Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 8 października 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok  Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 40/20 (data wpływu prawomocnego wyroku 11 lutego 2025 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z  11 października 2024 r. sygn. akt I FSK 131/21, (data wpływu 13 grudnia 2024 r.) i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie:

-nieuznania Miasta za podatnika podatku VAT z tytułu czynności polegających na  zakwaterowaniu uczniów w internacie,

-nieuznania Miasta za podatnika podatku VAT z tytułu czynności zbycia surowców wtórnych. 

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 października 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 października 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

-nieuznania Miasta za podatnika podatku VAT z tytułu czynności polegających na zakwaterowaniu uczniów w internacie,

-zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT czynności polegających na zakwaterowaniu uczniów szkół, dla których organem prowadzącym jest Wnioskodawca,

-stawki podatku VAT dla usług zakwaterowania uczniów spoza szkół …,

-nieuznania Miasta za podatnika podatku VAT z tytułu czynności zbycia surowców wtórnych,

-stawki podatku VAT dla czynności zbycia surowców wtórnych,

-nieuznania zwrotu przez OKE środków na zakup materiałów i zużyte media na potrzeby organizacji egzaminu zawodowego za wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

-stawki podatku VAT dla zakupionych towarów oraz zużytych mediów na potrzeby organizacji egzaminu zawodowego,

-nieuznania Miasta za podatnika podatku VAT z tytułu wykonywania za pośrednictwem ODiDZ opisanych form kształcenia,

-zwolnienia z opodatkowania VAT czynności polegających na wykonywaniu za pośrednictwem ODiDZ opisanych form kształcenia.

Uzupełnili go Państwo pismem z 14 listopada 2019 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

… - Miasto na Prawach Powiatu (dalej - „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT (dalej - „podatek VAT”). Od dnia 1 stycznia 2017 r. Miasto rozlicza VAT łącznie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (tj. dokonano obowiązkowej „centralizacji VAT”). Oznacza to, że jedynym czynnym podatnikiem VAT jest Miasto, a  czynności realizowane przez jednostki organizacyjne, w tym dostawa towarów i świadczenie usług, odbywa się zawsze w imieniu i na rzecz Miasta.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1998 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2019r. poz.  506); dalej - „ustawa o samorządzie gminnym”, Miasto wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy). Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Celem wykonywania zadań z zakresu edukacji publicznej Miasto tworzy jednostki budżetowe, takie jak szkoły, czy też ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, które to jednostki objęte są  systemem oświaty w rozumieniu przepisów art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996).

Jednostki te podejmują m.in. następujące aktywności:

1)prowadzenie internatu

Wybrane szkoły realizujące zadania własne Miasta w zakresie edukacji publicznej (Zespół Szkół …) prowadzą internaty, w których zapewniają uczniom zakwaterowanie. Za pobyt w internacie od uczniów pobierane są opłaty.

Warunki korzystania z internatu, w tym wysokość opłat za zakwaterowanie, a także termin i sposób ich wnoszenia ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę. W przypadku zmiany cen, szkoła cennik zakwaterowania przesyła do zatwierdzenia do Wydziału Edukacji Urzędu Miejskiego w … .

W internacie Zespołu Szkół … w … mieszkają uczniowie szkół wchodzących w skład … (technikum i liceum ogólnokształcącego sportowego), uczniowie innych … szkół, dla których organem prowadzącym jest Miasto … - od poziomu szkół podstawowych do ostatnich klas szkół średnich, uczniowie szkół branżowych skierowani na teoretyczne dokształcanie w zakresie przedmiotów zawodowych, które odbywa się w Ośrodku Dokształcania i Doskonalenia Zawodowego przy … w … - . jednostka budżetowa podległa Miastu … (grupa kursowa) oraz sporadycznie uczniowie spoza szkół … kierowani na testy sportowe.

Odpłatności za zakwaterowanie dokonują uczniowie, rodzice oraz inne podmioty z … i spoza … (m.in. … S.A., domy dziecka, opieka społeczna).

Ponadto, Zespół Szkół (...), Miasto i Związek Piłki Ręcznej w Polsce podpisali trójstronne porozumienie o współpracy, w ramach którego uczennice klas (...) Liceum (...) nie ponoszą kosztów z tytułu zakwaterowania i wyżywienia w internacie (koszty są pokrywane z budżetu - Miasto zwiększa plan jednostki na wydatki, m.in. na zakup żywności, energię).

Przy sporządzaniu kalkulacji opłat za zakwaterowanie bierze się pod uwagę ustawę z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, ustawę o podatku od towarów i usług, rozporządzenie Ministra Infrastruktury z 14.01.2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody oraz dane otrzymane z działu administracji i działu księgowości, m.in. koszty wydatków inwestycyjnych, koszty mediów (energia cieplna, energia elektryczna, gaz, woda), podatek od nieruchomości, materiały różne, naprawy, usługi, ekwiwalent za pranie i zakup odzieży ochronnej, umowy zlecania i umowy o  dzieło, zakupy inwestycyjne, amortyzację budynku. Koszty są sumowane i dzielone przez liczbę miejsc w internacie i przez 10 miesięcy. Do kalkulacji nie są brane płace pracowników i ich pochodne. Przy kalkulacji opłat nie uwzględnia się narzutu na kosztach.

Zgodnie z art. 107 ust. 8 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe dyrektor Zespołu Szkół ustala kwotę należności za zakwaterowanie w wysokości 50% kosztów utrzymania miejsca. Propozycja cennika jest przesyłana do akceptacji do Urzędu Miasta. Zatwierdzony cennik jest wprowadzany zarządzeniem.

2)sprzedaż surowców wtórnych

Jednostki budżetowe Miasta mogą organizować zbiórki surowców wtórnych (np. makulatury, nakrętek plastikowych). Surowce wtórne pozyskiwane są nieodpłatnie od uczniów szkół, którzy nie  otrzymują w zamian żadnych pieniędzy. Następnie szkoła dostarcza zebrane surowce wtórne do  punktów skupu, za które otrzymuje zapłatę od przedsiębiorców prowadzących takie punkty.

Zgodnie z Uchwałą Rady Miasta ... nr ... z dnia 23 września 2010r. w sprawie określenia jednostek budżetowych, które gromadzą na wydzielonym rachunku dochody, źródeł tych dochodów, ich przeznaczenia, sposobu i trybu sporządzania planu finansowego, dokonywania zmian w tym planie oraz ich zatwierdzania, szkoły są uprawnione do gromadzenia na  wydzielonym rachunku dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży surowców wtórnych. Środki finansowe zgromadzone na wydzielonym rachunku przeznaczane są się na pokrycie bieżących wydatków związanych z prowadzoną działalnością statutową jednostek oświatowych np. na zakup materiałów dydaktycznych dla uczniów szkoły.

3)przeprowadzanie egzaminów potwierdzających kwalifikacje zawodowe

Do zadań szkół należy przeprowadzanie egzaminów potwierdzających kwalifikacje w zawodzie, za  ich  przeprowadzenie odpowiada dyrektor szkoły.

