Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 15 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 października 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 101/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 12 lutego 2025 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 września 2024 r. sygn. akt I FSK 171/23 (data wpływu orzeczenia – 20 grudnia 2024 r.); i

2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 kwietnia 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 kwietnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 9 sierpnia 2021 r. (wpływ 12 sierpnia 2021 r. ) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej także jako: „A” lub „Wnioskodawca”) jest (…) badawczym, działającym w obszarze (…). Wnioskodawca posiada osobowość prawną oraz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”). Przedmiotem podstawowej działalności A jest inicjowanie i prowadzenie badań naukowych i prac badawczo-rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z), przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki oraz wdrażanie ich w przedsiębiorstwach, w dziedzinie (...). Rzeczone badania naukowe oraz prace badawczo-rozwojowe ukierunkowane są na:

(…)

Zakresem działań, o których mowa powyżej ukierunkowanych na wdrażanie i upowszechnianie prowadzonych prac w praktyce przedsiębiorstw przemysłowych są następujące obszary:

(…)

Do działań podejmowanych przez A. należą w szczególności:

(…)

Wnioskodawca może prowadzić również inną działalność, o której mowa w art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1350 ze zm.) w zakresie działalności usługowej, handlowej, wytwórczej.

Wnioskodawca nie prowadzi badań podstawowych. Przez badania podstawowe, A. rozumie zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 z późn. zm., dalej jako: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”) prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Tym samym realizowane badania są wykonywane zawsze w ramach działalności gospodarczej z nastawieniem na skomercjalizowanie ewentualnie wykreowanych wyników.

Wskazane powyżej czynności są realizowane przez Wnioskodawcę w myśl ogólnych zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w związku z czym generują sprzedaż opodatkowaną VAT. Przy czym, w przypadku prowadzenia różnego rodzaju prac badawczych do opodatkowania tychże prac dochodzi dopiero w przypadku ich komercjalizacji tj. w przypadku podpisywania przez A umów cywilnoprawnych, na podstawie których są sprzedawane kontrahentom efekty prac powstałe w trakcie badań, co również stanowi jeden z przedmiotów działalności Wnioskodawcy.

Zatem źródłami przychodów Wnioskodawcy są przede wszystkim:

wynagrodzenia otrzymywane od kontrahentów za realizację odpłatnych zleceń (np. pochodzące ze sprzedaży badań realizowanych na zamówienie),
wynagrodzenia pochodzące ze sprzedaży licencji, patentów, sprzedaży publikacji, organizacji odpłatnych konferencji,
subwencje otrzymywane zgodnie z ustawą Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce na realizację określonych w statucie zadań związanych z prowadzonymi przez A. badaniami naukowymi lub pracami rozwojowymi.

„(…)”.

W dniu 10 stycznia 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę konsorcjum (dalej jako: „Umowa konsorcjum”) wraz z:

B., będącą liderem konsorcjum (dalej jako: „Lider konsorcjum” lub „Lider”),
C., (dalej jako: „Jednostka badawcza”),
spółką prawa polskiego - D. S.A., (dalej jako: „Spółka D.”),
spółką prawa polskiego - E. S.A., (dalej jako: „Spółka E.”),

(dalej pięć podmiotów łącznie jako: „Konsorcjum” lub „Członkowie konsorcjum”, natomiast Wnioskodawca, Jednostka badawcza, Spółka D. oraz Spółka E., dalej łącznie jako: „Konsorcjanci”).

Intencją Konsorcjum jest wspólna realizacja projektu pn. (…) (dalej jako: „Przedsięwzięcie” lub „Projekt”), ustanowionego przez (i) Narodowe Centrum Badań i Rozwoju - polską agencję wykonawczą w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 869 z późn. zm., dalej jako: „ustawa o finansach publicznych”) powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki naukowej, naukowo-technicznej i innowacyjnej państwa (dalej jako: „NCBiR”) oraz (ii) spółkę prawa polskiego - F. S.A., (dalej jako: „Spółka F.”).

Przedmiotem Przedsięwzięcia, zgodnie ze złożonym przez Konsorcjum do NCBiR wnioskiem o dofinansowanie Projektu (dalej jako: „Wniosek o dofinansowanie Projektu”) jest (…). W ramach prac przewiduje się opracowanie czterech wyrobów, przeznaczonych do podsypkowych konstrukcji nawierzchni (…). W trakcie Projektu, prototypowe urządzenia zostaną opracowane i kompleksowo przebadane, w warunkach laboratoryjnych oraz przetestowane w warunkach operacyjnych.

Wnioskodawca w ramach Projektu przeprowadzi prace polegające na:

(…)

Szczegółowy zakres prac prowadzonych w ramach Projektu opisany jest we Wniosku o dofinansowanie Projektu w etapach 3 i 6 (w których Wnioskodawca jest odpowiedzialny za realizację niniejszych etapów).

Współpraca w ramach Konsorcjum, utworzonego Umową konsorcjum stanowi więc umowne powiązanie Członków konsorcjum dla realizacji określonego celu badawczego.

Członkowie konsorcjum podpisali również - obok Umowy konsorcjum - umowy z twórcami Przedsięwzięcia, tj. (i) umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój z NCBiR (dalej jako: „Umowa o dofinansowanie”) oraz (ii) umowę o realizację Projektu ze Spółką P. (dalej jako: „Umowa o realizację Projektu”). Na podstawie wskazanych umów, Projekt finansowany jest z dwóch źródeł: (i) przez NCBiR w formie dofinansowania (dalej jako: „Dofinansowanie”) oraz (ii) Spółkę F. w formie wynagrodzenia (dalej jako: „Wynagrodzenie”).

Do czasu wypłaty Wynagrodzenia oraz otrzymania Dofinansowania Konsorcjum zobowiązane jest do finansowania realizacji projektu z własnych środków.

Wynagrodzenie

Spółka F. będzie mogła wstrzymać wypłatę danej części Wynagrodzenia w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości bądź wystąpienia uzasadnionych podejrzeń, że Projekt zostanie zrealizowany niezgodnie z postanowieniami Umowy o realizację Projektu. Należy jednak podkreślić, że wstrzymanie wypłaty Wynagrodzenia z przyczyn leżących po stronie Członków konsorcjum nie wpłynie na ich zobowiązania do wykonania Projektu zgodnie z Umową o realizację Projektu. Konsorcjum ponosi wobec Spółki F. odpowiedzialność odszkodowawczą za niewykonanie lub nienależyte wykonanie postanowień Umowy o realizację Projektu w zakresie realizacji Przedsięwzięcia, chyba że nastąpi to z przyczyn, za które Członkowie konsorcjum odpowiedzialności nie ponoszą. Lider konsorcjum oraz Konsorcjanci ponoszą wobec Spółki F. solidarną odpowiedzialność za wykonanie przedmiotu Umowy o realizację Projektu.

Wypłata Wynagrodzenia zostanie zrealizowana na podstawie prawidłowo wystawionych na rzecz Spółki F. faktur VAT powiększonych o podatek od towarów i usług, sporządzonych przez poszczególnych Konsorcjantów i przekazanych przez Lidera konsorcjum, dokumentujących zakres, wykonanych przez nich prac. Spółka F. dokona wypłaty Wynagrodzenia w oparciu o stosownie udokumentowaną i przekazaną do niej przez NCBiR informację o spełnieniu przez Konsorcjum, na gruncie Umowy o dofinansowanie, warunków do wypłaty Wynagrodzenia.

Dofinansowanie

Na podstawie Umowy o dofinansowanie, Dofinansowanie z NCBiR przekazywane będzie Liderowi konsorcjum w formie zaliczki lub refundacji poniesionych wydatków kwalifikowalnych, które będą wypłacane w wysokości określonej w harmonogramie płatności Projektu na podstawie złożonych przez Lidera konsorcjum i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność. Lider konsorcjum odpowiedzialny jest za przekazanie środków pieniężnych w postaci Dofinansowania Konsorcjantom, w tym A. Rozdysponowanie środków pieniężnych nastąpi z zachowaniem reguły, zgodnie z którą kwota finansowania obliczana jest na podstawie faktycznie poniesionych przez Członków konsorcjum kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem. Liderowi konsorcjum przekazane zostanie Dofinansowanie nieprzekraczające 90% kwoty Dofinansowania wynikającej z Umowy o dofinansowanie. Pozostała kwota Dofinansowania, jako płatność końcowa, będzie przekazana Liderowi po zaakceptowaniu przez NCBiR wniosku o płatność końcową.

Przez przedmiotowe Dofinansowanie należy rozumieć wartość wsparcia przyznanego Liderowi konsorcjum oraz Konsorcjantom ze środków publicznych, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o finansach publicznych na pokrycie kosztów kwalifikowanych Projektu. Dofinansowanie udzielone zostanie na podstawie rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 25 lutego 2015 r. w sprawie warunków i trybu udzielania pomocy publicznej i pomocy de minimis za pośrednictwem NCBiR (Dz. U. poz. 299) i stanowi pomoc publiczną zwolnioną z obowiązku notyfikacji przewidzianego w art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej na podstawie rozporządzenia nr 651/2014.

Wnioskodawca, jak i pozostali Członkowie konsorcjum zobowiązani zostali do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków finansowych, która będzie umożliwiać identyfikację środków pieniężnych wydatkowanych na realizację Projektu. Ponadto, Członkowie konsorcjum zobowiązani zostali także do posiadania i przechowywania dokumentów potwierdzających wszystkie koszty poniesione w związku z wykonaniem Przedsięwzięcia.

Koszty wykraczające poza całkowitą kwotę kosztów kwalifikowanych, w tym koszty wynikające ze wzrostu kosztu całkowitego realizacji Projektu po zawarciu Umowy o realizację Projektu traktowane będą jako niekwalifikowalne i będą ponoszone przez Członków konsorcjum. Warunkiem uznania kosztów za kwalifikowane, jest faktyczne ich poniesienie przez Konsorcjum w związku z realizacją Projektu oraz zgodnie z Umową o dofinansowanie projektu oraz Umową o realizację Projektu.

Wnioskodawca nie będzie otrzymywał od NCBiR, niezależnie od finansowania, o którym mowa w niniejszym wniosku, na etapie realizacji Projektu żadnych innych środków finansowych z tytułu jego przeprowadzenia.

Dofinansowanie przekazane zostanie na poczet realizacji zadań określonych we Wniosku o dofinansowanie Projektu, a przede wszystkim na pokrycie kosztów realizacji zadań w ramach Projektu czy też na kwestie związane z funkcjonowaniem A. w tym zakresie, np. na wynagrodzenia pracowników. Wnioskodawca podkreśla, że bez Dofinansowania pokrywającego koszty prac nie brałby udziału w Projekcie.

Co więcej, nadmienić należy, że realizacja Projektu podlega ścisłej kontroli ze strony NCBiR. Oznacza to, że aby uzyskać Dofinansowanie, Konsorcjum zobligowane jest do realizacji Projektu według ścisłych wytycznych i zgodnie z Umową o dofinansowanie oraz zatwierdzonym Wnioskiem o dofinansowanie Projektu. Powyższe oznacza, że A wykonuje i będzie wykonywał wyłącznie ściśle określone czynności wynikające z Wniosku o dofinansowanie Projektu.

Z Umowy konsorcjum wynika, że obowiązkami Wnioskodawcy oraz pozostałych Członków konsorcjum są:

realizacja Projektu zgodnie z prawem oraz Umową o dofinansowanie oraz Umową o realizację Projektu;
nieprzenoszenie, w okresie kwalifikalności wydatków oraz w okresie trwałości Projektu, na inny podmiot praw, obowiązków lub wierzytelności wynikających z Umowy konsorcjum, bez zgody NCBiR oraz Spółki F.;
dostarczenie Liderowi konsorcjum informacji niezbędnych do prawidłowej realizacji Umowy o dofinansowanie i Umowy o realizację Projektu, w szczególności informacji niezbędnych do przygotowania wniosków o płatność, raportów z realizacji zadań, informacji końcowej, sprawozdania z wdrożenia, informacji o efektach społecznych i gospodarczych wdrożenia oraz sprawozdania z rozpowszechnienia wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych w formie elektronicznej i papierowej 10 dni przed wymaganym terminem złożenia w NCBiR;
dostarczenie Liderowi konsorcjum kopii informacji pokontrolnych oraz zaleceń pokontrolnych lub innych równoważnych dokumentów sporządzonych przez instytucje kontrolujące, jeżeli wyniki kontroli dotyczą Projektu, w formie elektronicznej i papierowej w terminie 7 dni od daty otrzymania;
prowadzenie wyodrębnionej ewidencji księgowej wydatków Projektu w sposób przejrzysty i rzetelny, tak aby możliwa była identyfikacja poszczególnych operacji związanych z Projektem;
dostarczenie Liderowi Konsorcjum kopii dokumentów dotyczących poniesionych kosztów w terminie 7 dni przed złożeniem wniosku o płatność lub raportu końcowego;
niezwłoczne informowanie Lidera konsorcjum o zamiarze dokonania zmian prawno- organizacyjnych w statusie Członków konsorcjum, które mogłyby mieć bezpośredni wpływ na realizację Projektu lub osiągnięcie celów Projektu, w tym w szczególności o wszelkich zmianach mogących mieć wpływ na status małego / średniego przedsiębiorcy;
niezwłoczne informowanie Lidera konsorcjum o uzyskanej pomocy publicznej oraz pomocy de minimis przeznaczonej na te same koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą, na pokrycie których ubiegał się o pomoc publiczną oraz o obowiązku zwrotu pomocy wynikającym z decyzji Komisji Europejskiej;
niezwłoczne informowanie Lidera konsorcjum o prawomocnym orzeczeniu względem nich zakazu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy z dnia 15 czerwca 2012 r. o skutkach powierzania wykonywania pracy cudzoziemcom przebywającym wbrew przepisom na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub gdy wobec Członków konsorcjum lub osób za które ponoszą oni odpowiedzialność, na podstawie Ustawy z dnia 28 października 2002 r. o odpowiedzialności podmiotów zbiorowych za czyny zabronione pod groźbą kary, zostało wszczęte postępowanie przygotowawcze w sprawie mogącej mieć wpływ na realizację Projektu;
niezwłoczne informowanie Lidera konsorcjum o zaprzestaniu prowadzenia działalności, wszczęciu wobec nich postępowania upadłościowego, likwidacyjnego lub przejściu pod zarząd komisaryczny;
niezwłoczne, wzajemne informowanie o fakcie wystąpienia siły wyższej, która mogłaby mieć bezpośredni wpływ na realizację Projektu lub osiągnięcie celów Projektu;
niezwłoczne informowanie Lidera konsorcjum o konieczności wprowadzenia zmian w Projekcie;
poinformowanie o wykluczeniu z możliwości otrzymania środków przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich zgodnie z ustawą o finansach publicznych;
niezwłoczne poinformowanie Lidera konsorcjum w przypadku, gdy w trakcie realizacji Projektu okaże się, że dalsze badania przemysłowe lub prace rozwojowe nie doprowadzą do osiągnięcia zakładanych wyników, bądź gdy po zakończeniu prac badawczych wdrożenie okaże się bezcelowe z ekonomicznego punktu widzenia;
przechowywanie w sposób gwarantujący należyte bezpieczeństwo informacji wszelkich danych związanych z realizacją Projektu, a w szczególności dokumentacji związanej z zarządzaniem finansowym, technicznym lub procedurami zawierania umów z wykonawcami, przez okres, o którym mowa w art. 140 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. oraz jednocześnie nie krócej niż 10 lat od dnia wejścia w życie Umowy o dofinansowanie i Umowy o realizację Projektu i udostępnienie ich na żądanie upoważnionych organów, jak również terenów i pomieszczeń, w których realizowany jest Projekt, związanych z Projektem systemów teleinformatycznych, wszystkich dokumentów elektronicznych związanych z Projektem;
zapewnienie możliwości kontroli oraz audytu w zakresie realizacji Projektu w okresie wskazanym w art. 23 ust. 3 Ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020, oraz składania wszelkich informacji i wyjaśnień (w tym, jeżeli jest to konieczne do stwierdzenia kwalifikowalności wydatków ponoszonych z Projekcie, udostępniania również dokumentów niezwiązanych bezpośrednio z jego realizacją) na żądanie upoważnionych organów, a także do wykonania zaleceń pokontrolnych oraz ewentualnie wyjaśnienia przyczyn niewykonania ich w terminie;
współpraca w zakresie oceny śródokresowej Projektu, w tym do uczestnictwa w spotkaniu z ekspertami z NCBiR i Spółką F.;
współpraca w okresie realizacji Projektu oraz w okresie jego trwałości z NCBiR lub inną upoważnioną instytucją, a w szczególności do udzielania tym podmiotom wszelkich informacji dotyczących Projektu, przedkładania informacji o efektach ekonomicznych i innych korzyściach powstałych w wyniku realizacji Projektu oraz uczestnictwa w wywiadach, ankietach oraz udostępniania informacji koniecznych dla ewaluacji;
osiągnięcie celów i wskaźników zadeklarowanych we Wniosku o dofinansowanie Projektu;
zachowanie trwałości efektów Projektu w rozumieniu art. 71 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. przez okres 5 lat od dnia dokonania płatności końcowej na rzecz Lidera konsorcjum;
informowanie opinii publicznej o fakcie otrzymania Dofinansowania na realizację Projektu ze środków Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014 - 2020 zarówno w trakcie realizacji Projektu jak i po jego zakończeniu oraz stosowania pkt. 2.2 Obowiązki beneficjentów załącznika XII do Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1303/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. oraz Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 821/2014 z dnia 28 lipca 2014 r.;
przekazywanie Liderowi konsorcjum w każdym roku realizacji Umowy o dofinansowanie oraz Umowy o realizację Projektu oraz w okresie trwałości Projektu kopii sprawozdań o działalności badawczej i rozwojowej za rok poprzedni, składanych w Głównym Urzędzie Statystycznym na podstawie Ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej;
niezlecanie sobie nawzajem realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych;
niezlecanie realizacji usług, dostaw lub robót budowlanych Spółce F. oraz podmiotom zależnym wobec Spółki F.

Powyższe zadania mają charakter techniczny oraz funkcjonalny i są niezbędne celem, m.in. prawidłowego dochowania formalności dla uzyskania Dofinansowania do Projektu.

Zgodnie z założeniami Projektu i treścią Umowy projektu, Członkowie konsorcjum zobowiązani zostali do wdrożenia wyników prac badawczo-rozwojowych (dalej jako: „B+R”) wykonywanych w ramach Projektu w okresie trzech lat od dnia zakończenia realizacji projektu.

Docelowo opracowane wyniki Projektu w postaci praw majątkowych do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.), przedmiotów praw własności przemysłowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 776 ze zm.) oraz innych rezultatów realizacji Projektu niepodlegających takiej ochronie, będą przysługiwać Członkom konsorcjum w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych.

Ponadto, Konsorcjum na podstawie zawartej umowy licencji, udzieli Spółce F. praw do wyników Projektu, o których mowa powyżej w formie bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych, w zakresie usług świadczonych dla Spółki F.

Z efektów Projektu korzystać będzie mogła nie tylko Spółka F., wykorzystując nabyte jako efekt Projektu licencje do prowadzonej działalności gospodarczej, ale również inne zainteresowane do skorzystania z wyników prac podmioty z rynku. Co istotne, NCBiR nie będzie dysponentem efektów zrealizowanego Projektu.

Poza powyżej opisaną, obligatoryjną formą wdrożenia, w warunkach Umowy o realizację Projektu zawarto, iż zarówno A, jak i pozostali Konsorcjanci będą mogli wdrożyć wyniki prac B+R uzyskane jako efekt przeprowadzenia Projektu poprzez:

wprowadzenie wyników prac badawczo-rozwojowych do działalności gospodarczej Konsorcjanta będącego przedsiębiorcą poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników projektu lub
udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Konsorcjantom wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę (spoza Konsorcjum) lub
sprzedaż praw do wyników prac badawczo-rozwojowych w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy (spoza Konsorcjum), z zastrzeżeniem warunków umownych w zakresie udzielenia licencji na rzecz Spółki F.

Co istotne, zarówno ewentualna sprzedaż praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych w celu wprowadzenia ich do działalności prowadzonej przez innego przedsiębiorcę, jak i udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Liderowi konsorcjum lub Konsorcjantowi praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych podmiotom trzecim nie biorącym udziału w finansowaniu realizacji Projektu powinna zostać dokonana po cenie rynkowej.

Ponadto, Wnioskodawca będzie mógł wykorzystać ewentualnie wykreowane przez siebie w ramach Projektu wyniki prac B+R poprzez ich wprowadzenie i użycie na cele własnej działalności gospodarczej. A zatem, ewentualne rezultaty i pochodne naukowe będą służyć pośrednio przyszłym celom komercyjnym Instytutu, o ile okażą się użyteczne na potrzeby realizacji projektów innych niż opisywany w przedmiotowym wniosku. Jednocześnie Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, iż nie prowadzi badań podstawowych. Wykonuje jedynie czynności służące celom działalność gospodarczej, co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.774.2016.1.AS.

W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca ma do czynienia z przeprowadzeniem Projektu realizowanego w ramach Konsorcjum, czyli pomiędzy uczestnikami jednej, wspólnej inicjatywy, którzy kooperując ze sobą będą dążyć do osiągnięcia wspólnych celów Przedsięwzięcia. Otrzymane Dofinansowanie pokryje zatem wyłącznie bieżące koszty kwalifikowalne Instytutu w ramach Projektu.

Realizacja Przedsięwzięcia charakteryzuje się tym, iż wyniki prac i badań, a także ich ekonomiczny efekt są niepewne. W przypadku, gdy w trakcie realizacji okaże się, że dalsze prace badawcze nie doprowadzą do osiągnięcia zakładanych wyników, bądź gdy po zakończeniu Projektu wdrożenie okaże się bezcelowe z ekonomicznego punktu widzenia, Spółka F. zobowiązana będzie do niezwłocznego złożenia do NCBiR wniosku o płatność końcową. Jeśli NCBiR po przeanalizowaniu dokumentów potwierdzi bezcelowość kontynuowania dalszych badań lub prac, Członkowie konsorcjum otrzymają Dofinansowanie proporcjonalne do zakresu zrealizowanych prac badawczych z zachowaniem reguły, zgodnie z którą Dofinansowanie obliczane będzie na podstawie poniesionych przez A oraz pozostałych Członków konsorcjum kosztów kwalifikowanych.

Dofinansowanie przekazywane jest więc wyłącznie na poczet realizacji zadań określonych we Wniosku o dofinansowanie Projektu. Dzięki Dofinansowaniu, A będzie miał zapewnione pokrycie całości kosztów kwalifikowanych poniesionych jedynie w związku z realizacją Projektu niezależnie od kształtu wykreowanych rezultatów. Dofinansowanie nie będzie wpływać na jakąkolwiek cenę bowiem dotyczyć będzie wyłącznie strony kosztowej Przedsięwzięcia.

Biorąc pod uwagę całość zaprezentowanego stanu faktycznego, Wnioskodawca, występując z wnioskiem o interpretację indywidualną prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, chce upewnić się co do poprawności mających nastąpić w związku z wykonywanym Projektem rozliczeń podatkowych na gruncie ustawy o VAT.

W piśmie z 9 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca uzupełnił informacje zawarte we wniosku udzielając odpowiedzi na pytania Organu:

a)jakie są wzajemne świadczenia pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką F. wynikające z zawartej umowy? Do wykonania jakich czynności zobowiązały się Strony w zawartej umowie?

W odpowiedzi na powyższe pytanie, A. podnosi, że jak wskazano już w treści Wniosku, realizuje on Projekt w ramach Konsorcjum, którego Liderem jest B. Konsorcjum oraz Spółka F. zawarły Umowę o realizację Projektu.

Zgodnie z treścią Umowy o realizację Projektu, określa ona zasady przekazywania przez Spółkę F. Wynagrodzenia z tytułu prawidłowej realizacji projektu pt. „(…)” oraz prawa i obowiązki Stron, związane z realizacją projektu wykonywanego i finansowanego w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia (…).

W świetle przedmiotowej umowy: Konsorcjum zobowiązuje się do realizacji projektu z należytą starannością oraz na każdym jego etapie postępowania zgodnie z niniejszą Umową. Jednocześnie, Umowa o realizację Projektu definiuje projekt jako przedsięwzięcie realizowane przez Konsorcjum na podstawie Umowy, obejmujące przeprowadzenie badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych. Natomiast pod pojęciem Wspólnego Przedsięwzięcia (…), Umowa o realizację Projektu, definiuje program mający na celu wsparcie badań naukowych i prac rozwojowych w obszarze (...).

Zgodnie z Umową o realizację Projektu: Lider Konsorcjum składając wniosek o płatność końcową przedkłada Centrum informację końcową z realizacji projektu (...), potwierdzającą wykonanie badań przemysłowych / prac rozwojowych, albo prac rozwojowych zaplanowanych we wniosku o dofinansowanie. Natomiast informacja końcowa weryfikowana jest przez NCBiR oraz Spółkę F. pod kątem zachowania przez Konsorcjum należytej staranności oraz postępowania zgodnie z Umową o realizację Projektu.

b)w zamian za jakie czynności/ usługi/ dostawę towarów Spółka F. przekazuje Wynagrodzenie?

Odnosząc się do treści przedmiotowego pytania Wnioskodawca odsyła Organ również do treści odpowiedzi udzielonej na pytanie a) powyżej. Dodatkowo, A wskazuje, że zgodnie z Umową o realizację Projektu: Konsorcjum zobowiązuje się do realizacji projektu zgodnie z:

1)Umową oraz postanowieniami wniosku o dofinansowanie;

2)obowiązującymi przepisami prawa krajowego i Unii Europejskiej, w szczególności zasadami polityk unijnych, w tym dotyczących pomocy publicznej, zamówień publicznych oraz zrównoważonego rozwoju i równych szans;

3)wytycznymi, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (...), obowiązującymi na dzień dokonania odpowiedniej czynności związanej z realizacją projektu;

4)Przewodnikiem kwalifikowalności kosztów, będących załącznikiem do Regulaminu przeprowadzania konkursu w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia (…).

Jednocześnie, Umowa o realizację Projektu statuuje, że Konsorcjum zobowiązane jest do osiągnięcia założonych celów i wskaźników określonych we Wniosku o dofinansowanie. Zgodnie z Umową o realizację Projektu: Konsorcjum zobowiązuje się do realizacji pełnego zakresu rzeczowego związanego z przeprowadzeniem badań przemysłowych i prac rozwojowych, albo prac rozwojowych, zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie (...).

c)jakie czynności dokumentują wystawiane na Spółkę F. faktury?

Jak wskazano już w treści Wniosku oraz powyżej, A realizuje Projekt w ramach Konsorcjum, którego Liderem jest B.

Mając na uwadze powyższe, Spółka F. przekazuje Wynagrodzenie Liderowi, który następnie dystrybuuje je między Członkami konsorcjum.

Zgodnie z Umową o realizację Projektu, Spółka F. dokonuje wypłaty Wynagrodzenia należnego Konsorcjum w częściach, w wysokościach i w terminach określonych w Harmonogramie płatności projektu stanowiącym załącznik do Umowy o realizację Projektu. Równocześnie Umowa stanowi, że: Wynagrodzenie należne Konsorcjum będzie wypłacane po podpisaniu przez upoważnionych przedstawicieli Spółki F., Protokołu Odbioru potwierdzającego wykonanie prac określonych w Umowie. Zgodnie z Umową o realizację Projektu podstawą do podpisania ww. Protokołu Odbioru będzie pozytywna ocena przez Spółkę F. udokumentowanych wyników danego Zadania lub pozytywne zatwierdzenie Raportu Okresowego przez Komitet Sterujący.

Dodatkowo warto podkreślić, że zgodnie z Umową o realizację Projektu, Spółka F. dokonuje wypłaty Wynagrodzenia należnego Konsorcjum na podstawie prawidłowo wystawionej faktury powiększonej o podatek od towarów i usług VAT (jeżeli dany członek Konsorcjum jest podatnikiem podatku od towarów i usług VAT lub rachunku). Spółka F. dokonuje wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Konsorcjum, w terminie 30 (trzydziestu) dni od daty doręczenia przez Lidera Konsorcjum prawidłowo wystawionej faktury lub rachunku danego członka Konsorcjum. Wypłata Wynagrodzenia dla Konsorcjanta następuje za pośrednictwem Lidera Konsorcjum.

W świetle powyższego, A informuje, że na obecnym etapie Projektu faktura nie została jeszcze wystawiona. Obecnie projekt jest w trakcie realizacji.

d)czy Wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawcę od Spółki F. przeznaczone jest wyłącznie na pokrycie kosztów działalności Wnioskodawcy w związku z realizacją przedmiotowego Projektu?

W odpowiedzi na powyższe pytanie,A potwierdza, że otrzymane przez niego Wynagrodzenie od Spółki F. zostanie przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów działalności Wnioskodawcy w związku z realizacją Projektu.

A zauważa, że w treści Wniosku wskazał, że środki uzyskane w ramach Projektu, zarówno w formie Dofinansowania od NCBiR jak i Wynagrodzenia od Spółki F. będą w całości wykorzystane na działania związane z realizacją Projektu i przeznaczone zostaną na pokrycie kosztów jego przeprowadzenia.

Jednocześnie, zgodnie z Umową o realizację Projektu: Fakt poniesienia przy realizacji projektu, przez Konsorcjum, kosztów na cele inne niż określone w Umowie spowoduje odmowę uznania tych kosztów za koszty kwalifikowane projektu (...) a tym samym uprawnia Spółkę F. do zmniejszenia danej części Wynagrodzenia odpowiednio o wartość takich kosztów, w zakresie w jakim Wynagrodzenie miało pokrywać koszty, które nie zostały zakwalifikowane jako koszty kwalifikowane projektu. Umowa o realizację Projektu statuuje również, że: Wszystkie koszty kwalifikowane projektu powinny być ponoszone na zasadach wskazanych w umowie o dofinansowanie.

e)czy dofinansowanie jest związane z ceną świadczenia (prawa do licencji) przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki F.?

Zgodnie z Umową o realizację Projektu prawa majątkowe do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotów praw własności przemysłowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej oraz innych rezultatów realizacji Projektu nie podlegających takiej ochronie, będą przysługiwać Członkom konsorcjum w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych.

W świetle Umowy o realizację Projektu, do powyższych praw Konsorcjum udzieli Spółce F. bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych, w zakresie usług świadczonych dla Spółki F.

Warto zauważyć, że na powyższe okoliczności Wnioskodawca wskazywał już w treści złożonego Wniosku.

Ponadto, warto podkreślić, że w świetle Umowy o realizację Projektu, w celu realizacji ww. postanowień zawarta zostanie właściwa umowa licencyjna.

Wnioskodawca informuje, że dotychczas taka umowa licencyjna nie została zawarta. Nie jest też pewne czy taka umowa finalnie zostanie zawarta, zależy to bowiem od rezultatów Projektu. Umowa licencyjna może w ogóle nie zostać zawarta w przypadku, gdy wyniki projektu okażą się niezadowalające.

f)w jaki sposób kalkulowane jest Wynagrodzenie za świadczenie i czy otrzymane dofinansowanie ma wpływ na tą kalkulację? Należy wskazać jakie?

W odpowiedzi na powyższe pytanie Wnioskodawca chce zauważyć, że kwota Wynagrodzenia dla Konsorcjum wskazana jest w Umowie o realizację Projektu. Wynagrodzenie ma pokryć tę część kosztów kwalifikowanych projektu, które nie są pokryte przez kwotę dofinansowania.

Przy czym podkreślić należy generalnie, że wysokość wynagrodzenia poszczególnych Członków konsorcjum zależna jest od kosztów kwalifikowanych, a także statusu Członka konsorcjum (np. czy jest przedsiębiorcą czy nie).

Umowa o realizację projektu przewiduje, że: W przypadku gdy dojdzie do zmiany kwoty kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem, wynikającej ze zmiany zakresu projektu, w wyniku czego za zgodą Centrum kwota przyznanego dofinansowania ulegnie odpowiednio zmniejszeniu, odpowiednio zmniejszeniu również ulegnie kwota Wynagrodzenia.

g)czy Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia praw z tytułu licencji za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw?

Odpowiedź na przedmiotowe pytanie Organu została już faktycznie udzielona w ramach wypowiedzi dotyczącej pyt. e). Wnioskodawca ponownie podkreśla, że zgodnie z Umową o realizację Projektu, Konsorcjum, udzieli Spółce F. bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych, w zakresie usług świadczonych dla Spółki P. Jak jednak wskazano powyżej, w praktyce może zdarzyć się sytuacja, w której nie dojdzie do udzielenia licencji Spółce F. Stanie się tak, gdy wyniki projektu okażą się niezadowalające.

Ponadto, w treści Wniosku A wskazywał już, że z efektów Projektu korzystać będzie mogła nie tylko Spółka F., ale również inne zainteresowane do skorzystania z wyników prac podmioty z rynku. Co istotne, NCBiR nie będzie dysponentem efektów zrealizowanego Projektu. Dodatkowo zarówno Instytut, jak i pozostali Konsorcjanci będą mogli wdrożyć wyniki prac B+R uzyskane jako efekt przeprowadzenia Projektu poprzez:

wprowadzenie wyników prac badawczo-rozwojowych do działalności gospodarczej Konsorcjanta będącego przedsiębiorcą poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników projektu lub
udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Konsorcjantom wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę (spoza Konsorcjum) lub
sprzedaż praw do wyników prac badawczo-rozwojowych w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy (spoza Konsorcjum), z zastrzeżeniem warunków umownych w zakresie udzielenia licencji na rzecz Spółki F.

h)czy w przypadku gdyby Wnioskodawca nie otrzymał dofinansowania, wysokość wynagrodzenia za przeniesienie praw do wyników Projektu uległaby zmianie?

Warto podkreślić, że w treści Wniosku Wnioskodawca wskazywał już, że bez Dofinansowania pokrywającego koszty prac nie brałby udziału w Projekcie.

Ponadto jak zostało wskazane w treści Wniosku oraz powyżej w świetle Umowy o realizację Projektu, do powyższych praw Konsorcjum udzieli Spółce F. bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych, w zakresie usług świadczonych dla Spółki F. Zatem umowa nie przewiduje żadnego wynagrodzenia za udzielenie licencji Spółce F., w konsekwencji nie może również przewidywać jego powiązania z dofinansowaniem (nieodpłatna licencja). Natomiast, co wskazano we Wniosku i powyżej w przypadku sprzedaży praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych podmiotom trzecim nie biorącym udziału w finansowaniu realizacji Projektu powinna zostać ona dokonana po cenie rynkowej.

i)czy w sytuacji odrzucenia przez NCBiR rekomendacji Spółki F. do zakończenia Projektu (płatność końcowa), Spółka F. będzie nadal wypłacać Wynagrodzenie na podstawie Umowy o Realizację Projektu i czy Konsorcjum nadal będzie zobowiązane do udzielania Spółce F. licencji?

Generalnie Umowa o realizację Projektu nie reguluje wskazanej wyżej sytuacji. Umowa nie przewiduje prawa wstrzymania wypłaty Wynagrodzenia w sytuacji odrzucenia przez NCBiR rekomendacji Spółki F. do zakończenia Projektu (płatność końcowa). Natomiast, w praktyce, gdy Spółka F. nie będzie zainteresowana otrzymaniem licencji, strony mogą nie zawrzeć umowy licencyjnej.

Warto podkreślić, że kwestie wypłaty Wynagrodzenia, a także tryb i warunki rozwiązania Umowy o realizację Projektu oraz wstrzymania wypłaty Wynagrodzenia przewiduje sama Umowa o realizację Projektu.

Umowa o realizację Projektu wskazuje, że Spółka F. może wstrzymać wypłatę Wynagrodzenia lub rozwiązać Umowę z zachowaniem miesięcznego okresu wypowiedzenia w szczególności w przypadku, gdy:

1)Konsorcjum odmawia poddania się kontroli, o której mowa w umowie o dofinansowanie projektu (zawartej pomiędzy Konsorcjum a Centrum) lub utrudnia jej przeprowadzenie lub nie wykonuje zaleceń pokontrolnych we wskazanym terminie;

2)Konsorcjum dokonało zmian prawno-organizacyjnych zagrażających realizacji Umowy lub nie poinformowało Spółki F. o zamiarze dokonania zmian prawno- organizacyjnych (...)

3)Lider Konsorcjum nie przedłożył faktury lub raportu z realizacji etapu w wyznaczonym terminie;

4)Konsorcjum nie poprawiło w wyznaczonym terminie faktury lub raportu z realizacji etapu, zawierającego braki lub błędy;

5)Konsorcjum nie złożyło informacji i wyjaśnień na temat realizacji projektu;

6)negatywnie oceniono raport z realizacji etapu, o którym mowa w Umowie o dofinansowanie;

7)projekt został oceniony negatywnie w ramach oceny śródokresowej, o której mowa w Umowie o dofinansowanie;

8)dalsza realizacja projektu przez Konsorcjum jest niemożliwa lub niecelowa;

9)wystąpi siła wyższa.

Umowa o realizację Projektu przewiduje również sytuacje, w których Spółka F. może wstrzymać wypłatę Wynagrodzenia lub rozwiązać Umowę o realizację Projektu ze skutkiem natychmiastowym. Są to na przykład takie sytuacje jak:

1) Konsorcjum nie rozpoczęło realizacji projektu przez okres dłuższy niż 3 miesiące od daty rozpoczęcia realizacji projektu określonej w Umowie lub nie poinformowano o przyczynach opóźnienia, w sytuacji gdy nie uzyskało zgody na przedłużenie terminu rozpoczęcia realizacji projektu;

2) Konsorcjum zaprzestało realizacji projektu lub realizuje go w sposób sprzeczny z Umową lub z naruszeniem prawa;

(...)

9) Lider Konsorcjum nie przedłożył Centrum informacji końcowej:

(...)

13) rozwiązana zostanie umowa o dofinansowanie.

Zgodnie z Umową o realizację Projektu, w przypadku jej rozwiązania w sytuacji zaistnienia przesłanek wskazanych w jej treści, Spółka F. wzywa Konsorcjum do zwrotu wypłaconego już przez Spółkę F. Wynagrodzenia lub jego części wraz z ustawowymi odsetkami.

Umowa o realizację Projektu nie przewiduje odrębnych postanowień dotyczących udzielania licencji Spółce F. w przypadku do którego referuje ww. pytanie Organu.

W niniejszej odpowiedzi wszelkie terminy pisane przez A z wielkiej litery i nie stanowiące cytatów, które nie zostały tu odrębnie zdefiniowane, należy rozumieć zgodnie z ich definicjami przyjętymi we Wniosku.

Pytania

1)Czy opisana w stanie faktycznym kwota Dofinansowania transferowana przez Lidera konsorcjum od NCBiR na rzecz Wnioskodawcy - w części jemu przynależnej - będzie stanowić dla Wnioskodawcy element podstawy opodatkowania VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT z tytułu transakcji podlegających opodatkowaniu VAT?

2)Czy na tle tak przedstawionego stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy na podstawie którego zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu, których koszt zakupu sfinansowany zostanie ze środków Dofinansowania transferowanych przez Lidera konsorcjum od NCBiR, na rzecz Wnioskodawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

1)Kwota Dofinansowania transferowana przez Lidera konsorcjum od NCBiR na rzecz Wnioskodawcy - w części jemu przynależnej - nie powinna stanowić elementu podstawy opodatkowania VAT. Otrzymane Dofinansowanie jest przeznaczone na pokrycie kosztów realizacji Projektu, a zatem powinno być traktowane jako refundacja działalności kosztowej, a nie sprzedażowej Instytutu. Nie każde dofinansowanie jest bowiem tym, które należy ująć w podstawie opodatkowania VAT na podstawie art. 29a ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę na to, jakie koszty są refinansowane. Są to mianowicie koszty kwalifikowane, do których zaliczyć można np. wynagrodzenia, koszty stałe, koszty użycia aparatury.

2)W zaprezentowanym stanie faktycznym, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego od nabytych w ramach Projektu i dla jego celów towarów i usług, które zostaną sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących z Dofinansowania, uzyskanego na podstawie Umowy o dofinansowanie. Zakupione towary i usługi są i będą bowiem, niezależnie od realizowanego Projektu, wykorzystywane na cele związane z przyszłą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, że pod pojęciem świadczenia usług należy rozumieć każde świadczenie, na które składać się może zarówno działanie, jak i zaniechanie.

Z uwagi na wyżej cytowany przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stwierdzić należy, że co do zasady, opodatkowaniu VAT podlegają usługi świadczone odpłatnie, przy czym związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być więc konsekwencją wykonania świadczenia.

W celu dokładniejszego zobrazowania, co należy rozumieć pod pojęciem „świadczenia usług”, w ocenie Wnioskodawcy należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „Trybunał” lub „TSUE”).

I tak:

w ramach danego stosunku prawnego muszą istnieć co najmniej dwa podmioty, z których jeden będzie świadczył usługi, drugi zaś będzie ich konsumentem (przesłanka ta wynika przykładowo z wyroku TSUE z 29 lutego 1996 r. w sprawie C-215/94 Jurgen Mohr przeciwko Finanzamt Bad Segeberg),
stosunek prawny łączący usługodawcę i usługobiorcę opiera się na zasadzie wzajemności (przykładowo wyrok TSUE z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden),
pomiędzy daną usługą a otrzymanym w zamian za jej wykonanie wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i czytelny związek (przykładowo wyrok TSUE z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Association coopérative „Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA”).

W świetle przytoczonych wyroków TSUE można wywnioskować, że czynność uznaje się za odpłatną, gdy są spełnione następujące warunki:

istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy towaru lub usługi,
odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT musi więc istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego, „wynagrodzenie” - to zapłata za pracę, (https://sjp.pwn.pl/szukaj/wynagrodzenie.html)

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zauważyć należy, że w zawartej Umowie konsorcjum nie przyjęto jakiegokolwiek postanowienia, które stanowiłoby o obowiązku wykonania usługi przez A bezpośrednio na rzecz Lidera konsorcjum, NCBiR, czy też innego uczestnika Konsorcjum. Brak też postanowień o obowiązku uiszczenia jakiegokolwiek innych środków pieniężnych poza finansowaniem, o którym mowa w niniejszym wniosku i które będzie stanowić wyłącznie pokrycie poniesionych kosztów kwalifikowanych w związku z wykonywanym Projektem.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymane przez A od NCBiR za pośrednictwem Lidera konsorcjum Dofinansowanie nie może być uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w postaci realizacji Projektu na rzecz NCBiR, jako że Projekt nie jest realizowany na rzecz NCBiR, a jedynie za pośrednictwem NCBiR i Lidera konsorcjum dystrybuowane są środki publiczne przeznaczone na jego realizację. Powyższe dowodzi, że otrzymane Dofinansowanie nie powinno być traktowane jako konsekwencja wykonania świadczenia, a jedynie zwrot poniesionych kosztów.

Obowiązki Instytutu ujęte w Umowie konsorcjum stanowią jedynie zadania o charakterze funkcjonalnym, niezbędnym do prawidłowego procesowania wymogów koniecznych dla uzyskania Dofinansowania od NCBiR. Sytuację tę porównać można do tzw. „toolingu”, w którym wykonawca uzyskuje do dyspozycji narzędzia niezbędne do wykonania zlecenia przekazywanego mu przez zlecającego i który uznaje się za czynność niepodlegającą VAT.

Powyższa teza znajduje potwierdzenie w stanowiskach prezentowanych przez organy podatkowe i sądy administracyjne. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) w wyroku z 13 grudnia 2017 r. sygn. I FSK 239/16 oddalił skargę kasacyjną i przychylił się do oceny organu podatkowego, stwierdzając, że: „(...) przedstawione we wniosku stanowisko Skarżącej, że świadczenie polegające na nieodpłatnym udostępnieniu samochodów w celu świadczenia usług transportowych na rzecz Spółki, stanowi nieodpłatne świadczenie usług związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, nie było możliwe uznanie stanowiska skarżącej w części za prawidłowe w sytuacji, gdy z oceny prawnej zawartej w wyroku NSA wynika, że czynności te mają charakter techniczny i pomocniczy w stosunku do zamawianych przez Spółkę usług transportowych, tym samym nie stanowią odpłatnego bądź nieodpłatnego świadczenia usług”. W omawianej sprawie, inny jest charakter „narzędzi” udostępnianych pomiędzy podmiotami zaangażowanymi w przedsięwzięcie (mają one charakter niematerialny). Niemniej jednak nie ma to wpływu na konkluzje dotyczące skutków podatkowych zdarzenia.

Wnioskodawca zwraca również uwagę, że A oraz pozostali Konsorcjanci wspólnie poprzez podział zadań i ryzyka, zobowiązali się do realizacji przyjętego zadania.

Korzyść w formie Dofinansowania, otrzymana przez A z NCBiR za pośrednictwem Lidera konsorcjum, nie może być więc w tym wypadku rozpatrywana jako forma odpłatności za jakąkolwiek usługę. Wskazać należy bowiem, że ani Lider konsorcjum ani NCBiR nie będą dysponentem/beneficjentem efektów realizowanego Projektu.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie nie mamy również do czynienia z ceną, definiowaną według internetowego wydania Słownika języka polskiego jako wartość czegoś wyrażana w pieniądzach (https://sjp.pwn.pl/sjp/cena;2447431.html).

Realizując Przedsięwzięcie, A bezpośrednio wykonuje część zadań, które składają się na pewną większą całość, a mianowicie wykonanie Projektu w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych. Zatem Dofinansowanie nie ma bezpośrednio wpływu na cenę konkretnego towaru czy też usługi, brak jest bowiem czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, z którą mogłoby zostać ono powiązane. Otrzymane przez A Dofinansowanie nie powinno być zatem traktowane jako konsekwencja wykonania świadczenia, a jedynie zwrot poniesionych kosztów.

W związku z powyższym, należy wskazać na wyrok NSA z 13 lutego 2019 r., sygn. I FSK 593/17, gdzie przedmiot sporu stanowiły skutki podatkowe w obszarze VAT związane z otrzymaniem dofinansowania od NCBiR w ramach Konsorcjum. Jak podniósł NSA, w tego rodzaju sprawach, w pierwszej kolejności należy rozstrzygać, czy wykonana została usługa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Dopiero konsekwencją odpowiedzi na to pytanie będzie kwalifikacja dotacji, tzn. rozstrzygnięcie, czy uzyskane środki pieniężne powinny zostać włączone do podstawy opodatkowania. W sytuacji, kiedy nie dochodzi do świadczenia rzeczywistej usługi, wówczas zagadnienie kalkulacji podstawy opodatkowania staje się bezprzedmiotowe. W kontekście powyższego NSA orzekł, że dofinansowania nie można uznać za wynagrodzenie, gdyż stanowi jedynie zwrot kosztów, poniesionych w związku z realizacją projektu: „Opis zdarzenia przyszłego nie pozwalał zatem przyjąć - odmiennie niż wywodził autor skargi kasacyjnej - aby Skarżący świadczył usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Przede wszystkim nie wskazano we wniosku „interpretacyjnym”, aby istniał konkretny usługobiorca tego, co miał wykonać Skarżący jako współwykonawca projektu realizując tylko jego fazę badawczą. Wręcz przeciwnie wprost we wniosku tym podano, że takiego odbiorcy w ogóle nie ma, a rezultat metodyczny ostatecznie ujęty w Y. finalnie będzie mógł być powszechnie wykorzystywany w skali kraju przez inne podmioty. Zabrakło więc cechy pozwalającej przypisać mające powstać opracowania, w drodze realizacji badań, jako wykonane na rzecz wprost identyfikowanego odbiorcy, który tworzyłby ze Skarżącym prawną relację usługobiorca-usługodawca (...) Podsumowując, okoliczność wykonania określonych czynności przez Skarżącego, które miały się wyrażać docelowo rezultatem w postaci powstania specjalistycznych metodyk ujętych w Y., ale bez cechy wyświadczenia tego wszystkiego w ramach działań na rzecz konkretnego podmiotu jako usługobiorcy, nie upoważniała do przyjęcia, że wystąpiło świadczenie usług w znaczeniu właściwym dla sfery podatku VAT. Skoro zatem nie mieliśmy do czynienia ze „świadczeniem usług”, o których mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u., to badanie kwestii ewentualnej „odpłatności” uzyskanej przez Skarżącego za czynności wykonane w ramach projektu - czemu dużą uwagę poświęcił Sąd pierwszej instancji - okazywało się bezprzedmiotowe. Skarżący miał pozyskać dotację na częściowe sfinansowanie swoich prac, ale płatność za nie była elementem mogącym ukształtować „odpłatne świadczenie usług”, a więc w jakikolwiek sposób wpłynąć na wykreowanie czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

W konsekwencji wykluczone stało się odnoszenie do rzeczonej dotacji postanowień zawartych w art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Wykluczenie zastosowania tego ostatniego, co przyjął Sąd w zaskarżonym wyroku, na tle wniosku Skarżącego było w konsekwencji prawidłowe”.

W świetle powyższego, rozpatrywane Dofinansowanie będzie zatem dofinansowaniem o charakterze ogólnym, które jako takie, stanowić będzie jedynie zwrot kosztów faktycznie poniesionych przez A w ramach realizacji Projektu.

Natomiast, w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle powyższego, według Wnioskodawcy, opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje zwiększają obrót, a w konsekwencji stanowić będą element podstawy opodatkowania VAT. Dotacjami zwiększającymi podstawę opodatkowania w VAT są jedynie te, które związane są bezpośrednio z ceną dostawy towarów, czy ceną świadczonych usług. Wyjątek ten, zgodnie z zasadami wykładni prawniczej, należy zawsze interpretować w sposób ścisły. Wskazać należy, że ścisła wykładnia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Tym samym, inne dotacje nie stanowią elementu podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Stąd, dla prawidłowej wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i określenia podstawy opodatkowania istotnym pozostaje wyjaśnienie pojęcia „dotacji bezpośrednio związanej z ceną”.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że jeżeli uzyskana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę) to wówczas dotacja taka stanowi element podstawy opodatkowania VAT. Natomiast, jeśli związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub świadczeniem usług, wówczas należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca chce jednocześnie podkreślić, że na moment otrzymania Dofinansowania nie istnieje konkretna dostawa lub usługa bezpośrednio powiązane z otrzymanymi środkami finansowymi, a wyniki prac B+R mogą się okazać nieefektywne z ekonomicznego punktu widzenia i nie nadawać się do ich dalszego wykorzystania. Co więcej, Dofinansowanie przekazane przez NCBiR za pośrednictwem Lidera konsorcjum nie ma wpływu na cenę jaką Spółka F. przekaże Instytutowi z tytułu wykonania czynności. Wynagrodzenie pomiędzy Spółką F. i Instytutem ustalane jest bowiem odrębnie i nie jest uzależnione od decyzji NCBiR.

W sytuacji, w której podatnik w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi - tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu takiej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc takie, które nie są uzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na względzie cel otrzymanego Dofinansowania oraz charakter zadań sfinansowanych tymi środkami, nie można przyjąć, że otrzymane środki pieniężne mają bezpośredni wpływ na jakąkolwiek cenę usługi/dostawy towarów. A nie będzie bowiem wykonywał jakiejkolwiek usługi czy też dostawy towarów na rzecz Lidera konsorcjum, NCBiR lub innego podmiotu w ramach Projektu. W konsekwencji, nie sposób zidentyfikować ekonomicznej i wyraźnej zależności między Dofinansowaniem, a ostateczną wartością/ceną usługi czy dostawy towarów, które w przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpią. W istocie rzeczy, przedmiotowe Dofinansowanie mieć będzie niejako charakter dopłaty do kosztów Projektu. Otrzymane środki pieniężne pokryją bowiem wydatki ponoszone podczas realizacji Projektu i nie będą miały charakteru cenotwórczego. Tym samym elementem cenotwórczym nie są wydatki, których poniesienie przez A dotowane będzie ze środków pozyskanych z Dofinansowania.

W ocenie Wnioskodawcy zauważyć należy, że nie każda dotacja (subwencja) / dofinansowanie traktowana jest jako element podstawy opodatkowania VAT w świetle art. 29a ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie należy położyć nacisk na charakter kosztów refundowanych przez NCBiR. Dotyczy to kosztów kwalifikowanych np. wynagrodzenia, kosztów stałych, kosztów użycia aparatury. Według Wnioskodawcy przedmiotowe koszty stanowić będą w ramach Projektu koszty ogólne, które nie wchodzą do podstawy opodatkowania VAT. Wynika to z faktu, że jak wspomniano powyżej, nie kształtują one ostatecznej ceny z uwagi na brak zaistnienia jakiegokolwiek świadczenia, które stanowiłoby usługę/dostawę towaru.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na całokształt Projektu opisanego w niniejszym wniosku i fakt, że środki finansowe w postaci Dofinansowania przeznaczone będą wyłącznie na pokrycie kosztów realizowanego Projektu, uznać należy, że w przedmiotowej sprawie i w rozpatrywanym strumieniu finansowania, nie wystąpi dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę świadczonej usługi czy dostawy towarów. Zatem kwota Dofinansowania przekazywana przez NCBiR za pośrednictwem Lidera konsorcjum do Instytutu odpowiada jedynie wysokości kosztów tj. kosztów kwalifikowanych poniesionych przez A na wykonanie zadań, określonych we wniosku o dofinansowanie. W konsekwencji, Dofinansowanie z NCBiR stanowić będzie swego rodzaju refundację ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów. To dzięki Dofinansowaniu, A będzie miał zapewnione pokrycie kosztów odnoszących się do całokształtu prac prowadzonych, w ramach realizowanego Projektu. Zaangażowanie się Instytutu w Projekt, z uwagi na zbyt duże obciążenia kosztowe, nie byłoby bowiem możliwe bez ww. formy refundacji.

Wskazać należy, że tematyka charakteru dotacji udzielanych w związku z realizacją projektów badawczych, była niejednokrotnie przedmiotem wykładni NSA oraz wojewódzkich sądów administracyjnych (dalej jako: „WSA”). W orzecznictwie wielokrotnie prezentowane było stanowisko, według którego dotacje otrzymane przez podatnika, a dotyczące pokrycia kosztów realizowanego przez niego projektu, mają charakter zakupowy (kosztowy). Takie dotacje są bowiem przeznaczone na wydatki niezbędne do wykonania projektu, w konsekwencji, brak jest uzasadnienia dla stanowiska, że zwiększają one obrót w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Sądy wielokrotnie uchylały również rozstrzygnięcia organów podatkowych, które w stanach faktycznych / zdarzeniach przyszłych analogicznych do przedstawionego przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku, dopatrywały się bezpośredniego związku dopłaty ze świadczeniem realizowanym na rzecz nabywcy majątkowych praw własności intelektualnej, z pominięciem szerokiego kontekstu i celów projektu. Przykładowo, zauważyć należy, że:

W wyroku z 28 czerwca 2019 r., sygn. I FSK 566/19, NSA orzekł, że: „(...) za prawidłowe należało uznać stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wyrażone w zaskarżonym wyroku, że dofinansowanie przekazane przez N. ma za zadanie sfinansować prowadzone przez lidera i członków konsorcjum prace rozwojowe i badania naukowe na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa. Tym samym dofinansowanie pokrywa koszty z nimi związane. Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (...) Okoliczności opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz jego uzupełnieniu, nie dawały podstaw do stwierdzenia, że dofinansowanie otrzymywane przez spółkę jako partnera konsorcjum, stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi. Zasadnie Sąd pierwszej instancji podsumował, że w sytuacji, gdy efekt zakończonych prac będzie stanowił przedmiot podlegający przepisom o prawie autorskim, wówczas z chwilą zakończenia projektu, spółka zobligowana jest do przeniesienia na Skarb Państwa wszelkich praw (nieodpłatnie) i że w takim przypadku nie można mówić o świadczeniu wzajemnym. Skoro omawiana dotacja nie stanowi wynagrodzenia (dopłaty do wynagrodzenia) za świadczone na rzecz zamawiającego usługi, to prawidłowo także ocenił Sąd pierwszej instancji, że przeniesienie praw nie może być utożsamiane z odpłatną usługą wykonaną przez spółkę (...)”.

W wyroku z 15 listopada 2018 r., sygn. I FSK 1947/16, NSA podniósł, że: „Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że organ podatkowy wydał omawianą interpretację w oderwaniu od przyjętych w zawartej przez partnerów konsorcjum umowie celów i zasad realizacji wspólnego przedsięwzięcia ograniczając się do jednego tylko aspektu, tj. rozliczenia kosztów i przychodów oraz związanego z tym rozliczeniem dokonywanym poprzez noty obciążeniowe i uznaniowe pomiędzy Liderem a konsorcjantami, czyli pomiędzy uczestnikami jednego, wspólnego przedsięwzięcia. Tymczasem określony w umowie podział wszystkich wydatków i uzyskanych przychodów dokonywany przez Lidera Konsorcjum nie może zostać uznany za odsprzedaż usług przez jeden podmiot innym podmiotom wchodzącym w skład Konsorcjum, gdy jego partnerzy w ogóle nie korzystają z tak wykonywanych usług, nie są ich usługobiorcami, a wręcz odwrotnie, występują zbiorowo w charakterze usługodawców, których reprezentuje Lider. Zatem błędnie organ przyjął, że czynności te będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a otrzymana nań dotacja wejdzie do podstawy opodatkowania. Jak słusznie stwierdził Sąd pierwszej instancji dotacja jest przyznawana konsorcjum świadczącemu usługi na rzecz K. która nie ma wpływu na jej cenę. Nie byłaby ona wyższa w przypadku braku dotacji, gdyż nie łączy się z usługą świadczoną na rzecz K.

Pokrywa własne koszty konsorcjantów ponoszone w ramach 50% realizowanego przedsięwzięcia, a K. nie czerpie korzyści z dotacji”.

W wyroku z 5 lutego 2015 r., sygn. I FSK 821/1, NSA stwierdził, że: „Przyznana dotacja na dofinansowanie tego projektu stanowi określony w umowie z instytucją pośredniczącą procent całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Wypłacana ona jest w formie zaliczki w wysokości określonej w harmonogramie płatności i przeznaczona jest na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez organizatora projektu Z powyższego wynika, że otrzymana przez skarżącą dotacja dotyczy bezpośrednio realizowanego przez skarżącą projektu i ma charakter zakupowy. Dotacja jest bowiem przeznaczona na wydatki niezbędne do wykonania projektu (...) Mając na uwadze to, że przyznana skarżącej dotacja przeznaczona jest na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez skarżąca projektu, to nie jest ona wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji związana bezpośrednio z usługą szkoleniową wykonywaną przez skarżącą. Nie ma więc uzasadnienia stanowisko Sądu pierwszej instancji, by dotacja ta zwiększała obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. To, że uczestnik szkolenia w rezultacie ponosi niższe koszty szkolenia wbrew temu co przyjął Sąd pierwszej instancji nie ma większego wpływu na ocenę czy dotacja stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. czy też nie. Istotne jest bowiem to, czy ma ona bezpośredni wpływ na cenę danej usługi. Skoro otrzymana dotacja pokrywa koszty realizacji projektu, to jak słusznie podnoszą obie strony stanowi ona zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją szkoleń. Otrzymana przez skarżącą dotacja nie spełnia więc przesłanki określonej w art. 29 ust. 1 u.p.t.u. tj. nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi świadczonej przez skarżącą”.

W wyroku z 17 stycznia 2017 r. sygn. I SA/Łd 938/16, WSA w Łodzi wskazał, iż: „Deklarowany cel nie ma charakteru komercyjnego, służyć będzie realizacji zadań publicznych wynikających z regulacji prawnych, to przyznana dotacja nie będzie stanowiła dopłaty do ceny świadczonych usług, lecz zwrot poniesionych kosztów. Oznacza to, że przedmiotowa dotacja będzie miała charakter zakupowy. W konsekwencji, w związku z realizacją umowy uniwersytet nie otrzyma sfinansowanego dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, lecz refundację poniesionych kosztów (…). Z uwagi na przedstawiony opis sprawy i powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że uniwersytet realizując zadania umowy wraz z innymi podmiotami wykonuje je otrzymując od Narodowego Centrum dotację, która nie stanowi obrotu, bowiem jest dotacją skierowaną na pokrycie kosztów zadania zawartego w umowie”. Wnioskodawca zauważa, że w przedmiotowej sprawie 13 lutego 2019 r. NSA oddalił skargę kasacyjną organu podatkowego i przyznał rację podatnikowi o braku konieczności opodatkowania VAT otrzymanego dofinansowania.

Konkluzje zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy ujęte zostały również m.in. w wyroku NSA z 21 marca 2019 r., sygn. I FSK 1363/18, w wyroku WSA w Warszawie z 24 sierpnia 2018 r., sygn. III SA/Wa 3651/17, w wyroku WSA w Warszawie z 22 lutego 2018 r., sygn. III SA/Wa 944/17, w wyroku WSA w Krakowie z 23 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Kr 1226/17, a także w wyroku WSA w Warszawie z 18 września 2019 r., sygn. III SA/Wa 493/19 oraz wyroku WSA w Warszawie z 29 maja 2019 r., sygn. III SA/Wa 2961/18. Wyroki te wydane zostały w stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych zbliżonych do stanu stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku.

A chciałby również wskazać, że otrzymał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 31 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.502.2019.2.BS, w której w pokrewnym stanie faktycznym organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko Instytutu zgodnie, z którym otrzymane w związku z realizowanym przedsięwzięciem dofinansowanie nie będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT: „W okolicznościach przedmiotowej sprawy otrzymywane z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju Dofinansowanie nie jest dokonywane w celu sfinansowania konkretnej oznaczonej czynności opodatkowanej (tj. dopłatą do ceny sprzedaży praw lub udzielania licencji). Dofinansowanie z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju to środki niestanowiące refundacji całości lub części ceny, tym samym nie powinny być one zaliczane do podstawy opodatkowania. Otrzymana kwota Dofinansowania transferowana przez Spółkę będącą liderem konsorcjum, od NCBiR, na rzecz Instytutu - w części jemu przynależnej - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Dofinansowanie na realizację Przedsięwzięcia przyznane przez NCBiR i transferowane od NCBiR za pośrednictwem Lidera konsorcjum nie może być zatem traktowane jako stanowiące element podstawy opodatkowania VAT, nie jest bowiem bezpośrednio powiązane z ceną stanowiącą element wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę bądź dostawę towaru. Przeznaczone jest bowiem w całości na refundację kosztów przeprowadzenia Projektu.

Wnioskodawca uważa, że w ww. stanie faktycznym brak jest argumentów, które w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, pozwalałyby stwierdzić konieczność włączenia Dofinansowania otrzymanego od NCBiR za pośrednictwem Lidera konsorcjum do postawy opodatkowania. Wynika to z faktu, że przedmiotowe dofinansowanie stanowi w rzeczywistości zwrot kosztów poniesionych w związku z realizacją Projektu.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Regulacja ta stanowi implementację art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej jako: „Dyrektywa VAT”). Generalnie zgodnie z tym przepisem, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zasadniczo, jeśli zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy nabyte towary i usługi, od których naliczony został podatek są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie przepisu art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r.o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 605) do ustawy o VAT dodane zostały, m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h. Nowelizacja ta spowodowała zmiany w sposobie odliczania podatku naliczonego w związku z dokonywaniem nabyć towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie.

W konsekwencji, w myśl przywołanych regulacji zasadniczym kluczem podziału dokonywanych przez podatnika nabyć towarów i usług, jest ich przeznaczenie na szeroko rozumianą działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, a prawo do odliczenia VAT nie odnosi się do obrotu niepodlegającego opodatkowaniu VAT, lecz do czynności, które związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. W ocenie Wnioskodawcy, intencją ustawodawcy było rozróżnienie celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej od celów innych niż działalność gospodarcza, np. działalność podmiotu związana z nieodpłatną działalnością statutową.

Dla realizacji prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego niezbędne jest zatem istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością gospodarczą. Ustawodawca jednak nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku VAT naliczonego. Przyjmuje się więc, że związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast, ze związkiem pośrednim nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego VAT.

Należy zauważyć, że ustawodawca formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, nie uzależnił prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności gospodarczej.

Zatem, w podatku VAT obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności gospodarczej.

Przez działalność gospodarczą - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co istotne, ustawodawca nie uzależnił zatem faktu prowadzenia działalności gospodarczej od jej rezultatu. Oznacza to, że ma ona miejsce nawet wówczas, gdy nie przyniosła żadnych widocznych efektów finansowych. W szczególności pozwala to na uznanie, że prowadzenie działalności gospodarczej obejmuje także podjęcie czynności przygotowawczych do jej faktycznego uruchomienia (rozpoczęcia), czy też, jak ma to miejsce w przypadku Instytutu, do kreowania wiedzy i przeprowadzania badań naukowych celem późniejszego wykorzystania efektów naukowych w działalności opodatkowanej VAT.

Wskazane normy prawne wyrażają jedną z podstawowych konstrukcyjnych zasad w VAT, tj. zasadę neutralności, w następstwie której VAT nie powinien obciążać tych podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami, albowiem ciężarem „ogólnego podatku konsumpcyjnego” powinien być obciążony ostateczny beneficjent, czyli konsument jako odbiorca towaru lub usługi na ostatnim etapie obrotu gospodarczego.

Ponadto, zaznaczyć należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa bowiem katalog wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Bez znaczenia dla odliczenia podatku naliczonego pozostaje źródło finansowania wydatków. Rolą prawa do odliczenia podatku jest bowiem uwolnienie podatnika prowadzącego działalność gospodarczą od finansowego ciężaru podatku. Liczy się jedynie obiektywny fakt przeznaczenia towarów i usług obciążonych podatkiem do działalności opodatkowanej. Takie wnioski wynikają także z orzecznictwa Trybunału. Przykładowo w wyroku z 6 października 2005 r., w sprawie C-204/03 Komisja Wspólnot Europejskich vs. Królestwu Hiszpanii, TSUE jednoznacznie stwierdził, że nie można wprowadzić do przepisów krajowych przepisów, które ograniczałyby możliwość odliczenia VAT od zakupów finansowanych subwencjami. Stwierdzić zatem należy, że niezależnie od źródła finansowania danego wydatku, podatek od towarów i usług może być od niego odliczony, jeśli dany zakup będzie związany z działalnością opodatkowaną. Z kolei w wyroku TSUE, sygn. C-74/08 w sprawie PARAT Automotive Cabrio Textiltetöket Gyártó kft przeciwko Adó-és Pénzügyi Ellenörzési Hivatal Hatósági Föosztály Észak-magyarországi Kihelyezett Hatósági Osztály, TSUE orzekł, iż: „ujednoliconą podstawę wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które w przypadku nabycia towarów subwencjonowanych z funduszy publicznych, dopuszcza odliczenie związanego z tym podatku od wartości dodanej jedynie do wysokości części nieobjętej subwencją”.

W przedmiotowym stanie faktycznym, A będący czynnym podatnikiem VAT już w momencie nabycia towarów i usług dla celów realizacji Projektu posiada wiedzę, że będą one co najmniej pośrednio, wykorzystane do działalności gospodarczej. Pracownicy Instytutu prowadząc różnego rodzaju próby, testy lub analizy nabędą bowiem wiedzę i doświadczenie, które wpłynie na ogólne funkcjonowanie Wnioskodawcy jako całości, tym samym pośrednio przyczyniając się do realizacji działalności gospodarczej i osiąganych w przyszłości przychodów, w tym świadczenia czynności opodatkowanych na gruncie ustawy o VAT.

Wszystkie realizowane przez A działania nastawione są co do zasady na ich komercjalizację - wszystkie wyniki badań były i będą ukierunkowane - bezpośrednio lub pośrednio - na ich sprzedaż i osiągnięcie przychodu. Działalność Instytutu polega na przeniesieniu wyników badań do praktyki gospodarczej (badania są realizowane na podstawie zleceń od kontrahentów, których intencją jest wprowadzenie wyników badań do swoich przedsiębiorstw). W ramach działalności statutowej wynikającej z ustawy o instytutach badawczych, A prowadzi badania i prace rozwojowe, które mają być przeznaczone na cele gospodarcze.

Co ważne, powyższa konstatacja znajduje swoje odzwierciedlenie również w praktyce innych instytutów badawczych o profilu zbliżonym do działalności Wnioskodawcy w tym

w interpretacjach indywidualnych wydawanych na ich rzecz przez organy podatkowe, przykładowo w:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.774.2016.1.AS – „jak wskazał Wnioskodawca, nie prowadzi żadnych badań podstawowych (bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne), wszystkie wyniki badań były i będą ukierunkowane na ich sprzedaż. Tym samym są one wykonywane w ramach działalności gospodarczej / związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione”;
interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z 8 czerwca 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-186/16-4/AWa - „(...) należy wskazać, że badania, które mają charakter komercyjny, tzn. zakładane jest osiągnięcie wyników, które będą przedmiotem sprzedaży (niezależnie od rzeczywistego efektu, bowiem specyfika „komercjalizacji” badań naukowych powoduje, że tylko niektóre z nich kończą się finansowym sukcesem), prowadzone są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (...) Wobec powyższego należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca nie wykonuje czynności służących celom innym niż działalność gospodarcza, a wszystkie zakupy służą wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej, to - w przedmiotowej sprawie - nie znajduje zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy”.

Wnioskodawca chce także zwrócić uwagę na wyrok sądu administracyjnego, wydany w zbliżonym stanie faktycznym, wskazujący że stanowisko Instytutu zaprezentowane we wniosku w przedmiotowej kwestii powinno zostać uznane za prawidłowe, tj. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. III SA/Wa 783/19, w którym orzeczono, że instytutowi, będącemu skarżącym przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabyć towarów/usług dokonywanych w ramach realizowanego projektu, ponieważ instytut ten wykazał związek tego prawa do odliczenia ze sprzedażą opodatkowaną. Sąd wskazał, że związek ten jest co prawda pośredni, ale udostępniana w ramach konsorcjum infrastruktura badawcza nie przestanie mieć związku z prowadzoną przez ów instytut działalnością gospodarczą. WSA podkreślił, że w tym kontekście należy zauważyć, że art. 86 ust. 2 ustawy o VAT odnosi się do zakupów wykorzystywanych do celów wykonywanej działalności gospodarczej a nie sprzedaży opodatkowanej.

A chciałby również wskazać, że otrzymał interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.502.2019.2.BS, w której w zbliżonym stanie faktycznym organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko Instytutu mówiące, że niezależnie od końcowego wyniku projektu (powstanie praw majątkowych/know how lub ich brak) Instytutowi przysługiwało w całości prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od nabytych w ramach projektu i na jego cel towarów i usług, które zostaną sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących z dofinansowania: „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki ponoszone na realizację przedmiotowego Przedsięwzięcia będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym, Instytutowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu w przypadku sprzedaży wyników Projektu na rzecz Spółki na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach na cele Projektu przysługuje Wnioskodawcy także w przypadku braku wykreowania lub sprzedaży wyników Projektu na rzecz Spółki”.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z nabyciem towarów i usług, celem realizacji Projektu, które zostaną sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących z ww. Dofinansowania, będzie mu przysługiwać pełne prawo do obniżenia kwoty VAT należnego

o kwotę VAT naliczonego. Zakupione towary lub usługi będą bowiem wykorzystywane w działalności Instytutu co najmniej pośrednio - wykorzystanie wiedzy i doświadczenia w ogólnej działalności gospodarczej. Pozbawienie Instytutu pełnego prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego tylko z powodu, że zakupy w ramach Projektu nie wiążą się od razu czy też bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi, stanowiłoby na gruncie podatku VAT zbyt daleko idące uproszczenie w ocenie ww. stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 3 listopada 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-1.4012.191.2020.10.S.MK, w której uznałem Państwa stanowisko za:

nieprawidłowe w zakresie podstawy opodatkowania,
prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretację doręczono Państwu 8 listopada 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

7 grudnia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o:

1)uchylenie interpretacji w zaskarżonej części, na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. 145 § 1 PPSA; (pytanie nr 1)

2)orzeczenie na podstawie art. 200 PPSA zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 21 października 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 101/22.

29 listopada 2022 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 24 września 2024 r. sygn. akt I FSK 171/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny 24 września 2024 r.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 października 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 101/22 wraz z aktami sprawy wpłynął do mnie 12 lutego 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) - zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż obejmuje nie tylko działanie podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1)stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2)udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3)otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, iż nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Powyższa regulacja jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), który stanowi, że:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu.

Zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy istotne jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”. W tym celu odwołać się należy do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroków w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

Trybunał w wyroku C-184/00 stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W orzeczeniu C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo (…) badawczym, działającym w obszarze (…).

10 stycznia 2018 r. zawarli Państwo umowę konsorcjum wraz z:

B, będącą liderem konsorcjum,
C, („Jednostka badawcza”),
spółką prawa polskiego - D. S.A., ( „Spółka D.”),
spółką prawa polskiego - E. S.A., ( „Spółka E.”),

(dalej pięć podmiotów łącznie jako: „Konsorcjum” lub „Członkowie konsorcjum”, natomiast Państwo, Jednostka badawcza, Spółka D. oraz Spółka E., dalej łącznie jako: „Konsorcjanci”).

Intencją Konsorcjum jest wspólna realizacja projektu pn. „(…)”, ustanowionego przez (i) Narodowe Centrum Badań i Rozwoju oraz (ii) spółkę prawa polskiego - F. S.A., („Spółka F.”).

Przedmiotem Przedsięwzięcia, zgodnie ze złożonym przez Konsorcjum do NCBiR wnioskiem o dofinansowanie Projektu jest (…). W ramach prac przewiduje się opracowanie czterech wyrobów, przeznaczonych do podsypkowych konstrukcji nawierzchni (…). W trakcie Projektu, prototypowe urządzenia zostaną opracowane i kompleksowo przebadane, w warunkach laboratoryjnych oraz przetestowane w warunkach operacyjnych.

Członkowie konsorcjum podpisali również - obok Umowy konsorcjum - umowy z twórcami Przedsięwzięcia, tj. (i) umowę o dofinansowanie Projektu w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój z NCBiR oraz (ii) umowę o realizację Projektu ze Spółką F. („Umowa o realizację Projektu”). Na podstawie wskazanych umów, Projekt finansowany jest z dwóch źródeł: (i) przez NCBiR w formie dofinansowania ( „Dofinansowanie”) oraz (ii) Spółkę F. w formie wynagrodzenia („Wynagrodzenie”). Do czasu wypłaty Wynagrodzenia oraz otrzymania Dofinansowania Konsorcjum zobowiązane jest do finansowania realizacji projektu z własnych środków.

Spółka F. dokona wypłaty Wynagrodzenia w częściach, wysokościach i terminach określonych w harmonogramie płatności Projektu. Wynagrodzenie wypłacone zostanie po podpisaniu przez upoważnionych przedstawicieli Spółki F. protokołu odbioru potwierdzającego wykonanie prac określonych w Umowie projektu. Spółka F. będzie mogła wstrzymać wypłatę danej części Wynagrodzenia w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości bądź wystąpienia uzasadnionych podejrzeń, że Projekt zostanie zrealizowany niezgodnie z postanowieniami Umowy o realizację Projektu. Należy jednak podkreślić, że wstrzymanie wypłaty Wynagrodzenia z przyczyn leżących po stronie Członków konsorcjum nie wpłynie na ich zobowiązania do wykonania Projektu zgodnie z Umową o realizację Projektu. Konsorcjum ponosi wobec Spółki F. odpowiedzialność odszkodowawczą za niewykonanie lub nienależyte wykonanie postanowień Umowy o realizację Projektu w zakresie realizacji Przedsięwzięcia, chyba że nastąpi to z przyczyn, za które Członkowie konsorcjum odpowiedzialności nie ponoszą. Lider konsorcjum oraz Konsorcjanci ponoszą wobec Spółki F. solidarną odpowiedzialność za wykonanie przedmiotu Umowy o realizację Projektu. Wypłata Wynagrodzenia zostanie zrealizowana na podstawie prawidłowo wystawionych na rzecz Spółki F. faktur powiększonych o podatek od towarów i usług, sporządzonych przez poszczególnych Konsorcjantów i przekazanych przez Lidera konsorcjum, dokumentujących zakres, wykonanych przez nich prac. Spółka F. dokona wypłaty Wynagrodzenia w oparciu o stosowanie udokumentowaną i przekazaną do niej przez NCBiR informację o spełnieniu przez Konsorcjum, na gruncie Umowy o dofinansowanie, warunków do wypłaty Wynagrodzenia.

Na podstawie Umowy o dofinansowanie, Dofinansowanie z NCBiR przekazywane będzie Liderowi konsorcjum w formie zaliczki lub refundacji poniesionych wydatków kwalifikowalnych, które będą wypłacane w wysokości określonej w harmonogramie płatności Projektu na podstawie złożonych przez Lidera konsorcjum i zaakceptowanych przez NCBiR wniosków o płatność. Lider konsorcjum odpowiedzialny jest za przekazanie środków pieniężnych w postaci Dofinansowania Konsorcjantom, w tym Instytutowi. Rozdysponowanie środków pieniężnych nastąpi z zachowaniem reguły, zgodnie z którą kwota finansowania obliczana jest na podstawie faktycznie poniesionych przez Członków konsorcjum kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem. Liderowi konsorcjum przekazane zostanie Dofinansowanie nieprzekraczające 90% kwoty Dofinansowania wynikającej z Umowy o dofinansowanie. Pozostała kwota Dofinansowania, jako płatność końcowa, będzie przekazana Liderowi po zaakceptowaniu przez NCBiR wniosku o płatność końcową.

Środki uzyskane w ramach Projektu - zarówno w formie Dofinansowania od NCBiR jak i Wynagrodzenia od Spółki F. będą w całości wykorzystane na działania związane z realizacją Projektu i przeznaczone zostaną na pokrycie kosztów jego przeprowadzenia. Nie będą Państwo otrzymywali od NCBiR, niezależnie od finansowania, o którym mowa w niniejszym wniosku, na etapie realizacji Projektu żadnych innych środków finansowych z tytułu jego przeprowadzenia. Dofinansowanie przekazane zostanie na poczet realizacji zadań określonych we Wniosku o dofinansowanie Projektu, a przede wszystkim na pokrycie kosztów realizacji zadań w ramach Projektu czy też na kwestie związane z funkcjonowaniem Instytutu w tym zakresie, np. na wynagrodzenia pracowników. Bez Dofinansowania pokrywającego koszty prac nie braliby Państwo udziału w Projekcie. Realizacja Projektu podlega ścisłej kontroli ze strony NCBiR. Zatem, aby uzyskać Dofinansowanie, Konsorcjum zobligowane jest do realizacji Projektu według ścisłych wytycznych i zgodnie z Umową o dofinansowanie oraz zatwierdzonym Wnioskiem o dofinansowanie Projektu. Powyższe oznacza, że wykonują i będą Państwo wykonywali wyłącznie ściśle określone czynności wynikające z Wniosku o dofinansowanie Projektu.

Z Umowy konsorcjum wynika, że Państwa obowiązkami oraz pozostałych Członków konsorcjum są, m.in.: realizacja Projektu zgodnie z prawem oraz Umową o dofinansowanie oraz Umową o realizację Projektu, nieprzenoszenie, w okresie kwalifikalności wydatków oraz w okresie trwałości Projektu, na inny podmiot praw, obowiązków lub wierzytelności wynikających z Umowy konsorcjum, bez zgody NCBiR oraz Spółki F., dostarczenie Liderowi konsorcjum informacji niezbędnych do prawidłowej realizacji Umowy o dofinansowanie i Umowy o realizację Projektu, w szczególności informacji niezbędnych do przygotowania wniosków o płatność, raportów z realizacji zadań, informacji końcowej, sprawozdania z wdrożenia, informacji o efektach społecznych i gospodarczych wdrożenia oraz sprawozdania z rozpowszechnienia wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych w formie elektronicznej i papierowej 10 dni przed wymaganym terminem złożenia w NCBiR, dostarczenie Liderowi konsorcjum kopii informacji pokontrolnych oraz zaleceń pokontrolnych lub innych równoważnych dokumentów sporządzonych przez instytucje kontrolujące, jeżeli wyniki kontroli dotyczą Projektu, w formie elektronicznej i papierowej w terminie 7 dni od daty otrzymania, prowadzenie wyodrębnionej ewidencji księgowej wydatków Projektu w sposób przejrzysty i rzetelny, tak aby możliwa była identyfikacja poszczególnych operacji związanych z Projektem, dostarczenie Liderowi Konsorcjum kopii dokumentów dotyczących poniesionych kosztów w terminie 7 dni przed złożeniem wniosku o płatność lub raportu końcowego, niezwłoczne informowanie Lidera konsorcjum o zamiarze dokonania zmian prawno- organizacyjnych w statusie Członków konsorcjum, które mogłyby mieć bezpośredni wpływ na realizację Projektu lub osiągnięcie celów Projektu, w tym w szczególności o wszelkich zmianach mogących mieć wpływ na status małego / średniego przedsiębiorcy.

Powyższe zadania mają charakter techniczny oraz funkcjonalny i są niezbędne celem, m.in. prawidłowego dochowania formalności dla uzyskania Dofinansowania do Projektu.

Zgodnie z założeniami Projektu i treścią Umowy projektu, Członkowie konsorcjum zobowiązani zostali do wdrożenia wyników prac badawczo-rozwojowych („B+R”) wykonywanych w ramach Projektu w okresie trzech lat od dnia zakończenia realizacji projektu. Docelowo opracowane wyniki Projektu w postaci praw majątkowych do wszelkich utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotów praw własności przemysłowej w rozumieniu ustawy Prawo własności przemysłowej oraz innych rezultatów realizacji Projektu niepodlegających takiej ochronie, będą przysługiwać Członkom konsorcjum w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych. Ponadto, Konsorcjum na podstawie zawartej umowy licencji, udzieli Spółce F. praw do wyników Projektu, o których mowa powyżej w formie bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej albo otwartej licencji z prawem do sublicencji wobec podmiotów zależnych, w zakresie usług świadczonych dla Spółki F. Z efektów Projektu korzystać będzie mogła nie tylko Spółka F., wykorzystując nabyte jako efekt Projektu licencje do prowadzonej działalności gospodarczej, ale również inne zainteresowane do skorzystania z wyników prac podmioty z rynku. Co istotne, NCBiR nie będzie dysponentem efektów zrealizowanego Projektu.

wprowadzenie wyników prac badawczo-rozwojowych do działalności gospodarczej Konsorcjanta będącego przedsiębiorcą poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników projektu lub
udzielenie licencji na korzystanie z przysługujących Konsorcjantom wyników prac B+R w działalności gospodarczej prowadzonej przez innego przedsiębiorcę (spoza Konsorcjum) lub
sprzedaż praw do wyników prac badawczo-rozwojowych w celu wprowadzenia ich do działalności gospodarczej innego przedsiębiorcy (spoza Konsorcjum), z zastrzeżeniem warunków umownych w zakresie udzielenia licencji na rzecz Spółki F.

Ponadto, będą Państwo mogli wykorzystać ewentualnie wykreowane przez siebie w ramach Projektu wyniki prac B+R poprzez ich wprowadzenie i użycie na cele własnej działalności gospodarczej. A zatem, ewentualne rezultaty i pochodne naukowe będą służyć pośrednio przyszłym celom komercyjnym Instytutu, o ile okażą się użyteczne na potrzeby realizacji projektów innych niż opisywany w przedmiotowym wniosku. Nie prowadzą Państwo badań podstawowych. Wykonują Państwo jedynie czynności służące celom działalność gospodarczej, co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 listopada 2016 r., sygn. 1462-IPPP1.4512.774.2016.1.AS.

Realizacja Przedsięwzięcia charakteryzuje się tym, iż wyniki prac i badań, a także ich ekonomiczny efekt są niepewne. W przypadku, gdy w trakcie realizacji okaże się, że dalsze prace badawcze nie doprowadzą do osiągnięcia zakładanych wyników, bądź gdy po zakończeniu Projektu wdrożenie okaże się bezcelowe z ekonomicznego punktu widzenia. Spółka F. zobowiązana będzie do niezwłocznego złożenia do NCBiR wniosku o płatność końcową. Jeśli NCBiR po przeanalizowaniu dokumentów potwierdzi bezcelowość kontynuowania dalszych badań lub prac, Członkowie konsorcjum otrzymają Dofinansowanie proporcjonalne do zakresu zrealizowanych prac badawczych z zachowaniem reguły, zgodnie z którą Dofinansowanie obliczane będzie na podstawie poniesionych przez A oraz pozostałych Członków konsorcjum kosztów kwalifikowanych.

Dofinansowanie przekazywane jest więc wyłącznie na poczet realizacji zadań określonych we Wniosku o dofinansowanie Projektu. Dzięki Dofinansowaniu, będą Państwo mieli zapewnione pokrycie całości kosztów kwalifikowanych poniesionych jedynie w związku z realizacją Projektu niezależnie od kształtu wykreowanych rezultatów. Dofinansowanie nie będzie wpływać na jakąkolwiek cenę bowiem dotyczyć będzie wyłącznie strony kosztowej Przedsięwzięcia.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy otrzymana kwota Dofinansowania transferowana przez Lidera konsorcjum, od NCBiR na Państwa rzecz – w części przynależnej Państwu – będzie stanowić dla Państwa element podstawy opodatkowania VAT na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy z tytułu transakcji podlegających opodatkowaniu VAT.

Zarówno Państwo, jak i Spółka F. działający w ramach umowy są odrębnymi podatnikami VAT, co oznacza, że działając w ramach takiej umowy powinni Państwo do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.

Jak już wyżej wskazano, kryterium pozwalającym na wliczenie dotacji do podstawy opodatkowania jest jej udzielenie w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie podlegają natomiast opodatkowaniu dotacje do ceny zakupu (u nabywcy towaru lub usługi).

Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje nadto na konieczność istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług lub dostawą towarów. Subwencja powinna być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Należy zbadać, czy cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi. Musi być możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego. Na uwagę zasługuje konieczność powiązania dotacji z dostawą konkretnego towaru lub usługi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 21 października 2022 r. o sygn. akt III SA/Wa 101/22, zapadłym do analizowanej sprawy wskazał, że:

Najprościej rzecz ujmując: NCBiR udziela A wsparcia w celu realizacji projektu - a nie w celu wykonania przez NCBiR usługi dla spółki F. (lub jakiejkolwiek innej konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usługi).

Nic w opisie stanu faktycznego (wraz z uzupełnieniem pismem z dnia 9 sierpnia 2021 r.) nie wskazuje, by celem przyznania przez NCBiR dofinansowania konsorcjum (w tym A) było świadczenie konkretnych usług przez konsorcjum (podmioty zorganizowane w konsorcjum). Samoistnym celem dofinansowania jest umożliwienie (wsparcie) wykonania projektu badawczo-rozwojowego.

Taki cel jest zgodny z misją NCBiR wynikającą z ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1861 ze zm.).

(…).

Zdaniem Sądu po pierwsze, obowiązek wdrożenia wyników prac badawczo-rozwojowych nie implikuje wykonania żadnej konkretnej usługi. Z orzecznictwa TSUE wynika natomiast, że subwencję (dotację) należy uznać za bezpośrednio związaną z ceną, jeżeli zostaje udzielona w celu dokonania konkretnej czynności opodatkowanej.

Po drugie - jak wynika z opisu stanu faktycznego - potencjalnie konsorcjum (konsorcjanci) mogą wykorzystywać wyniki prac badawczo-rozwojowych na rozmaite sposoby i wielokrotnie: przez sprzedaż praw do nich lub udzielenie licencji. Z opisu tego wynika również, że licencja udzielona spółce F. jest niewyłączna.

Jeżeli konsorcjant wykona przy wykorzystaniu wyników prac badawczo-rozwojowych dofinansowanych przez NCBiR usługę na rzecz więcej niż jednego podmiotu, na gruncie poglądu, że dofinansowanie podlega włączeniu do podstawy opodatkowania, nie wiadomo, jak postąpić: czy dofinansowanie powinno być włączone do podstawy opodatkowania jednej tylko czynności opodatkowanej (jeżeli tak, to której z nich), czy też do podstawy opodatkowania wszystkich takich czynności (co powodowałoby wielokrotne „opodatkowanie” dofinansowania). Żadne z tych dwóch rozwiązań nie jest zasadne.

W przedstawionym przez Skarżącego stanie faktycznym brak podstaw do uznania, że dofinansowanie stanowi dotację zwiększającą podstawę opodatkowania usługi wykonanej na rzecz spółki F., o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści zapadłych orzeczeń w sprawie oraz cytowanych przepisów prawa podatkowego i orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanym przypadku, nie mamy do czynienia z sytuacją, w której występują skonkretyzowane świadczenia usług w zamian za określone wynagrodzenie. W zakresie wspólnego przedsięwzięcia nie dochodzi do świadczenia jakichkolwiek usług czy dostawy towarów przez Państwa. Otrzymane dofinansowanie stanowi jedynie refundację ponoszonych przez Państwa kosztów prac służących realizacji celów wspólnego Przedsięwzięcia. Brak jest więc powiązania kwoty dofinansowania z wynikiem konkretnych prac. Okoliczność ta świadczy o tym, że dotacja ma charakter dotacji zakupowej oraz wpływa na ponoszone przez Państwa koszty realizacji projektu.

W analizowanej sprawie nie mamy również do czynienia ze zmianą ceny towaru lub usługi w związku z udzieloną dotacją. Po pierwsze, jak wskazano wyżej, nie musi dojść do wytworzenia konkretnego efektu prac, a Państwo mogą otrzymać środki nawet jeśli nie dojdzie do wdrożenia projektu. W związku z tym, nie jest też wiadomo, czy w ogóle dojdzie do przeniesienia praw własności intelektualnej na Spółkę P. na podstawie umowy z nią zawartej. Po drugie, ewentualna sprzedaż podmiotom trzecim, nie biorącym udziału w finansowaniu realizacji Projektu, praw do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych lub udzielenie licencji dotyczącej ww. praw powinna zostać dokonana po cenie rynkowej.

Nie można również traktować otrzymanej dotacji jako zapłaty ze strony NCBiR na Państwa rzecz za wykonane prace, gdyż ze stanu faktycznego wynika, że Państwo i pozostali Konsorcjanci projektu nie są zobowiązani do świadczenia prac na jego rzecz, a także NCBiR nie będzie dysponentem efektów tych prac. Nie można też traktować otrzymanych środków jako zapłaty od osoby trzeciej, skoro nie jest możliwe ustalenie, czy dojdzie do wytworzenia utworów w rozumieniu właściwych przepisów i przeniesienia na inne podmioty praw własności intelektualnej. Brak jest tym samym możliwego do zidentyfikowania świadczenia wzajemnego, które by występowało, jeśli dotacja stanowiłaby całość/część zapłaty.

Brak jest bezpośredniego związku pomiędzy wynikającym z umowy dokonanym świadczeniem – udzieleniem Spółce F. praw do wyników projektu w formie bezterminowej, nieodpłatnej i odpowiednio niewyłącznej lub otwartej licencji z prawem do sublicencji, a otrzymanymi od NCBiR środkami finansowymi przeznaczonymi na pokrycie kosztów kwalifikowanych powstałych w związku z realizacją projektu.

Oznacza to, że przedmiotowa dotacja mająca charakter zakupowy, nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży świadczonych przez Państwa usług. W konsekwencji nie otrzymają Państwo sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za świadczone przez Państwa usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot poniesionych przez Państwa kosztów związanych z realizacją opisanego Przedsięwzięcia. Dotacja, czyli otrzymany zwrot poniesionych przez Państwa kosztów związanych z realizacją Projektu nie stanowi czynności opodatkowanej VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy. W świetle powyższego otrzymana dotacja, niemająca wpływu na cenę towarów lub świadczonych usług, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem otrzymane dofinansowanie na sfinansowanie kosztów projektu nie stanowi zapłaty za świadczone usługi, zatem w rozpatrywanej sprawie nie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie wykonywanych przez Państwa w ramach Przedsięwzięcia czynności za odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W efekcie otrzymane dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu.

Kwota otrzymanego dofinansowania nie stanowi więc podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje Państwu pełne prawo do pomniejszenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu, których koszt zakupu sfinansowany zostanie ze środków Dofinansowania transferowanych przez Lidera konsorcjum od NCBiR.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy wskazać, że możliwość odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TSUE zwracał uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Należy zatem stwierdzić, że każde nabycie towarów i usług przeznaczonych do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności należy uznać za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W wyroku TSUE z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Belgische Staat v. Ghent Coal Terminal N. Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził, że system odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. W innych orzeczeniach podkreślano, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. Podkreśla się przy tym, że prawo do odliczenia związane jest z nabyciem statusu podatnika i nabywaniem towarów i usług, w tym charakterze (tzn. dla celów prowadzenia działalności gospodarczej), niezależnie od tego, czy faktycznie towary i usługi zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej.

Zatem z orzecznictwa TSUE konsekwentnie wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z kolei w wyroku w sprawie C-74/08 PARAT Automotive Cabrio, TSUE orzekł, iż:

„Artykuł 17 ust. 2 i 6 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że stoi on na przeszkodzie uregulowaniu krajowemu, które w przypadku nabycia towarów subwencjonowanych z funduszy publicznych, dopuszcza odliczenie związanego z tym podatku od wartości dodanej jedynie do wysokości części nieobjętej subwencją”.

W przedmiotowym stanie faktycznym, Państwo będąc czynnym podatnikiem VAT już w momencie nabycia towarów i usług dla celów realizacji Projektu posiadają wiedzę, iż będą one co najmniej pośrednio, wykorzystane do działalności gospodarczej. Państwa pracownicy prowadząc różnego rodzaju próby, testy lub analizy nabędą bowiem wiedzę i doświadczenie, które wpłynie na ogólne funkcjonowanie Instytutu jako całości, tym samym pośrednio przyczyniając się do realizacji działalności gospodarczej i osiąganych w przyszłości przychodów, w tym świadczenia czynności opodatkowanych na gruncie ustawy o VAT.

W kwestii komercjalizacji efektów Projektu wskazali Państwo, że będą mogli wykorzystać ewentualnie wykreowane przez siebie w ramach Projektu wyniki prac badawczych poprzez ich wprowadzenie i użycie na cele własnej działalności gospodarczej. A zatem, ewentualne rezultaty i pochodne naukowe będą służyć Państwa przyszłym celom komercyjnym, o ile okażą się użyteczne na potrzeby realizacji inicjatyw innych niż opisywany w przedmiotowym wniosku.

Jednocześnie podkreślili Państwo, że nie prowadzą badań podstawowych, wykonują jedynie czynności służące celom działalność gospodarczej z nastawieniem na skomercjalizowanie ewentualnie wykreowanych wyników.

Zatem należy stwierdzić, że istnieje związek pomiędzy zakupami dokonywanymi przez Państwa w związku z realizacją projektu a przyszłą sprzedażą opodatkowaną, co oznacza, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki ponoszone na realizację przedmiotowego Przedsięwzięcia będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach i na cele Projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie