchni biurowej Budynku B6. Wskazali Państwo, że 58% powierzchni biurowej w stosunku do całości przestrzeni biurowej będzie przeznaczona na wynajem komercyjny i zamierzają Państwo stosować wskaźnik 58% do ponoszonych wydatków. Ww. sposób określenia proporcji nie uwzględnia zatem w żaden sposób pozostałej powierzchni Budynku B6, w szczególności sal konferencyjnych, które również będą przeznaczone na wynajem.

Ponadto w Państwa przypadku wskazany w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy sposób określenia proporcji budzi poważne wątpliwości, co do przyjętych założeń do jego stosowania, w szczególności, co do możliwości precyzyjnego określenia powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie wskazali Państwo, że w Budynku B6 oprócz powierzchni przeznaczonych wyłącznie na wynajem (tj. powierzchni biur), znajdują się również sale konferencyjne, a także części wspólne: pomieszczenia techniczne, gospodarcze, socjalne, przemysłowe, elektryczne, sanitariaty, magazyny oraz ciągi komunikacyjne.

Należy zatem zauważyć, że w ww. Budynku B6 znajdują się nie tylko powierzchnie wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej i powierzchnie wykorzystywane wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza, ale również powierzchnie związane jednocześnie z działalnością gospodarczą oraz działalnością inną niż gospodarcza (powierzchnie części wspólnych i sale konferencyjne).

Jak wynika z opisu sprawy, powierzchnia użytkowa Budynku B6 wynosi na poziomie -1 - 118,49 m², na poziomie 0 - 1.317,75 m², na poziomie +1 - 1.116,89 m², na poziomie +2 - 2.342,87 m², co daje łącznie 4.896 m².

Powierzchnie biurowe w Budynku B6 zajmują na poziomie 0 - 466,06 m², z czego 270,31 m² przeznaczone na wynajem komercyjny, na poziomie +1 - 517,8 m², z czego 300,32 m² przeznaczone na wynajem komercyjny, na poziomie +2 - 581,88 m², z czego 337,49 m² przeznaczone na wynajem komercyjny, co daje łącznie 1.565,74 m²powierzchni biurowej, w tym 908,12 m² przeznaczone na wynajem komercyjny.

Z kolei powierzchnie wspólne Budynku B6 na poziomie -1 to 118,49 m², na poziomie 0 - 851,69 m², na poziomie +1 - 599,09 m², na poziomie +2 - 523,51 m², co daje łącznie aż 2.092,78 m².

Zauważyć zatem należy, że to właśnie części wspólne Budynku B6 - których w ogóle nie uwzględniają Państwo w proponowanym prewspółczynniku - stanowią największą część powierzchni budynku.

Również powierzchnia sal konferencyjnych znajdujących się w Budynku B6 (stanowiąca aż 1.237,48 m² powierzchni użytkowej budynku) nie jest przez Państwa w żaden sposób uwzględniana w proponowanym przez Państwa prewspółczynniku. Z opisu sprawy wynika, że traktują Państwo powierzchnię sal konferencyjnych tak jak powierzchnie wspólne Budynku B6.

Tymczasem należy zauważyć, że oprócz wynajmowania pomieszczeń biurowych na podstawie umów długoterminowych, przewidują Państwo wynajem okazjonalny sal konferencyjnych - w celu zorganizowania konkretnego wydarzenia/spotkania/szkolenia itp. Wskazali Państwo, że w tym przypadku wynajem będzie dotyczył kilku godzin, dnia lub kilku dni. Mogą wystąpić przypadki wynajmu danej sali na szereg wydarzeń odbywających się w określonym przedziale czasowym (np. cykl 10 wykładów w okresie 3 miesięcy). Nie można zatem traktować sal konferencyjnych tak samo jak części wspólnych budynku.

Wskazana przez Państwa metoda powierzchniowa, zdaniem Organu, jest nieadekwatna do sytuacji w jakiej Państwo się znajdują. Trudno bowiem w sytuacji gdy dane pomieszczenia są związane jednocześnie z działalnością gospodarczą oraz działalnością inną niż gospodarcza, określić powierzchnię przeznaczoną wyłącznie na cele działalności gospodarczej. Nie ma zatem możliwości określenia na podstawie kryterium powierzchni, do jakich czynności (w jaki sposób) należy przyporządkować koszty, które są ponoszone (i od których jest odliczany VAT) w związku z takim użytkowaniem powierzchni wspólnych i sali konferencyjnych.

Zaproponowana przez Państwa metoda powierzchniowa, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy nie jest zatem metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Opisana metoda oddaje jedynie udział powierzchni biur przeznaczonych wyłącznie dla potrzeb działalności gospodarczej w ogólnej powierzchni biurowej budynku, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Zastosowanie wskazanej metody mogłoby zatem prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego, niezgodnego z rzeczywistością.

Dodatkowo w odniesieniu do instalacji fotowoltaicznej należy zauważyć, że - jak Państwo wskazali - będzie to urządzenie spełniające definicję mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii, a Państwo będą spełniali warunki definicyjne prosumenta z art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. Wprowadzanie energii elektrycznej do sieci będzie odbywało się w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (net biling). Wprowadzanie wytworzonej w mikroinstalacji OZE energii elektrycznej do sieci w zamian za określone wynagrodzenie (na podstawie obowiązujących dziś przepisów ustawy o odnawialnych źródłach energii) będzie stanowiło dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zatem energia elektryczna wyprodukowana w ww. instalacji fotowoltaicznej nie będzie służyła tylko do zasilania ww. Budynku B6, ale również będą Państwo dokonywali sprzedaży energii elektrycznej, która to czynność będzie opodatkowania podatkiem VAT.

Zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji bazuje wyłącznie na powierzchni biurowej Budynku B6. Nie uwzględnia tym samym sprzedaży wytworzonej przez Państwa w ww. instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej.

Nie sposób zatem zgodzić się, że zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji w celu odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na przebudowę Budynku B6 i montaż instalacji na tym Budynku, jest prawidłowy. Państwa argumentacja nie jest wystarczająca do uznania tego sposobu określenia proporcji za bardziej reprezentatywny niż ten wskazany w rozporządzeniu.

Należy podkreślić, że dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez Gminę, a także sposób finansowania tego podmiotu. Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami rozporządzenia w sprawie proporcji, działalność Gminy finansowana jest z dochodów publicznych, środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Przyjęta przez Państwa metoda, przy zastosowaniu proporcji powierzchniowej, nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie − realizacji Państwa zadań własnych, wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Metoda ta oddaje jedynie udział powierzchni biur przeznaczonych do działalności gospodarczej w ogólnej powierzchni biurowej przeznaczonej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Gminy, jako jednostki samorządu terytorialnego, należą do podatników, dla których sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej został wskazany w rozporządzeniu. Zasadą jest - w odniesieniu do takich podatników jak Państwo - stosowanie proporcji według sposobów wymienionych w § 3 rozporządzenia, a wyjątkiem - wobec stwierdzenia, że pozwala na to specyfika wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć - zastosowanie innego, bardziej reprezentatywnego sposobu określenia proporcji. Należy podkreślić, że metody obliczania proporcji przewidziane w rozporządzeniu opracowane zostały z uwzględnieniem specyfiki działalności gmin i mają charakter wzorcowy, stanowiąc punkt wyjścia przy obliczaniu prewspółczynnika.

W sytuacji, gdy podatnik chce stosować inny sposób obliczenia proporcji, proponowany prewspółczynnik musi być bardziej reprezentatywny niż sposób wskazany w rozporządzeniu, tj. - jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy - powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W analizowanej sprawie należy zauważyć, że działalność komercyjna polegająca na odpłatnym wynajmie powierzchni biur na rzecz podmiotów trzecich nie jest specyfiką -Państwa działalności wynikającą z zadań własnych określonych ustawą o samorządzie gminnym.

Natomiast ustalona proporcja musi uwzględniać działalność urzędu obsługującego Gminę, jako jednostki organizacyjnej zajmującej się w Gminie m.in. wynajmem powierzchni w niektórych budynkach na rzecz podmiotów trzecich, a nie tylko działalność w odniesieniu do jednego składnika majątku, a tym bardziej jego części. Jak stanowi bowiem § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego. Zatem odrębne określenie proporcji pozwala na uwzględnienie okoliczności specyficznych dla każdej z jednostek organizacyjnych i związanych z realizowaną działalnością oraz dokonywanymi nabyciami. Przepisy nie przewidują jednak, aby rozliczać poszczególne składniki majątku (a tym bardziej jego części), będące w zasobach Gminy lub też wszystkie rodzaje działalności gospodarczych prowadzonych przez Gminę samodzielnie.

