Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 29 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 września 2022 r. sygn. akt I SA/KR 459/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 września 2024 r. sygn. akt I FSK 441/23; i

2. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących samochodu służbowego, udostępnionego Dyrektorowi w celu należytego wywiązania się przez niego z obowiązków służbowych, w tym w celu dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania obowiązków służbowych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej również jako: „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT, rozliczający się z tego podatku łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi. Centralizacja ta nastąpiła (...) r. zgodnie z art. 3 ustawy z 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280 ze zm.), a w myśl art. 4 ww. ustawy – Gmina wstąpiła tym samym we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT, prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych (dalej: Jednostki Organizacyjne).

Jedną z Jednostek Organizacyjnych Gminy jest Zarząd (…), który zarządza i administruje (…) cmentarzami komunalnymi o łącznej powierzchni (…), zlokalizowanymi w różnych częściach Gminy (…). W istocie przedmiotem działalności (…) jest realizacja zadań wynikających z aktów prawnych dotyczących cmentarzy komunalnych, związanych przede wszystkim z przygotowaniem i realizacją inwestycji, remontów i eksploatacji terenów cmentarnych, chowaniem zwłok, ekshumacją, utrzymaniem właściwego stanu technicznego, użytkowego i estetycznego obiektów, terenów i urządzeń cmentarnych, prowadzeniem ewidencji pochowań i pobieraniem opłat za korzystanie z cmentarzy i urządzeń cmentarnych. Wyżej wymienione czynności realizowane są w ramach, w zdecydowanej większości, działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jednak (…) dokonuje również pochówków, do których wykonania i finansowania zobowiązana jest Gmina na mocy m.in. przepisów ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1876 ze zm.). W związku z tą działalnością, niestanowiącą działalności gospodarczej, (…) stosuje odliczenie podatku naliczonego z zastosowaniem tzw. prewspółczynnika VAT, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Natomiast nie jest stosowana przez tę Jednostkę proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, gdyż nie dokonuje ona sprzedaży zwolnionej z tego podatku.

Na czele (…) stoi Dyrektor, który kieruje Jednostką jednoosobowo i ponosi pełną odpowiedzialność za całokształt jej pracy oraz osiągnięte przez tę Jednostkę wyniki. Obowiązki służbowe, związane z pełnieniem funkcji Dyrektora (…), wymagają pozostawania przez niego w stałej gotowości do podjęcia pracy oraz pełnienia obowiązków służbowych, także poza wyznaczonymi godzinami pracy.

Dyrektor (...) musi mieć możliwość natychmiastowego dotarcia na teren nadzorowanych cmentarzy, szczególnie w przypadkach awaryjnych, takich jak np. pożary czy włamania, ale również w związku z realizacją codziennych obowiązków służbowych wymagających wizyty na terenie poszczególnych cmentarzy. Ponadto, w związku z charakterem pełnionej funkcji i wykonywanymi w jej ramach zadaniami, Dyrektor musi często wyjeżdżać poza swoje stałe miejsce pracy np. do różnego rodzaju urzędów, sądów oraz innych instytucji.

Mając na uwadze powyższą specyfikę pracy Dyrektora (...), wymagającą od niego stałej dyspozycyjności i znacznej mobilności, Jednostka udostępnia Dyrektorowi samochód służbowy wraz z kierowcą. Umożliwia to Dyrektorowi sprawniejsze realizowanie codziennych obowiązków służbowych, wykonywanych w różnych, niejednokrotnie odległych od siebie miejscach na terenie Gminy, a także zapewnia bezpieczeństwo, w przypadku gdy Dyrektor przemieszcza się po Mieście będąc w posiadaniu ważnych dla Gminy dokumentów, niejednokrotnie opatrzonych klauzulą poufności.

Zgodnie z regulaminem wewnętrznym obowiązującym w (...), samochody służbowe nie mogą być wykorzystywane do celów prywatnych. Samochód Dyrektora wykorzystywany jest zatem wyłącznie na cele służbowych przejazdów Dyrektora, przy czym jako przejazdy służbowe Jednostka traktuje również przejazdy pomiędzy miejscem zamieszkania Dyrektora, a miejscami realizacji obowiązków służbowych przez Dyrektora, takimi jak: siedziba (...), lokalizacje poszczególnych cmentarzy komunalnych, Urząd (…), siedziby innych podmiotów, takich jak: sądy, inne jednostki organizacyjne Gminy (…), urzędy, inne instytucje, etc.

Celem udostępnienia Dyrektorowi samochodu służbowego jest wyłącznie umożliwienie mu należytej i efektywnej realizacji zadań i obowiązków służbowych oraz związanych z pełnioną funkcją wymagań odnośnie dyspozycyjności i mobilności.

Samochód służbowy, po zakończeniu dnia pracy, garażowany jest na terenie zamkniętym, na działce należącej do Gminy (…). Miejsce garażowania samochodu nie jest zlokalizowane obok miejsca zamieszkania Dyrektora (...).

Samochód służbowy wykorzystywany jest na powyższe cele w dniach wykonywania pracy przez Dyrektora jednostki. Samochód nie jest udostępniany Dyrektorowi poza okresami wykonywania przez niego obowiązków służbowych np. podczas urlopu, zwolnienia lekarskiego, etc.

Wyżej wymieniony samochód służbowy wykorzystywany przez Dyrektora jest samochodem osobowym, w odniesieniu do którego Gmina złożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego informację o tym pojeździe (VAT-26) jako przeznaczonym wyłącznie do działalności gospodarczej, zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT.

Wykorzystywanie samochodu dokumentowane jest ewidencją przebiegu pojazdu prowadzoną zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy o VAT. W Jednostce ustalone zostały zasady w sprawie sposobu używania tego samochodu (i innych samochodów wykorzystywanych do działalności (...)) wykluczające jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością w postaci regulaminu korzystania z samochodów służbowych.

Powyższy samochód jest zatem:

• przeznaczony do korzystania dla potrzeb całości działalności wykonywanej przez (...) (w tym do sprzedaży opodatkowanej VAT realizowanej w ramach działalności gospodarczej oraz do działalności publicznej niepodlegającej opodatkowaniu VAT),

• nie jest on i nie będzie w ogóle wykorzystywany do działalności zwolnionej z podatku VAT, gdyż (...) nie dokonuje sprzedaży zwolnionej z podatku VAT w ramach ww. działalności gospodarczej.

Podatek VAT związany z towarami i usługami nabywanymi w związku z użytkowaniem/eksploatacją ww. samochodu jest odliczany w wysokości ustalonej z uwzględnieniem prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, ponieważ – jak wyżej wskazano – pojazd ten wykorzystywany jest do celów związanych z całokształtem działalności Jednostki, obejmującej również działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, wykonywaną przez (...) w charakterze organu władzy publicznej. Ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego wynikające z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT – nie jest stosowane.

Pytanie

Czy mając na względzie przedstawiony w stanie faktycznym sposób wykorzystania samochodu służbowego, udostępnionego Dyrektorowi w celu należytego wywiązywania się przez niego z obowiązków służbowych, w tym w celu dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania obowiązków służbowych i z powrotem, Gmina jest uprawniona do pominięcia ograniczenia prawa do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT względem wydatków związanych z tym samochodem?

Państwa stanowisko w sprawie

Mając na względzie sposób wykorzystania samochodu służbowego, Gmina jest uprawniona do pominięcia ograniczenia prawa do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT względem wydatków związanych z tym samochodem.

Zdaniem Gminy, przejazdy Dyrektora udostępnionym mu samochodem służbowym, pomiędzy miejscem zamieszkania a miejscem wykonywania obowiązków służbowych, stanowią realizację jego obowiązków służbowych, a co za tym idzie spełniają przesłankę wykorzystania samochodu wyłącznie do działalności, wskazaną w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, przy czym faktyczne odliczenie podatku VAT następuje z uwzględnieniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ww. ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Na mocy art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1)wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;

2)należnego z tytułu:

a)świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,

b)dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,

c)wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

3)należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;

4)wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Jednocześnie w ust. 2 ww. artykułu postanowiono, że do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1)nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych,

a)używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

2)nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zgodnie z kolei z ust. 3 pkt 1 lit. a wskazanego artykułu, postanowiono, że przepis ust. 1 nie ma zastosowania, w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Jednocześnie, jak wynika z ust. 4 art. 86a, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W ust. 6 artykułu o którym mowa, unormowano, że ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

Na podstawie ust. 12 ww. artykułu, ustawodawca postanowił, że podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Zgodnie z powyższymi regulacjami, ustawodawca wprowadził dwa sposoby odliczania podatku VAT związanego z wydatkami dot. nabycia pojazdów samochodowych, oraz z innymi wydatkami dotyczącymi ich eksploatacji i użytkowania w przypadku wykorzystywania tych pojazdów w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika.