Na podstawie § 12 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 27 kwietnia 2015 roku w  sprawie szczegółowych warunków i sposobu przeprowadzania egzaminu potwierdzającego kwalifikacje w zawodzie (Dz.U. z 2015, poz. 673) i § 12 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z  dnia 18 sierpnia 2017 roku w sprawie szczegółowych warunków i sposobu przeprowadzania egzaminu potwierdzającego kwalifikacje w zawodzie (Dz.U z 2017, poz. 1663) Okręgowa Komisja Egzaminacyjna (dalej - „OKE”) ogłasza wykaz materiałów i przyborów pomocniczych, z których mogą korzystać zdający w części praktycznej egzaminu zawodowego potwierdzającego kwalifikacje w  zawodzie.

Szkoły przed egzaminami dokonują zakupu materiałów potrzebnych do ich przeprowadzenia, OKE refunduje poniesione wydatki na materiały oraz zużyte media (zgodnie z wykazem OKE). Otrzymane od OKE środki szkoły przekazują na wydatki budżetowe. Koszty zakupu materiałów niezbędnych do  przeprowadzenia egzaminów pokrywane są przez szkoły z budżetu lub wydzielonego rachunku dochodów jednostki, a następnie OKE zwraca środki finansowe za zakupione materiały i zużycie mediów.

4)kształcenie w zakresie teoretycznych przedmiotów zawodowych uczniów klas wielozawodowych szkół prowadzonych przez inne miasta/powiaty na podstawie zawartych porozumień

Wśród jednostek organizacyjnych Miasta objętych centralizacją VAT działa ... im. ..., zwany dalej - „...”. W skład ... wchodzi m.in. Ośrodek Dokształcania i Doskonalenia Zawodowego w ... (dalej - „Ośrodek" lub „ODiDZ"). Z dniem 1 września 2019r. z mocy ustawy Prawo oświatowe, ODiDZ przekształcił się  w  Centrum Kształcenia Zawodowego, przejmując tym samym wszystkie dotychczasowe zadania ODiDZ. Centrum Kształcenia Zawodowego zachowało regon ODiDZ i przejęło prawa, obowiązki, zobowiązania i wierzytelności dotychczasowego ODiDZ.

Zgodnie ze statutem ODiDZ, Ośrodek jest publiczną placówką szkoleniową, która umożliwia uzyskanie lub uzupełnienie wiedzy zawodowej oraz umiejętności i kwalifikacji zawodowych w ramach nauki szkolnej, kursowej i kształcenia ustawicznego. Ośrodek zasięgiem dokształcania i doskonalenia obejmuje młodocianych pracowników całego województwa ... oraz innych województw w  ramach koordynacji ogólnopolskiej ośrodków.

Ośrodek jest placówką/jednostką objętą systemem oświaty, jako że - zgodnie z ustawą Prawo oświatowe – system oświaty obejmuje także placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i  uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

W przypadku, gdy szkoła macierzysta uczniów prowadzona jest przez inny organ prowadzący niż  Miasto, do przyjęcia uczniów na kurs konieczne jest porozumienie organów w sprawie przejęcia zadań lub umowa między szkołą a Ośrodkiem.

Ośrodek realizuje kształcenie w zakresie teoretycznych przedmiotów zawodowych dla uczniów – młodocianych pracowników uczęszczających do oddziałów wielozawodowych branżowej szkoły I  stopnia. Zdarzają się również przypadki zawierania umów w związku ze szkoleniem uczniów z  pracodawcami - prowadzącymi działalność gospodarczą (np. z właścicielami restauracji). Dokształcanie w ośrodku odbywa się w formie turnusów kursowych.

Kształcenie uczniów realizowane jest zgodnie z ramowymi planami nauczania dla oddziałów wielozawodowych w publicznych zasadniczych szkołach zawodowych oraz branżowych szkołach I  stopnia, określonymi w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 28 marca 2017 r. W  sprawie ramowych planów nauczania w szkołach publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 703) oraz  zgodnie z zasadami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18 sierpnia 2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2017 r. poz.  1632) – dalej „Rozporządzenie ws. kształcenia ustawicznego”.

Zgodnie z § 16 ust. 1 rozporządzenia ws. kształcenia ustawicznego, uczniowie przyjmowani są  do  Ośrodka na turnus dokształcania teoretycznego w zakresie danego zawodu na podstawie skierowania wydanego przez pracodawcę albo przez szkołę — w przypadku, gdy szkoła nie ma możliwości zrealizowania kształcenia zawodowego teoretycznego.

Kalkulacja opłat za kształcenie realizowane na kursach ODiDZ uwzględnia następujące koszty: zużycie  energii elektrycznej, wywóz nieczystości, zużycie wody, kanalizacja PEC (w części dotyczącej  zajmowanych sal), wynagrodzenia pedagogów, administracji i obsługi (baza do obliczeń to 12 miesięcy). Kalkulacja opłat za kształcenie nie uwzględnia narzutów na kosztach.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Organem prowadzącym Internat Zespołu Szkół ... w ... jest Miasto ... .

Uczniowie innych ... szkół są kwaterowani na podstawie składanych podań i weryfikowani po  złożeniu zaświadczenia ze szkoły. Nie są zawierane umowy ze szkołami.

Na pytanie Organu „Czy usługi zakwaterowania świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz uczniów spoza szkół …, które to szkoły prowadzone są przez inne, niż Miasto jednostki samorządu terytorialnego, realizowane są na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a tymi jednostkami samorządu terytorialnego umowy?” Wnioskodawca wskazał  „W internacie sporadycznie kwaterowani są uczniowie spoza … . Są to uczniowie kierowani na testy sprawnościowe przez  … Klub Sportowy „…”, z którym Miasto ma zawartą umowę. Stronami umowy są  Miasto … i … Klub Sportowy „…”.”

Następnie na pytanie „Jaka jest klasyfikacja statystyczna (należy podać pełny siedmiocyfrowy symbol) usługi zakwaterowania świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz uczniów spoza szkół …, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.)? (…)” Wnioskodawca odpowiedział „W odpowiedzi na pytanie Organu, wskazać należy, iż klasyfikacja statystycznej usługi nie jest elementem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ale elementem stanowiska wnioskodawcy, które winno podlegać ocenie przez organ w ramach wydanej interpretacji. W tym też zakresie uzupełniono zatem wniosek w części zawierającej własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej sprawy. Organ nie może natomiast w tym przypadku unikać dokonania oceny stanowiska Wnioskodawcy w powyższym zakresie w interpretacji indywidualnej i wymagać od  Wnioskodawcy, aby informacje dotyczące klasyfikacji PKWiU zostały uwzględnione w ramach opisu zdarzenia przyszłego, a nie stanowiska (uzasadnienia stanowiska) Wnioskodawcy. Organ interpretacyjny powinien zatem sam ocenić, jaka jest klasyfikacja statystyczna usługi opisanej we  wniosku. W tym zakresie powołać można w szczególności wyrok NSA z 13.06.2019 r. (sygn. akt I FSK 1077/17), w którym podkreślono, iż: „nie ma podstaw prawnych, by także klasyfikacja statystyczna, przez którą identyfikowany jest obowiązek podatkowy wyłączona była z  przedmiotu interpretacji wydawanej na podstawie art. 14b O.p.”.”

Na pytanie „Czy usługi zakwaterowania świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz uczniów spoza szkół …, kierowanych na testy sportowe, mieszczą się w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, a  jeśli tak, to pod którą pozycją załącznika?” Zainteresowany wskazał „W odpowiedzi na pytanie Organu, wskazać należy, iż to, czy usługi te mieszczą się w załączniku nr 3 do ustawy o VAT nie jest elementem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ale elementem stanowiska wnioskodawcy, które winno podlegać ocenie przez organ w ramach wydanej interpretacji. W tym też zakresie uzupełniono zatem wniosek w części zawierającej własne stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej sprawy. Organ interpretacyjny powinien zatem ocenić prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy.”

W dalszej kolejności na pytanie „Czy w zakresie objętym pytaniem nr 4 Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji w stanie faktycznym, jak wskazano we wniosku, czy w zdarzeniu przyszłym?” Zainteresowany odpowiedział „Wnioskodawca odstępuje od pytania nr 4”

Na pytanie „Jakiego rodzaju surowce wtórne zbywa Wnioskodawca?” Wnioskodawca odpowiedział:

„W stanie faktycznym wskazano, iż „Jednostki budżetowe Miasta mogą organizować zbiórki surowców wtórnych (np. makulatury, nakrętek plastikowych)”. Nie jest jednak wykluczone, iż w ramach zbiorki jednostki budżetowe Miasta otrzymają, inne rodzaje surowców wtórnych, w tym:

-Surowce wtórne metalowe

-Surowce wtórne ze szkła

-Surowce wtórne z papieru i tektury

-Surowce wtórne z tworzyw sztucznych

-Surowce wtórne z gumy.”

Na pytanie „Jaka jest klasyfikacja statystyczna (należy podać pełny siedmiocyfrowy symbol) zbywanych przez Wnioskodawcę surowców wtórnych, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w  sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207, poz. 1293, z późn. zm.)? Odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdego zbywanego surowca wtórnego.” Wnioskodawca odpowiedział „Jako że Wnioskodawca odstępuje od pytania (oznaczonego we wniosku) nr 4, w jego ocenie odpowiedź na ww. pytanie Organu staje się bezprzedmiotowa.”

Następnie na pytanie „Czy surowce wtórne zbywane przez Wnioskodawcę mieszczą się w załączniku nr 11 do ustawy o VAT, a jeśli tak to pod którą pozycją załącznika? Odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdego zbywanego surowca wtórnego.” Zainteresowany wskazał  „Jako że Wnioskodawca odstępuje od pytania (oznaczonego we wniosku) nr 4, w jego ocenie odpowiedź na  ww. pytanie Organu staje się bezprzedmiotowa.”

Na pytanie „Czy za zbycie surowców wtórnych Wnioskodawca otrzymuje zapłatę?” Wnioskodawca wskazał „Wniosek Miasta ograniczony jest do sytuacji odpłatnego zbycia (przekazania do skupu) surowców wtórnych.”

W dalszej kolejności na pytanie „Kiedy Wnioskodawca dokonywał transakcji zbycia surowców wtórnych, czy przed 1 listopada 2019 r.?” Zainteresowany wskazał „Jako że Wnioskodawca odstępuje od pytania (oznaczonego we wniosku) nr 4, w jego ocenie odpowiedź na ww. pytanie Organu staje się bezprzedmiotowa.”

Następnie na pytanie „Kiedy powstał obowiązek podatkowy z tytułu ww. transakcji, czy przed 1  listopada 2019 r.?” Zainteresowany wskazał „Jako że Wnioskodawca odstępuje od pytania (oznaczonego we wniosku) nr 4, w jego ocenie odpowiedź na ww. pytanie Organu staje się bezprzedmiotowa.”

Na pytanie „Kiedy zostały wystawione faktury dokumentujące ww. transakcje?” Wnioskodawca wskazał „Jako że Wnioskodawca odstępuje od pytania (oznaczonego we wniosku) nr 4, w jego ocenie odpowiedź na ww. pytanie Organu staje się bezprzedmiotowa.”

Na pytanie Organu „Czy zakresem pytania nr 4 objęte są dostawy dokonywane po dniu 31  października 2019 r., dla których faktury zostały wystawione przed dniem 1 listopada 2019 r.?” Zainteresowany odpowiedział „Jako że Wnioskodawca odstępuje od pytania (oznaczonego we  wniosku) nr 4, w jego ocenie odpowiedź na ww. pytanie Organu staje się bezprzedmiotowa.”

Następnie na pytanie „Czy Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9?” Wnioskodawca wskazał  „Jak wskazano we wniosku, Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od  towarów i usług VAT.”

W dalszej kolejności na pytanie „Czy nabywca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny?” Wnioskodawca odpowiedział „Jako że Wnioskodawca odstępuje od pytania (oznaczonego we wniosku) nr 4, w jego ocenie odpowiedź na ww. pytanie Organu staje się bezprzedmiotowa. Wskazać należy jednak, iż nabywcą może być podmiot o różnym statusie na gruncie podatku VAT.”

Na pytanie „Czy dostawa surowców wtórnych nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122?” Zainteresowany wskazał „Jako że Wnioskodawca odstępuje od pytania (oznaczonego we wniosku) nr 4, w jego ocenie odpowiedź na ww. pytanie Organu staje się bezprzedmiotowa.”

Pytania

1.Czy Miasto, zapewniając zakwaterowanie uczniom w internacie, będzie działać w  charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą, o którym mowa w  art.  15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, czy też nie jest takim podatnikiem stosownie do  art.  15 ust. 6 ustawy o VAT?

2.W przypadku uznania, że Miasto w zakresie zakwaterowania uczniów w internacie będzie działać w charakterze podatnika VAT i czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT:

-   czy czynność wykonywana przez Miasto korzysta ze zwolnienia od VAT na podstawie art.  43 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o VAT, czy też korzysta ze zwolnienia od VAT w oparciu o inną podstawę prawną?

-    a w przypadku uznania, iż czynność ta podlega opodatkowaniu i jednocześnie nie  korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, to według jakiej stawki/stawek należy ją  opodatkować?

3.Czy Miasto, dokonując za pośrednictwem jednostek budżetowych działających na  podstawie ustawy Prawo oświatowe, zbycia surowców wtórnych będzie działać w  charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą, o którym mowa w  art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, czy też nie jest takim podatnikiem stosownie do  art.  15 ust. 6 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do czynności polegających na zakwaterowaniu uczniów w internacie nie będzie podatnikiem podatku VAT, co  w  rezultacie oznacza, że przedmiotowe czynności nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, rozumie się „przeniesienie prawa  do rozporządzania towarami jak właściciel...” (art. 7 ust. 1). Z kolei, przez świadczenie usług, o  którym mowa w art 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, rozumie się „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7...” (art. 8 ust. 1 uVAT).

Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub  wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednakże, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W orzecznictwie na gruncie ww. regulacji wskazuje się, iż istotne jest to, czy strony danego stosunku prawnego mają pełną swobodę ustalania jego treści, czy też swoboda ta ograniczona jest przez przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1644/13). Ponadto, przyjęta przez organ władzy publicznej forma umowy sama nie przesądza o tym, czy działa on w sferze administrowania, czy też należy go postrzegać jako  uczestnika obrotu gospodarczego objętego zakresem VAT. Nie każda umowa prawa cywilnego zawarta przez organ władzy publicznej automatycznie nadaje zatem temu organowi status podatnika VAT, ale tylko taka, która jest zawierana na warunkach znamiennych dla obrotu gospodarczego, w  granicach swobody umów, a więc organ władzy publicznej występuje przy jej zawieraniu bez  związku ze sferą imperium, w sposób typowy dla usługodawcy, producenta czy handlowca (por.  wyrok WSA w Lublinie z dnia 3 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 1/17).

Przenosząc te uwagi na grunt czynności opisanych w stanie faktycznym wniosku, wskazać należy, iż  Miasto wykonując te czynności, nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu art 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy. W  zakresie, w jakim Miasto realizuje ww. zadania, objęte jest ono regulacją art. 15 ust 6 tej ustawy.

Przemawiają za tym podstawy prawne i sposób realizacji przez Miasto obowiązków w ww. zakresie, w tym sposób ustalania odpłatności za te czynności.

Jak bowiem wskazano we wniosku, opisane czynności wpisują się w zadania własne gminy, które  określone są w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Zadania własne gminy obejmują bowiem m.in. sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).

Działalność internatów uregulowana jest w ustawie Prawo oświatowe. Zgodnie z art. 107 ust. 1 tej  ustawy, dla uczniów uczących się poza miejscem stałego zamieszkania szkoła, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, może zorganizować internat.

Do internatu w pierwszej kolejności są przyjmowani uczniowie danej szkoły. W przypadku wolnych miejsc w internacie mogą być przyjmowani uczniowie innych szkół. Warunki korzystania z internatu, w tym wysokość opłat za zakwaterowanie i wyżywienie, a także termin i sposób ich wnoszenia ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę. Organ prowadzący szkołę może zwolnić rodziców albo pełnoletniego ucznia z całości lub części opłat za zakwaterowanie w internacie w przypadku szczególnie trudnej sytuacji materialnej rodziny lub w szczególnie uzasadnionych przypadkach losowych.

Zapewnienie dzieciom wyżywienia oraz zakwaterowania w internacie bezpośrednio wiąże się z edukacją publiczną, ponieważ dzięki pobytowi w internacie dzieci mają zapewnioną możliwość uczęszczania do szkoły. Dotyczy to w szczególności dzieci, które mieszkają z dala od szkoły i nie mają możliwości codziennego powrotu do domu po zajęciach szkolnych.

Tym samym należy uznać, że odpłatne zapewnianie zakwaterowania w internacie mieści się  w  zadaniach własnych Miasta w ramach edukacji publicznej (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym). Zatem Miasto nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT realizując zadania w zakresie edukacji publicznej w postaci zapewniania odpłatnego zakwaterowania uczniów szkół w internacie.

Za taką wykładnią przemawia również stanowisko NSA, który w zakresie działalności jednostek oświatowych i opłat przez nie pobieranych, wskazuje na ich nieopodatkowany charakter. Przykładowo, w wyroku z dnia 9 czerwca 2017r. (sygn. akt I FSK 1271/15) NSA dokonał oceny działalności jednostek budżetowych realizujących zadania w zakresie edukacji. Zgodnie z  przywołanym wyrokiem „stosownie do art. 15 ust. 6 u.p.t.u., gmina nie będzie podatnikiem podatku VAT realizując zadania w zakresie edukacji w postaci organizacji: stołówek szkolnych, wypoczynku dzieci i młodzieży, uczestnictwa dzieci i młodzieży w widowiskach artystycznych i nauce pływania oraz uczestnictwa dzieci i młodzieży w wymianie międzynarodowej.”

Działalność Miasta w zakresie zapewnienia uczniom zakwaterowania w internacie nie ma nic  wspólnego z działalnością gospodarczą prowadzoną przez profesjonalne podmioty, zajmujące się  usługami gastronomicznymi oraz hotelarskimi, nie należy jej zatem traktować jako działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jej celem nie jest cel zarobkowy, bowiem działalność Miasta w tym zakresie nie jest ukierunkowana na osiągnięcie zysku rozumianego w  kategoriach ekonomicznych, ale na zapewnienie edukacji dzieci.

Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym, kwota należności za zakwaterowanie ustalana jest  w  wysokości 50% kosztów utrzymania miejsca.

Przywołać należy także wyrok NSA z 07.09.2018 r. (I FSK 988/16), w którym uznano, że skoro gmina  w ramach realizacji zadań własnych prowadzi bursy szkolne, a warunki i zasady pobytu dzieci w bursach są regulowane przepisami prawa, opłata za zakwaterowanie jest niższa od faktycznej wartości usługi, to nie można uznać, że gmina w tym zakresie działa na zasadach konkurencji w  swobodnym obrocie gospodarczym. NSA stanął na stanowisku, iż w takim przypadku gmina, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie będzie podatnikiem podatku VAT, realizując zadania własne gminy w zakresie edukacji publicznej i opieki.

Internat działa natomiast w podobnym trybie jak bursa. Ponadto, w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia tylko z niewielką skalą działalności Wnioskodawcy w zakresie zapewniania zakwaterowania w internacie i z pewnością działania te nie mogą wywołać znaczących zakłóceń konkurencji na rynku.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że Miasto w zakresie zakwaterowania uczniów w  internacie będzie działać w charakterze podatnika VAT i czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to czynność ta winna:

-    korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o VAT w odniesieniu do świadczeń wykonywanych na rzecz uczniów … i uczniów pozostałych placówek objętych centralizacją VAT w ramach Miasta,

-    być opodatkowana wg stawki 8% • w odniesieniu do świadczeń wykonywanych na rzecz pozostałych uczniów.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi zakwaterowania w  bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkół prowadzących te bursy i  internaty.

W opinii Miasta, jako że wskazane zwolnienie dotyczy zakwaterowania w bursach i internatach prowadzonych przez daną szkołę jej uczniów i wychowanków, to w związku z centralizacją rozliczeń  VAT, świadczącym tego typu usługi będzie jednostka samorządu terytorialnego w stosunku do uczniów i wychowanków ze wszystkich szkół będących jednostkami organizacyjnymi tej jednostki samorządu terytorialnego (tu: Miasta) podlegającymi wraz z nią centralizacji.

Natomiast w odniesieniu do świadczeń wykonywanych na rzecz pozostałych uczniów zastosowanie winna znaleźć stawka VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 w zw. z poz. 163 Załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie natomiast do art. 146aa ust. 1 pkt 2 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do  końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o  której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wskazano natomiast „usługi związane z zakwaterowaniem”.

W ocenie Miasta, usługi wymienione w stanie faktycznym mieszczą się w ww. zakresie, stąd ich  świadczenie na rzecz uczniów innych niż uczniowie placówek objętych centralizacją VAT w  ramach Miasta, opodatkowane jest wg stawki 8%.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do czynności polegających na zbiórce i sprzedaży uzyskanych uprzednio nieodpłatnie surowców wtórnych nie  będzie on podatnikiem podatku VAT, co w rezultacie oznacza, że przedmiotowe czynności nie  będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, rozumie się „przeniesienie prawa  do rozporządzania towarami jak właściciel...” (art. 7 ust. 1). Z kolei, przez świadczenie usług, o  którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, rozumie się „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7...” (art. 8 ust. 1 uVAT).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednakże, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W orzecznictwie na gruncie ww. regulacji wskazuje się, iż istotne jest to, czy strony danego stosunku prawnego mają pełną swobodę ustalania jego treści, czy też swoboda ta ograniczona jest przez przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1644/13). Ponadto, przyjęta przez organ władzy publicznej forma umowy sama nie przesądza o tym, czy działa on w sferze administrowania, czy też należy go postrzegać jako uczestnika obrotu gospodarczego objętego zakresem VAT. Nie każda umowa prawa cywilnego zawarta przez organ władzy publicznej automatycznie nadaje mu status podatnika VAT, ale tylko taka, która jest zawierana na warunkach znamiennych dla obrotu gospodarczego, w granicach swobody umów, a więc organ władzy publicznej występuje przy jej zawieraniu bez związku ze sferą imperium, w sposób typowy dla usługodawcy, producenta czy handlowca (por. wyrok WSA w  Lublinie z dnia 3 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Lu 1/17).

Przenosząc te uwagi na grunt czynności opisanych w stanie faktycznym wniosku, wskazać należy, iż  Miasto wykonując te czynności, nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy. W  zakresie, w jakim Miasto realizuje ww. zadania, objęte jest ono regulacją art. 15 ust. 6 tej ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje uznać należy, iż szkoły jako jednostki budżetowe Miasta będą dokonywały sprzedaży surowców wtórnych w ramach zadań własnych Miasta nałożonych na  nie ustawą o samorządzie gminnym, które obejmują sprawy edukacji publicznej.

Celem akcji zbiórki surowców wtórnych jest bowiem kształtowanie wśród dzieci i młodzieży postaw  proekologicznych, rozbudzenie świadomości ekologicznej uczniów oraz zwiększenie ich  odpowiedzialności za środowisko naturalne. Priorytetem tej działalności jest aktywizacja całej społeczności szkolnej do działań związanych z segregacją odpadów.

Poprzez pozyskiwanie od uczniów surowców wtórnych szkoła wdraża ich do ochrony środowiska. Tym samym należy uznać, że organizowanie zbiórek surowców wtórnych, a następnie ich zbycie w  punktach skupu, mieści się w zadaniach własnych Miasta w ramach edukacji publicznej.

Zatem Miasto nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT realizując zadania w zakresie edukacji publicznej w postaci organizacji zbiórek surowców wtórnych dla uczniów szkół.

Działalności Miasta w zakresie zbiórki i sprzedaży do punktów skupu pozyskanych od uczniów surowców wtórnych nie ma nic wspólnego z działalnością gospodarczą prowadzoną przez profesjonalne podmioty zajmujące się skupem i obrotem surowcami wtórnymi, nie należy jej zatem traktować jako działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jej celem nie jest cel zarobkowy, działalność szkoły w tym zakresie nie jest ukierunkowana na  osiągnięcie zysku rozumianego w kategoriach ekonomicznych, ale na edukację ekologiczną poprzez popularyzowanie odzysku surowców wtórnych. Działalność ta ma charakter okazjonalny, nie  jest to także działalność cechująca się ciągłością czy zorganizowaniem. W przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia tylko z niewielką skalą działalności Wnioskodawcy w zakresie organizacji zbiórek, a następnie zbycia surowców wtórnych. Z pewnością działania te nie mogą zatem wywołać znaczących zakłóceń konkurencji na rynku.

Fakt, że w związku ze sprzedażą w punktach skupu surowców wtórnych Wnioskodawca uzyskuje środki finansowe w niewielkiej wysokości, które i tak w całości przeznacza na potrzeby bieżącej działalności statutowej jednostek oświatowych (np. na zakup pomocy dydaktycznych dla uczniów) nie może uczynić z Wnioskodawcy podatnika podatku VAT.

Trafność stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawcę potwierdza również m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 października 2018 r. (I SA/Lu 435/18), zgodnie z którym: „W rozpatrywanej sprawie, sporne czynności sprzedaży makulatury mieszczą się  w  zadaniach gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.s.g., tj. są wykonywane w ramach edukacji publicznej. Niewielkie środki uzyskiwane z ww. tytułu, przekazywane na bieżące potrzeby działalności statutowej jednostek oświatowych, nie mogą uczynić z Gminy podatnika podatku od towarów i  usług, w sytuacji, gdy nie sposób tu mówić o jakichkolwiek zakłóceniach konkurencji na rynku, nie  mówiąc już o znaczących, zaś sama Gmina nie jest ukierunkowana na uzyskiwanie dochodu o  charakterze stałym, w sposób ciągły i za wynagrodzenie. Nie ma żadnych uzasadnionych podstaw, aby w procedowanym stanie faktycznym doprowadzić do zrównania Gminy (jednostek oświatowych) z przedsiębiorcami profesjonalnie zajmującymi się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej skupem i obrotem surowcami wtórnymi celem osiągnięcia zysku rozumianego w kategoriach ekonomicznych.”

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 4 grudnia 2019 r. wydałem:

·   interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT1-1.4012.651.2019.2.ŻR, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie:

-    nieuznania Miasta za podatnika podatku VAT z tytułu czynności polegających na  zakwaterowaniu uczniów w internacie – za nieprawidłowe,

-    zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT czynności polegających na zakwaterowaniu uczniów szkół, dla których organem prowadzącym jest Wnioskodawca – za prawidłowe,

-    nieuznania Miasta za podatnika podatku VAT z tytułu czynności zbycia surowców wtórnych – za nieprawidłowe,

·   postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr 0113-KDIPT1-1.4012.751.2019.2.ŻR w zakresie:

-    stawki podatku VAT dla usług zakwaterowania uczniów spoza szkół …,

-    nieuznania zwrotu przez OKE środków na zakup materiałów i zużyte media na potrzeby organizacji egzaminu zawodowego za wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

-    stawki podatku VAT dla zakupionych towarów oraz zużytych mediów na potrzeby organizacji egzaminu zawodowego,

-    nieuznania Miasta za podatnika podatku VAT z tytułu wykonywania za pośrednictwem ODiDZ opisanych form kształcenia,

-    zwolnienia z opodatkowania VAT czynności polegających na wykonywaniu za pośrednictwem ODiDZ opisanych form kształcenia.

Interpretację doręczono Państwu 5 grudnia 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

3 stycznia 2020 r., wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 3 stycznia 2020 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w części, w jakiej Organ uznał, iż:

-w zakresie czynności polegających na zakwaterowaniu uczniów w internacie Miasto działa jako podatnik podatku od towarów i usług;

-w zakresie czynności polegających na zbyciu surowców wtórnych uzyskanych w ramach zbiórek szkolnych, Miasto działa jako podatnik podatku VAT i w efekcie czynności te podlegają opodatkowaniu VAT.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach – wyrokiem z 23 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 40/20 – uchylił zaskarżoną interpretację.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 11 października 2024 r. sygn. akt I FSK 131/21, oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 11 października 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku 

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 i 3, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznaczam, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 40/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2024 r. sygn. akt I FSK 131/21.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.  U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od  towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z  powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z  zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest  dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na  względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art.  7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za  to świadczenie.

Przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W  związku z tym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na  rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.) dalej: „Dyrektywa 2006/112/WE” – zgodnie z którym – krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Dokonując wykładni powołanych wyżej przepisów art. 15 ust. 6 ustawy i art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE należy rozgraniczyć sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej oraz urząd obsługujący ten organ, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy. Z tego właśnie względu, ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy (urzędy) nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej bądź obsługujący ten organ urząd jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana samodzielnie – we własnym imieniu i na własny rachunek.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z  2019 r., poz. 506 z późn. zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym:

W świetle art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 201 r., poz. 511, z późn. zm.):

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:

Stosownie zaś do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym:

Gmina na prawach powiatu, której działanie określa art. 91 i art. 92 ustawy o samorządzie powiatowym jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 91 ustawy o samorządzie powiatowym:

Zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym:

Stosowanie do art. 92 ust. 3 ww. ustawy o samorządzie powiatowym:

Odnosząc powołane powyżej przepisy w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca dokonał już centralizacji rozliczeń VAT ze swoimi jednostkami budżetowymi, z tytułu usług, o których mowa we wniosku, świadczonych przez jednostki budżetowe, podatnikiem podatku VAT po centralizacji jest Powiat.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2019 r., poz. 1148, z późn. zm.):

Stosownie do art. 2 ustawy Prawo oświatowe:

Z art. 123 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo oświatowe wynika, że:

Na podstawie ww. delegacji ustawowej Minister Edukacji Narodowej wydał rozporządzenie z  11  sierpnia 2017 r. w sprawie publicznych placówek oświatowo-wychowawczych, młodzieżowych ośrodków wychowawczych, młodzieżowych ośrodków socjoterapii, specjalnych ośrodków szkolno-wychowawczych, specjalnych ośrodków wychowawczych, ośrodków rewalidacyjno-wychowawczych oraz placówek zapewniających opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania (Dz. U. z 2017 r., poz. 1606), zwanego dalej rozporządzeniem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Miasto na Prawach Powiatu jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto rozlicza VAT łącznie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi. Oznacza to, że jedynym czynnym podatnikiem VAT jest Miasto, a  czynności realizowane przez jednostki organizacyjne, w tym dostawa towarów i świadczenie usług odbywa się zawsze w imieniu i na rzecz Miasta. Celem wykonywania zadań z zakresu edukacji publicznej Miasto tworzy jednostki budżetowe, takie jak szkoły, czy też ośrodki dokształcania i  doskonalenia zawodowego, które to jednostki objęte są systemem oświaty w rozumieniu przepisów art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996). Jednostki te podejmują m.in. następujące aktywności: prowadzenie internatu. Wybrane szkoły realizujące zadania własne Miasta w zakresie edukacji publicznej (Zespół Szkół …) prowadzą internaty, w których zapewniają uczniom zakwaterowanie. Za pobyt w  internacie od uczniów pobierane są opłaty. W internacie Zespołu Szkół … mieszkają uczniowie szkół wchodzących w skład … (technikum i liceum ogólnokształcącego sportowego), uczniowie innych … szkół, dla których organem prowadzącym jest Miasto … oraz sporadycznie uczniowie spoza szkół … kierowani na  testy sportowe. Odpłatności za zakwaterowanie dokonują uczniowie, rodzice oraz inne podmioty z … i spoza … (m.in. … S.A., domy dziecka, opieka społeczna). Ponadto z wniosku wynika, że jednostki budżetowe Miasta mogą organizować zbiórki surowców wtórnych (np.  makulatury, nakrętek plastikowych). Surowce wtórne pozyskiwane są nieodpłatnie od uczniów szkół, którzy nie otrzymują w zamian żadnych pieniędzy. Następnie szkoła dostarcza zebrane surowce wtórne do punktów skupu, za które otrzymuje zapłatę od przedsiębiorców prowadzących takie punkty.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem wniosku, należy mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 40/20.

Zdaniem Sądu ustalając, czy Wnioskodawca pobierając opłaty z tytułu pobytu uczniów w internacie oraz nieodpłatnego zbierania surowców wtórnych i zbywania ich w punktach ich skupu działa jak podatnik tego podatku, czy też jest organem władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o  VAT, zależy od oceny, czy działania pytającej jednostki mieszczą się w sferze publicznoprawnej, czy  też należą do sfery cywilnoprawnej i wykazują znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, mogącej przyczynić się do zakłócenia konkurencji.

Konieczność analizy wpływu działań gminy na konkurencję wynika z art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) - którego odzwierciedleniem w porządku krajowym jest analizowany art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Z powyższej regulacji, wynika, że dla wyłączenia działań jednostki samorządu terytorialnego ze sfery podlegającej VAT konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek:

-działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego,

-musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej, tj. dla realizacji nałożonych ustawami zadań, dla wykonania których organy te zostały powołane, a nie w ramach działalności gospodarczej.

W ocenie Sądu oba te warunki zostały spełnione i to w obu objętych pytaniem zagadnieniach.

Odnosząc się do pierwszego z nich, tj. ewentualnego opodatkowania usług z tytułu udostępnienia miejsca w internacie zauważyć należy, że stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z 8 marca 1990 r. o  samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 594), zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej.

Uszczegółowienie zadań z zakresu edukacji nastąpiło w ustawie z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz.U.2020.910 t.j.). Funkcjonowanie internatów uregulowane jest w art. 107 ust. 1-10 tej  ustawy. Zgodnie z ust. 1, dla uczniów uczących się poza miejscem stałego zamieszkania szkoła, w  celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, może zorganizować internat.

Z powyższego wynika, że funkcjonowanie internatu jest ściśle związane z realizacją zadań edukacyjnych czyli pozostających w sferze obowiązkowych zadań własnych j.s.t. Oznacza to, że  w  analizowanym zakresie organy jednostek samorządu terytorialnego działają jako podmioty prawa publicznego i w celu sprawowania władzy publicznej.

Trudno także twierdzić, że działalność gminy w analizowanym obszarze realizowana jest w ramach działalności gospodarczej lub że w jakikolwiek sposób mogłaby wpłynąć na konkurencję. W  cytowanym art. 13 Dyrektywy chodzi o taki wpływ na konkurencję, który powstałby w sytuacji, gdy podmiot prawa publicznego poprzez fakt nieobjęcia świadczonych przez niego usług, analogicznych jak usługi przedsiębiorców, lecz obciążonych niższymi kosztami, bo bez podatku VAT znalazłby się w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do przedsiębiorców, którzy podatek ten musieliby doliczyć do ceny świadczonych usług na zasadach ogólnych. W stanie faktycznym niniejszej sprawy odpłatność za korzystanie z miejsca w internacie wynosi mniej niż 50 % kosztów. Strona wskazała bowiem, że korzystający z internatu wnoszą z tego tytułu opłatę wynoszącą 50 % kosztów, do których jednak nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i narzutów na nie, zatem w relacji do  ogółu ponoszonych kosztów procent ten jest jeszcze niższy. Nadto usługi te adresowane są do  pewnej wąskiej i zamkniętej grupy osób - uczniów szkół …, których stałe miejsce zamieszkania jest na tyle oddalone od siedziby szkoły, że codzienny dojazd do szkoły byłby niemożliwy lub szczególnie uciążliwy dla ucznia. Z całą pewnością nie są to usługi dedykowane nieograniczonemu kręgowi potencjalnych konsumentów tak jak typowe usługi hotelarskie lub  gastronomiczne.

W tym zakresie działalność jednostki samorządu terytorialnego nie ma więc żadnego wpływu na  konkurencję.

WSA podniósł, że z definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, że cechą konieczną działalności gospodarczej jest jej zarobkowy charakter. Natomiast z opisu stanu faktycznego wynika, że udostępnianie miejsc w internacie nie pokrywa nawet 50% kosztów, a wręcz może być jeszcze niższa, gdyż - stosownie do art. 107 ust. 9 Prawa oświatowego organ prowadzący szkołę może zwolnić rodziców albo pełnoletniego ucznia z całości lub części opłat za zakwaterowanie w internacie w przypadku szczególnie trudnej sytuacji materialnej rodziny lub w szczególnie uzasadnionych przypadkach losowych. Oznacza to, że z założenia prowadzenie internatu jest działalnością w przeważającym stopniu deficytową.

Dla Sądu oczywistym jest, że w sytuacji prowadzenia działalności, której koszty z samego założenia będą pokryte w mniej niż 50% (nie mówiąc już o zysku), trudno mówić o jej zarobkowym charakterze charakterystycznym dla działalności gospodarczej.

Dlatego, w ocenie Sądu, nie jest zasadne stanowisko organu, że otrzymywane opłaty są  wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług a takie same lub podobne czynności mogą być świadczone przez inne podmioty. Z podanych wyżej względów uznać bowiem trzeba, że  przedmiotem świadczenia wnioskodawcy nie są usługi, lecz świadczenia z zakresu edukacji publicznej wykonywane przez wnioskodawcę w ramach imperium i nie są wykonywane przez inne podmioty na analogicznych nierynkowych zasadach.

Z powyższego wynika, że w analizowanym stanie faktycznym spełnione są obie przesłanki do  uznania, że działalność wnioskodawcy nie ma charakteru działalności podatnika podatku VAT. Jest bowiem wykonywana przez podmiot prawa publicznego - jednostkę samorządu terytorialnego i  w celu sprawowania władzy publicznej - realizacji nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym zadań z zakresu edukacji publicznej (a nie np. hotelarstwa), która jednak nie ma charakteru działalności gospodarczej, gdyż nie jest nastawiona na osiąganie zysku i nie prowadzi do zakłócenia konkurencji w zakresie podobnych usług świadczonych na zasadach rynkowych.

Prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z 7 września 2018r., sygn. akt I FSK 988/16 oraz orzeczenia TSUE, z 12 maja 2016 r., w sprawie C-520/14 TSUE.

Zdaniem Sądu, do podobnych wniosków prowadzi analiza drugiego zagadnienia, tj. statusu gminy jako podatnika podatku od towarów i usług od sprzedaży pozyskanych nieodpłatnie od uczniów surowców wtórych.

Stosownie do art. 1 pkt 12 ustawy Prawo oświatowe, system oświaty zapewnia w szczególności kształtowanie u uczniów postaw prospołecznych, w tym poprzez możliwość udziału w działaniach z  zakresu wolontariatu, sprzyjających aktywnemu uczestnictwu uczniów w życiu społecznym. W  ocenie Sądu, działania Wnioskodawcy związane z organizacją zbiórki surowców wtórych mające na celu kształtowanie wśród uczniów postaw proekologicznych i kształtowanie nawyku segregacji odpadów z pewnością wpisuje się w kształtowanie postawy prospołecznej i troski o dobro wspólne, jakim jest środowisko naturalne. Jest tym ważniejsze, że może pozytywnie wpłynąć na kształtowanie właściwych zachowań nie tylko wśród uczniów, ale także w środowiskach, w których na co dzień mieszkają.

Na podobnym stanowisku stanął WSA w Lublinie w wyroku z sygn. akt I SA/Lu 435/18, opierając swoje stanowisko na wyroku TSUE z 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07, w którym Trybunał uznał, że nie można mówić o znaczącym zakłóceniu konkurencji w sytuacji, gdy działalność gminy jako organu władzy publicznej w danym obszarze jest nieznaczna.

Pogląd ten Sąd orzekający przyjmuje za własny i aktualny także w badanej sprawie. Nie ma bowiem podstaw do tego, aby doprowadzić do zrównania gminy z przedsiębiorcami profesjonalnie zajmującymi się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej skupem i obrotem surowcami wtórnymi celem osiągnięcia zysku skoro jej celem nie jest zysk, lecz kształtowanie postaw proekologicznych poprzez popularyzację odzysku surowców wtórnych, a działalność w tym zakresie nie charakteryzuje się ciągłością ani zorganizowaniem, gdyż - jak wskazał Wnioskodawca - ma charakter okazjonalny. Pozyskane surowce nie są wykorzystywane wcześniej dla realizacji zadań Gminy, działalność w zakresie ich zbywania nie jest też w żaden sposób reklamowana i stanowi raczej wyraz realizacji prawa własności tych surowców.

Zatem uwzględniając niewielką skalę zjawiska, kierując się zasadami doświadczenia życiowego trudno byłoby mówić o istotnym zaburzeniu konkurencji przypadku nieopodatkowania transakcji sprzedaży surowców wtórnych podatkiem od towarów i usług.

WSA zwrócił również uwagę, że stanowisko organu interpretacyjnego stoi w sprzeczności z  interpretacją ogólną Ministra Finansów z 10 czerwca 2020r. nr PT 1.8101.3.2019 w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami (Dz. Urz. Min. Fin. z 2020r., poz. 81), która została wydana na podstawie art. 14a § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019r. poz. 900, z późn. zm.), tj. w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe.

Faktem jest, że organ nie mógł uwzględnić interpretacji Ministra Finansów, gdyż zaskarżonej interpretacji udzielił on 4 grudnia 2019r., jednak potwierdza ona prawidłowość wyżej przedstawionego stanowiska Sądu.

Dlatego też Sąd uznał za zasadny zarzut skargi, że pogląd organu narusza prawo materialne tj. art. 15 ust. 6, art. 15 ust 1 i ust. 2 ustawy o VAT poprzez jego wadliwą wykładnię i uznanie, że skarżący jest  prowadzącym działalność gospodarczą podatnikiem podatku VAT, co obejmuje zarówno uzyskiwanie środków z tytułu korzystania z internatu, jak i z tytułu sprzedaży surowców wtórnych, podczas gdy jego działalność obejmuje jedynie realizację zadań własnych w zakresie edukacji i  wykonywanie uprawnień właścicielskich w stosunku do mienia.

Powyższe stanowisko WSA potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z  11  października 2024 r. sygn. akt I FSK 131/21 wskazując, że funkcjonowanie internatu nie jest działalnością samoistną Gminy, lecz jest ściśle związane z realizacją zadań edukacyjnych. Nie nosi zatem znamion typowego zachowania przedsiębiorcy prowadzącego działalność w danej dziedzinie. Funkcjonowanie internatu jest bowiem konsekwencją prowadzenia działalności edukacyjnej, a nie rezultatem decyzji podjętej w oparciu o kryteria rynkowe. Ze stanu faktycznego przedstawionego we  wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynika także, by Gmina dążyła do osiągania dochodu. Jest to wręcz wykluczone z uwagi na sposób ukształtowania opłat za pobyt w internacie, który zakłada, że odpłatność za korzystanie z miejsca w internacie wynosi mniej niż 50 % kosztów, do  których jednak nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i narzutów na nie, zatem w relacji do  ogółu ponoszonych kosztów procent ten jest jeszcze niższy. Dodatkowo organ prowadzący szkołę może zwolnić rodziców albo pełnoletniego ucznia z całości lub części opłat za zakwaterowanie w  internacie w przypadku szczególnie trudnej sytuacji materialnej rodziny lub w szczególnie uzasadnionych przypadkach losowych. W rezultacie Gmina odzyskuje - w drodze otrzymywanych przez nią wkładów - jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

NSA wskazał, że opisane przez Gminę czynności związane z funkcjonowaniem internatu adresowane są do pewnej wąskiej i zamkniętej grupy osób - uczniów szkół …, których stałe miejsce zamieszkania jest na tyle oddalone od siedziby szkoły, że codzienny dojazd do szkoły byłby niemożliwy lub szczególnie uciążliwy dla ucznia. Z całą pewnością nie są to usługi adresowane do  nieograniczonego kręgu potencjalnych konsumentów, tak jak typowe usługi hotelarskie lub  gastronomiczne. Tym samym, działalność Gminy w tym obszarze nie może wpłynąć na  konkurencję.

Zdaniem NSA, nie sposób zatem uznać, że Gmina, zapewniając zakwaterowanie uczniom w  internacie, będzie działać w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

W ocenie NSA, Gmina nie działa w charakterze podatnika także w przypadku zbycia surowców wtórnych w okolicznościach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Działanie Gminy nie nosi bowiem znamion typowego zachowania przedsiębiorcy prowadzącego działalność w danej dziedzinie. Po raz kolejny należy wskazać, że organizowanie przez Gminę zbiórek surowców wtórnych i ich późniejsza sprzedaż w punktach skupu jest konsekwencją prowadzenia działalności edukacyjnej, a nie rezultatem decyzji podjętej w oparciu o kryteria rynkowe. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynika także, by  Gmina dążyła do osiągania w ten sposób dochodu, a zwłaszcza dochodu o charakterze trwałym.

Zbiórki mają charakter ograniczony do uczniów szkół, którzy nie otrzymują w zamian żadnych pieniędzy, a ich celem nie jest osiąganie dochodu, lecz edukacja i promowanie określonych postaw prośrodowiskowych. Decyzję o organizacji zbiórki Gmina podejmuje mając na uwadze względy edukacyjne, a nie kryteria rynkowe.

Zdaniem NSA, z całą pewnością działalność Gminy w zakresie zbycia surowców wtórnych nie może wpłynąć na konkurencję. Nie ma bowiem podstaw do tego, aby doprowadzić do zrównania gminy z  przedsiębiorcami profesjonalnie zajmującymi się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej skupem i obrotem surowcami wtórnymi w celu osiągnięcia zysku, skoro jej celem nie jest zysk, lecz  kształtowanie postaw proekologicznych poprzez popularyzację odzysku surowców wtórnych, a  działalność w tym zakresie nie charakteryzuje się ani ciągłością, ani zorganizowaniem, gdyż - jak wskazał Wnioskodawca - ma charakter okazjonalny. Pozyskane surowce nie są wykorzystywane wcześniej dla realizacji zadań Gminy, działalność w zakresie ich zbywania nie jest też w żaden sposób reklamowana i stanowi wyraz realizacji prawa własności wobec tych surowców.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści zapadłych w niniejszej sprawie wyroków: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 23 września 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 40/20 i  Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 października 2024 r. sygn. akt I FSK 131/21 pozwala na  stwierdzenie, że Miasto:

-z tytułu czynności polegających na zakwaterowaniu uczniów w internacie, świadczonych za  pośrednictwem Zespołu Szkół … nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadanie, jest  objęte regulacją przepisu art. 15 ust. 6 powołanej ustawy,

-zbierając za pośrednictwem jednostek budżetowych surowce wtórne  i następnie dostarczając je do punktu skupu, nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust.  1 ustawy i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadanie jest objęte regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i  nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 2, gdyż odpowiedź na to pytanie była uzależniona od rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1, tj. uznania, że Miasto w zakresie zakwaterowania uczniów w internacie będzie działać w charakterze podatnika VAT i czynność ta  będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z  art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczam także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o  wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o  ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się  będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w  złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejsza interpretacja obejmuje kwestie zawarte w pytaniach nr 1 - 3 wniosku.  Natomiast zakres pytań nr 4 - 8 został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.