Zatem proponowany przez Państwa sposób nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności. Uznać należy, że zastosowanie proponowanej przez Państwa metody mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego - niezgodnego z rzeczywistością. Jak bowiem zauważył NSA w wyroku z dnia 10 października 2019 r. sygn. I FSK 1214/17, wielość źródeł finansowania wydatków gmin (w tym na tworzenie składników majątku) sprawia, że ustalanie indywidualnych metod obliczania proporcji dla wydatków mieszanych w odniesieniu do poszczególnych składników majątkowych, mogłaby prowadzić do pomijania specyfiki działania gmin dając im prawo do odliczenia podatku naliczonego w nadmiernej wysokości.

Budynek B6 będzie jednym ze składników mienia gminnego, a proponowana metoda powierzchniowa, poza techniczną możliwością precyzyjnego określenia proporcji powierzchni biur pomiędzy częścią odpłatnie wynajmowaną a częścią nieodpłatnie udostępnianą/wykorzystywaną do realizacji zadań własnych Gminy, nie oddaje w żaden sposób ani specyfiki Państwa działalności, w której mieściłaby się działalność związana z przedmiotowym Budynkiem, ani specyfiki dokonywanych na Państwa rzecz nabyć. Tymczasem procent wynajmowanej odpłatnie powierzchni biur Budynku B6 może nie przystawać do wysokości pobieranego czynszu najmu i generowanego tą drogą podatku należnego, jak również do faktycznego wykorzystania Budynku B6. Ponadto ponownie podkreślić należy, że proponowana przez Państwa metoda nie uwzględnia w ogóle działalności prowadzonej z wykorzystaniem sal konferencyjnych.

Argumentem przekonującym za odstąpieniem od metod obliczania proporcji przewidzianych w rozporządzeniu nie jest proste zestawienie różnicy między wartościami wynikającymi z metody z rozporządzenia (w sprawie - 18%) i metody zaproponowanej przez Państwa (58%). Różnica ta nie uzasadnia wyboru metody przedstawionej we wniosku. Prewspółczynnik wybrany przez Państwa nie może determinować zakresu prawa do odliczenia podatku tylko z tego względu, że jest on dla Państwa o wiele korzystniejszy. Wyboru metody obliczenia prewspółczynnika nie można bowiem uzależniać od ostatecznej wysokości procentowej wskaźnika. Doprowadzałoby to bowiem każdorazowo do wyboru najwyższego wskaźnika, a tym samym do wypaczonego zakresu prawa do odliczenia podatku, uwzględniając - jak wskazano wcześniej - nieprecyzyjność wybranej metody. Sposób określenia proporcji ma obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, a nie maksymalizować zakres prawa do odliczenia. Stąd też prewspółczynnik powierzchniowy, wbrew Państwa opinii, nie jest metodą odwołującą się do obiektywnych kryteriów i w pełni realizującą przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy. Zaproponowana przez Państwa metoda, zdaniem tut. Organu, jest nieprecyzyjna.

Proponowany przez Państwa prewspółczynnik nie spełnia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 2a ustawy, a zatem nie jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji niż wynikający z rozporządzenia.

Stanowisko organu potwierdza orzeczenie TSUE z dnia 8 listopada 2012 r. C-511/10, w którym stwierdzono, że państwa członkowskie są uprawnione do stosowania w pierwszej kolejności jako kryterium podziału do celów obliczenia podlegającej odliczeniu proporcjonalnej części naliczonego podatku od wartości dodanej dla danej transakcji, takiej jak wzniesienie budynku o mieszanym użytku, kryterium innego niż kryterium oparte na wielkości obrotu, pod warunkiem, że przyjęta przez te państwa metoda gwarantuje dokładniejsze ustalenie rzeczonej proporcjonalnej części odliczenia.

Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu ma charakter fakultatywny, tj. podatnicy dla których sposób określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia mają prawo zastosować inną bardziej reprezentatywną metodę, jeżeli będzie ona lepiej odpowiadała specyfice prowadzonej przez nich działalności gospodarczej i dokonywanych przez nich nabyć. Jednakże powyższe podejście należy odnosić tylko i wyłącznie do działalności jednostki samorządu terytorialnego w sytuacji, gdy prewspółczynnik wskazany przez daną jednostkę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach obrazujących specyfikę działalności danej jednostki i jest bardziej reprezentatywny niż przyjęty w rozporządzeniu sposób określania proporcji.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 14 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 516/18 „w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, iż przepisy ww. rozporządzenia w odniesieniu do wskazanych w nim grup podatników »stanowią lex specialis w stosunku do przepisów ustawy i z tego względu winny stanowić zasadę przy ustalaniu współczynnika odliczeń podatku VAT«, należy zatem uznać, że »odstąpienie od przewidzianego tam sposobu ustalania współczynnika odliczenia musi mieć charakter wyjątkowy, spowodowany szczególnymi i atypowymi okolicznościami« - vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 87/18 z 25 kwietnia 2018 r. Podzielając ten pogląd należy więc uznać, że argumentacja skarżącej Gminy nie zawiera obiektywnych, przekonujących powodów, dla których przedstawiona przez nią metoda najbardziej odpowiada specyfice jej działalności”.

Podsumowując, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę Budynku B6 oraz montaż instalacji fotowoltaicznej na Budynku B6 z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji określonego poprzez udział procentowy powierzchni przeznaczonej do użytku komercyjnego.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wydatków poniesionych na zagospodarowanie terenu oraz budowę infrastruktury towarzyszącej w związku z realizacją ww. projektu, należy zauważyć, że zagospodarowanie terenu będzie polegało na przystosowaniu nieużytków poprzemysłowych dla celów bezpiecznego i komfortowego użytkowania kompleksu przez odwiedzających to miejsce mieszkańców, klientów i kontrahentów. Planowane jest zagospodarowanie terenów zielonych, montaż małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montaż oświetlenia, budowa placu zabaw. Z kolei prace budowlane w zakresie infrastruktury towarzyszącej będą polegały na przystosowaniu nieużytków poprzemysłowych dla celów bezpiecznego i komfortowego użytkowania kompleksu przez odwiedzających to miejsce mieszkańców, klientów i kontrahentów poprzez wybudowanie drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że ww. zagospodarowanie terenu i infrastruktura towarzysząca będą ogólnodostępne, a co za tym idzie korzystać z niego będą mogli zarówno spacerujący mieszkańcy, jak i mieszkańcy - klienci instytucji samorządowych, jak również kontrahenci oraz ich klienci. Ponadto z treści wniosku nie wynika, że będą udostępniane odpłatnie.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że dokonując zagospodarowania terenów zielonych, montażu małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montażu oświetlenia, budowy placu zabaw, drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu, będą działali Państwo jako organ władzy publicznej, wykonujący ustawowe powinności wobec społeczności lokalnej, w ramach zadań własnych Gminy. Charakter zakupów związanych z zagospodarowaniem terenów zielonych, montażem małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montażem oświetlenia, budową placu zabaw, drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu, udostępnianych nieodpłatnie społeczności lokalnej, wskazuje jednoznacznie, iż będą służyły one tylko i wyłącznie do wykonywania zadań publicznych, tj. do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Realizacja przedmiotowej inwestycji w części dotyczącej zagospodarowania terenu i budowy infrastruktury towarzyszącej w żaden sposób nie wpłynie na przyszły obrót z tytułu świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT. Nie można w żaden sposób wywieźć, że przeprowadzenie tej części inwestycji wpłynie na wzrost liczby najemców, którzy skorzystają z Państwa usług opodatkowanych podatkiem VAT. Fakt, że zagospodarowanie terenów zielonych, mała architektura (ławki, kosze, stojaki na rowery), oświetlenie, plac zabaw, droga pożarowa, drogi wewnętrzne, chodniki, schody oraz parking, są zlokalizowane w otoczeniu opisanych we wniosku budynków, które będą wykorzystywane przez Państwa m.in. do usług opodatkowanych podatkiem VAT (najem powierzchni w budynkach), w ocenie Organu nie powoduje, z uwagi na ich odrębność, zmiany charakteru usług, dla świadczenia których powstanie zagospodarowanie terenów zielonych, mała architektura (ławki, kosze, stojaki na rowery), oświetlenie, plac zabaw, droga pożarowa, drogi wewnętrzne, chodniki, schody oraz parking.

W ocenie Organu trudno uznać, aby zagospodarowanie terenów zielonych, montaż małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montaż oświetlenia, budowa placu zabaw, drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu, miała jakikolwiek związek z Państwa czynnościami opodatkowanymi wskazanymi w stanie faktycznym czy też była niezbędna do osiągnięcia obrotu z tytułu tych czynności. Zagospodarowanie terenów zielonych, montażu małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montaż oświetlenia, budowa placu zabaw, drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu, wynika z realizacji przez Państwa zadań własnych i służy przede wszystkim czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - nieodpłatne udostępnianie dla ogółu społeczeństwa, tj. działalnością wynikającą z obowiązków publicznych (utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej), czyli zadań własnych, które Państwo są obowiązani wykonywać na podstawie przepisów regulujących działania jednostek samorządu terytorialnego. Pośredni wpływ ww. zakupów na czynności opodatkowane w wymiarze jaki przedstawili Państwo we wniosku, nie zmienia faktu, że zakupy te, o które Państwo pytają, w pierwszej kolejności są związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z działalnością niepodlegającą VAT. Zagospodarowanie terenów zielonych, mała architektura (ławki, kosze, stojaki na rowery), oświetlenie, plac zabaw, droga pożarowa, drogi wewnętrzne, chodniki, schody oraz parking, będą ogólnodostępne dla ogółu społeczeństwa.

Czynności opodatkowane występujące po Państwa stronie, które pojawią się obok wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu i na które Państwo się powołują, nie mogą przesądzać, że wydatki związane z zagospodarowaniem terenu i budową infrastruktury towarzyszącej, zostały w jakimkolwiek zakresie dokonane w celu wykonania tych opodatkowanych czynności. Nie ponoszą Państwo bowiem wydatków na zagospodarowanie terenów zielonych, montaż małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montaż oświetlenia, budowę placu zabaw, drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu, po to, żeby dokonać wskazanego w stanie faktycznym odpłatnego wynajmu powierzchni komercyjnych, ale przede wszystkim dlatego, że jest to miejsce, które służy realizacji zadań własnych Gminy w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przy czym należy zauważyć, że wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. - Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby - co do zasady - istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa. Zbadanie, czy w danym przypadku istnieje „bezpośredni związek” między transakcjami, leży w gestii sądów krajowych.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy, a następnie Dyrektywy 2006/112/WE, na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć - co do zasady - że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

Należy zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek ma wpływ na działalność Gminy. W takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jeżeli jednak określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z okoliczności sprawy wynika, że wydatki związane z zagospodarowaniem terenu oraz budową infrastruktury towarzyszącej, są dokonywane w celu wykonania usługi niepodlegającej VAT - zagospodarowanie terenów zielonych, mała architektura (ławki, kosze, stojaki na rowery), oświetlenie, plac zabaw, droga pożarowa, drogi wewnętrzne, chodniki, schody oraz parking, będą udostępniane nieodpłatnie i będą ogólnodostępne. W ocenie Organu nie można wskazać, że zakupy związane z zagospodarowaniem terenów zielonych, montażem małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montażem oświetlenia, budową placu zabaw, drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu, będą miały chociażby pośredni związek z Państwa działalnością jako podatnika podatku VAT. Nie istnieje bowiem związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z Państwa działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy zakupy towarów i usług nie przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez Państwa, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie podatnika VAT, przyczyniają się do generowania przez Państwa obrotu. Taka sytuacja, w ocenie Organu, nie ma miejsca w opisanym stanie faktycznym.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, nie można zgodzić się z Państwa twierdzeniem, że zagospodarowanie terenu obejmujące zagospodarowanie terenów zielonych, montaż małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montaż oświetlenia, budowę placu zabaw, a także prace budowlane w zakresie infrastruktury towarzyszącej obejmujące wybudowanie drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu, związana będzie również z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Państwa.

W ocenie Organu, wydatki związane z zagospodarowaniem terenu obejmującym zagospodarowanie terenów zielonych, montaż małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montaż oświetlenia, budowę placu zabaw, a także wydatki związane z pracami budowlanymi w zakresie infrastruktury towarzyszącej obejmujące wybudowanie drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu, będą związane z wykonywanymi przez Państwa w ramach zadań własnych czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bowiem, poniesienie ww. wydatków inwestycyjnych swoje źródło znajduje w ramach działań, w stosunku do których Państwo realizują zadania własne obejmujące sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. W konsekwencji, wydatki te nie będą w żaden sposób związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, gdyż nie ma pomiędzy poniesionymi wydatkami na zagospodarowanie terenów zielonych, montaż małej architektury (ławki, kosze, stojaki na rowery), montaż oświetlenia, budowę placu zabaw, drogi pożarowej, dróg wewnętrznych, chodników, schodów oraz parkingu a wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT związku przyczynowo-skutkowego, nawet o charakterze pośrednim.

Podsumowując, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zagospodarowanie terenu oraz budowę infrastruktury towarzyszącej, gdyż zakupy dokonane przez Państwa w celu realizacji tej części inwestycji związane będą w całym zakresie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający podatnika VAT do odliczenia podatku naliczonego, wynikający z treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy i własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie