Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący rozliczenia świadczonych usług zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie, pismami z 29 kwietnia 2025 r, oraz 7 maja 2025 r. (data wpływu do Organu odpowiednio 30 kwietnia 2025 r., oraz 7 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca będzie prowadził na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej działalność gospodarczą w formie spółki z o.o., przede wszystkim w sektorze (…).

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy będzie polegała na dostarczaniu kontrahentom (…). Wnioskodawca udostępni także swoim kontrahentom (…)

W planowanej działalności Wnioskodawca będzie współpracował X, posiadającą (…). Planowana współpraca wynika z planowanego modelu działalności gospodarczej: X dysponuje (…). Natomiast Wnioskodawca będzie (…). Niezależnie od dystrybucji Wnioskodawca, będzie zapewniał polskim kontrahentom niezbędną obsługę oraz wsparcie merytoryczne w szerokim zakresie (…)

Zakres prowadzonej działalności, tzw. (…)

Od strony technicznej, planowana współpraca będzie wyglądała w następujący sposób: (…)

(…)

Wnioskodawca planuje proces fakturowania klientów z końcem każdego okresu rozliczeniowego, w którym wykonana była usługa (…), odpowiednio do danego zlecenia. Oznacza to, że za miesiąc w którym (…) nie będzie realizowane, Klient nie poniesie opłat. Zapis o rozliczaniu z końcem każdego okresu rozliczeniowego, Wnioskodawca planuje wprost wprowadzić do umów zawieranych z klientami. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

W piśmie uzupełniającym, w odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo następująco:

a) Czy będzie ustalony harmonogram świadczonych przez Państwa usług (…) na rzecz klienta?

Ad. a) Tak, harmonogram będzie ustalony: (…)

b) Czy będą Państwo świadczyli wszystkie (po kolei) usługi (…) ustalone według umowy/harmonogramu?

Ad. b) Podatnik będzie świadczył wszystkie usługi, jakie są w ofercie. Indywidualnie, podczas składania zamówienia, Klient wybierze dowolnie z oferty, w których poszczególnych (…) chce wziąć udział, ponieważ Wnioskodawca daje Klientowi możliwość wyboru: (…)

c) Czy będą Państwo świadczyli tylko niektóre usługi (…) z umowy/harmonogramu? Jeżeli będą Państwo świadczyli tylko niektóre usługi (…) z umowy/harmonogramu - proszę opisać od czego to będzie zależeć, że będą Państwo świadczyć tylko wybrane usługi i przez kogo?

Ad. c) Podatnik będzie świadczył wszystkie usługi, jakie są w ofercie. Indywidualnie, podczas składania zamówienia, Klient wybierze dowolnie z oferty, w których (…) chce wziąć udział, ponieważ Wnioskodawca daje Klientowi możliwość wyboru: (…).

d) Czy będą ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń z tytułu świadczonych usług (…) przez Państwa na rzecz klienta?

Ad. d) Próbki do poszczególnych (…) będą rozsyłane na bieżąco, co tydzień, w każdym miesiącu, dlatego Wnioskodawca planuje rozliczanie w okresach miesięcznych: wystawiać faktury na koniec miesiąca, w którym Klient otrzyma próbki (…).

e) Czy usługi (…) będą rozliczane w okresach rozliczeniowych, jeżeli tak proszę precyzyjnie wskazać w jakich?

Ad. e) Tak, w okresach miesięcznych.

 f) Kiedy będą Państwo zobowiązani do wystawienia faktury z tytułu wykonywanych usługi (…) na rzecz klientów? Kiedy będzie następowała płatność za usługi (…)?

Ad. f) Dla każdego Klienta, który w danym miesiącu otrzymał próbki, na koniec miesiąca wystawiana będzie faktura z 30-dniowym terminem płatności. Dla niektórych Klientów, po indywidualnym zbadaniu okoliczności, Spółka dopuszcza możliwość wydłużenia takiego terminu do 60-dni.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone numerem 1

Czy Wnioskodawca prawidłowo planuje rozliczyć świadczone usługi zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, planowane usługi będą tzw. „usługami ciągłymi”, czyli usługami wobec których należy zastosować zasady rozliczeń opisane w art. 19a ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.”

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.”

Zgodnie z art. 19a ust. 2 ustawy o VAT „W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.”

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT „Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi”.

Zgodnie z art. 19a ust. 4 ustawy o VAT „Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostaw towarów, o których mowa w:

1) art. 7 ust. 1 pkt 2;

2) art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.”

Wobec tego, że działalność gospodarcza planowana przez Wnioskodawcę nie spełnia warunków, o których mowa w art. 19a ust. 4 ustawy o VAT, to nie będzie miał on zastosowania w niniejszej sprawie.

Ze względu na przyjęty model planowanej działalności gospodarczej oraz jej specyfikę, w tym zwłaszcza specyfikę wykonywania (…), na przestrzeni następujących po sobie 12 miesięcy oraz planowanego rozliczenia po upływie każdego miesiąca, w zależności od wykonania w tym miesiącu (…) w ocenie Wnioskodawcy, jest to dosłowne wypełnienie warunków przepisu art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.

Oznacza to, że aby prawidłowo rozliczyć usługę, Wnioskodawca na koniec każdego miesiąca, który będzie dla Wnioskodawcy okresem rozliczeniowym, powinien rozpoznać moment powstania obowiązku podatkowego, a następnie udokumentować go fakturą wystawioną zgodnie z regulacjami art. 106i ust. 1 ustawy o VAT.

Oznacza to, że faktura dokumentująca wykonanie usługi w danym okresie rozliczeniowym powinna zostać wystawiona do 15- tego dnia następnego miesiąca.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach podatkowych:

a. Interpretacja indywidualna z dnia 23 stycznia 2025 r. 0114-KDIP1-1.4012.776.2024.3.EW

b. Interpretacja indywidualna z dnia 28 listopada 2024 r. 0114-KDIP2-1.4010.526.2024.3.JF

c. Interpretacja indywidualna z dnia 2 października 2024 r. 0114-KDIP1-3.4012.533.2024.1.LM

d. Interpretacja indywidualna z dnia 30 września 2024 r. 0114-KDIP1-1.4012.495.2024.2.EW

e. Interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2024 r. 0114-KDIP1-2.4012.286.2024.1.JO

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy:

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy:

Stosownie do przepisu art. 19a ust. 3 ustawy:

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Jednakże przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.

Zatem, usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usług. Należy zaznaczyć, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Jednocześnie podkreślić należy, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny.

Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Stosownie do art. 353¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

W art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że działalność Państwa będzie polegała na dostarczaniu kontrahentom (…).

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii rozliczenia świadczonych usługi zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. W Słowniku Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe sjp.pwn.pl) słowo to zdefiniowane zostało jako «trwający bez przerwy», «powtarzający się stale», «ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni».

Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać każdą usługę odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nieoznaczony. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypłynąć obowiązki ciągłe lub okresowe.

Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco:

Natomiast w wyroku z 16 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2086/10 NSA wskazał, że:

W zakresie świadczeń ciągłych wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny także w wyroku z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1104/15. Rozstrzygnięcie to dotyczyło wprawdzie „dostaw świadczonych w sposób ciągły”, jednak zauważyć należy, że ustawa w art. 19a ust. 4 przypisuje w tej sytuacji odpowiednie stosowanie przepisu art. 19a ust. 3, który odnosi się do momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług ciągłych. W powołanym orzeczeniu Sąd wskazał, że

Zatem przepis art. 19a ust. 3 ustawy, ustalający moment powstania obowiązku podatkowego dla usług świadczonych w sposób ciągły, będzie miał zastosowanie do usług realizowanych w drodze świadczeń częściowych, dla których ustalane są następujące po sobie terminy płatności i rozliczeń.

W związku z powyższym sformułować można wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy, i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości, mając na uwadze wskazane we wniosku informacje, należy stwierdzić, że w opisanym przypadku będziemy mieli do czynienia z usługami wykonywanymi w sposób ciągły, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane będą następujące po sobie terminy rozliczeń. Wskazali Państwo, że będzie ustalony harmonogram świadczonych przez Państwa usług (…) na rzecz klienta. Czas wykonania zlecenia jakim jest (…) będzie indywidualnie dopasowany do potrzeb konkretnego zlecenia oraz że będzie wykonywany w wielu następujących po sobie okresach rozliczeniowych. Planują Państwo proces fakturowania klientów z końcem każdego okresu rozliczeniowego, w którym wykonana była usługa (…), odpowiednio do danego zlecenia. Tym samym należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług powstanie u Państwa zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, tj. z upływem każdego okresu rozliczeniowego (czyli w analizowanym przypadku miesiąca) do którego odnoszą się rozliczenia (wystawiona faktura).

Wskazać w tym miejscu należy, że zdarzenia gospodarcze należy dokumentować fakturą - sformalizowanym dokumentem, który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Na podstawie art. 106i ust. 1 ustawy:

Z art. 106i ust. 2 ustawy wynika, że:

W myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Z kolei jak stanowi art. 106i ust. 7 ustawy:

 Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed:

1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

W myśl art. 106i ust. 8 ustawy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zgodnie z ustalonym harmonogramem, będziecie Państwo zawierać umowę na realizację usługi (...) w cyklach rocznych, ponadto, rozliczenie usługi ma następować w okresach miesięcznych, poprzez wystawienie faktury na koniec każdego miesiąca.

Jak wskazano powyżej dla opisanych usług obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy. Natomiast fakturę za wyświadczoną usługę powinniście Państwo wystawić, zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po upływie ustalonego okresu rozliczeniowego, lub otrzymaniu zaliczki (w trakcie okresu rozliczeniowego).

Zatem Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.