Przyjęto, iż odliczenie VAT należy rozróżnić w przypadku samochodów wykorzystywanych:

• wyłącznie do działalności gospodarczej – sposób ich wykorzystania ustalony przez podatnika w przyjętych zasadach ich używania oraz dodatkowo potwierdzony prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza możliwość ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością (art. 86a ust. 3-4) lub

• „w celach mieszanych” tj. zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i w celach prywatnych pracowników (lub samego podatnika jeśli jest to osoba fizyczna) – w tym przypadku podatnik nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu ani żadnej innej dokumentacji pozwalającej ustalić, w jakim stopniu pojazd wykorzystywany jest do celów prywatnych (art. 86a ust. 1, ust. 2 ustawy o VAT).

W pierwszym przypadku podatnikowi przysługuje prawo do uznania za podatek naliczony stanowi 100% podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących fakt poniesienia wydatków na nabycie/użytkowanie/eksploatację pojazdu. Natomiast w przypadku wykorzystania pojazdu dla celów mieszanych – podatnik jest uprawniony do uznania za podatek naliczony 50% podatku VAT związanego z takimi wydatkami.

Podatnicy wykorzystujący pojazdy samochodowe wyłącznie do celów działalności gospodarczej, gdy nie są to pojazdy samochodowe o których mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. b, ust. 9 lub ust. 16 ustawy o VAT, są zobowiązani:

• ustalić zasady wykorzystywania danego pojazdu wyłącznie dla celów działalności gospodarczej (art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT),

• prowadzić szczegółową ewidencję jego przebiegu począwszy od dnia rozpoczęcia wykorzystania go do celów tej działalności do dnia zakończenia wykorzystywania go wyłącznie do niej (art. 86a ust. 4 pkt 1 w związku z ust. 6 ustawy o VAT),

• zawiadomić o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT).

Spełnienie tych warunków uprawnia podatnika do uznania, że podatek naliczony stanowi 100% kwoty podatku VAT wykazanego na fakturach dotyczących wydatków związanych zarówno z nabyciem danego pojazdu samochodowego, jak i wydatków związanych z jego eksploatacją czy używaniem.

Mając powyższe na uwadze – w ocenie Gminy – przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT znajduje zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym, z uwagi na fakt, że samochód udostępniony Dyrektorowi (...) wykorzystywany jest wyłącznie do celów służbowych (tj. celów innych niż cele prywatne). Fakt, że samochód ten wykorzystywany jest częściowo również do działalności (...) niestanowiącej działalności gospodarczej (tj. do działalności (...) prowadzonej w charakterze organu władzy publicznej), ale niebędącej równocześnie wykorzystaniem go na cele inne niż służbowe, pozostaje w tym zakresie bez znaczenia.

Pomimo bowiem, że z literalnego brzmienia artykułu 86a ust. 3 pkt 1 lit. a wynika konieczność wykorzystania samochodu wyłącznie do działalności gospodarczej, to zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów zawartymi w broszurze z dnia 17 lutego 2016 r. pt. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1.01.2016 r.”, w przypadku, gdy podatnik nie wykorzystuje samochodów do celów prywatnych, ale wykorzystuje je do innych celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, to wówczas nie stosuje się 50% ograniczenia prawa do odliczania VAT, a jedynie ograniczenie wynikające z zastosowania prewspółczynnika VAT.

(...) oddaje do dyspozycji Dyrektorowi samochód, w celu umożliwienia mu należytej realizacji obowiązków służbowych. Mając na uwadze wymaganą od Dyrektora dyspozycyjność, mobilność oraz stałą gotowość do wykonywania pracy, a przede wszystkim fakt, że wykonuje on często swoje obowiązki w różnych miejscach poza siedzibą (...), przejazdy między miejscem zamieszkania Dyrektora, a miejscem wykonywania jego obowiązków, nie stanowią przejazdów o charakterze prywatnym, a służą lepszemu, sprawniejszemu i bezpieczniejszemu wykonywaniu obowiązków służbowych Dyrektora.

Powyższe stanowisko potwierdza otrzymana przez (...) interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr (...) z 19 lutego 2020 r. dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych, potwierdzająca, że finansowanie przez (...) kosztów przejazdów pomiędzy miejscem zamieszkania Dyrektora, a miejscem wykonywania jego obowiązków, nie stanowi dla Dyrektora dodatkowego przychodu ze stosunku pracy, gdyż jest to związane jedynie z realizacją jego obowiązków służbowych.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Gminy, jest ona uprawniona do pominięcia ograniczenia prawa do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT względem wydatków związanych z samochodem służbowym udostępnionym Dyrektorowi, gdyż spełniona jest przesłanka wykorzystania samochodu wyłącznie do działalności gospodarczej, wskazana w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 21 lutego 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-3.4012.624.2024.1.AKR, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 21 lutego 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

22 marca 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wnieśli Państwo o:

1)uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości,

2)zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 15 września 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 459/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 11 września 2024 r. sygn. akt I FSK 441/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 11 września 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. delegacji ustawowej, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193).

Zgodnie z § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Według § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a)urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b)jednostkę budżetową,

c)zakład budżetowy.

Z § 2 pkt 6 rozporządzenia wynika, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostce budżetowej – rozumie się przez to utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową.

Stosownie do przepisu § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/ D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy:

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu art. 86a ust. 2 ustawy:

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych – rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Na podstawie art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle art. 86a ust. 4 ustawy:

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy:

Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1)przeznaczonych wyłącznie do:

a)odprzedaży,

b)sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,

c)oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

2)w odniesieniu do których:

a)kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub

b)podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy:

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl art. 86a ust. 7 ustawy:

Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1) numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;

2) dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;

3) stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;

4)wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:

a)kolejny numer wpisu,

b)datę i cel wyjazdu,

c)opis trasy (skąd – dokąd),

d)liczbę przejechanych kilometrów,

e)imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

– potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

5)liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

W świetle art. 86a ust. 9 ustawy:

Do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Jak wynika z art. 86a ust. 12 ustawy:

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Na podstawie art. 86a ust. 13 ustawy:

W przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od pierwszego dnia miesiąca, w którym podatnik złoży tę informację.

Z treści wyżej powołanych przepisów wynika, że w przypadku gdy samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów prywatnych wyliczona zgodnie z prewspółczynnikiem kwota podatku naliczonego powinna zostać pomniejszona o 50%. W przypadku gdy samochód będzie używany wyłącznie do działalności gospodarczej (i spełnione są wszystkie wymogi z ustawy) wyliczona przy pomocy prewspółczynnika kwota podatku naliczonego nie będzie pomniejszana.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT, rozliczający się z tego podatku łącznie ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi.

Jedną z Jednostek Organizacyjnych Gminy jest Zarząd (…) (dalej jako: „(...)” lub „Jednostka”), który zarządza i administruje 12 cmentarzami komunalnymi o łącznej powierzchni (…) ha, zlokalizowanymi w różnych częściach Gminy. W istocie przedmiotem działalności (...) jest realizacja zadań wynikających z aktów prawnych dotyczących cmentarzy komunalnych, związanych przede wszystkim z przygotowaniem i realizacją inwestycji, remontów i eksploatacji terenów cmentarnych, chowaniem zwłok, ekshumacją, utrzymaniem właściwego stanu technicznego, użytkowego i estetycznego obiektów, terenów i urządzeń cmentarnych, prowadzeniem ewidencji pochowań i pobieraniem opłat za korzystanie z cmentarzy i urządzeń cmentarnych. Wyżej wymienione czynności realizowane są w ramach, w zdecydowanej większości, działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jednak (...) dokonuje również pochówków, do których wykonania i finansowania zobowiązana jest Gmina na mocy m.in. przepisów ustawy o pomocy społecznej.

Na czele (...) stoi Dyrektor, który kieruje Jednostką jednoosobowo i ponosi pełną odpowiedzialność za całokształt jej pracy oraz osiągnięte przez tę Jednostkę wyniki. Obowiązki służbowe, związane z pełnieniem funkcji Dyrektora (...), wymagają pozostawania przez niego w stałej gotowości do podjęcia pracy oraz pełnienia obowiązków służbowych, także poza wyznaczonymi godzinami pracy. Dyrektor (...) musi mieć możliwość natychmiastowego dotarcia na teren nadzorowanych cmentarzy, szczególnie w przypadkach awaryjnych, takich jak np. pożary czy włamania, ale również w związku z realizacją codziennych obowiązków służbowych wymagających wizyty na terenie poszczególnych cmentarzy. Ponadto, w związku z charakterem pełnionej funkcji i wykonywanymi w jej ramach zadaniami, Dyrektor musi często wyjeżdżać poza swoje stałe miejsce pracy np. do różnego rodzaju urzędów, sądów oraz innych instytucji.

Samochód służbowy, po zakończeniu dnia pracy, garażowany jest na terenie zamkniętym, na działce należącej do Gminy. Miejsce garażowania samochodu nie jest zlokalizowane obok miejsca zamieszkania Dyrektora (...).

Wyżej wymieniony samochód służbowy wykorzystywany przez Dyrektora jest samochodem osobowym, w odniesieniu do którego Gmina złożyła naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tym pojeździe (VAT-26) jako przeznaczonym wyłącznie do działalności gospodarczej, zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 86a ust. 12 ustawy.

Wykorzystywanie samochodu dokumentowane jest ewidencją przebiegu pojazdu prowadzoną zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy. W Jednostce ustalone zostały zasady w sprawie sposobu używania tego samochodu (i innych samochodów wykorzystywanych do działalności (...) wykluczające jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością w postaci regulaminu korzystania z samochodów służbowych.

W analizowanym przypadku Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy sposób wykorzystania samochodu służbowego, udostępnionego Dyrektorowi w celu należytego wywiązywania się przez niego z obowiązków służbowych, w tym w celu dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania obowiązków służbowych i z powrotem, Gmina jest uprawniona do pominięcia ograniczenia prawa do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy względem wydatków związanych z tym samochodem.

Jak wynika z wniosku samochód służbowy jest wykorzystywany przez Gminę do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W celu zatem obliczenia podatku podlegającego odliczeniu Gmina jest zobowiązana zastosować przepisy z art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy w pierwszej kolejności wskazać na przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z interpretacją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN przez pojęcie „wyłącznie” należy rozumieć „tylko” oraz „jedynie”. Przy definiowaniu słowa „wyłącznie” mogą być również pomocne synonimy tego słowa, wśród których wskazuje się: absolutnie; bezwzględnie; całkowicie; jedynie; tylko; zupełnie. Zatem możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pojazdami samochodowymi dotyczy tylko tych pojazdów, które przeznaczone są jedynie do wykonywania czynności służbowych, tym samym nie są wykorzystywane, choćby przejściowo, w inny sposób.

Dla celów pełnego odliczania VAT fakt jego wykorzystywania wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tego pojazdu przez podatnika wyklucza użycie go do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu. Niezbędnym elementem warunkującym uznanie, że mamy do czynienia z samochodem wykorzystywanym wyłącznie w działalności gospodarczej jest również – określony w art. 86 ust. 12 ustawy – wymóg zgłoszenia (w ściśle określonym terminie) faktu takiego sposobu wykorzystywania pojazdu naczelnikowi urzędu skarbowego.

Przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić wyeliminowanie użytku prywatnego używanego w nim pojazdu samochodowego dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności i sposobu używania dla jej celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdu muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w wyroku z 15 września 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 459/22, zapadłym w analizowanej sprawie wskazał, że:

W kontekście przedstawionych powyżej regulacji, a w szczególności art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT należy się zgodzić z organem interpretacyjnym, iż z treści wskazanych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Ze sformułowania „wyłącznie” nie można jednak wyprowadzać nieuprawnionego założenia, że zawsze w sytuacji, gdy podatnik zapewnia pracownikowi transport z miejsca zamieszkania do miejsca pracy samochodem służbowym, to taki samochód nie jest wówczas wykorzystywany wyłącznie w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Takie podejście nie jako a priori nie uwzględnia specyficznych okoliczności, z zaistnieniem których podatnik może zdecydować się na zapewnienie przedmiotowego transportu swojemu pracownikowi, a którego specyfika prowadzonej przez niego dzielności gospodarczej przemawia w interesie samego podatnika za wdrożeniem takiego rozwiązania.

Tymczasem to właśnie te okoliczności mają istotny wpływ na ocenę, czy dojazd pracownika z miejsca zamieszkania do miejsca pracy ma związek z działalnością gospodarczą podatnika (pracodawcy). Na powyższe kwestie konsekwentnie zawraca uwagę orzecznictwo sądów administracyjnych, które w tym zakresie swoją argumentację opierają na orzecznictwie unijnym (por. np. wyrok NSA z 21 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1201/15 oraz wyrok WSA w Opolu z dnia 15 grudnia 2021r. sygn. I SA/Op 376/21. Rozpoznając niniejszą sprawę także WSA w Krakowie miał na względzie treść wyroku z 16 października 1997 r. w sprawie C-258/95 Julius Fillibeck Söhne GmbH&Co, w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości (obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej) orzekł, że artykuł 6 (2) VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że transport z miejsca zamieszkania do miejsca pracy zapewniany nieodpłatnie pracownikom przez pracodawcę przy użyciu pojazdu firmowego służy zasadniczo do prywatnych celów pracowników i tym samym służy do celów innych niż jego działalność gospodarcza. Jednak przepis ten nie odnosi się do sytuacji, gdy ze względu na określone okoliczności, takie jak utrudnienia w znalezieniu innych odpowiednich środków transportu lub zmienność miejsca pracy, wymogi przedsiębiorstwa czynią koniecznym dla pracodawcy zapewnienie transportu pracownikom, w którym to przypadku świadczenie usług transportowych służy celom związanym z prowadzoną działalnością. Istotne jest, że w cytowanym powyżej wyroku Trybunał przesądził jako zasadę, że usługi przewozu świadczone nieodpłatnie na rzecz pracowników przez pracodawcę na odcinku od miejsca zamieszkania do miejsca pracy z wykorzystaniem samochodu służbowego winny być traktowane jako wykonywane zasadniczo na osobiste potrzeby pracowników, a zatem do celów innych niż cele prowadzonej działalności gospodarczej.

ETS stwierdził jednocześnie, że tylko w sytuacji, gdy charakter prowadzonej działalności wymusza na pracodawcy zapewnienie nieodpłatnego transportu dla pracowników, usługa przewozu może być traktowana jako związana z prowadzoną działalnością.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie przychyla się do stanowiska, iż sytuacje takie nie powinny mieć charakteru powszechnego, ale muszą być każdorazowo uzasadnione konkretnymi okolicznościami, które to organ winien ocenić w pierwszej kolejności.

Na ten aspekt sprawy zwrócił już uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia z dnia 21 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1200/15, stwierdzając, że jako wyjątek od zasady należy traktować przypadki, gdy wykorzystanie samochodu służbowego na dojazd pracownika z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania pracy będzie uznawane za związane z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, a niejako wykonywane na osobiste potrzeby pracownika. Odstępstwo to powinno być uzasadnione stanem faktycznym danej sprawy. W takiej sytuacji podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa i ponoszeniem innych wydatków na eksploatację pojazdów samochodowych, z uwzględnieniem spełnienia wymogów wynikających z art. 86a ust. 4 pkt 1 tej ustawy.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 września 2024 r., sygn. akt I FSK 441/23 potwierdził, że:

Sąd pierwszej instancji celnie przywołał także wyrok NSA z dnia 21 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1200/15, w którym stwierdzono, że jako wyjątek od zasady należy traktować przypadki, gdy wykorzystanie samochodu służbowego na dojazd pracownika z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania pracy będzie uznawane za związane z działalnością gospodarczą podatnika w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 u.p.t.u., a nie jako wykonywane na osobiste potrzeby pracownika. Odstępstwo to powinno być uzasadnione stanem faktycznym danej sprawy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w odniesieniu do opisanego we wniosku samochodu służbowego, udostępnionego Dyrektorowi w celu należytego wywiązania się przez niego z obowiązków służbowych, w tym w celu dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania obowiązków służbowych, spełnione są przesłanki do uznania, że jest on wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej Gminy.

Jak zauważył WSA w Krakowie:

(…) w treści wniosku Gmina wyraźnie opisała na czym polega działalność jej jednostki organizacyjnej, tj. (...), który zarządza i administruje (…) cmentarzami komunalnymi o łącznej powierzchni (...) ha, zlokalizowanymi w różnych częściach Gminy (…). W istocie przedmiotem działalności (...) jest realizacja zadań wynikających z aktów prawnych dotyczących cmentarzy komunalnych, związanych przede wszystkim z przygotowaniem i realizacją inwestycji, remontów i eksploatacji terenów cmentarnych, chowaniem zwłok, ekshumacją, utrzymaniem właściwego stanu technicznego, użytkowego i estetycznego obiektów, terenów i urządzeń cmentarnych, prowadzeniem ewidencji pochowań i pobieraniem opłat za korzystanie z cmentarzy i urządzeń cmentarnych. Wyżej wymienione czynności realizowane są w ramach, w zdecydowanej większości, działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jednak (...) dokonuje również pochówków, do których wykonania i finansowania zobowiązana jest Gmina na mocy m.in. przepisów ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1876 z późn. zm.). W związku z tą działalnością, niestanowiącą działalności gospodarczej, (...) stosuje odliczenie podatku naliczonego z zastosowaniem tzw. prewspółczynnika VAT, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Natomiast nie jest stosowana przez tę Jednostkę proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT, gdyż nie dokonuje ona sprzedaży zwolnionej z tego podatku.

Z kolei w odniesieniu do pracownika, który ma korzystać z przedmiotowej usługi transportu realizowanej na koszt podatnika Gmina wskazała, iż na czele (...) stoi Dyrektor, który kieruje Jednostką jednoosobowo i ponosi pełną odpowiedzialność za całokształt jej pracy oraz osiągnięte przez tę Jednostkę wyniki. Obowiązki służbowe, związane z pełnieniem funkcji Dyrektora (...), wymagają pozostawania przez niego w stałej gotowości do podjęcia pracy oraz pełnienia obowiązków służbowych, także poza wyznaczonymi godzinami pracy. Dyrektor (...) musi mieć możliwość natychmiastowego dotarcia na teren nadzorowanych cmentarzy, szczególnie w przypadkach awaryjnych, takich jak np. pożary czy włamania, ale również w związku z realizacją codziennych obowiązków służbowych wymagających wizyty na terenie poszczególnych cmentarzy. Ponadto, w związku z charakterem pełnionej funkcji i wykonywanymi w jej ramach zadaniami, Dyrektor musi często wyjeżdżać poza swoje stałe miejsce pracy np. do różnego rodzaju urzędów, sądów oraz innych instytucji. Mając na uwadze powyższą specyfikę pracy Dyrektora (...), wymagającą od niego stałej dyspozycyjności i znacznej mobilności, Jednostka udostępnia Dyrektorowi samochód służbowy wraz z kierowcą. Umożliwia to Dyrektorowi sprawniejsze realizowanie codziennych obowiązków służbowych, wykonywanych w różnych, niejednokrotnie odległych od siebie miejscach na terenie Gminy, a także zapewnia bezpieczeństwo, w przypadku gdy Dyrektor przemieszcza się po Mieście będąc w posiadaniu ważnych dla Gminy dokumentów, niejednokrotnie opatrzonych klauzulą poufności. Jak wynika z treści wniosku celem udostępnienia Dyrektorowi samochodu służbowego jest wyłącznie umożliwienie mu należytej i efektywnej realizacji zadań i obowiązków służbowych oraz związanych z pełnioną funkcją wymagań odnośnie dyspozycyjności i mobilności. Samochód służbowy, po zakończeniu dnia pracy, garażowany jest na terenie zamkniętym, na działce należącej do Gminy (…). Miejsce garażowania samochodu nie jest zlokalizowane obok miejsca zamieszkania Dyrektora (...).

W związku z powyższym, w analizowanym przypadku nie ma zastosowania art. 86a ust. 1 ustawy, gdyż w odniesieniu do opisanego we wniosku samochodu służbowego, użytkowanego przez Dyrektora (...), są spełnione przesłanki do uznania, że jest on wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Podsumowując, stwierdzić należy, że mając na względzie przedstawiony w stanie faktycznym sposób wykorzystania samochodu służbowego, udostępnionego Dyrektorowi w celu należytego wywiązywania się przez niego z obowiązków służbowych, w tym w celu dojazdu z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania obowiązków służbowych i z powrotem, Gmina jest uprawniona do pominięcia ograniczenia prawa do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy względem wydatków związanych z tym samochodem.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie